I FSK 2473/21

I FSK 2473/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-12-03
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki /sprawozdawca/
Roman Wiatrowski
Zbigniew Łoboda /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2507/20 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-06-09
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 240 par 1 pkt 11
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. III SA/Wa 2507/20 w sprawie ze skargi U. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 9 października 2020 r. nr 1401-IOA1.603.63.2020.AJ w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od U. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji
Wyrokiem z 9 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2507/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę U. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (dalej: Strona lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z 9 października 2020 r.
Powołaną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy własną decyzję z 21 lipca 2020 r. o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 kwietnia 2013 r., w sprawie podatku VAT za miesiące od lipca do grudnia 2011 r. /decyzja ostateczna objęta była kontrolą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 28 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1635/13 oddalił skargę Strony, a następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2000/14 oddalił skargę kasacyjną Strony/.
2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny
2.1. Wznowienie postępowania podatkowego nastąpiło na wniosek Strony złożony pismem z 14 stycznia 2020 r. w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18. Powołany przez Stronę wyrok miał stanowić o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.; dalej: O.p.).
2.2. Po wznowieniu postępowania Dyrektor IAS uznał, że przesłanka wznowienia nie wystąpiła.
Dyrektor IAS zauważył, że wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku z 14 stycznia 2020 r., nie można stwierdzić, że organ podatkowy niejako automatycznie przeniósł ustalenia organów podatkowych prowadzących sprawy wobec dostawców Strony i bezkrytycznie uznał je za wiarygodne i wiążące w sprawie Strony. To, że ocena dowodów przez organy podatkowe orzekające w sprawach dostawców Strony oraz przez organ podatkowy orzekający wobec Strony jest zbieżna nie oznaczało, jak podał organ, wadliwości wydanej decyzji.
Dyrektor IAS nie dopatrzył się w sprawie naruszeń, bowiem Strona miała zapewnioną możliwość wzięcia aktywnego udziału w postępowaniu. Dyrektor IAS podkreślił, że Strona, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, świadomie i z własnej woli nie uczestniczyła czynnie w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Wbrew sugestiom przedstawionym w odwołaniu, organy podatkowe nie pozbawiły Strony szansy wykazania swoich racji, a wręcz przeciwnie ich działania świadczą o wielu próbach uzyskania od niego wszelkich dokumentów i wyjaśnień pozwalających na ustalenie stanu faktycznego sprawy.
Natomiast, w kwestii co do znacznej odległości miejsca działania organów od siedziby Spółki, która uzasadnia stwierdzenie, że doszło do pozbawienia jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu, Dyrektor IAS podzielił stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku, zapadłego w tej sprawie, z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1635/13, w którym stwierdzono, że nie doszło do pozbawienia jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu.
Dyrektor IAS nie zgodził się również ze Stroną, że bezzasadnie odmówiono dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu ze wskazanych dokumentów, jak również dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wskazanych świadków. W treści uzasadnienia postanowienia z dnia 15 lipca 2020 r. Dyrektor IAS wyjaśnił, że dowody wynikające z wniosku Strony z 1 lipca 2020 r., o których mowa powyżej, wykraczały poza ramy rozpatrywanej sprawy.
Dyrektor IAS przypomniał, że Sąd odnośnie powyższego zagadnienia w wyroku z 28 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1635/13 wskazał, że ustalenia były oparte na bardzo wnikliwej ocenie obszernego materiału dowodowego. Zebranie i ocena materiału dowodowego odpowiadały wymogom przepisów art. 122, art. 187, art. 189 O.p. Dyrektor IAS wskazał przy tym, że powyższe stanowisko Sądu I instancji zostało zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2000/14, oddalającym skargę kasacyjną Strony.
3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji
3.1. Sąd pierwszej instancji, oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), nie uwzględnił postawionych przez Skarżącą zarzutów. Podzielił co do meritum ocenę organu podatkowego o nie ziszczeniu się przesłanki wznowienia postępowania opartej na wyroku TSUE w sprawie C-189/18.
3.2. Zdaniem Sądu, nie było prawdą, że: pozbawiono Skarżącą prawa do czynnego udziału w postępowaniu, ograniczono jej prawo do obrony, uniemożliwiono jej zakwestionowanie ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych na podstawie zgromadzonych dowodów z innych postępowań. W szczególności (nawiązując do tez ww. orzeczenia TSUE) zapoznano Skarżącą z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których Organy zamierzały wydać decyzje, a co za tym idzie Skarżąca nie została pozbawiona prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niej postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych. Po drugie, Skarżąca mogła w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierzał oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogły zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony. Po trzecie, Sąd rozpoznający skargę na pierwotną decyzję ostateczną mógł skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania dowodów oraz ustaleń, które miały decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem dostawców.
Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut Skarżącej dotyczący tego, że organy podatkowe obu instancji samodzielnie nie przeprowadziły w zasadzie żadnego postępowania dowodowego, gdyż zdecydowana większość akt sprawy to akta przekazane przez Prokuraturę Okręgową w Warszawie, Wydział VI ds. Przestępczości Gospodarczej, Delegaturę Stołeczną Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, czy Urząd Kontroli Skarbowej w Warszawie. Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji zasadnie bowiem wskazał, że TSUE co do zasady nie zakwestionował możliwości korzystania z materiałów dowodowych z innych postępowań, a jedynie nałożył obowiązek zapoznania z nimi strony - co w niniejszej sprawie miało miejsce.
3.3. Końcowo Sąd zauważył, że podziela stanowisko organu co do tego, że dowody wynikające z wniosku Skarżącej z 1 lipca 2020 r., wykraczały poza ramy rozpatrywanej sprawy wznowieniowej. Z tej również przyczyny - zdaniem Sądu - na uwzględnienie nie zasługiwał wniosek dowodowy sformułowany w piśmie z 2 czerwca 2021 r. Zważywszy na to, że przedmiotem niniejszego postępowania było to, czy przedmiotowy wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r. miał taki wpływ na decyzję ostateczną z 2013 r., który uzasadniałby jej uchylenie (a nie ponowna merytoryczna kontrola tej decyzji ostatecznej), Opinii sporządzona przez Instytut w 2020 r. nie była niezbędna do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w rozpatrywanej sprawie (dotyczącej wpływu ww. wyroku TSUE na przedmiotową decyzję ostateczną z 2013 r.).
4. Skarga kasacyjna
4.1. Skarżąca, zaskarżając powyższy wyrok, wniosła o jego uchylenie w całości, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.
4.2. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie przepisów:
1) art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przez błędne przyjęcie, że stanowiące podstawę wniosku o wznowienie postępowania orzeczenie TSUE nie miało istotnego wpływu na postępowanie, którego wznowienia Skarżąca się domagała;
2) art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo tego, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 245 § 1 pkt 2 O.p. polegającym na utrzymaniu w mocy przez organ drugiej instancji decyzji dotkniętej wadami uzasadniającymi uchylenie jej w całości i orzeczenie co do istoty sprawy.
4.3. Dyrektor IAS nie wnosił odpowiedzi na skargę kasacyjną.
4.4. W piśmie procesowym z 23 kwietnia 2025 r., stanowiącym załącznik do protokołu rozprawy, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
5.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).
5.2. Skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Bezzasadne okazały się bowiem zarzuty skargi kasacyjnej upatrujące błędne przyjęcie w sprawie, aby stanowiące podstawę wniosku o wznowienie postępowania orzeczenie TSUE w sprawie C-189/18 nie miało istotnego wpływu na postępowanie zakończone decyzją ostateczną Dyrektora IS z 24 kwietnia 2013 r.
5.3. Zgodnie z treścią art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że wpływ orzeczenia Trybunału na decyzję podatkową - w rozumieniu wskazanym w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. - zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. W wyroku z 25 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 513/17, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w przepisie tym chodzi o taką sytuację, w której decyzja ostateczna została wydana z zastosowaniem przepisów prawa krajowego, będących implementacją do porządku krajowego norm unijnych lub bezpośrednio norm prawa unijnego, przy ich wykładni, której wadliwość wykazał Trybunał w orzeczeniu wydanym już po dniu, w którym decyzja stała się ostateczna. Wadliwość ta ma być przy tym tego rodzaju, że uwzględnienie wykładni przedstawionej przez TSUE wymusiłoby wydanie odmiennego rozstrzygnięcia.
Taki pogląd został również przedstawiony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2016 r. w sprawie I FSK 477/15, w którym stwierdzono, że: "[...] art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania". Potwierdzeniem tej słusznej konstatacji są również tezy wskazane m. in. w prawomocnym wyroku z 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1333/16, w którym stwierdzono, że: "[...] Orzeczenie TSUE, które ma stanowić podstawę wznowienia postępowania, powinno być orzeczeniem precedensowym, w sposób nowatorski zmieniającym dotychczasową wykładnię przepisów prawa unijnego. Chodzi zatem o takie orzeczenie, które jako pierwsze wskazuje na konieczność innej wykładni, a tym samym zastosowania przepisu krajowego stanowiącego podstawę wydania decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania. Przyjęcie, że podstawę wznowienia postępowania w oparciu o ten przepis może stanowić każde orzeczenie TSUE, także to, z którego wynika już utrwalone stanowisko Trybunału co do wykładni norm prawa unijnego, odwołujące się do wcześniejszych, analogicznych już orzeczeń tego Trybunału, rzutujących na rozumienie prawa krajowego, pozostawałoby w sprzeczności z wyjątkowością tej podstawy wznowienia postępowania".
W tym kontekście należy przypomnieć, że w wyroku z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/19 Glencore Agriculture Hungary Kft. TSUE określił warunki dopuszczalności korzystania przez organy podatkowe z materiałów zgromadzonych w postępowaniach innych, niż postępowanie prowadzone wobec danego podatnika, wskazując w tym zakresie, że Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (Dz. U. UE. C. z 2016 r. Nr 202, str. 389) należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa w zakresie VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.
TSUE uczynił w nim przedmiotem wykładni między innymi zasadę poszanowania prawa do obrony, przy czym w jej zakresie Trybunał jedynie kontynuuje wykładnię przedstawioną we wcześniejszym orzecznictwie, w szczególności w wyroku z 9 listopada 2017 r. w sprawie C-298/16 Ispas, w którym wskazano, że jednostka powinna mieć umożliwiony na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów, znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji, chyba że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów. W wyroku z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/19, stanowiącym podstawę wznowienia postępowania w niniejszej sprawie, Trybunał w sposób tożsamy interpretuje tę zasadę w kontekście dostępu strony do akt sprawy, tak więc orzeczenie to nie wykazuje waloru precedensowego w tej kwestii i już z tego powodu nie mogło stanowić podstawy wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. TSUE podkreśla w nim, że orzecznictwo w tym zakresie jest ugruntowane. W konsekwencji przyjmuje, że w administracyjnym postępowaniu podatkowym podatnik powinien mieć możliwość dostępu do wszystkich dowodów znajdujących się w aktach sprawy, na których organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję. W związku z tym jeżeli organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych w ramach powiązanych postępowań karnych i powiązanych postępowań administracyjnych, podatnik ten powinien mieć możliwość uzyskania dostępu do tych dowodów.
5.4. Przy takim rozumieniu omawianego przepisu właściwie Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że powołane we wniosku o wznowienie postępowania orzeczenie TSUE, nie ma wpływu na treść decyzji ostatecznej objętej tym wnioskiem, bowiem nie wprowadza takich wyników wykładni zastosowanych w sprawie przepisów, które nie byłyby znane organowi, który rozstrzygał sprawę.
Oprócz tego, Sąd pierwszej instancji zasadnie ocenił, że w realiach niniejszej sprawy spełnione zostały standardy ochrony praw strony przypomniane rzeczonym wyrokiem TSUE.
Przede wszystkim, nie może z pola widzenia umykać fakt, że w sprawie niniejszej, inaczej niż w rozpatrywanej przed TSUE (gdzie organ orzekający oparł stanowisko w całości na dokumentach pozyskanych w toku innych spraw, niedotyczących podatnika, a ustalenia odnoszące się do tych podmiotów zostały "przeniesione" wprost do decyzji podatnika, bez prowadzenia odrębnego postępowania dowodowego), przeprowadzono odrębne postępowanie dowodowe. Argumentacja Dyrektora IS zawarta w ostatecznej decyzji z dnia 24 kwietnia 2013 r. nie zasadzała się na treści decyzji wydawanych wobec innych podmiotów i organ nie orzekał w tej sprawie dążąc jedynie do zachowania formalnej zgodności decyzji administracyjnych. Uzasadnienie decyzji wskazuje, że organ podatkowy orzekając w niniejszej sprawie samodzielnie dokonał oceny tych dowodów. Z kolei włączone do postępowania materiały mogły w świetle art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p. zostać wykorzystane w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, albowiem zarówno w postępowaniu kontrolnym jak i podatkowym obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji za trafne uznał wskazanie Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji o tym, że TSUE co do zasady nie zakwestionował możliwości korzystania z materiałów dowodowych z innych postępowań, a jedynie nałożył obowiązek zapoznania z nimi strony - co w niniejszej sprawie miało miejsce. Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów, składania w toku pierwotnie prowadzonego postępowania wniosków o przeprowadzenie określonych dowodów celem wykazania okoliczności zgodnie z jej twierdzeniami.
Jeżeli Strona uważała, że dowody, na których oparto decyzję ostateczną nie były kompletne mogła wnosić, w ramach toczącego się postępowania w trybie zwykłym o wystąpienie do organów podatkowych o przesłanie szerszego zakresu dokumentacji. Tymczasem jak w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji odnotował - a przeciw czemu w skardze kasacyjnej nie sformułowano zarzutu - "w dniu 17 grudnia 2012 r. zapoznano Pana Z. B. - Pełnomocnika Skarżącej z całością materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (k. 4506 akt administracyjnych), tj. dokumentami ponumerowanymi od 1 do 4504 (k. 4505 akt administracyjnych stanowiła substytucję udzieloną przez r.pr. P. K.), jednocześnie Pełnomocnik ten zawnioskował o wydanie z akt sprawy nieuwierzytelnionych kserokopii dokumentów (441 stronnic - patrz k. 4507 akt administracyjnych). W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Bydgoszczy wydał decyzję z dnia 28 grudnia 2012 r. (k. 4574-4509), k. 4507 oraz 4508 akt administracyjnych stanowiło odpowiednio postanowienie o ustalające koszty sporządzenia kopii akt sprawy oraz pismo przesyłające sporządzone kserokopie akt sprawy. Jednocześnie ani po zapoznaniu się z materiałem dowodowym, ani w odwołaniu z dnia 17 stycznia 2013 r., ani wreszcie w toku postępowania odwoławczego zakończonego wydaniem decyzji z dnia 24 kwietnia 2013 r. Skarżąca (ani Jej Pełnomocnik) nie składali wniosków dowodowych".
Wydając decyzję ostateczną organ uznał, że materiał zebrany w sprawie jest kompletny i wystarczający do wydania rozstrzygnięcia, które Strona następnie zaskarżyła. Nie można więc było tu pominąć oceny sądowej decyzji ostatecznej z 24 kwietnia 2013 r., zawartej w wyroku WSA w Warszawie z 28 stycznia 2014 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1635/13. Sąd ten kontrolując decyzję ostateczną za niebudzące wątpliwości uznał bowiem ustalenia organów co do fikcyjności udziału podmiotów w obrocie w kontekście art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p., ale i również art. 123 § 1 O.p. stanowiącego o prawie do czynnego udziału Strony w postępowaniu.
Skarżąca miała zatem możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, w tym miała zapewnione prawo do obrony w rozumieniu potwierdzonym w sprawie TSUE C-189/18. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku zasadnie uznał, że wspomniane orzeczenie z 16 października 2019 r. nie miało wpływu na treść decyzji ostatecznej objętej wnioskiem o wznowienie postępowania. Zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 i art. 245 § 1 pkt 2 (w zw. z art. 151 P.p.s.a.) wraz z argumentacją im towarzyszącą nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Podobnie, takiego skutku nie mogły odnieść motywy Skarżącej o "bezzasadnej odmowie w sprawie wznowieniowej dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z dokumentów" (str. 10/11 skargi kasacyjnej). Tego rodzaju motywów nie powiązano z adekwatnymi do nich normami mogącymi stanowić wzorzec kontroli sądowej (jak art. 188 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). Ponadto, dążono nimi w istocie do podważenia ustaleń faktycznych sprawy i ponownego rozpatrzenia sprawy, nie biorąc pod uwagę specyfiki postępowania wznowieniowego.
5.5. Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną w oparciu o art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.
s. NSA R. Wiatrowski s. NSA Z. Łoboda s. NSA A. Mudrecki