I SA/Gd 1010/11

I SA/Gd 1010/11 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2012-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2011-09-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Alicja Stępień
Bogusław Woźniak /sprawozdawca/
Ewa Kwarcińska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art 240 § 1 pkk 1-6
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie: Sędzia NSA Alicja Stępień Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.) Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 25 lipca 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za maj 2004 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 16 maja 2011 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 czerwca 2006 r. określającej B. G. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2004 r., gdyż nie zachodzą przesłanki określone wart. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późno zm.) dalej jako "Op."
Uzasadniając decyzję przedstawiono, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 30 marca 2006 r. określił B. G. w podatku od towarów i usług za maj 2004 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 1.921 zł. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 czerwca 2006 r. utrzymał w mocy tą decyzję. Przyczyną, dla której organy podatkowe określiły zobowiązanie w podatku od towarów i usług w innej kwocie aniżeli wynikało to ze złożonej deklaracji było ustalenie, że podatniczce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "A" sp. z o. o., gdyż faktury te nie dokumentowały rzeczywiście dokonanej czynności.
Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 lipca 2007 r. Sygn. akt I SA/Gd 662/06 uchylił decyzję w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, w pozostałym zakresie skargę oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 13/08 oddalił skargę kasacyjną B. G. wniesioną od wyroku WSA w Gdańsku.
Odnotowano następnie, że B. G. pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. wystąpiła m. in. o wznowienia postępowania w zakresie podatku VAT za maj 2004 r. zakończonego decyzją z 30 marca 2006 r. Strona doprecyzowała wniosek
o wznowienia postępowania pismami z dnia 3 lutego 2010 r. oraz 8 lutego 2010 r. Strona oparła żądanie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 §1 pkt 1,2,3,4, 5, i 6 Op. Przedstawiając uzasadnienie podstaw wznowienia postępowania strona wyjaśniła odnośnie art. 240 §1 pkt 1 i 2 Op., że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego zawiera niezgodny z prawdą zapis "zwrot wykazany w deklaracji VAT-7 za maj 2004 r. został zrealizowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego". Z pisma Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] wynika, że zwrot został zrealizowany 26 września 2006 r. W decyzji nie dopełniono obowiązku ustalenia stanu faktycznego, czym dopuszczono się przestępstwa, i potwierdzono nieprawdę co do dokonania stronie zwrotu. Wznowienie postępowania w ocenie strony nie wymaga uzyskania wyroku skazującego. W zakresie tej podstawy wznowienia postępowania wskazano też na okoliczność, że w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] potwierdzono nieprawdę stwierdzając, że dokumenty złożone do akt sprawy z akt postępowania KMP Policji i Prokuratury Rejonowej "były dokumentami sporządzonymi na podstawie zgłoszenia strony i jej zeznań" czym dopuszczono się przestępstwa.
Zeznania do postępowania KMP w sprawie włamania złożył A. S., który nie jest strona postępowania podatkowego. Stron zaznaczyła, że protokół oględzin lokalu wykonany przez KMP stanowi podstawowy dowód na posiadanie przedmiotów zakupionych w maju 2004 r.; w zakresie tej podstawy wznowienia postępowania podniesiono też, że poczynione w decyzji ustalenie, że jedynym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej był adres G., ul. [...] jest fałszywe i dowodzi, że popełniono przestępstwo przez niedopełnienie obowiązku ustalenia stanu faktycznego w sprawie i potwierdzono nieprawdę w decyzji. Odnośnie podstawy wznowienia postępowania wymienionej wart. 240 § 1 pkt 3 Op. strona wyjaśniła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję z naruszeniem właściwości; z wyroku Sądu Okręgowego z dnia 10 listopada 2004 r. wynika, że od dnia 1 czerwca 2004 r. B. G. nie jest przedsiębiorcą, zatem właściwość ustala się według miejsca zamieszkania. Przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 4 Op. strona upatruje w pozbawieniu jej możliwości działania przez pełnomocnika oraz pozbawieniu jej faktycznej inicjatywy dowodowej. Wykazując istnienie podstawy wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 5 Op. strona wskazała na okoliczność, że złożyła deklaracje korygujące za miesiące grudzień 2003 r.- kwiecień 2004 r., z których wynika nadwyżka podatku VAT z kwietnia 2004 r. do rozliczenia w maju 2004 r. w wysokości 18.886 zł a nie jak wskazał Naczelnik Urzędu Skarbowego 293 zł. oraz na fakt, iż w maju 2004 r. zbyła przedsiębiorstwo w całości przenosząc jego własność. Okoliczność tę potwierdza wyrok Sądu Okręgowego z dnia 11 października 2004 r. sygn. akt [...] stwierdzający, że B. G. od dnia 1 czerwca 2004 r. nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i nie podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu społecznemu. Wnioskodawczyni stwierdziła, że przedłożyła do akt postępowania wymienione we wniosku dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Odnośnie podstawy wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 6 Op. strona podniosła, że organ odwoławczy winien zastosować art. 199a Op. i wystąpić do sądu powszechnego o stwierdzenie nieskuteczności prawnej transakcji strony ze spółką "A". Nie ustalono też, czy B. G. jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 8 marca 2010 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 czerwca 2006 r.
Decyzją z dnia 22 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie w sprawie wznowienia postępowania. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 11 marca 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił powyższą decyzję wskazując na konieczność wyjaśnienia przedstawionych w składanych przez stronę pismach przesłanek i okoliczności z zastosowaniem przepisów art. 240 Op.
Strona pismem dnia 22 marca 2011 r. przedstawiła stanowisko, zgodnie z którym, w toku niniejszego postępowania nie może być brana pod uwagę decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy nadpłaty w podatku VAT za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. gdyż nie dotyczy deklaracji korygującej za kwiecień 2004 r. Wskazała, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zakończył postępowanie podatkowe za okres grudzień 2003 r. - kwiecień 2004 r. i nie wszczął postępowania podatkowego mającego na celu wydanie decyzji podatkowej za kwiecień 2004 r. stąd w obrocie prawnym pozostaje korekta z 30 grudnia 2009 r. wykazująca nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na maj 2004 r.
Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniając motywy odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej wyjaśnił, że przedmiotem postępowania w sprawie wznowienia postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyczerpująco wyliczone wart. 240 § 1 Op okoliczności. Zauważono też, że decyzja ostateczna była przedmiotem kontroli sądu administracyjnego, co rodzi skutki prawne określone w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późno zm.). Organ podatkowy przytoczył i dokonał wykładni przepisów statuujących podstawy wznowienia postępowania wskazane we wniosku podatniczki. Następnie skonfrontował je z podstawą faktyczną żądania przedstawioną we wniosku o wznowienie postępowania. W ocenie organu żadna z przesłanek wznowienia postępowania nie zaistniała w rozpoznawanej sprawie.
Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania B. G. decyzją z dnia 25 lipca 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że aby wznowić postępowanie na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 Op. konieczne jest ziszczenie się trzech warunków, że w postępowaniu dowodowym miało miejsce wystąpienie fałszywego dowodu, okoliczność ta musi być stwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu lub innego organu, oraz fałszywy dowód był podstawą ustalenia okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy. Przytoczone we wniosku o wznowienia postępowania stwierdzenia stanowiące cytaty z decyzji organu I i II instancji wydanych w toku postępowania zakończonego kwestionowaną decyzją ostateczną nie wyczerpują przesłanek wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 1 Op.
Odnosząc się do podstawy wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 2 Op. organ stwierdził, że dostrzeżone i przytoczone we wniosku o wznowienie postępowania nieścisłości w uzasadnieniu decyzji ostatecznej nie stanowią przesłanki wznowienia postępowania. Jednocześnie wyjaśnił, że wskazywane przez stronę nieścisłości stanowią w swej istocie żądanie, aby organy podatkowe odmiennie, zgodnie z oczekiwaniami strony, oceniły treść znajdujących się w aktach sprawy dokumentów.
Odnosząc się do przesłanki wznowienia postępowania wymienionej wart. 240 § 1 pkt 3 Op. organ wskazał, że kwestia właściwości organów podatkowych była przedmiotem oceny sądu administracyjnego, który nie stwierdził w tym zakresie naruszeń prawa.
W zakresie podstawy wznowienia postępowania wymienionej wart. 240 § 1 pkt 4 Op. organ zauważył, że wznowienie postępowania na tej podstawie następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji (art. 241 § 2 pkt 1 Op.). Z akt sprawy bezspornie wynika, że wniosek o wznowienie postępowania na tej podstawie jest spóźniony. Zauważono także, że w zakresie czynnego udziału strony w postępowaniu wypowiedział się WSA w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r. nie dostrzegając w prowadzonym postępowaniu naruszeń prawa.
W ocenie organu odwoławczego nie zaistniała podstawa wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 5 Op. Nowe dowody w postaci korekt deklaracji VAT-7 za okres grudzień 2003 r. - kwiecień 2004 r., protokół czynności sprawdzających u M. J. oraz jej wyjaśnienia z dnia 29 marca 2010 r. nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej tj. w dniu 28 czerwca 2006 r. Akta z KMP Policji i Prokuratury Rejonowej potwierdzają okoliczności znane organowi podatkowemu w dacie wydania decyzji ostatecznej, dowody te były również przedmiotem oceny WSA w Gdańsku. Organ wyjaśnił także, że znane mu były w dacie wydawania decyzji ostatecznej okoliczności związane z umową sprzedaży, której przedmiotem było przedsiębiorstwo "B". Podkreślono, że zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlegają czynności, a nie umowy. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika zaś, że przedmiotem umowy była sprzedaż składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa należącego do
B. G.
W ocenie organu nie wystąpiła w sprawie także przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 6 Op. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie oceniał istnienia stosunku prawnego między kontrahentami, ale faktyczne wykonanie określonych transakcji. Brak było zatem podstaw do zastosowania art. 199a § 3 Op. Dostrzeżono też, że kwestia stanowiąca podstawę faktyczną wznowienia postępowania, w oparciu o art. 240 § 1 pkt 6 Op. była objęta dwuinstancyjną kontrola sądów administracyjnych.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca B. G. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 lipca 2011 r. w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w celu uzupełnienia materiału dowodowego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy co do wysokości podatku naliczonego i należnego za maj 2004 r. W ocenie skarżącej zaskarżona decyzja pozostaje w sprzeczności: z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z 11 marca 2011 r. gdyż w okresie od 11 marca do 25 lipca 2011 r. organ podatkowy nie przeprowadził żadnego dowodu w sprawie, co było czynnością zaleconą we wskazanej decyzji, z postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2011 r. i poprzedzającym go wyrokiem WSA w Gdańsku o sygn. akt I SA/Gd 827/10, gdyż wbrew tym orzeczeniom nie uznaje za element istotny dla postępowania zmiany przeniesienia podatku VAT z kwietnia na maj 2004 r. co organy uznały za ważny element wpływający na treść decyzji ale nie stanowiący podstawy do zawieszenia postępowania, postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z 19 sierpnia 2004 r. w zakresie w jakim organ ten uznał M. L. za pełnomocnika strony postępowania podatkowego i rozpoznał wniesione przez niego zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 28 czerwca 2004 r.
Uzasadniając skargę skarżąca podniosła, że organ podatkowy naruszył co najmniej następujące przepisy regulujące postępowanie podatkowe:
1. art. 120 Op. bowiem organ podatkowy celowo myli nowe dowody i nowe okoliczności jakie mogą być podstawą zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, a dowodem na pokrętne postępowanie organu podatkowego jest zarówno włączenie do materiału dowodowego decyzji nie wiążącej się z przeniesieniem nadwyżki podatku VAT z kwietnia na maj 2004 r.,
2. art. 122 Op. bowiem organ nie przeprowadził w toku postępowania zawnioskowanych przez stronę dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadków A. S., M. L., M. J. i R. K.,
3. art. 123 § 1 Op. bowiem organ podatkowy I instancji nie doręczył stronie zawiadomienia o wszczęciu postępowania podatkowego na adres jej zamieszkania i pominął zgłoszonego przez stronę pełnomocnika, który złożył deklarację VAT-7 za maj 2004 r. na podstawie złożonego do akt ewidencyjnych pełnomocnictwa,.
4. art. 124 Op. bowiem w uzasadnieniu decyzji brak jest wyjaśnienia wielu podniesionych w toku postępowania kwestii, np. nie wskazano powodów włączenia do akt decyzji o odmowie stwierdzenia nadpłaty za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. a nie zbadano czy Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzje określającą nadwyżkę podatku naliczonego z kwietnia na maj 2004 r. w kwocie innej niż wynika to z przedłożonej deklaracji.
Art. 125 § 1 Op. bowiem organ podatkowy w toku postępowania podjął szereg działań opóźniających załatwienie sprawy, co spowodowało konieczność interwencji WSA w Gdańsku.
Dyrektora Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.
Skarga nie ma uzasadnionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.
W rozpoznawanej sprawie skarżąca wniosła o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną, którą określono podatek od towarów i usług za maj 2004 r. Podstawą wznowienia postępowania maja być, wedle wniosku o wznowienia postępowania przesłanki określone wart. 240 § 1 pkt 1, 2, 3,4, 5, 6 Op. Według ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej poczynionych w toku postępowania w sprawie wznowienia postępowania i przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji żadna ze wskazanych przesłanek wznowienia postępowania w sprawie nie zaistniała.
Ocena zasadności wniosku o wznowienie postępowania wymaga odnotowania i uwzględnienia okoliczności, że decyzja ostateczna, odnośnie której złożony został wniosek o wznowienie postępowania była przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 3 lipca 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 662/06 uchylił zaskarżoną decyzję w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe, w pozostałym zakresie skargę oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 13/08 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez B. G..
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późno zm.) - dalej jako "p.p.s.a." ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.
Związanie sądu oceną prawną oznacza, że orzeczenie sądu wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie.
Ocena prawna wynika nie tylko z sentencji orzeczenia, ale również z jego uzasadnienia (wyrok WSA w Gliwicach z 17 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 1309/10. LEX nr 907985).
Ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny (wyrok NSA z dnia 22 września 1999 r., sygn. akt I SA 2019/98). Podobny skutek, tj. ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny, może spowodować zmiana - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (A. Kabat. Komentarz do art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Lex Omega.).
Przedstawione we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności oraz dowody i argumentacja je wspierająca wymagają więc przytoczenia stosowanych fragmentów uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3.07.2007 r. Wymaga bowiem oceny, w jakim zakresie związanie oceną prawną, o której mowa wart. 153 p.p.s.a. czyni niecelowym analizowanie tych zarzutów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w prawomocnym wyroku z dnia 3 lipca 2007 r. ocenił, że organy podatkowe wydając decyzje w rozpoznawanej sprawie nie naruszyły przepisów o właściwości miejscowej. (...) Otóż w podatku od towarów i usług do ustalania właściwości miejscowej organu podatkowego z uwagi na treść art. 17 § 1 Op. ma zastosowanie art. 3 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Jednakże ze względu na normę zawartą wart. 18a Op., która odnosi się do materii nieuregulowanej w ustawie o VAT, jeżeli po zakończeniu okresu miesięcznego będącego w tym przypadku okresem rozliczeniowym, wystąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich okresów rozliczeniowych będzie organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń (chyba, że toczyło się już postępowanie lub kontrola podatkowa - art. 18b Op.). Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że skarżąca w dniu 27 stycznia 2005 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne NIP-1, w którym wskazała zmianę miejsca prowadzonej działalności gospodarczej i odbioru korespondencji na G., ul. [...]. Zmiana miejsca prowadzonej działalności gospodarczej spowodowała zmianę właściwości organu podatkowego na Naczelnika Urzędu Skarbowego, który w rozpoznawanej sprawie wszczął czynności kontrolne oraz postępowanie podatkowe. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, że skarżąca na terenie właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego nie podjęła żadnych czynności podlegających opodatkowaniu. Kwestię tę rozważył ostatecznie Minister Finansów w postanowieniu z dnia 13 maja 2005 r. rozstrzygając spór o właściwość miejscową pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Skarbowego a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. W tym miejscu zauważyć należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2004 r. postanowieniem z dnia 6 czerwca 2005 r. Przy czym za całkowicie niezrozumiały trzeba uznać zarzut niedoręczenia tego postanowienia skarżącej. Jak bowiem wynika z przedłożonych Sądowi akt sprawy postanowienie to zostało wysłane na podany przez skarżącą w zgłoszeniu aktualizacyjnym adres do korespondencji: G., ul. [..].
Po dwukrotnym awizo w dniach 8 czerwca i 15 czerwca 2005 r. przesyłka zawierająca postanowienie o wszczęciu postępowania powróciła z adnotacją poczty - adresat nieobecny i nie podjęto w terminie. Organ podatkowy trafnie zatem zastosował się do treści art. 150 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i pozostawił pismo w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.
W rozpoznawanej sprawie organ prowadzący postępowanie - Naczelnik Urzędu Skarbowego, pismem z dnia 9 listopada 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o przeprowadzenie oględzin sprzętu komputerowego nabytego przez skarżącą od firmy "A". Zauważyć w tym miejscu trzeba, że skarżąca w dniu 22 czerwca 2005 r., po skutecznym wszczęciu kontroli oraz postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego złożyła zgłoszenie aktualizacyjne NIP-1, VAT-R oraz informację NIP-C informujące o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w G. przy ul. [...]. Jako miejsca zamieszkania, siedziby firmy oraz przechowywania dokumentów podała adres E., ul. [...], zaś jako miejsce prowadzonej działalności wskazała E., ul. [...] oraz E., ul. [...]. Wobec tego za całkowicie nieuprawniony należy uznać zarzut, że Naczelnik Urzędu Skarbowego
nie był właściwy do wydania postanowienia o przeprowadzeniu dowodu z oględzin z dnia 6 stycznia 2006 r.
Ponieważ z akt sprawy wynika, że dowody i okoliczności, na które powołuje się skarżąca we wniosku o wznowienie postępowania znane były organowi wydającemu decyzje ostateczną, przedstawiona ocena prawna Sądu pozostaje aktualna i jest wiążąca dla organów podatkowych, jak i dla Sądu orzekającego w niniejszej sprawie. Wskazane okoliczności i dowody nie mogły stanowić podstawy wznowienia postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r. zauważył i ocenił również, że oględziny sprzętu komputerowego, który miał być zakupiony od spółki "A" okazały się niemożliwe. Zgodził się przy tym z organem podatkowym, że postanowienie o umorzeniu dochodzenia i wpisaniu sprawy do rejestru przestępstw przez Prokuraturę Rejonową oraz postanowienie w przedmiocie dowodów rzeczowych są dokumentami urzędowymi sporządzonymi na podstawie zgłoszenia dokonanego przez skarżącą i jej zeznań. Na ich podstawie nie można zatem jednoznacznie stwierdzić co faktycznie zostało skradzione, czyli potwierdzić, że zakupiony rzekomo przez skarżąca sprzęt znajdował się w lokalu przy ul. [...].
W ocenie Sądu rozpoznającego skargę od decyzji odmawiającej po wznowienia postępowania, uchylenia decyzji ostatecznej, odnośnie wywodzonego z powyższego stwierdzenia zarzutu jakoby decyzja została wydana w wyniku przestępstwa polegającego na poświadczeniu nieprawdy oraz niewyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy należy zauważyć, że skoro zgłoszenie zdarzenia i zeznania były składane przez osobę upoważnioną przez skarżącą, zapis odnośnie przedstawianych zdarzeń wskazujący, że zgłoszenia dokonała i zeznania złożyła skarżąca był uprawniony, a co najmniej nie wadliwy. Trzeba również dostrzec, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty stanowiące podstawę faktyczną powyższych ustaleń organów podatkowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r. wywiódł także, że oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe dokonały, mając na względzie okoliczność, że całość spraw związanych z działalnością spółki została powierzona M. L. na podstawie pełnomocnictwa udzielonego w dniu 10 marca 2004 r., podczas gdy postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 30 października 2003 r. sygn. akt [...] orzeczono wobec niego zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji reprezentanta, pełnomocnika przedsiębiorcy, członka rady nadzorczej i komisji rewizyjnej w spółce akcyjnej, z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółdzielni na okres pięciu lat. Zarzuty zgłoszone przez skarżącą stanowią zaś jedynie polemikę z ustaleniami organów podatkowych nie popartą rzeczową argumentacją. Na aprobatę zasługuje także stanowisko organu odwoławczego w kwestii opodatkowania sprzedaży dokonywanej przez M. L., działającego jako pełnomocnika B. G. w warunkach sądowego zakazu prowadzenia działalności oraz pełnienia funkcji pełnomocnika. Organ odwoławczy trafnie wskazał rozważając tę kwestię na treść przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a jednocześnie zauważył, że przepis art. 5 ust. 2 tej ustawy stanowi, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Jeżeli więc wbrew sądowemu zakazowi M. L. jako pełnomocnik wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu, to w wyniku tych czynności powstał obowiązek podatkowy.
W dalszej kolejności wymaga oceny, czy trafne jest ustalenie Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie braku podstaw wznowienia postępowania. W ocenie Sądu dokonana przez organ podatkowy wykładnia przepisów art. 240 § 1 pkt 1 - 6 Op. statuujących przesłanki wznowienia postępowania wskazane we wniosku skarżącej o wznowienie postępowania jak i dokonana przez organ podatkowy w tym aspekcie ocena argumentacji wykazującej istnienie tych przesłanek nie budzi zastrzeżeń.
Zgodnie z art. 240 1 § 1 pkt 1 Op. wznawia się postępowanie, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe. Organ podatkowy trafnie wywiódł, że z treści powołanego przepisu wynika, iż aby na tej podstawie mogło nastąpić wznowienie postępowania muszą zaistnieć trzy warunki: w postępowaniu podatkowym faktycznie wystąpił fałszywy dowód, sfałszowanie dowodu musi być stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu, fałszywy dowód był podstawą ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Przedstawione przez stronę skarżącą fragmenty z uzasadnienia decyzji wydanych w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną, wyrwane z kontekstu i opatrzone własnym komentarzem skarżącej, nie mogą stanowić o zaistnieniu przesłanki wznowienia postępowania opisanej wart. 240 §1 pkt 1 Op. Nie spełnienie jednego z wymienionych warunków, brak orzeczenia właściwego organu, z którego wynikałoby, że mamy do czynienia z fałszywymi dowodami, jest wystarczająca podstawą stwierdzenia, iż omawiana przesłanka wznowienia postępowania nie wystąpiła. Odnotować należy, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi sytuacja określona wart. 240 § 2 Op., która uzasadniałby wznowienie postępowania przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowód.
Wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 2 Op. następuje, gdy decyzja wydana został w wyniku przestępstwa. Wznowienia postępowania na tej podstawie następuje wówczas, gdy doszło do popełnienia przestępstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu karnego, i fakt jego popełnienia wynika z orzeczenia właściwego sądu. Nadto, rozstrzygnięcie objęte decyzją musi pozostawać w związku przyczynowym z przestępstwem. Z wniosku o wznowienie postępowania wynika, że zaistnienia tej podstawy wznowienia postępowania skarżąca upatruje w tym, że Dyrektor Izby Skarbowej wiedział, że "w dacie wydania decyzji oparł ją na błędnych ustaleniach faktycznych", co miało z kolei dowodzić, że organ podatkowy "potwierdził fakt popełnienia przez swoich pracowników potwierdzenia w decyzji nieprawdy". Okoliczność popełnienia przestępstwa w związku z wydaniem decyzji ostatecznej nie została stwierdzona orzeczeniem sądu, z akt sprawy nie wynika także, aby w tym zakresie toczyło się stosowne postępowanie. Zdaniem Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodzi również sytuacja opisana wart. 240 § 2 Op., wedle której możliwe jest wznowienie postępowania przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego popełnienie przestępstwa. Organ podatkowy zasadnie zatem przyjął, że w sprawie nie zachodzi podstawa wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 2 Op. W tym miejscu wypada dodać, że kwestia ustaleń faktycznych stanowiących podstawę wydania decyzji ostatecznej była przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który uznał, że stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo, w oparciu o wyczerpująco zebrany i prawidłowo oceniony materiał dowodowy.
Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 Op. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130 - 132. Żądając wznowienia postępowania na tej podstawie skarżącą przytoczyła okoliczności, z których wynika, że postępowanie miało być prowadzone przez organ niewłaściwy. Zauważyć więc trzeba, że czym innym jest kwestia właściwości organu podatkowego, czym innym jest wyłączenie organu podatkowego bądź pracownika organu podatkowego od prowadzenia danej sprawy; odmiennie ukształtowane zostały również konsekwencje naruszenia przepisów dotyczących właściwości organu podatkowe oraz wyłączenia organu lub pracownika tego organu. Naruszenie przepisów o właściwości skutkuje stwierdzeniem nieważności decyzji, naruszenie przepisów o wyłączeniu skutkuje wznowieniem postępowania. Mając na uwadze oczywisty brak adekwatności przesłanki określonej wart. 240 § 1 pkt 3 Op. z podstawą faktyczną ją uzasadniającą słusznie ocenił Dyrektor Izby Skarbowej, że ta podstawa wznowienia postępowania w sprawie nie wystąpiła. Kwestia zaś właściwości organu podatkowego została oceniona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r. co znajduje odzwierciedlenie w przytoczonym wyżej fragmencie uzasadnienia tego wyroku.
Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 Op. wznawia się postępowanie zakończone decyzją ostateczną, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 Op. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej wart. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. W aktach sprawy wprawdzie brak jest potwierdzenia odbioru decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 czerwca 2006 r., należy jednak zauważyć, że skarżąca z zachowaniem terminu wniosła skargę na tę decyzję do sądu administracyjnego. Wyrok w sprawie został wydany w dniu 3 lipca 2007 r. Nie może więc budzić wątpliwości, że wniosek o wznowienie postępowania na tej podstawie złożony przez skarżącą w dniu 30 grudnia 2009 r. jest spóźniony i w tym zakresie nie powinien być przedmiotem merytorycznej oceny.
Wznawia się postępowanie zakończone decyzją ostateczną na podstawie
art. 240 § 1 pkt 5 Op. jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który decyzję wydał. Zdaniem Sądu organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni tego przepisu przyjmując, że wznowienie postępowania na tej podstawie jest możliwe jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki: w sprawie ujawnią się nowe dowody i okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji, dowody i okoliczności te będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania, dowody i okoliczności muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, powodując konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. W ocenie Sądu, w aspekcie dokonanej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 Op. organ podatkowy trafnie skonstatował, że wskazane przez stronę dowody nie stanowią nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op. Dowody te albo nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej albo były znane organowi podatkowemu w dacie wydania decyzji ostatecznej. Kwestionowanie zaś oceny tych dowodów nie mieści się w ramach omawianej podstawy wznowienia postępowania, nadto jest niedopuszczalne w niniejszej sprawie ze względu na treść art. 153 p.p.s.a.
W tym miejscu należy odnieść się do powoływanego wielokrotnie we wniosku o wznowienia postępowania wyroku Sądu Okręgowego z dnia 10.11.2004 r. sygn. akt [...], w którym Sąd orzekł, że B. G. od dnia 1 czerwca 2004 r. nie jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą i że w związku z tym nie podlega ona obowiązkowemu ubezpieczeniu społecznemu. Orzeczenie to nie rozstrzyga kwestii podatkowych. Co do obowiązków podatkowych organy podatkowe dokonują ustaleń faktycznych samodzielnie na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Z całą pewnością orzeczenie to nie miało i nie ma charakteru prejudycjalnego dla postępowania podatkowego. Okoliczności, które wywodzi strona skarżąca w oparciu o wyrok Sądu Okręgowego dla celów postępowania podatkowego były przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 lipca 2007 r. i ocena prawna sformułowana w tym wyroku jest wiążąca dla organów podatkowych i dla Sądu. Dodać należy też, że z mocy art. 11 p.p.s.a. sąd administracyjny jest związany jedynie ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wydanego w postępowaniu karnym.
Zasadna jest zdaniem Sądu ocena Dyrektora Izby Skarbowej, wedle której, w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa wart. 240 § 1 pkt 6 Op. Przepis ten stanowi, że wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Zdaniem skarżącej w sprawie zachodziła konieczność wystąpienia do sądu powszechnego o stwierdzenie nieskuteczności prawnej transakcji ze spółką "A" na podstawie art. 199a § 3 Op.
Powyższa przesłanka wznowienia postępowania nawiązuje do tzw. instytucji współdziałania dwóch lub więcej organów uregulowanej w art. 209 Op. Ostatnio powołany przepis zawiera regulację procesową, natomiast podstawą współdziałania będzie wyłącznie przepis prawa materialnego, z którego musi wynikać obowiązek uzyskania przez organ załatwiający sprawę stanowiska innego organu. Przepis art. 199a § 3 Op. nie jest normą prawa materialnego, a wyłącznie procesowego. Dotyczy procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Niewystąpienie na podstawie art. 199a § 3 Op. przez organ podatkowy do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa nie może stanowić przesłanki wznowienia postępowania określonej wart. 240 § 1 pkt 6 Op (wyrok NSA z 11.02.2011 r. Sygn. akt I FSK 208/10. LEX nr 948774).
W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w toku postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania nie naruszył art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 Op. Organ podatkowy prowadził postępowanie na podstawie prawidłowo wskazanych i adekwatnych do przedmiotu postępowania przepisów prawa, podjął wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie istnienia ustawowych przesłanek wznowienia postępowania. Organ podatkowy przedstawił zasadność przesłanek, którymi się kierował rozstrzygając sprawę czemu dał wyraz w prawidłowym, odpowiadającym warunkom określonym wart. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op., uzasadnieniu decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady szybkości postępowania należy stwierdzić, iż niewątpliwie postępowanie w niniejszej sprawie prowadzone było z przekroczeniem terminów zakreślonych wart. 139 Op., nietrafnie także, co wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8.12.2010 r. sygn. akt I SA/G d 827/10 zawieszono postępowanie w sprawie. Nie miało to jednak w ocenie Sądu wpływu na wynik sprawy.
Mając na uwadze, co wynika z niniejszego uzasadnienia, brak istotnego naruszenia przepisów prawa jak i to, że organy podatkowe zapewniły stronie skarżącej czynny udział w toku - postępowaniu, umożliwiając jej w szczególności pełne przedstawienie swojego stanowiska, zdaniem Sądu, nie można skutecznie stawiać organom zarzutu naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Op.). Odnotowania wymaga także i to, że organ podatkowy odniósł się do wszystkich zarzutów i wspierających je argumentów strony skarżącej. Okoliczność, że strona skarżąca miała w tym zakresie odmienne oczekiwania nie może być kwalifikowana jako wadliwe postępowanie organu podatkowego.
W ocenie Sądu akty administracyjne powołane na wstępie skargi, z którymi sprzeczna jest w ocenie skarżącej zaskarżona decyzja nie mają względem tej decyzji charakteru prejudycjalnego, stąd też zbędne jest rozważanie relacji zachodzących pomiędzy nimi.
Sąd zwraca uwagę, że argumentacja odnoszona do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, nawiązuje w znaczącej części do postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. Brak jej powiązania z przesłankami wznowienia postępowania, czy wręcz ignorowanie przez skarżącą tych przesłanek, skutkuje tym, że nie mogą one być uwzględnione w toku postępowania wznowieniowego. Oczywiście bezzasadne są zarzuty dotyczące odmowy przeprowadzenia dowodów z przesłuchania wskazanych we wniosku o wznowienie postępowania świadków. Żaden z przepisów regulujących postępowanie w sprawie wznowienia postępowania nie dopuszcza bowiem możliwości prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego.
Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w sposób wyczerpujący i jasny odniósł się do zarzutu strony skarżącej opartego na fakcie złożenia korekt deklaracji VAT. Organ przede wszystkim słusznie zauważył, że nie są to nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op. Niezależnie od tego wyjaśniono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. W wydanej decyzji wskazano przyczyny odmowy przyjęcia kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc z korekt deklaracji za kolejne miesiące od lutego do kwietnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy tę decyzję. Oznacza to, że nie uległa zmianie kwota wykazana w złożonej deklaracji za kwiecień 2004 r. w wysokości 291 zł, która uwzględniona była przy określaniu podatku od towarów i usług za maj 2004 r.
Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271 z późno zm.). orzekł jak w sentencji wyroku.