I SA/Łd 520/25

I SA/Łd 520/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2026-02-19
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-09-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Ewa Cisowska-Sakrajda /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2026 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 czerwca 2025 r. nr 1001-IOV-2.4103.70.2023.60.UCS.U28.DK w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 roku oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 27 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 20 października 2023 r. określającą A S.A. z siedzibą w Ł. podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 roku.
W uzasadnieniu tej decyzji - Dyrektor wyjaśnił, że w toku przeprowadzonej wobec spółki kontroli celno-skarbową i postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres luty-grudzień 2016 r. ustalono, że podatnik jest firmą produkcyjną działającą w sektorze elektromaszynowym, zaś podstawą działalności przedsiębiorstwa była kompleksowa realizacja systemów przeróbczych w zakresie obejmującym projektowanie, dostawę maszyn i urządzeń oraz ich uruchamianie i serwisowanie. Nowym kierunkiem działalności spółki było zajęcie się wytwarzaniem i handlem biomasą rolną/drzewną, w tym wytwarzanie wysoko kalorycznego pelletu ze słomy i suszonych wytłoków owocowych oraz brykietu pochodzenia drzewnego, w tym dokonała importu z Indonezji biomasy Palm Kemel Shell. W badanym okresie A SA rozszerzyła profil działalności gospodarczej o handel metalami szlachetnymi.
Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ stwierdził m.in., że strona:
- w okresie od lutego do grudnia 2016 r. odliczyła podatek naliczony w łącznej kwocie 1.394,295,09 zł wynikający z faktur VAT (dotyczących hurtowego nabycia granulatu srebra/wyrobów ze złota oraz usług związanych z tymi transakcjami) wystawionych przez B sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w W., C sp. z o.o. z siedzibą w W., D sp. z o.o. z siedzibą w W., E sp. z o.o. z siedzibą w L., F - stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, co stanowi naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej ustawą o VAT;
- w deklaracjach VAT-7 za luty, marzec, czerwiec, sierpień, październik i grudzień 2016 r. niezasadnie rozliczyła wewnątrzwspólnotową dostawę tych towarów na łączną kwotę 5.294.387,90 zł na rzecz G, [...] Antwerpen, [...] 58, [...], oraz H + [...],[...]Wimsheim, [...] 4, DE [...].
Utrzymując w mocy podjętą w tych okolicznościach decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 20 października 2023 r. określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, kwiecień, czerwiec - grudzień 2016 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec, maj i grudzień 2016 r. – Dyrektor w pierwszej kolejności wskazał na wystąpienie przesłanek skutkujących zawieszeniem biegu terminu przedawnienia za okresy: styczeń - luty 2016 r. - w dniu 12 października 2021 r. na podstawie postanowienia o uzupełnieniu zarzutów wobec osób zawiadujących A S.A., marzec - grudzień 2016 r. - w dniu 3 listopada 2021 r. w związku z poszerzeniem zakresu uprzednio wszczętego śledztwa o czyny związane ze zobowiązaniami Strony w podatku VAT za ww. okresy. W obu przypadkach, z zachowaniem terminu przedawnienia – w dniu 1 grudnia 2021 r., stronie doręczono wydane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej o.p., zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.
Co do postępowania karnego skarbowego w świetle tez uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 24 maja 2021 r., I FPS 1/21 - w oparciu o pisma: Prokuratury Krajowej Podlaski Wydział Zamiejscowy Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w Białymstoku z dnia 28 marca 2024 r. oraz Prokuratury Regionalnej w Szczecinie I Wydział do Spraw Przestępczości Gospodarczej z dnia 18 czerwca 2024 r. – Dyrektor przedstawił szereg czynności przeprowadzonych w toku postępowania przygotowawczego oraz śledztwa w sprawie o sygn. RP I Ds. 2.2016 wskazujących, że wszczęcie postępowań przygotowawczych, następnie ich rozszerzenie także o czyny obejmujące stronę, nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych A S.A. za okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją.
Ponadto Dyrektor wskazał, że w dniu 21 grudnia 2023 r. doręczono stronie zarządzenia zabezpieczeń dotyczące należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty, kwiecień oraz od czerwca do grudnia 2016 r. Postępowanie zabezpieczające jest w toku.
Zdaniem Dyrektora, zebrany materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, iż strona była jednym z ogniw w łańcuchach transakcji, które stanowią oszustwo w zakresie podatku VAT. Strona nie dokonała zarówno nabycia granulatu srebra (od B sp. z o.o.) i wyrobów ze złota (od C sp. z o.o. oraz D sp. z o.o.) oraz usług związanych z tymi transakcjami (od E sp. z o.o. i F), jak również wewnątrzwspólnotowej dostawy metali szlachetnych (na rzecz odpowiednio G i H), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 - 2 ustawy o VAT. Strona pełniła rolę podmiotu wykazującego wewnątrzwspólnotową dostawę towaru. Stwierdzone przez organy podatkowe oszustwo polegało na kreowaniu sztucznych transakcji krajowego "zakupu" granulatu srebra/wyrobów ze złota w celu wygenerowania wartości podatku naliczonego, który obniżał wartość podatku należnego powstałego na działalności podstawowej A SA. Stworzona przez podmioty występujące w łańcuchu dostaw dokumentacja miała na celu upozorowanie rzetelności transakcji nimi udokumentowanej. Podmioty biorące udział w karuzelowym obrocie metalami szlachetnymi dbały o formalny aspekt transakcji, dlatego były zarejestrowane i składały deklaracje, co jednak nie oznacza, że w rzeczywistości prowadziły działalność gospodarczą. Zeznania S. S. oraz towarzyszące zawieranym przez niego transakcjom okoliczności – na które powołuje się strona - wskazują, że spółka zadbała wyłącznie o formalną stronę transakcji (tj. zapisy w księgach podatkowych, rejestrach zakupu i sprzedaży; dowody zakupu i sprzedaży; umowy; dokumenty przewozowe CMR; przelewy bankowe; korespondencja mailowa - dokumenty, których wystawienie miało na celu jedynie uwiarygodnienie zawartych transakcji handlowych), natomiast nie przyłożyła wagi do aspektu zbadania rzeczywistości gospodarczej fakturowego obrotu, oraz ograniczyła się jedynie do formalnej weryfikacji kontrahentów (spółek: B, C, D).
Dyrektor uznał za udowodnione, że S. S. mający pełnomocnictwo od A SA do prowadzenia w jej imieniu transakcji pozyskiwania i dostaw wewnątrzwspólnotowych granulatu srebra oraz wyrobów ze złota wiedział, iż spółka będzie brała udział w transakcjach, których celem jest oszustwo na gruncie podatku VAT. S. S., co wynika z umowy z dnia 30 kwietnia 2015 r. podpisanej ze A SA dotyczącej wykonywania doradztwa i pośrednictwa handlowego, posiadał bowiem odpowiednią wiedzę i doświadczenie zawodowe, aby wiedzieć jakim ryzykiem obarczone są transakcje związane z obrotem granulatem srebra/wyrobami ze złota, które oferowane były w sprzedaży krajowej po cenie niższej od cen tego samego srebra/złota oferowanych na giełdach metali szlachetnych. Cały schemat przeprowadzenia transakcji granulatem srebra/wyrobami ze złota został A SA narzucony z zewnątrz przez organizatorów całego przedsięwzięcia, w tym samego S. S. (który wykorzystał mechanizm kompensowania podatku należnego powstałego na podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez A SA w sposób analogiczny, co w spółce I, tj. poprzez kreowanie sztucznych transakcji krajowego zakupu metali szlachetnych w celu wygenerowania wartości podatku naliczonego). A SA z uwagi na korzyści podatkowe bez wątpienia zgodziła się na udział w transakcjach granulatem srebra/wyrobami ze złota, tj. w celu kompensowania podatku należnego, który wynikał z bieżącej działalności produkcyjnej. Transakcje granulatem srebra/wyrobami ze złota miały bowiem z góry określony cel, którym - jak w przypadku A SA – było częściowe niwelowanie wartości podatku należnego generowanego w toku działalności podstawowej. Tym samym A SA była ogniwem łańcucha transakcji tzw. karuzeli podatkowej, których celem oraz efektem było osiągnięcie korzyści na gruncie podatku VAT.
Dyrektor podzielił ocenę organu pierwszej instancji, iż strona w okresie od lutego do grudnia 2016 r. niezasadnie odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT (dotyczących nabycia granulatu srebra/wyrobów ze złota) wystawionych przez B sp. z o.o. sp. k., C sp. z o.o., D sp. z o.o. oraz niezasadnie rozliczyła sprzedaż udokumentowaną fakturami VAT wystawionych na rzecz G z Belgii i H z Niemiec jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Ponadto A S.A. celem uwiarygodnienia obrotu metalami szlachetnymi nabywała usługi transportowe/konwoju wartości pieniężnych oraz usługi organizacji i nadzoru nad sprzedażą metali szlachetnych, które były związane wyłącznie z czynnościami dotyczącymi udziału w oszustwie.
Zdaniem Dyrektora, nabyte przez A SA usługi konwoju (od spółki E) oraz usługi organizacji i nadzoru (od firmy F) były bezpośrednio związane z obrotem metalami szlachetnymi (transakcjami kupna/sprzedaży granulatu srebra oraz wyrobów ze złota) w okresie od lutego do grudnia 2016 r. w ramach stwierdzonego oszustwa. Wobec tego, faktury otrzymane od tych podmiotów dokumentujące nabycie usług transportowych czy organizacji i nadzoru nad sprzedażą, skoro wskazane w nich usługi nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, również nie stanowią, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podstawy do odliczenia.
Dyrektor podkreślił, że w tej sprawie faktury zakupu i sprzedaży nie zostały zakwestionowane z uwagi na fakt, iż są to puste faktury sensu stricto, ale z uwagi na fakt, iż zostały wystawione w ramach transakcji stanowiących oszustwo w podatku VAT.
W skardze na tą decyzję spółka zarzuciła naruszenie:
a) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz prowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, ograniczający się do arbitralnego i nieuzasadnionego przyjęcia, że z decyzji wydanych przez Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów, kwestionujących wiarygodność dokumentacji sporządzonej przez spółkę B w związku z obrotem granulatem srebra i kwalifikujących te transakcje jako pozorne, wynika, iż S. S. miał lub mógł mieć świadomość, że spółka uczestniczy w oszustwie karuzelowym - podczas gdy z treści ani z uzasadnień tych decyzji nie wynika żaden dowód wskazujący na brak dobrej wiary po jego stronie, a ponadto, że S. S. wiedział bądź mógł z łatwością ustalić, że spółka B nie nabyła granulatu srebra jako właściciel, pomimo że taka okoliczność nie została wykazana ani bezpośrednio ani pośrednio w przedmiotowych rozstrzygnięciach, co doprowadziło do błędnego uznania, że spółka A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
b) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym przyjęciu, że z decyzji wydanych przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w stosunku do spółki C oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów w stosunku do spółki D (postępowanie podatkowe zostało prawomocnie umorzone w dniu 29 września 2020 r.) dla transakcji związanych ze złotem wynika, iż S. S. miał wiedzę i zamiar uczestniczenia w oszustwie podatkowym polegającym na kompensacie podatku VAT, w sytuacji, gdy w tych decyzjach nie wskazano nawet pośredniego udziału S. S. w działaniach podejmowanych przez spółki C oraz D, oraz że S. S. wiedział lub z łatwością mógł się dowiedzieć, że spółki te nie nabyły wyrobów ze złota jak właściciel, pomimo iż z tej decyzji nie wynika ten fakt ani w sposób bezpośredni, ani pośredni, co doprowadziło do błędnego uznania, że spółka A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
c) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym przyjęciu, że z dokumentów zgromadzonych w toku zawieszonego śledztwa prowadzonego przez Departament ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w Białymstoku za sygnaturą akt [...] w postaci m.in. postanowienia o przedstawieniu zarzutów S. S. z dnia 10 stycznia 2020 r., protokołu przesłuchania S. S. z dnia 20 stycznia 2020 r., protokołu przesłuchania S. S. z dnia 21 stycznia 2020 r., wynika, że S. S. wiedział lub na podstawie obiektywnych okoliczności mógł wiedzieć i godzić się na to, że A S.A. była zaangażowana w proceder polegający na "karuzeli podatkowej" w sytuacji, gdy powyższy "materiał dowodowy" nie stanowi bezpośredniego źródła dowodowego w postępowaniu podatkowym i nie obala on istnienia dobrej wiary po stronie podatnika, tj. A S.A. uzasadniającej odmówienie jej prawa do odliczenia podatku VAT, co doprowadziło do błędnego uznania, że spółka A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
d) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym uznaniu za niewiarygodne wyjaśnień S. S., że pozostawał on w dobrej wierze i nie miał wiedzy, a także nie mógł z łatwością dowiedzieć się, że spółki B, C i D mogły być zaangażowane w proceder o charakterze "karuzeli podatkowej", w sytuacji gdy:
- Zarząd A S.A. dochował należytej staranności i wdrożył szeroką politykę compliance w zakresie badania bezpieczeństwa transakcji oraz rzetelności kontrahentów,
- S. S. pobrał od B oświadczenia, iż towar będzie dostarczany z legalnego źródła, przestrzegał wydanych przez zarząd spółki zaleceń dotyczących zachowania polityki bezpieczeństwa oraz nie był w żaden sposób powiązany z układanym przez R. M., M. K. oraz A. P. schematem "karuzeli podatkowej", co doprowadziło do błędnego uznania, że A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
e) art. 187 § 1, art. 188 i art. 192 o.p. i naruszenie zasady bezpośredniości w kontakcie z materiałem dowodowym poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych złożonych przez A S.A. o przesłuchanie w charakterze świadków w szczególności A. S., B. S. oraz S. S. w sytuacji, gdy okoliczności związane z protokołami ich przesłuchań i wyjaśnienia złożone w warunkach postępowania karnego w zawieszonym śledztwie Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w Białymstoku za sygnaturą akt [...] powinny być rozszerzone i uaktualnione - zwłaszcza pod kątem istotnych z punktu widzenia organu podatkowego okoliczności dotyczących dobrej wiary istniejącej po stronie podatnika, bo organ pierwszej instancji nie mógł na podstawie dokumentów zgromadzonych w zawieszonym śledztwie prokuratorskim dokonać ustaleń faktycznych, jako że samo postawienie zarzutów nie stanowi dowodu popełnienia czynu zabronionego, a wysłuchanie osób korzystających z zasady domniemania niewinności w kontekście zawieszenia śledztwa jawiło się jako niezbędny dowód do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków;
f) art. 187 w zw. z art. 192 i art. 188 o.p. i naruszenie zasady bezpośredniości w kontakcie z materiałem dowodowym poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych złożonych przez A S.A. w szczególności o przesłuchanie S. S. w zakresie jakim zeznawał on o możliwym wprowadzeniu go w błąd i wykorzystania jego niewiedzy przez osoby, które mogły być zaangażowane świadomie w proceder "karuzeli VATowskiej", w sytuacji prawidłowego ustalenia przez organ I instancji, iż to on na podstawie umowy z dnia 30 kwietnia 2015 r. oraz wdrożonej przez zarząd A S.A. polityki należytej staranności i weryfikacji kontrahentów odpowiadał za rozszerzenie profilu działalności o handel metalami szlachetnymi, a wątek o którym zeznawał w postępowaniu przed Departamentem ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w Białymstoku za sygnaturą akt: [...] dotyczący wprowadzenia go w błąd i wykorzystania jego niewiedzy ma znaczenie z punktu widzenia możliwości wydania decyzji określającej zobowiązania podatkowe na niekorzyść A S.A. z siedzibą w Ł. i obalenia dobrej wiary chroniącej Spółkę A S.A.;
g) art. 120 w zw. z art. 121, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym przyjęciu, że A S.A. nie wyjaśniła dostatecznie i wiarygodnie, dlaczego w relacji handlowej ze spółką H po zakupie wyrobów ze złota zapłata następowała na podstawie ilości czystego złota próby 999.9, oraz bezzasadnym przyjęciu, że A S.A. "nie powinna znać efektu rafinacji wyrobów ze złota, którą przeprowadzała spółka H", w sytuacji gdy ze zgromadzonych dokumentów i wyjaśnień spółki wynika, że na tym dokładnie polegał model biznesowy spółki H, tj. na wycenie ilości i wartości czystego kruszcu bez dodatków, a nadto dodatkowo wyjaśnienia A S.A. korespondowały i pokrywały się z innym dowodem przeprowadzonym w postępowaniu, tj. informacją uzyskaną z aplikacji VATAIES w odniesieniu do transakcji pomiędzy A oraz H, gdzie ta ostatnia spółka wskazała jasno, iż zajmuje się rafinacją "czystego złota" - próba 999,9 i skupem tzw. złomu (który w rzeczywistości może być bliski próbie 999, ale może zawierać niewielkie domieszki innych metali nieszlachetnych lub nawet szlachetnych, ale niebędących złotem) i wycenie ilości czystego złota w "złomie", a następnie wykorzystywania czystego złota do innych procesów produkcyjnych, co doprowadziło do błędnego uznania, że A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
h) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym przyjęciu, że z zeznań I. P. i A. P. wynika, że S. S. działający w imieniu A S.A. miał jakąkolwiek wiedzę o tym, że R. M., M. K. oraz A. P. ułożyli świadomie schemat karuzeli podatkowej i wykorzystali A S.A. do tego procederu, w sytuacji gdy z zeznań tych nie wynika jakikolwiek fakt statuujący odpowiedzialność i zamiar S. S., a tym samym możliwość przypisania nieprawidłowości podatkowych po stronie A S.A., a jedynie wynika z nich potencjalne świadome działanie R. M., M. K. oraz A. P., co doprowadziło do błędnego uznania, że A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
i) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy, poprzestający na arbitralnym i bezpodstawnym przyjęciu, że z rozmowy telefonicznej pomiędzy M. K. a S. S. zabezpieczonej w ramach kontroli operacyjnej "K." da się wywieść zamiar bezpośredni/ewentualny S. S. oraz wiedzę o rzekomych nierzetelnych dokumentach finansowych wystawianych przez B dotyczących obrotu srebrem, w sytuacji gdy organ I instancji nawet nie zacytował co z tej rozmowy wynika, i do wymiany jakich informacji pomiędzy tymi osobami w tej rozmowie doszło, a także nie dokonał oceny treści tej rozmowy pod kątem istotnego faktu, tj. obalenia dobrej wiary podatnika, a jedynie poprzestał na stwierdzeniu, że skoro do takiej rozmowy doszło, to S. S. musiał wiedzieć o potencjalnych przestępczych działaniach R. M., M. K. oraz A. P., co doprowadziło do błędnego uznania, że A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
j) art. 120 w zw. z art. 121, art. 180, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie całokształtu okoliczności sprawy i przeprowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z prawem poprzez wzięcie pod uwagę zeznań P. P. w sytuacji, gdy są to zeznania niedotyczące przedmiotu decyzji, a ich "rozszerzający" charakter sprzeczny jest z zasadą ustalania przez organy podatkowe prawdy materialnej i stanu faktycznego odnoszącego się ściśle do przedmiotu danej sprawy, co doprowadziło do błędnego uznania, że A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
k) art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. przez błędne przyjęcie (niezgodne z zebranym materiałem dowodowym), że spółka nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu transakcji nabycia towarów od B i C oraz D i zarzucanie spółce, że ponosiła zbyt niskie ryzyko i jednocześnie realizowała za niską marżę (podczas gdy oczywiste jest, że marża uzależniona jest m.in. od ponoszonego ryzyka, na co spółka zwracała uwagę na każdym etapie postępowania) - gdyby organy podatkowe dokonałyby prawidłowej oceny materiału dowodowego, to uznałyby, że żadne okoliczności transakcji zawieranych z tymi podmiotami nie wskazują na naruszenie przez spółkę dobrej wiary i należytej staranności, co doprowadziło do błędnego uznania, że spółka A S.A. uczestniczyła w oszustwie podatkowym;
l) art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez pozbawienie A S.A. prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy wobec Spółki A S.A. - co potwierdza organ podatkowy - zostały spełnione obie przesłanki, tj. dostawa (usługa) została zrealizowana na rzecz podatnika - doszło do faktycznej dostawy towarów lub usług i spółka dysponowała fakturami, które spełniały podstawę do odliczenia podatku VAT, a organ na podstawie zebranego materiału dowodowego nie dowiódł, ażeby A S.A. - reprezentujący ją S. S. miał dostateczne dane i wiedzę o tym, iż nabycie towarów (usług) było objęte ciągiem zaplanowanych transakcji zmierzających do oszustwa na gruncie podatku VAT lub nadużycia prawa do dokonania czynności opodatkowanej;
m) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie w sytuacji, gdy z zebranego materiału dowodowego wynika, że organy A S.A. były uprawnione od odliczenia podatku VAT, nie miały wiedzy i na podstawie obiektywnych okoliczności nie mogły mieć wiedzy o tym, że wystawione przez spółki B oraz C oraz D mogły być fakturami stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego, a tym samym niewłaściwego zastosowania tego przepisu, pomimo niezaistnienia przesłanek do kwestionowania prawa skarżącej spółki do odliczenia podatku;
n) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie przez organ II instancji uzupełniającego postępowania dowodowego, mimo zgłoszenia przez stronę konkretnych i istotnych wniosków dowodowych, w szczególności:
- niedopuszczenie dowodu z przesłuchania S S celem umożliwienia mu osobistego złożenia wyjaśnień dotyczących jego dobrej wiary przy nabywaniu towarów od spółek B, C oraz D, jak również innych wnioskowanych, a nieuwzględnionych przez organ I instancji dowodów, złożonych przez A S.A.;
- zaniechanie przeprowadzenia dowodu z postanowienia Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w Białymstoku za sygnaturą akt [...] o zawieszeniu postępowania karnego, z którego wynika, że w chwili wydawania decyzji nie stwierdzono udziału S. S. - ani świadomego, ani nieświadomego - w mechanizmie tzw. karuzeli podatkowej, oraz że do momentu wniesienia odwołania śledztwo to nie zostało wznowione, mimo wniosku strony o zwrócenie się przez organ do Prokuratury o nadesłanie akt lub odpisu postanowienia;
- odmowę przeprowadzenia dowodu z oferty handlowej dostępnej na stronie internetowej łódzkiego domu jubilerskiego J Sp. z o.o., dokumentującej sprzedaż legalnych sztabek złota próby 999.9 pochodzących od podmiotu H, który to podmiot otrzymywał od A S.A. złom złota wysokiej próby (999 i 960), a następnie rafinował go do czystego złota - co istotnie potwierdza, że transakcje realizowane przez A S.A. miały charakter realny, gospodarczo uzasadniony i nie nosiły znamion udziału w procederze wyłudzania VAT.
Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego w zaskarżonej części (tj. dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące luty, kwiecień, czerwiec - grudzień 2016 r.) oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329), zwanej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a., skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).
Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez A SA decyzję – Sąd stwierdza, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organy obu instancji nie naruszyły bowiem przepisów prawa w sposób skutkujący jej uchyleniem.
Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do jednej kwestii – świadomości skarżącej spółki co do udziału i zamiaru uczestnictwa w oszustwie podatkowym polegającym na kompensacie podatku VAT w podstawowej działalności spółki w wyniku transakcji w obrocie mającym za przedmiot metale szlachetne, takie jak złoto czy granulat srebra. Wszystkie zarzuty skargi tak procesowe, jak i materialne koncentrują się na tej kwestii, co oznacza, iż zaskarżona decyzja, zdaniem spółki, jest wadliwa bowiem wadliwie poczyniono ustalenia na te okoliczność i w konsekwencji wadliwie zastosowano normę materialnoprawną. Spółka argumentuje, że przez kontrahentów została wprowadzona w błąd. Nie kwestionuje jednakże ustaleń organów co do charakteru działalności kontrahentów i zawartych z nimi zakwestionowanych transakcji.
Rozważając tak zarysowaną istotę sporu – Sąd zauważa, że na gruncie zgromadzonego w tej sprawie materiału dowodowego nie ma najmniejszej wątpliwości co do nierzetelności zakwestionowanych przez organy transakcji. Potwierdza to zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy. Są to dowody pozyskane ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną w Szczecinie (protokoły przesłuchania K. D. - K, K. M. i M. M. - D, S. S. - A) oraz śledztwa prowadzonego przez [...] Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. PZ i Korupcji Prokuratury Krajowej w Łodzi (dokumentacja księgowa L, protokoły przesłuchania P. O., K. B., J. G. - L, K. K. - Ł, M. M. - M, S. S., A. S., Ł. Ł., A. S., M. L. - A, P. P.- N, [...]). Postępowania te objęły około 58 podejrzanych, w tym głównego organizatora procederu – S. S. oraz A. S. i B. S. jako podmiotów uczestniczących aktywnie w działalności skarżącej spółki w ramach różnych ról, którzy mają postawione zarzuty karnoskarbowe w związku z udziałem w zakwestionowanych transakcjach. Międzynarodowy charakter tego procederu determinował również konieczność pozyskania materiału dowodowego od organów innych państw, w tym w zależności od okresu rozliczeniowego z Hiszpani i Wielkiej Brytanii (pismo Prokuratury Krajowej w Białymstoku z dnia 28 marca 2924 r., [...].), a także Belgii czy Niemiec. Ze zgromadzonego przez organy materiału dowodowego wynika, że kontrahenci spółki uczestniczyli w międzynarodowej zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu oszustwa podatkowe, w której byli i znikający podatnicy, buforzy i brokerzy. A skarżąca spółka była jednym z elementów długiego łańcucha transakcji, pełniła rolę brokera i korzystała z dobrodziejstwa podatkowego mechanizmu wyłudzeń podatkowych – kompensowała podatek VAT z podatkiem w podstawowej działalności gospodarczej – z działalności w sektorze elektromaszynowym. Nowym kierunkiem działania spółki był handel biomasą i wyrobami z metali szlachetnych i węglem pochodzenia indonezyjskiego. Nie zmieniają tego faktu nadane wyrobom próby przez odpowiedni organ certyfikujący, gdyż służyło to tylko pozorowaniu (uwiarygodnieniu) obrotu gotowymi wyrobami ze złota lub srebra, które w rzeczywistości były złej jakości. Istotnym dowodem w stosunku do C jest decyzja Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 11 lipca 2019 r. (decyzja ostateczna) w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2015 r. do grudnia 2016 r., jak i prowadzone przez Prokuraturę Regionalną w Szczecinie śledztwo o sygn. akt [...] przeciwko osobom kierującym i związanym z działalnością C, w tym M. M. i K. M. – którym postawiono zarzuty o to, że działając w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw, w tym skarbowych, naraziły na uszczuplenie, wyłudzenie podatku od towarów i usług w zakresie obrotu metalami szlachetnymi.
Z tego materiału dowodowego istotnie wynika, że transakcje obrotu metalami szlachetnymi pomiędzy A S.A. a jego dostawcami (D Sp. z o.o., L Sp. z o.o., C Sp. z o.o.) oraz odbiorcą (H) faktycznie nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, czynności te nie zostały dokonane, a skarżąca spółka pozyskała towar niewiadomego pochodzenia w tym sensie, że nie udało się ustalić faktycznego pochodzenia spornych metali szlachetnych. Bez znaczenia przy tym jest fakt posiadania przez stronę skarżącą towaru, skoro strona nie wskazała rzeczywistego pochodzenia towaru (dostawcy). A wystawcy zakwestionowanych faktur nie mogli być dostawcami i właścicielem spornego towaru. Wykazanych przez stronę transakcji nie można uznać w świetle ustawy o VAT za obrót gospodarczy, gdyż ich głównym celem było stworzenie oszukańczego procederu, mającego na celu przysporzenie korzyści majątkowych skarżącej spółce. Zebrany materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że skarżąca spółka była jednym z ogniw w łańcuchach transakcji, które stanowią oszustwo w zakresie podatku VAT. Oszustwo w transakcjach wyrobami ze złota/granulatem srebra polegało na wykreowaniu sztucznych transakcji krajowego "zakupu" tych wyrobów oraz usług związanych z tym transakcjami w celu wygenerowania wartości podatku naliczonego w łącznej kwocie 1.394,295,09 zł, który obniżał wartość podatku należnego powstałego na działalności podstawowej – skarżącej spółki. Tymczasem dostawa towaru stanowi istotę transakcji udokumentowanej zakwestionowanymi fakturami nabycia.
W konsekwencji stanowi to naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.
W tych okolicznościach strona skarżąca nie mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez dostawców wskazanych w zakwestionowanych fakturach. Skoro bowiem w sposób niewątpliwy dowiedziono, że faktury nie odzwierciedlały rzeczywistej dostawy, skarżąca nie mogła nabyć towaru od wystawcy faktury - dostawcy, to oczywistym jest, iż faktury te nie są prawidłowe w aspekcie materialnym, choć formalnie zawierają wszystkie wymagane prawem elementy. Takie zaś faktury nie mogą stanowić podstawy odliczenia wskazanego w nich podatku VAT w oparciu o art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Faktura musi być prawidłowa nie tylko formalnie, ale i materialnie. Na gruncie tego przepisu judykatura przyjmuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze, jako nabywca. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje legalna teoria dowodów. Zatem faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów, świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym o.p. wiąże takie domniemanie (por. wyroki NSA z dnia 24 października 2011 r., I FSK 1510/10, z dnia 26 lipca 2011 r., I FSK 1160/10, czy z dnia 30 czerwca 2011 r. I FSK 908/10, z dnia 8 lutego 2001 r., I SA/Kr 2008/99, z dnia 30 października 2003 r., III SA 215/02). Organy podatkowe są zatem uprawnione i zobowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usług, a więc czy doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej. Prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego.
Również z art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.), zwanej dyrektywą 2006/112/WE, wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa — stosownie do art. 178 lit. a) tej dyrektywy — konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220–236 i art. 238, 239 i 240 dyrektywy. Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez powołaną wyżej dyrektywę, a Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie stwierdzał, że podatnicy nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w sposób oszukańczy lub stanowiący nadużycie. Możliwe jest zatem odmówienie podatnikowi prawa do odliczenia, jeżeli w oparciu o obiektywne dowody ustalone zostanie, że na prawo to powołuje się on w sposób oszukańczy lub stanowiący nadużycie (por. wyroki: z dnia 6 grudnia 2012 r., C-285/11; z dnia 18 grudnia 2014 r., C-131/13, C-163/13 i C-164/13 oraz z dnia 28 lipca 2016 r., C-332/15). Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest zatem prawem bezwzględnym. Organ odwoławczy w tej sprawie odmawiając podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, w ocenie Sądu, prawidłowo odwołał się do regulacji z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z tą regulacją nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne: a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane — w części dotyczącej tych czynności, b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością — w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.
Takie czynności, które zostały wykazane i przypisane stronie w tej sprawie zostały dokonane nie w celu gospodarczym, lecz w celu uzyskania korzyści podatkowej. Jakkolwiek spełniają formalne przesłanki do uznania zaistnienia czynności opodatkowanych, to faktura je dokumentująca nie może stanowić podstawy do obniżenia kwot podatku stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, jak prawidłowo przyjął organ odwoławczy w tej sprawie. Właśnie ten przepis obejmuje przypadki, kiedy to czynności są wyreżyserowane jedynie by wyłudzić VAT. Takie właśnie czynności, w świetle zasady walki z nadużyciami w systemie VAT, należy uznać za czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.
Skarżąca spółka mogła w swoisty sposób "uwolnić" się od ciężaru podatku VAT wynikającego ze spornej faktury, jedynie wówczas, gdyby wykazała, że nie miała świadomości co do nierzetelnej działalności kontrahentów. Jednakże już same okoliczności dokonywania spornych transakcji, niezależnie od innych czynności weryfikacyjnych tego kontrahenta, potwierdzają, że proceder oszustwa podatkowego i kompensowania podatku VAT skarżącej spółki nie mógł się odbywać bez jej udziału, a więc wiedzy czy co najmniej choćby milczącej zgody na ten proceder, gdyż zmierzało to, co niesporne w tej sprawie, do skompensowania wysokiego VAT-u spółki w jej podstawowej działalności gospodarczej. Nie sposób natomiast przyjąć, że spółka - nabywając metale szlachetne o innych właściwościach następnie wewnątrzwspólnotowo dostarczając towar o innych cechach choć tego samego rodzaju (wyroby z metali szlachetnych) do kontrahenta w innym państwie członkowskim – nie uczestniczyła w tym świadomie, tj. że odbywało się to poza jej wiedzą i bez jej udziału. Jest to tym bardziej niemożliwe, że nabywany towar (np. gotowe wyroby ze złota) był opodatkowany 23% VAT-em, a następnie rzekomo ten sam towar, lecz o innych już właściwościach (jako złom), był opodatkowany stawką 8% VAT w związku z jego dalszym obrotem. Korzyść podatkowa spółki polegała właśnie na różnicy między tym stawkami VAT, choć był to cały czas ten sam towar, lecz wskazywany w fakturach jako towar o innych właściwościach. Istotnym w tym zakresie jest również sposób podjęcia przez skarżąca spółkę działalności w zakresie obrotu metalami szlachetnymi. Sama spółka nie ukrywa, że obrót metalami szlachetnymi został jej zaproponowany, a w istocie schemat przeprowadzenia transakcji wyrobami ze złota lub srebra/granulatem srebra, narzucony z zewnątrz - przez S. S., jednego z organizatorów takiego przedsięwzięcia. Z resztą osoba S. S. nie była dla spółki przypadkowa, gdyż był on związany z działalnością spółki od 2000 r. – pełnił w spółce różne funkcje jako członek zarządu/rady nadzorczej oraz doradca biznesowy. Spółka udzieliła S. S. pełnomocnictwo do prowadzenia w jej imieniu transakcji pozyskiwania i dostaw wewnątrzwspólnotowych wyrobów ze złota/granulatu srebra i - z uwagi na korzyści podatkowe - zgodziła się na udział w transakcjach mających na celu oszustwo na gruncie podatku VAT w ramach transakcji wyrobami ze złota, tj. w celu kompensowania podatku należnego o wartość podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych transakcji metalami szlachetnymi. Prowadzi to oczywistego wniosku, że skarżąca spółka wiedziała, że będzie brała udział w transakcjach, których celem jest oszustwo na gruncie podatku VAT. S. S. – z uwagi na wcześniejsze wieloletnie zatrudnienie w KGH – miał wiedzę i doświadczenie co do funkcjonowania obrotu metalami szlachetnymi, rozeznanie rynku, odpowiednie znajomości i kontakty, co umożliwiało mu udział w tym procederze oszustwa podatkowego. S. S., co potwierdza – wbrew odmiennemu subiektywnemu przekonaniu spółki - całokształt materiału dowodowego, miał świadomość niezgodnego z rzeczywistością pozyskiwania wyrobów ze złota próby 960, gdzie wartość złota zawartego w "wyrobach" ze złota również była zdecydowanie niższa od ceny złota notowanego na londyńskiej giełdzie metali szlachetnych z dnia dokonywania transakcji. Z rozmysłem – jak wynika z zeznań przesłuchanych świadków, w tym kluczowych P. A., J. G. i P. P. – wykorzystywał mechanizm kompensowania podatku należnego ze sztucznie kreowanych transakcji metalami szlachetnymi w celu zniwelowania podatku powstałego na transakcjach biomasą "sprawdzonego" w I sp. z o.o. z wykorzystaniem C. I ten sam mechanizm kompensowania podatku należnego powstającego na działalności podstawowej wykorzystał ("przeniósł") w A SA, gdzie dostawcami faktur mających dokumentować transakcje wyrobami ze złota w 2016 r. były spółki D, B Sp. z o.o. Sp.k., D sp. z o.o., E sp. z o.o. i F. W sposób świadomy uczestniczył zatem w kreowaniu transakcji wyrobami ze złota - bezpośrednio kontaktował się z osobami reprezentującymi spółkę D (M. M./K. M.). S. S. monitorował transakcje wyrobami ze złota, gwarantował te transakcje, brał prowizję za skontaktowanie nabywcy z dostawcą i skoordynowanie tego biznesu, umożliwiał kontakt z właściwymi podmiotami, podpowiedział w jaki biznes można wejść, rekomendował nabywców, za swoje usługi pośrednictwa pobierał opłaty, czerpał więc bezpośrednie zyski z transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów (np. zeznania P. A., P. P.). Niewątpliwym jest, że obciążał skarżącą spółkę kwotą doradztwa, wystawiając faktury z organizacji i nadzoru nad transakcjami materiałami szlachetnymi.
Z pewnością więc skarżąca spółka nie realizowała transakcji wyrobami ze złota/ granulatem srebra w ramach swobodnej gry popytu i podaży i nie ponosiła żadnego - typowego dla rzeczywistych transakcji gospodarczych - ryzyka handlowego, gdyż jedynie brała udział w transakcjach, których schemat był ustalony poza spółką (narzucone kupno i sprzedaż) i zaufała w tym zakresie S. S.. Z umowy z dnia 30 kwietnia 2015 r. podpisanej przez A SA ze S. S. wynika, że umowa ta dotyczy wykonywania doradztwa i pośrednictwa handlowego, a S. S. posiada odpowiednią wiedzę i doświadczenie zawodowe, aby wiedzieć jakim ryzykiem obarczone są transakcje związane z obrotem wyrobami ze złota/ granulatem srebra, które oferowane były w sprzedaży krajowej po cenie niższej od cen tego samego złota oferowanych na giełdach metali szlachetnych. Spółka powierzyła S. S. szerokie kompetencje do reprezentowania spółki w zakresie m.in. zdobywania nowych rynków zbytu (w tym zagranicznych) oraz dywersyfikacji działalności gospodarczej. W tym zakresie przedmiotem umowy było m.in. udzielanie przez S. S. porad w zakresie planowanych przez zarząd A SA działań w zakresie poszukiwania nowych rynków działalności gospodarczej, udzielanie w tym zakresie pomocy organizacyjnej, uczestniczenie w negocjacjach handlowych oraz sprawowanie ogólnego nadzoru nad nowymi obszarami działalności spółki. Za wykonane usługi spółka jako zleceniodawca zobowiązała się do zapłaty wynagrodzenia miesięcznego netto w wysokości do 35.000 zł oraz wynagrodzenia dodatkowego np. w przypadku pozyskania nowych kontrahentów dla spółki - w wysokości do 15% wartości transakcji, które pozyskał zleceniobiorca.
Co więcej w umowie tej skarżąca spółka określiła zasady współpracy ze S. S. - zobowiązała S. S. do jej reprezentowania w tym zakresie oraz dbania o właściwy dobór kontrahentów handlowych zgodnie z realizowaną w spółce polityką należytej staranności, która określona została w zarządzeniu nr 1/2015 z dnia 02 lutego 2015 r. prezesa zarządu A S.A. A. S.. Zarządzenie to skierowane zostało do poszczególnych działów organizacyjnych skarżącej spółki, szczególnie do działu prawnego, działu kadr oraz księgowości. Wynika z niego konieczność podejmowania czynności w toku nawiązywania kontaktów handlowych, obejmujących sprawdzenie czy podmiot gospodarczy/kontrahent wpisany jest do właściwych rejestrów KRS/Ewidencji działalności gospodarczej; sprawdzenie czy podmiot/kontrahent jest czynnym podatnikiem VAT i VAT/UE; sprawdzenie informacji czy podmiot/kontrahent składał sprawozdania finansowe; sprawdzenie informacji na temat podmiotu/kontrahenta w odniesieniu do wypełniania obowiązków związanych ze składaniem deklaracji podatkowych do właściwego miejscowo organu podatkowego; sporządzanie pisemnych umów handlowych z podmiotem/kontrahentem. Wskazane zarządzenie w odniesieniu do transakcji metalami szlachetnymi dodatkowo zobowiązywało S. S. jako przedstawiciela reprezentującego A SA (ówczesnego jej prezesa rady nadzorczej) do weryfikowania podmiotów/ kontrahentów, z którymi A SA nawiąże współpracę dotyczącą obrotu metalami szlachetnymi - szczególnie w odniesieniu do doświadczenia i możliwości wykonania umowy, posiadania odpowiedniego przygotowania i wiedzy, weryfikacji miejsca prowadzenia działalności gospodarczej; oraz osobistego udziału przy odbiorach metali szlachetnych lub przez ustanowionego pełnomocnika. Pomimo przyjęcia powyższych zasad "bezpieczeństwa" i wiedzy o ryzyku transakcji w tak trudnym obszarze jak obrót metalami szlachetnymi, skarżąca spółka zaniechała weryfikacji kontrahentów i zastosowania środków ochrony własnych interesów, nie przedstawiła żadnych umów ze spornymi kontrahentami określających warunki dostawy wyrobów, czym wzięła na siebie ryzyko nierzetelnych transakcji. Nie przywiązywała wagi do aspektu zbadania rzeczywistości gospodarczej fakturowanego towaru – nie temu przecież służyły zakwestionowane transakcje. Nie dochowała wymogów staranności w prowadzeniu własnych spraw. Spółka dbała jedynie o formalną stronę transakcji poprzez dokonywanie odpowiednich zapisów w księgach podatkowych, rejestrach zakupu i sprzedaży; dowody zakupu i sprzedaży; dokumenty przewozowe CMR; przelewy bankowe; korespondencję mailową - co miało służyć pozorowaniu rzeczywistego obrotu, uwiarygodnieniu zawartych transakcji handlowych. Nawet niższa cena wyrobów niż na giełdzie londyńskiej nie była dla spółki sygnałem do zweryfikowania transakcji. Trudno zatem teraz przyjmować, że nie miała świadomości udziału w oszukańczym procederze, tym bardziej, że czerpała z tego udziału bardzo wymierną korzyść podatkową. A do tego, co niezmiernie ważne, skarżąca spółka nie angażowała w transakcje wyrobami ze złota własnych środków finansowych. Zapłata na rzecz podmiotów D/L następowała po wpłacie dokonanej na rzecz skarżącej spółki od rafinerii H. Transakcje wyrobami ze metali szlachetnych miały z góry określony cel, którym - jak w przypadku skarżącej spółki - było częściowe niwelowanie wartości podatku należnego generowanego w toku faktycznej działalności gospodarczej. Tym samym skarżąca spółka była ogniwem łańcucha transakcji tzw. karuzeli podatkowej, których celem oraz efektem było osiągnięcie korzyści na gruncie podatku VAT.
Zważywszy na te obiektywne okoliczności oraz zgromadzone w tej sprawie dowody nie sposób podzielić twierdzeń skargi, że ocena dowodów jest dowolna, wręcz przeciwnie została ona dokonana w oparciu o całokształt materiału dowodowego sprawy, każdy dowód został oceniony w korelacji z innymi. I to umożliwiło prawidłową ocenę charakteru zachowania spółki. Sama ocena jest logiczna, spójna i zgodna z wiedzą i doświadczeniem życiowym. Wbrew przekonaniu spółki wskazywane przez nią fragmenty zeznań świadków nie potwierdzają tezy co do braku świadomości udziału spółki w oszukańczym procederze, ponieważ spółka postrzega je selektywnie i w izolacji od całokształtu materiału dowodowego tworzącego spójny obraz działania spółki i spornych transakcji. Obrazu tego w żaden sposób nie zmieniłoby przeprowadzenie wnioskowanych przez spółkę dowodów, w tym ponowne przesłuchanie świadków S. S., czy postanowienia o zawieszeniu postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Krajową w Białymstoku oraz oferty handlowej domu jubilerskiego J sp. z o.o. Skarżąca spółka pomija fakt, iż S. S. jako podmiot co do którego stawiane są zarzuty organizowania oszukańczego procederu nie ma obowiązku podawania faktów na swoją niekorzyść, a jego ewentualne zeznania mogły by jedynie przedstawiać okoliczności w subiektywny sposób, pozostać w kolizji z innymi dowodami, także jego własnymi wcześniejszymi zeznaniami – co oznacza, że byłyby oceniane, jak dotychczas, w kontekście całego materiału dowodowego oraz pod kątem ich wiarygodności. Z kolei zawieszenie wskazanego postępowania miało jedynie na celu pozyskanie dowodów z administracji brytyjskiej i nie miało związku z uznaniem S. S. za nieświadomego udziału w spornym procederze. Również oferta handlowa J sp. z o.o. sprzedaży sztab złota pochodzących od H nie stanowi dowodu ich wytworzenia ze złota przekazanego przez skarżącą spółkę. Nie jest sporne, że H dysponowała złotem różnego pochodzenia – nie tyko złomu złota od skarżącej spółki.
Sąd – badając z urzędu niekwestionowane skargą przedawnienie spornego zobowiązania – nie stwierdził utraty przez organy kompetencji do wydania zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia wskutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego przez właściwą prokuraturę, w wyniku którego w dnu 12 października 2021 r. zostały postawione zarzuty S. S., A. S. i B. S. w związku z uszczupleniem spornego zobowiązania. Oznacza to, że cel postępowania – wykrycie sprawcy czynu, ustalenie okoliczności popełnienia czynu i pociągnięcie sprawcy do odpowiedzialności karnej został zrealizowany. Wobec tego ma w sprawie zastosowanie uchwała NSA z dnia 24 maja 2021 r., I FPS 1/21. Ponadto organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał listę czynności podejmowanych w toku tego postępowania przez finansowy organ postępowania przygotowawczego oraz właściwe prokuratury, które rozszerzyły te postępowania przed upływem zasadniczego terminu przedawnienia także na skarżącą spółkę. Zarządzający spółką został zawiadomiony o skutkach prawnopodatkowych wszczęcia postępowania karnoskarbowego. Oznacza to, że postępowanie karnoskarbowe nie było instrumentalne, lecz zmierzało do osiągnięcia jego celu. Termin przedawnienia uległ zatem zawieszeniu z dniem 12 października 2021 r. za okres styczeń – luty 2016 r. oraz z dniem 3 listopada 2021 r. za okres marzec – grudzień 2016 r. Zawiadomienia w skutkach podatkowych wszczęcia postępowania karnoskarbowego zostały doręczone stronie w dniu 1 grudnia 2021 r. A wiec przed upływem terminu przedawnienia, który zakończyłby swój bieg z końcem 2021 r. i 2022 r. gdyby nie jego zawieszenie.
Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.
dch