I SA/Łd 487/25

I SA/Łd 487/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-11-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-08-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Agnieszka Gortych-Ratajczyk /sprawozdawca/
Bożena Kasprzak /przewodniczący/
Paweł Janicki
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 240 par. 1 pkt 1 pkt 2 pkt 5, art. 245 par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Asesor WSA Agnieszka Gortych – Ratajczyk (spr.) Protokolant: specjalista Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2025 r. sprawy ze skargi A. spółki cywilnej E. B., B. B. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 23 czerwca 2025 r. nr 1001-IOV-1.603.2.2025.11.U14.EM w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za grudzień 2012 roku oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi decyzją z dnia 23 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania S. spółki cywilnej E. B., B. B. z siedzibą w R., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia 4 grudnia 2024 r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2020 r.
Z dokumentów sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew w dniu 21 września 2018 r. wydał dla S. s.c. E. B.; B. B. decyzję w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za grudzień 2012r. Organ ustalił, że Spółka wprowadziła do obrotu gospodarczego faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych, niezasadnie wykazując w deklaracjach VAT-7 podatek należny na łączną kwotę 725.244 zł. W związku z powyższym podatek wykazany w ww. fakturach, spowodował konieczność zapłaty podatku, na podstawie w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ponadto organ ustalił, że Spółka posłużyła się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wobec powyższego, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego na łączną kwotę 714.099 zł. Na skutek przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w dniu 27 stycznia 2020 r. wydał decyzję utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Powyższa decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, prawomocnym postanowieniem z dnia 2 września 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 167/20, odrzucił skargę na ww. decyzję organu odwoławczego z dnia 27 stycznia 2020 r.
Pismem z dnia 14 marca 2024 r. E. B., na podstawie art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) dalej: O.p., złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew wniosek o "wznowienie postępowań podatkowych zakończonych decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew w Łodzi (...), a podtrzymanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi za okresy: styczeń-listopad 2012 rok, grudzień 2012 rok, styczeń 2013 rok, lutygrudzień 2013 rok, styczeń-grudzień 2015 rok, styczeń-czerwiec 2016 rok w przedmiocie podatku od towarów i usług".
Postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2024 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wznowił postępowanie.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, decyzją z dnia 4 grudnia 2024 r., na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 5, art. 244 § 1, art. 210 O.p. odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia 27 stycznia 2020 r., którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 21 września 2018 r., uznając, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały wskazane przez stronę przesłanki uzasadniające jej uchylenie.
W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła i argumentowała m.in. "Stan faktyczny, który stanowi podstawę wydania decyzji przez urząd skarbowy, musi być ustalony w oparciu o kompletny i rzetelny materiał dowodowy, a odmowa uchylenia decyzji skarbowych z dnia 27 stycznia 2020 r. nr 1001-IOV2.4103.79.2018.30.U14.AK zakończonych ostateczna decyzją organu odwoławczego r. z uwagi na brak istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1, 2 i 5 O.p. jest błędna i nie odnosi się do zebranego materiału dowodowego, a organ w dniu podjęcia ostatecznej decyzji nie posiadał właściwej (co do prawdy materialnej) wiedzy do wydania właściwej decyzji. Jeżeli Art. 240. Ordynacji podatkowej, z którego wynika możliwość wznowienia, a następnie uchylenia przez Organ decyzji skarbowej, a zawarte w nim artykuły są obowiązującymi dziś w obrocie prawnym w Rzeczpospolitej Polskiej, to ta skarga i poniższe uzasadnienie co do istoty spełnia wszelkie formalne i prawne warunki, aby Organ Skarbowy unieważnił decyzję, o co wnoszę, decyzję która została wydana z rażącym brakiem poszanowania obowiązującego w Polsce prawa, dlatego też skarga na podjętą decyzję jest w całości zasadna".
Opisaną na wstępie decyzją z dnia 23 czerwca 2025 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podzielając dotychczasowe ustalenia i wywiedzione na ich podstawie oceny, utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 4 grudnia 2024 r.
Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy organ odwoławczy doszedł do wniosku, że nie wystąpiły wskazane we wniosku strony przesłanki uchylenia w/w ostatecznej decyzji wymienione w art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 5 O.p. Wspierając się stanowiskiem wypracowanym przez sądy administracyjne organ odwoławczy zaakcentował różnice pomiędzy zwykłym postępowaniem podatkowym a postępowaniem nadzwyczajnym zainicjowanym wnioskiem strony o wznowienie postępowania. Podkreślił, że wznowienie postępowania nie otwiera stronie możliwości rozpatrzenia sprawy w kolejnej instancji, nie służy ponownemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy i uniemożliwia kwestionowanie stanu faktycznego przyjętego na potrzeby wydania decyzji ostatecznej. Co za tym nie jest w ramach postępowania z wniosku o wznowienie postępowania uprawnione uwzględnienie zarzutów strony, które skierowane są bezpośrednio do decyzji wymiarowej. Organ podkreślił, że w ramach zainicjowanego przez stronę postępowania badane jest wyłącznie wystąpienie przesłanek wymienionych w art. 240 O.p. spośród których strona wskazał na regulacje art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 5 O.p.
Zdaniem organu w niniejszej sprawie nie można mówić o spełnieniu przesłanki opisanej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż ustawodawca wymaga aby nowe dowody, które wyszły na jaw były istotne dla sprawy raz aby istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi. Tymczasem wszystkie przedłożone przez stronę dowody to dokumenty, które nie istniały w dniu wydania decyzji, a powstały kilka lat później.
Organ nie podzielił zapatrywania strony również w odniesieniu do przesłanek opisanych w art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. Odnośnie pierwszej z przesłanek (dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe) organ wyjaśnił, że sfałszowany dowód musi mieć istotny wpływ na wynik sprawy, aby mógł być podstawą do wznowienia postępowania. Fałszywość dowodu powinna się ujawnić dopiero po zakończeniu podstawowego postępowania. Organ przyznał, że pod pojęciem fałszywości dowodów rozumiemy również fałsz intelektualny, postrzegany jako potwierdzenie okoliczności, które nie miały miejsca, ich przeinaczanie lub zatajanie. Jednocześnie zaakcentował, że nieprawdziwość dowodów powinno się stwierdzić prawomocnym orzeczeniem sądu. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do faktu dokonania fałszerstwa, a wznowienie postępowania jest niezbędne, aby chronić interes publiczny. W takim przypadku można wznowić postępowanie podatkowe jeszcze przed wydaniem przez sąd orzeczenia, które stwierdziłoby fałszywość dowodu. Jednakże wówczas wymagana jest oczywistość fałszerstwa, musi ono zachodzić bez przeprowadzania dodatkowych dowodów, nie wystarczy wykazać oczywistości fałszu, lecz trzeba uzasadnić, że wznowienie postępowania przed wydaniem orzeczenia przez sąd jest niezbędne do ochrony interesu publicznego.
Odnosząc się do przesłanki dot. wydania decyzji w wyniku przestępstwa (art. 240 § 1 pkt 2 O.p.) organ wyjaśnił, że ustawodawca posłużył się pojęciem przestępstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu karnego bądź Kodeksu karnego skarbowego. Przesłanka ta odnosi się tylko i wyłącznie do przestępstw w ujęciu prawa karnego. Samo jednak wszczęcie i prowadzenie postępowania przygotowawczego, którego przedmiotem jest przestępstwo, nie wyczerpuje omawianej przesłanki.
Organ podsumował, że przedłożone przez stronę dokumenty - co zostało ustalone w postępowaniu wznowieniowym - nie mogą stanowić dowodu na wypełnienie przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. Nie znajdują zastosowania przepisy art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., jeżeli przestępstwo, o którym w przepisach tych mowa, nie zostało stwierdzone we właściwym w tym zakresie postępowaniu karnym. Strona nie wskazała w ramach prowadzonego postępowania wznowieniowego jakiegokolwiek orzeczenia sądu karnego stwierdzającego popełnienie przestępstwa. Nie wskazała także orzeczenia, które potwierdziłoby stawianą tezę, że dowody, na podstawie których została wydana decyzja ostateczna, zostały sfałszowane.
Organ omówił kolejno przedłożone przez stronę dokumenty, w tym wyrok Sądu Okręgowego w K. Wydziału V Karnego z dnia 25 marca 2024 r., sygn. akt [...] wskazując, że wyrok ten nie stanowi prawomocnego orzeczenia sądu stwierdzającego nieprawdziwość dowodów czy też orzeczenia sądu karnego stwierdzającego popełnienie przestępstwa. Ponadto, z treści wyroku wynika, że E. B. będąc wspólnikiem S. s.c. został uniewinniony od zarzutów posłużenia się trzema nierzetelnymi fakturami (za marzec 2012 r.), dotyczącymi rzekomego nabycia od podmiotu PHU F. M. G., a następnie wystawienia lub polecenia wystawienia trzech nierzetelnych faktur (z marca 2012 r.), opisujących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z zastosowaniem zerowej stawki podatku VAT na rzecz słowackiego podmiotu M. C..
Zwracając uwagę, że przedłożony wyrok sądu powszechnego dotyczy innego okresu niż ostateczna decyzja, o której uchylenie w wyniku wznowienia wystąpiła strona organ wskazał na różnice pomiędzy postępowaniem karnym i postępowaniem podatkowym. Akcentując ich niezależność stwierdził, że przedłożony dokument pozostaje bez znaczenia dla sprawy prowadzonej w trybie nadzwyczajnym, ponieważ naruszałoby to zasadą trwałości decyzji ostatecznych wynikającą z art. 128 O.p.
W dalszej kolejności organ odwoławczy ustosunkował się do licznych wniosków dowodowych strony wyjaśniając, że dotyczą one ustaleń w zakresie stanu faktycznego, w związku z czym nie mogą być przedmiotem rozpatrzenia w postępowaniu wznowionym, jak i nie mogą stanowić podstawy do uchylenia decyzji ostatecznej. Dodał, że wyjaśnienia strony, zeznania świadków a także korespondencja mailowa z kontrahentami były przedmiotem rozpatrzenia, dokonanym w postępowaniu wymiarowym, zakończonym ostateczną i prawomocną decyzją. Powoływanie się na etapie postępowania wznowieniowego na dokumenty w postaci nowo przeprowadzonych przesłuchań stanowi w istocie powoływanie się na nowe źródła dowodów, a nie dowodów nieznanych organowi, które istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej jak stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Końcowo organ, mając na uwadze zapis art. 234 k.p.a., rozpatrzył skargę z dnia 29 maja 2025 r. na czynności urzędników skarbowych z Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew. W ocenie organu fakt, że analiza akt zgromadzonych w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego, nie doprowadziła do dokonania przez organ pierwszej instancji ustaleń korzystnych dla Spółki nie uprawnia strony do formułowania zarzutów, jakie zostały zawarte w skardze. To, że strona nie została usatysfakcjonowana podjętym wobec Niej rozstrzygnięciem, nie oznacza automatycznie, że pracownicy Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew dopuścili się rażących nadużyć, w tym fałszerstwa intelektualnego. Strona zarzuca ww. pracownikom, iż dopuścili się kłamliwych stwierdzeń, co uzasadnia także podejrzenie popełnienia czynu wskazanego w art. 231 § 1 k.k. Strona nie wskazała jednak, w ramach prowadzonego postępowania wznowieniowego, orzeczenia sądu karnego stwierdzającego popełnienie przestępstwa. Nie wskazała także orzeczenia, które potwierdziłoby stawianą tezę, że dowody na podstawie których została wydana decyzja ostateczna, zostały sfałszowane. Organ wyjaśnił, iż osoby wskazane w skardze, przy podejmowaniu czynności zmierzających do wydania rozstrzygnięcia, kierowały się obiektywnymi przesłankami oraz zebranym materiałem dowodowym w sprawie.
Nie podzielając oceny wyprowadzonej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy:
1) art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 123 § 1 O.p. poprzez uchylenie się od obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia głównie na dowodach pośrednich-decyzjach, protokołach z kontroli podatkowej oraz materiałach wydanych i zgromadzonych przez inne organy podatkowe w sprawach dotyczących kontrahentów naszej spółki S., a także na ustaleniach dotyczących podmiotów, od których towar nabyli dostawcy Spółki, podczas gdy okoliczności te nie mają znaczenia dla sprawy, a kluczowe jest nawiązanie współpracy z kontrahentami i przebieg transakcji pomiędzy nimi, a Spółką, czego organ zaniechał;
2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez uchylenie się od obowiązku przeprowadzenia z urzędu dowodów mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przesłuchania w charakterze świadków: E. B. na okoliczność nawiązania współpracy pomiędzy Spółką i wszystkimi jego kontrahentami oraz weryfikacji wszystkich klientów Spółki, a także na okoliczność nawiązania współpracy z S. s.c.; przebiegu tej współpracy; przebiegu zakwestionowanych przez organ transakcji;
3) art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Spółkę, w szczególności przesłuchania osób reprezentujących w okresie objętym zaskarżonymi decyzjami kontrahentów;
4) odmowę włączenia do akt sprawy pełnych dokumentów dot. kontrahentów Spółki, podczas gdy dowody te mają istotne znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a odmowa ich przeprowadzenia prowadzi do uniemożliwienia Spółce prawa do obrony swoich racji, odmową realizacji czynnego udziału strony w toku postępowania i dowodzenia na okoliczności przeciwne do ustalonych przez organ;
5) art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na sprzecznym ze zgromadzonym materiałem dowodowym ustaleniu, że:
a. Spółka nigdy nie weszła w posiadanie nabytego od kontrahentów towaru, a tym samym nie mogła przenieść w ramach działalności gospodarczej prawa do rozporządzania tym towarem jako właściciel na inne podmioty jak i wystawiając faktury nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, ale jako jedno z ogniw karuzelowego łańcucha transakcji, podczas gdy zeznania świadków oraz E. B. potwierdzają, że transakcje miały rzeczywiście miejsce, a Spółka nabyła prawo do rozporządzania towarem jak właściciel i mogła dokonać dalszej jego odsprzedaży;
b. zamówione przez Spółkę transporty oleju rzepakowego nie miały faktycznie miejsca, podczas gdy z zeznań kierowców realizujących te transporty jednoznacznie wynika, że miały one miejsce w rzeczywistości, a brak jest dowodów na okoliczności przeciwne;
6) art. 191 O.p. w zw. z art. 194 § 1 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez przyjęcie w odniesieniu do ustaleń w zakresie nabyć oleju rzepakowego przez G. D. S. oraz ustaleń odmiennych od tych wynikających z decyzji Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu z dnia 26 września 2018, z której wynika, że D. S. nabył olej i mógł nim rozporządzać jak właściciel, w konsekwencji czego przyjęto ustalenia sprzeczne z ww. dokumentem urzędowym uznając, że skarżąca nie weszła w posiadanie oleju zakupionego w między innymi w 2015 r. od D. S. i nie mogła dokonać zbycia tego oleju, w konsekwencji czego orzeczono o zobowiązaniu Spółki na podstawie art. 108 u.p.t.u.;
7) art. 129 w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 179 § 1 w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz. U. UE. C. z 2016 r. Nr 202, str. 389) poprzez uniemożliwienie Spółce zapoznania się z materiałami dowodowymi zgromadzonymi w toku innych postępowań podatkowych a dotyczących kontrahentów Spółki, w konsekwencji czego doszło do naruszenia prawa Spółki do obrony oraz do naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, tj. zasady jawności, zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady przekonywania;
8) art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez uchylenie się od obowiązku wskazania w uzasadnieniu skarżonej decyzji konkretnej podstawy faktycznej i prawnej pozbawienia Spółki prawa odliczenia VAT wynikającego z faktur nabycia towaru między innymi od G. D. S. i powołanie w istocie wszystkich możliwych podstaw pozbawienia Spółki prawa odliczenia VAT naliczonego, a także przez uchylenia się od wskazania okoliczności i dowodów, z których organ wywodzi skutek w postaci pozbawienia prawa odliczenia VAT z jednoczesnym "dostosowywaniem" uzasadnienia pod z góry przyjętą tezę o udziale Spółki w procederze oszustwa podatkowego, pomimo że nie istnieją dowody chociażby uprawdopodabniające świadomy udział Spółki w oszustwie podatkowym;
9) art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała postać oceny dowolnej przejawiającej sią w:
a) całkowicie dowolnej odmowie wiarygodności zeznaniom przedstawicieli firm transportowych bez jakichkolwiek dowodów przeciwnych, pomimo że z zeznań tych wynika, że faktycznie doszło do transportu oleju rzepakowego, w konsekwencji czego organ bezpodstawnie pozbawił Spółkę prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi transportowe;
b) pozbawienia Spółki prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez I. S.A., podczas gdy skarżąca wykonywała czynności opodatkowane, w związku z którymi zawarła umowę dyskontową z I. S.A. i przysługiwało jej prawo odliczenia VAT wynikającego z ww. faktur, zaś sama umowa z I. potwierdza rzeczywiste obrót olejem rzepakowym;
c. uznaniu, że ówczesny współwłaściciel Spółki – E. B. wiedział (a przynajmniej powinien wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie mającym na celu wyłudzenie VAT, o czym mają świadczyć okoliczności wskazane w decyzjach wydanych przez organ, podczas gdy okoliczności te nie dowodzą w żaden sposób wiedzy czy powinności posiadania takiej wiedzy.
Strona skarżąca zarzucił nadto naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez jego zastosowanie, podczas gdy w niniejszej sprawie zakwestionowane przez organ faktury odzwierciedlały rzeczywisty przebieg transakcji i nie dawały podstaw do zastosowania powołanego przepisu oraz art. 108 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie, podczas gdy z okoliczności sprawy nie wynika, by istniały podstawy do jego zastosowania.
Przedstawiając w uzasadnieniu skargi obszerną argumentację na poparcie sformułowanych zarzutów strona wniosła o uchylenie wszystkich decyzji skarbowych wydanych wobec Spółki S. s.c. w latach 2012, 2013, 2015, 2016 w całości; przeprowadzenie dowodu z dokumentów zebranych przez organ podczas postępowań skarbowych pierwszej i drugiej instancji na okoliczność realizacji współpracy Spółki z kontrahentami oraz rzeczywistego charakteru transakcji zakwestionowanych przez organ.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego aktu, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W tak określonej kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem skarga jest niezasadna.
Spór w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia, czy w ustalonych okolicznościach faktyczno-prawnych trafnie ocenił organ, że nie wystąpiła żadna ze wskazanych przez stronę przesłanek uzasadniających uchylenie, w trybie wznowienia postępowania, ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2020 r. w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.
Na wstępie zaakcentować należy, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja ostatecznej decyzji w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p.
Podkreślić trzeba, że instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może być wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej.
Opisane rozgraniczenie zakresów obu rodzajów postępowań ma istotne znaczenie dla prawidłowej oceny zasadności zarzutów skargi. W następstwie zarzuty odwołania, skierowane do ostatecznej decyzji wymiarowej nie mogły, jak oczekiwała strona skarżąca, zainicjować ponownej pełnej kontroli postępowania organu administracji publicznej poprzedzającego wydanie decyzji ostatecznej z dnia 27 stycznia 2020 r. Złożenie wniosku o wznowienie postępowania nie obliguje organu podatkowego do rozpatrzenia sprawy na nowo. Z kolei zarzuty te powtórzone w skardze wymykają się kontroli sądowej, gdyż tą objęta jest decyzja wydana w wyniku zainicjowania przez stronę trybu nadzwyczajnego, z wniosku o wznowienie postępowania. Co za tym kontrola sądowoadministracyjna sprowadza się do ustalenia, czy prawidłowa jest ocena organu co do zaistnienia lub braku, jak w niniejszej sprawie, przesłanek opisanych w art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 5 O.p., których wystąpienie uzasadniałoby, jak oczekuje strona, uchylenie ostatecznej decyzji.
Takie ukształtowanie omawianego trybu ma służyć zapewnieniu podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochrony praw nabytych. Możliwość podważenia ostatecznej decyzji narusza porządek prawny, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności ostatecznych decyzji (art. 127 i 128 O.p.). Z woli ustawodawcy, nie wszystkie wady postępowania zakończonego decyzją objętą następnie postępowaniem wznowieniowym, mogą stanowić podstawę do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1 O.p. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.
Instytucja wznowienia postępowania podatkowego ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 § 1 O.p. Powyższa instytucja nie może być wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej (vide wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2021 r., sygn. akt II FSK 3555/18 - dostępny, jak i pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).
Nie można również pominąć, że postępowanie z wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją jest kilkuetapowe. W pierwszej kolejności organ ustala, czy wniosek o wznowienie postępowania jest prawidłowy od strony formalnej, w tym czy jest dopuszczalny podmiotowo i czy zawiera jedną z podstaw wymienionych w przepisie art. 240 § 1 O.p. Kolejnym etapem jest weryfikacja, czy w okolicznościach faktycznych i prawnych danej sprawy przesłanka wznowienia wskazana we wniosku w sprawie wystąpiła, czy też nie. W zależności od wyników takiej weryfikacji organ wydaje jedno z rozstrzygnięć opisanych przez ustawodawcę w art. 245 § 1 O.p. Organem właściwym w sprawie zgodnie z art. 244 § 1 O.p. jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Z kolei, jak wynika z art. 221 § 1 O.p., w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez dyrektora izby administracji skarbowej odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym.
Uwzględniając powyższe uwagi na tle kontrolowanej sprawy Sąd stwierdził, że dokonana przez organy podatkowe ocena braku zaistnienia w sprawie wskazywanej przez podatnika przesłanki wznowieniowej wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. była prawidłowa. Z treści tego przepisu wynika bowiem, iż w sprawie zakończonej ostateczną decyzją wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
Wypracowane przez sądy administracyjne stanowisko nie pozostawia wątpliwości, że aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności, tj.:
1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,
2) muszą być to nowe okoliczności lub nowe dowody,
3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,
4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.
Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Wznowienia postępowania nie będzie zatem uzasadniać powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Powołane przez stronę dowody nie mogą stanowić nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jeżeli dowody te nie istniały w dacie wydania ostatecznej decyzji dotyczącej strony.
Uwzględniając takie rozumienie omawianej przesłanki wznowienia postępowania nie sposób przyznać racji stronie skarżącej. Bezsprzecznie nie można uznać, iż dokumenty w postaci: zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez osobę zaufania publicznego z dnia 11 lutego 2024 r., dotyczące urzędników Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew, Izby Administracji Skarbowej w Łodzi oraz agentów CBA w K.; zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez osobę zaufania publicznego z dnia 11 lutego 2024 r., dotyczące agentów CBA w K.; wyjaśnienia E. B. z dnia 28 lipca 2023 r., dot. postępowania przed Sądem Okręgowym w W., sygn. akt [...], sygn. prok. [...]; kserokopii wyroku Sądu Okręgowego w K. Wydziału V Karnego z dnia 25 marca 2024 r., sygn. akt [...]; zawiadomienia Prokuratury Rejonowej K. o wszczęciu śledztwa z dnia 9 lipca 2024 r., sygn. akt [...]; wezwania Prokuratury Rejonowej w R. do osobistego stawiennictwa Podatnika z dnia 19 sierpnia 2024 r., sygn. akt [...]; zawiadomienia o sposobie rozpatrzenia wyjaśnień i zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bytomiu z dnia 10 marca 2021 r., nr [...] - stanowią nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie ma bowiem wątpliwości, że wszystkie przedłożone przez stronę dokumenty powstały po dniu 27 stycznia 2020 r., zatem bezsprzecznie nie istniały w dniu wydania decyzji, o której uchylenie w wyniku wznowienia wnosi strona. Ustawodawca opisał w sposób nie budzący wątpliwości warunki od spełnienia, których jest uzależnione uwzględnienie danego dowodu jako nowego na potrzeby postępowania wznowieniowego. Dowód tych cech pozbawiony nie może wywołać pożądanego przez stronę skutku, nie można bowiem pominąć, że zasada trwałości decyzji ostatecznych wyrażona w przepisie art. 128 O.p. ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych. Zasada ta uchodzi za jedno z fundamentalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Wyznaczone przepisami odstępstwa od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej, jako stanowiące wyjątek od zasady, nie mogą być interpretowane rozszerzająco.
Sąd doszedł do przekonania, iż i dokonana przez organy podatkowe ocena braku zaistnienia w sprawie kolejnych wskazywanych przez stronę przesłanek wznowieniowych była prawidłowa.
Z treści art. 240 § 1 pkt 1 O.p. wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe.
Fałszywy jest dokument, który jest podrobiony lub którego treść została sfałszowana. Może to się odnosić do każdego dowodu, który był istotny w sprawie. Jednakże, w kwestii fałszywości dowodu powinny się wypowiadać właściwe sądy, co oznacza, że musi być ona stwierdzona prawomocnym wyrokiem sądu karnego. W rezultacie samo twierdzenie strony żądającej wznowienia postępowania, że dany dowód był fałszywy, nie uzasadnia ponowienia postępowania dowodowego. Fałsz dowodu - co do zasady - powinien być stwierdzony orzeczeniem sądu. Dostrzec trzeba, że w odróżnieniu od art. 145 § 2 k.p.a. przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości stwierdzenia fałszu dowodu orzeczeniem innego organu niż sąd.
Z kolei stosownie do art. 240 § 1 pkt 2 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została w wyniku przestępstwa.
I w przypadku tej podstawy wznowienia w judykaturze utrwalony jest pogląd, że nie można stosować art. 240 § 1 pkt 2 O.p., jeżeli przestępstwo, o którym w przepisie tym mowa, nie zostało stwierdzone we właściwym w tym zakresie postępowaniu karnym. Organy podatkowe i sądy administracyjne nie zastępują organów postępowania karnego w ustalaniu dokonania, sprawstwa i winy przestępstwa (wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 997/10).
Jak wskazał również organ w uzasadnieniu skarżonych aktów, od zasady, że fałsz dowodu lub popełnienie przestępstwa winny być wykazane orzeczeniem sądu, istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 240 § 2 O.p., zgodnie z którym, jeżeli sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa. Zauważyć jednak należy, że w tym wypadku nie wystarczy wykazać oczywistości fałszu czy popełnienia przestępstwa, lecz ponadto trzeba uzasadnić, że wznowienie postępowania przed wydaniem orzeczenia przez sąd jest niezbędne do ochrony interesu publicznego. Ponadto korzystanie z tego wyjątku wymaga zachowania dużej ostrożności, aby nie doprowadzić do sytuacji, w której po zakończeniu postępowania wznowionego zapadnie wyrok sądu wykluczający fałszywość dowodu lub popełnienie przestępstwa. Stąd też oczywistość fałszerstwa i popełnienia przestępstwa, o której mowa w art. 240 § 2 O.p., musi być możliwa do stwierdzenia bez przeprowadzania dodatkowych dowodów, jawna, widoczna gołym okiem. Oznacza to, że wznowienie postępowania jest uzasadnione na podstawie art. 240 § 2 O.p. tylko w sytuacji, gdy łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki: jest to niezbędne do ochrony interesu publicznego, a sfałszowanie dowodu jest oczywiste (vide. wyrok NSA z dnia 14 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 2073/21). Taka sytuacja w tej sprawie nie miała miejsca.
Strona skarżąca, jak trafnie stwierdził organ, nie okazała orzeczenia sądu, które stwierdzałoby fałszywość dowodu lub popełnienie przestępstwa w rozumieniu omawianych przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Strona nie przedstawiła również uzasadnienia, z którego w sposób oczywisty wynika, że wznowienie postępowania przed wydaniem orzeczenia przez sąd jest niezbędne do ochrony interesu publicznego. Nie jest wystarczająca, jak oczekuje strona, argumentacja sprowadzająca się do wykazania subiektywnej potrzeby ochrony interesu podatnika. Jako pozbawione mocy sprawczej należy ocenić samo oświadczenie strony, że w sprawie miało miejsce fałszerstwo intelektualne, czy wskazanie, że organy podatkowe podejmowały działania pod naciskiem innych służb publicznych. Podobnie załączone przez stronę zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez osobę zaufania publicznego z dnia 11 lutego 2024 r., jak i wyjaśnienia E. B. z dnia 28 lipca 2023 r., dotyczące postępowania przed Sądem Okręgowym w W. sygn. akt [...], sygn. prok. [...] stanowią, w kontekście niniejszej sprawy jedynie formę oświadczeń strony, które nie zostały w żaden sposób potwierdzone czy zweryfikowane i nie mogą same w sobie być dowodem na wystąpienie okoliczności w nich wskazanych.
Nie sposób tak zakwalifikować także przedłożonych przez stronę dokumentów w postaci: zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa, wyjaśnienia strony złożone przed Sądem Okręgowym w W., zawiadomienie Prokuratury Rejonowej K. w K. o wszczęciu śledztwa, wezwanie Prokuratury Rejonowej w R. do osobistego stawiennictwa się strony czy też zawiadomienie o sposobie rozpatrzenia wyjaśnień i zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bytomiu.
Trafna jest również konkluzja organu, że dokumenty w postaci zawiadomienia Prokuratury Rejonowej K. o wszczęciu śledztwa z dnia 9 lipca 2024 r., sygn. [...] oraz wezwania z dnia 19 sierpnia 2024 r., sygn. [...] – E. B. do osobistego stawiennictwa w Prokuraturze Rejonowej w R., nie stanowią w postępowaniu wznowieniowym dokumentów stwierdzających nieprawdziwość zebranych dowodów w postępowaniu podatkowym czy też popełnienie przestępstwa, a wskazują jedynie, że właściwe organy ścigania wszczęły śledztwo we wskazanym zakresie bądź też wzywają stronę celem przeprowadzenia określonych czynności procesowych.
Reasumując analiza przedłożonych do wniosku o wznowienie postępowania materiałów zdaniem Sądu doprowadziła organ do trafnej oceny, że strona nie wskazała prawomocnego orzeczenia sądu, z którego wynikałoby, że decyzja objęta wnioskiem wydana została w oparciu o sfałszowane dowody lub w wyniku przestępstwa. Strona nie przedstawiła dokumentów, które mogą stanowić dowód na wypełnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p.
Nie stanowi prawomocnego orzeczenia sądu stwierdzającego nieprawdziwość dowodów czy też orzeczenia sądu karnego stwierdzającego popełnienie przestępstwa przedłożony przez skarżącego wyrok Sądu Okręgowego w K. Wydziału V Karnego z 25 marca 2024 r., sygn. akt [...], z którego wynika, że E. B. będąc wspólnikiem S. s.c. został uniewinniony od zarzutów posłużenia się trzema nierzetelnymi fakturami (za marzec 2012 r.), dotyczącymi rzekomego nabycia od podmiotu PHU F. M. G., a następnie wystawienia lub polecenia wystawienia trzech nierzetelnych faktur (z marca 2012 r.), opisujących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z zastosowaniem zerowej stawki podatku VAT na rzecz słowackiego podmiotu M. C..
Bezsprzecznie przedmiotowy wyrok karny, nie jest też nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wyrok ten nie stanowi okoliczności faktycznej, lecz wyraża ocenę prawną okoliczności sprawy na gruncie prawa karnego.
Nie można przy tym pominąć, że postępowanie karne i postępowanie podatkowe to dwa odrębne, niezależne od siebie postępowania, przy czym w rozpoznawanej sprawie to pierwsze pozostaje bez wpływu na wynik postępowania podatkowego. Oba postępowania mają autonomiczny charakter. W obu postępowaniach przyjmowane są odrębne kryteria orzekania. Toczą się niezależnie od siebie i różnią się przede wszystkim celem, jakiemu służą. Celem postępowania karnego jest bowiem ustalenie sprawstwa, winy i ewentualna odpowiedzialność karna lub stwierdzenie jej braku, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych. W orzecznictwie podnosi się, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe ustalają stan faktyczny, po czym dokonują jego klasyfikacji na gruncie materialnego prawa podatkowego. Wyroki zapadłe w sprawach karnych odzwierciedlają natomiast wynik przeprowadzonego postępowania karnego, w którym ocena poczynionych ustaleń faktycznych dokonywana jest pod kątem zarzutów postawionych oskarżonemu w tym postępowaniu. Sąd karny dokonuje określonej oceny na potrzeby swojego postępowania, uwzględniając obowiązujące w tym postępowaniu reguły, wynikające z przepisów prawa karnego o charakterze proceduralnym oraz materialnym. Dlatego też nawet tożsamy materiał dowodowy nie musi prowadzić do takiej samej oceny na gruncie prawa karnego (gdzie istotne znaczenie ma wina sprawcy) oraz na gruncie prawa podatkowego, gdzie działania lub zaniechania z reguły wywołują określone skutki niezależnie od nastawienia i woli podmiotu, który działania te podjął lub ich zaniechał (por. wyrok NSA z dnia 9 października 2024 r., sygn. akt II FSK 838/24, podobnie w wyroku WSA w Łodzi z dnia 5 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Łd 737/240).
Dodatkowo, nawet gdyby wyłącznie hipotetycznie rozważając, że przedłożone przez stronę orzeczenie wiąże organ, choć tak bezsprzecznie nie jest, to niewątpliwie orzeczenie to winno dotyczyć strony, tego samego zobowiązania podatkowego i za ten sam okres rozliczeniowy. Tymczasem niniejsza sprawa dotyczy ostatecznej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2012 roku, zaś wspomniany wyrok odnosi się do posłużenia się przez E. B. będącego wspólnikiem S. s.c. nierzetelnymi fakturami wystawionymi w marcu 2012 roku.
Mając na uwadze przedłożony do akt administracyjnych ww. wyrok, jak i okazaną na rozprawie kserokopię wyroku Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. z dnia 3 czerwca 2025 r. sygn. [...] (wyrok uniewinniający), godzi się wyjaśnić, że w myśl art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny.
Jak podkreśla się w doktrynie, adresatami tej zasady są pośrednio organy administracji publicznej, które w kontrolowanej przez sąd administracyjny sprawie czyniły ustalenia faktyczne. Sąd administracyjny będzie musiał uznać za błędne ustalenia tych organów, jeżeli nie będą korespondowały z zasadą związania ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego. Przepis ten jednak wymienia tylko prawomocne wyroki skazujące, co oznacza, że nie dotyczy wyroków uniewinniających (por. M. Romańska (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI, red. T. Woś, Warszawa 2016, art. 11.; A. Kabat (w:) B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 11). Stanowisko to jest jednolicie przyjęte także w judykaturze (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2023 r., sygn. akt I FSK 2370/19; wyrok NSA z dnia 24 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 110/20; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1025/19). Skoro w niniejszej sprawie zapadły wyroki uniewinniające, to przepis art. 11 p.p.s.a. nie mógł znaleźć zastosowania w przedmiotowym przypadku.
Z tych wszystkich względów, zdaniem Sądu na aprobatę zasługuje ocena organu, poprzedzona analizą obszernego materiału przedłożonego przez stronę skarżącą, że w sprawie niniejszej strona nie przedstawiła dokumentów, które mogą stanowić dowód na wypełnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2 oraz pkt 5 O.p.
Końcowo, po wtóre podkreślić trzeba, że istotą postępowania wznowieniowego, jako wyjątku od zasady trwałości decyzji podatkowych jest możliwość przeprowadzenia postępowania w sytuacji, gdy postępowanie główne, w którym wydana została kwestionowana decyzja, dotknięte było wadami określonymi w art. 240 O.p. Niedopuszczalne jest wykorzystywanie postępowania wznowieniowego do kontynuowania, weryfikacji merytorycznej prawidłowości ostatecznej decyzji, dokonanej wcześniej w postępowaniu zwykłym. To postępowanie zwykłe było tym czasem, kiedy strona miała możliwość stawiania organom zarzutów, zarówno co do naruszenia prawa materialnego jak i procesowego, składania wyjaśnień i wniosków dowodowych. W ramach postępowania nadzwyczajnego, jakie zostało w tej sprawie poddane kontroli sądu, organ podatkowy nie był uprawniony ani zobowiązany do rozpatrzenia sprawy przez pryzmat formułowanych już we wniosku o wznowienie postępowania, następnie odwołanie i jego uzupełnienie, zarzutów zmierzających do podjęcia przez organ czynności mających na celu ponowne ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy. Postępowanie wznowieniowe nie jest kolejną instancją, kolejnym trybem umożliwiającym ponowną analizę materiałów sprawy, na podstawie których wydano ostateczną decyzję. Nie służy przeprowadzeniu dowodów zmierzających do ponownego ustalenia stanu faktycznego. Ogranicza się do zbadania zaistnienia wyłącznie przesłanek wymienionych w art. 240 O.p. co trafnie akcentował organ w skarżonej decyzji.
W ocenie Sądu na aprobatę zasługuje również wywiedziona przez organ ocena co do złożonej w toku postępowania skargi na czynności urzędników skarbowych z Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew. Argumentacja przedstawiona na poparcie wyprowadzonej po analizie materiału sprawy oceny, w pełni zasługuje na uwzględnienie. Organ wyjaśnił m.in., iż osoby wskazane w skardze, przy podejmowaniu czynności zmierzających do wydania rozstrzygnięcia, kierowały się obiektywnymi przesłankami oraz zebranym materiałem dowodowym w sprawie. NUS (w stanowisku do skargi) wyjaśnił, że Pan E. B. na etapie kontroli podatkowych jak i postępowań podatkowych miał zapewnione prawo do składania zastrzeżeń, odwołań oraz skarg do sądów, a ustalenia dokonane przez organ I instancji podlegały procedurze ponownej ich oceny przez organ odwoławczy w toku postępowania wymiarowego - w tym zakresie organ nie stwierdził nieprawidłowości.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
aj