I SA/Łd 482/23

I SA/Łd 482/23 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-06-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-06-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Agnieszka Gortych-Ratajczyk /sprawozdawca/
Bożena Kasprzak
Ewa Cisowska-Sakrajda /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1785
art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, pkt 3, art. 7 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2023 r. nr SKO.4140.363.2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 rok oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 26 kwietnia 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania A sp. z o.o. z siedzibą w Ł. od decyzji Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 18 października 2022 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.
Jak wynika z akt sprawy, Spółka złożyła w dniu 24 stycznia 2017 r. deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2017, w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 6.286,70 m², a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.) dalej: u.p.o.l. grunty o pow. 41.777 m² i budowle o wartości 34.825.709,16 zł.
W dniu 6 listopada 2017 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości obowiązującą od stycznia 2017 r., w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 87,90 m² i budowle o wartości 424.852,57 zł, a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty o pow. 41.777 m², budynki o pow. 6.198,80 m² i budowle o wartości 20.281.089,22 zł.
W dniu 30 stycznia 2019 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2019, w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 87,90 m² i budowle o wartości 424.852,57 zł, a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.L grunty o pow. 41.777 m², budynki o pow. 6.198,80 m² i budowle o wartości 20.281.089,22 zł. Kwota zobowiązania podatkowego za 2019 rok wyniosła 10.560,00 zł, zaś kwota zwolnienia 589.960,00 zł.
Z dokumentów sprawy wynika, że przedmiotem sprawy jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w związku z przysługującym stronie skarżącej prawem użytkowania wieczystego działek gruntu położonych w Ł. przy ul. [...] o łącznej powierzchni 41.777 m² oraz prawem własności posadowionych na tych działkach budynków o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 6.216,90 m² oraz budowli o wartości 20.705.942 zł.
Kwestią sporną jest czy do przedmiotowej nieruchomości stanowiącej bocznicę kolejową "Zaplecze Techniczne A sp. z o.o. – Ł. [...]" ma zastosowanie przedmiotowe zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:
a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub
b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub
c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.
Decyzją z dnia 18 października 2022 r. Prezydent Miasta Łodzi, na podstawie przepisu art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) dalej: O.p., art. 2 ust. 1 pkt 1- 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 1-3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 u.p.o.l. oraz uchwały Nr 1/27/18 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 28 listopada 2018 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Łódź. z dnia 11 grudnia 2018 r. poz. 6579) określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 rok w kwocie 500.828 zł od nieruchomości położonych w Ł. przy ul. [...] (działki ew. nr: [...], [...], [...], [...], [...] i [...]; obręb [...] o łącznej powierzchni 41.777 m²; budynki o łącznej powierzchni użytkowej 6.216,90 m² i budowle o wartości 20.705.942 zł).
W odwołaniu od decyzji organu I instancji (uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2023 r.), pełnomocnik Spółki zaskarżył decyzję w całości zarzucając jej naruszenie:
- art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie co w konsekwencji przyczyniło się do określenia nieprawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego wobec Spółki w podatku od nieruchomości za 2019 rok;
- art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia decyzji, szczególnie poprzez odniesienie się w sposób niepełny i zdawkowy do opinii prawnej znajdującej się w aktach sprawy oraz faktyczne oparcie uzasadnienia decyzji na przepisach u.p.o.l. obowiązujących do dnia 31 grudnia 2016 r.;
- art. 5 ust. 1 u.p.o.l. w związku z § 1 uchwały Nr 1/27/18 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 28 listopada 2018 r. poprzez brak zastosowania stawek podatku od nieruchomości aktualnych na 2019 r.
W związku z powyższym pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie, względnie o uchylenie decyzji organu I instancji i skierowanie jej do ponownego rozpoznania lub uchylenie decyzji organu I instancji oraz orzeknięcie co do meritum oraz przeprowadzenie rozprawy.
Przywołaną na wstępie decyzją z dnia 26 kwietnia 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi podzieliło ustalenia i wyprowadzone na ich podstawie oceny organu I instancji, czemu dało wyraz utrzymując w mocy decyzję Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 18 października 2022 r.
Organ przypomniał, że kwestią sporną jest, czy do nieruchomości stanowiącej bocznicę kolejową "Zaplecze Techniczne A sp. z o.o. – Ł. [...]" ma zastosowanie przedmiotowe zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:
a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub
b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub
c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.
Organ poddawszy analizie obszerny, zebrany materiał dowodowy, stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie można mówić, iż infrastruktura kolejowa, do której niewątpliwie należy zaliczyć bocznicę jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, za wyjątkiem okresu od dnia podpisania umowy w sprawie udostępnienia obiektu infrastruktury kolejowej co miało miejsce w dniu 21 października 2019 r. Organ wyjaśnił, że przesłankę udostępniania infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym interpretować należy bez odnoszenia do zapisów ustawy o transporcie kolejowym i stosować jej wykładnię literalną, zgodnie z którą pojęcie udostępniania infrastruktury kolejowej oznacza faktyczne udostępnienie tej infrastruktury, a nie jedynie umożliwienie korzystania z tej infrastruktury. Na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r., ani sporządzenie statutu obiektu, ani opracowanie regulaminu dostępu do obiektu, ani złożenie wniosku o dostęp do obiektu infrastruktury nie wypełnia pojęcia "udostępniania infrastruktury kolejowej". Dopiero podpisanie z przewoźnikiem kolejowym umowy określającej prawa i obowiązki operatora i przewoźnika kolejowego związane ze świadczonymi usługami oraz faktyczne udostępnienie obiektu infrastruktury wypełnia przesłankę zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.
W ocenie organu przedmiotowa infrastruktura nie jest również wykorzystywana do przewozu osób, gdyż o spełnieniu przesłanki polegającej na wykorzystywaniu infrastruktury do przewozu osób można mówić w sytuacjach, w których jej elementy w sposób bezpośredni są wykorzystywane w tym celu. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie wystarczy więc wykazanie pośredniego związku między infrastrukturą kolejową, a przewozem osób. A taki wynika z analizy materiałów sprawy. Odwołując się do ustawowej definicji bocznicy kolejowej, z której wynika, że bocznica kolejowa służy do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczaniu i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej, organ podsumował, iż bocznica kolejowa nie służy do przewozu osób. Realizacji odmiennej od tej funkcji (przewozu osób), funkcji spełnianej przez przedmiotową bocznicę dowodzi również treść regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej — bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. – Ł. [...]" (obowiązującego od dnia 10.12.2017 r.).
W ocenie organu i trzecia przesłanka opisana w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie jest spełniona, nie ma bowiem wątpliwości, iż przedmiotowa infrastruktura nie tworzy linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm., ich nominalna szerokość toru wynosi 1435 mm.
Mając na uwadze wnioski wyprowadzone ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz stanowisko sądu administracyjnego zajęte w sprawach dotyczących tego samego obiektu za lata poprzednie, Kolegium stwierdziło, że w okresie od listopada do grudnia 2019 r. zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają:
- działki gruntu o łącznej pow. 41.777 m², na których zlokalizowana jest bocznica kolejowa,
- budynek hali przeglądowo-naprawczej o pow. użytkowej 6.216,90 m², w którym znajdują się urządzenia i instalacje wskazane w pkt 5 załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym,
- budowle o łącznej wartości 20.281.089,22 zł (tj. tory, urządzenia automatyki kolejowej, droga wewnętrzna, parking, plac manewrowy, separator, zbiornik retencyjny, przepompownia), które stanowią elementy bocznicy kolejowej.
Natomiast w okresie od listopada do grudnia 2019 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają:
- budynek stróżówki i wiata magazynowa oraz budowle o łącznej wartości 424.852,57 zł (tj. oczyszczalnia ścieków przemysłowych i silos na piasek), które nie stanowią elementów bocznicy kolejowej w świetle załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik A sp. z o.o. z siedzibą w Ł. zarzucił naruszenie szeregu przepisów w tym:
- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez uznanie, że udostępnianie obiektu infrastruktury kolejowej musi polegać na zawarciu umowy o udostępnienie obiektu infrastruktury kolejowej, gdy tymczasem prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że udostępnianie to zapewnienie możliwości korzystania z obiektu infrastruktury kolejowej;
- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. poprzez zastosowanie zawężającej wykładni przepisu i uznanie, że należy go interpretować w świetle definicji zawartych w u.t.k. (mimo, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit b u.p.o.l. nie zawiera odesłania do u.t.k. w zakresie definiowania przewozu osób), a w konsekwencji uznanie, że obiekt infrastruktury kolejowej musi być bezpośrednio wykorzystywany do przewozu osób, podczas gdy wskazany przepis nie wprowadza takiego ograniczenia;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i uznanie, że Spółka nie udostępnia posiadanego obiektu infrastruktury usługowej oraz że nie jest on wykorzystywany do przewozu osób;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez dokonanie wadliwej oceny materiału dowodowego, co w szczególności dotyczy oceny dowodów z dokumentów świadczących o udostępnianiu Bocznicy Zaplecza Technicznego, tj. posiadanej przez skarżącą infrastruktury kolejowej, w postaci "Statutu sieci kolejowej". Regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej - bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. – Ł. [...], a także oceny dowodów z dokumentów świadczących o wykorzystywaniu Bocznicy Zaplecze Techniczne do przewozu osób, tj. wniosku o dofinansowanie dla projektu "Budowa systemu [...] Kolei [...]", opinii prawnej z dnia 27 maja 2019 r. przygotowanej w Wydziale Prawnym UMŁ na wniosek Wydziału Finansowego UMŁ;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez brak dokonania oceny materiału dowodowego i brak dania wyrazu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji takiej analizie, mimo stwierdzenia, że wnioski dowodowe Spółki złożone do Kolegium zostały uwzględnione, a tym samym wadliwe sporządzenie uzasadnienia faktycznego w zaskarżonej decyzji;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. oraz art. 170 i art. 171 p.p.s.a. poprzez zaniechanie dokonania samodzielnej i wnikliwej oceny materiału dowodowego i danie jej wyrazu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w związku z uznaniem przez Kolegium, że jest ono związane oceną prawną wyrażoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, który nieprawomocnymi wyrokami z dnia 16 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 942/22 oraz I SA/Łd 943/22 oddalił skargi Spółki dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2017- 2018;
- art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez brak wyznaczania Spółce siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co pozbawiło Spółkę możliwości zweryfikowania kompletności materiału dowodowego, wypowiedzenia się w tym zakresie i możliwości przedstawienia dodatkowych wyjaśnień i argumentów przed wydaniem zaskarżonej decyzji;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji objawiające się brakiem wejścia w polemikę z argumentacją Spółki zawartą w odwołaniu i piśmie uzupełniającym odwołanie, dotyczącą postulowanej przez Spółkę interpretacji przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b u.p.o.l.
Pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi podtrzymując dotychczasowe stanowisko wniosło o oddalenie skargi.
Postanowieniem z dnia 21 września 2023 r. Sąd, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne.
Postanowieniem z dnia 15 maja 2025 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne z uwagi na wydanie przez TSUE wyroku z dnia 29 kwietnia 2025 r. w sprawie C-453/23.
TSUE stanął na stanowisku, że z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający, przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zwolnienie z podatku od nieruchomości nie przyznaje selektywnej korzyści przedsiębiorstwom będącym beneficjentami tego zwolnienia (pkt 74). Skład orzekający w niniejszej sprawie, doszedł do przekonania, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału sporne zwolnienie ma charakter ogólny i abstrakcyjny i nie powinno być uznane za niedozwoloną, selektywną pomoc publiczną, a przepisy dotyczące tegoż zwolnienia nie naruszają art. 107 ust. 1 TFUE. W piśmie procesowym z dnia 19 września 2023 r. pełnomocnik strony skarżącej
rozszerzył argumentację skargi i odniósł się do: wykładni językowej sformułowania "jest udostępniania przewoźnikom kolejowym" dotyczącego obiektu infrastruktury kolejowej, w kontekście dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych; podobieństwa udostępniania infrastruktury kolejowej do działalności hotelarskiej; językowej wykładni sformułowania "jest wykorzystywana do przewozu osób", w kontekście możliwości pośredniego i bezpośredniego wykorzystywania obiektów, z uwagi na brak dookreślenia sposobu wykorzystywania w analizowanym przepisie, w kontekście orzecznictwa sądów administracyjnych; językowej wykładni sformułowania "jest wykorzystywana do przewozu osób", w kontekście znaczenia słów "wykorzystywać" i "do" oraz ustawowych obowiązków przewoźnika oraz tego w jaki sposób infrastruktura kolejowa może być wykorzystywana do realizacji celu w postaci przewozu osób.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga jest niezasadna.
W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego aktu, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W tak zakreślonej kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.
W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy uwypuklić, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Oceniając tak stan faktyczny ustalony przez organy w kontrolowanej sprawie, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.
Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury, na które wskazała strona w skardze. Poddając wnikliwej lekturze akta administracyjne sprawy i wyprowadzone na ich podstawie oceny Sąd doszedł do przekonania, iż istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności zostały wystarczająco i rzetelnie wyprowadzone w oparciu o zgromadzone dowody, które ocenione zostały w całokształcie okoliczności faktyczno-prawnych sprawy, co z kolei pozwoliło na ukształtowanie pełnego obrazu sprawy. Strona w toku postępowania nie przedłożyła zaś dowodów, które w sposób istotny podważyłyby konkluzje organów, a przy tym sam fakt, iż z tych samych dowodów każda ze stron wyprowadza odmienne wnioski nie świadczy samo w sobie o wadliwości wywodów tego drugiego.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącej Spółce przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
W ocenie składu rozpoznającego niniejszą sprawę skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na tle podobnych stanów faktyczno-prawnych orzecznictwo, w tym tutejszy Sąd, prezentuje jednolite i aktualnie przeważające stanowisko dotyczące wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Stanowisko to Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela co za tym uznaje za prawidłową wykładnię jaką zaprezentował organ w zaskarżonej decyzji, gdyż są one zbieżne. A przy tym, nie można przejść obojętnie obok orzeczeń wydanych przez tutejszy Sąd w sprawach ze skargi skarżącej Spółki a dotyczących tej samej infrastruktury kolejowej za poprzednie okresy rozliczeniowe (wyroki z dnia 16 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 942/22 i I SA/Łd 943/22). Owszem wyroki w tych sprawach nie są prawomocne, jednakże przedstawione w nich stanowisko Sądu jest zbieżne z prezentowanym przez skład rozpoznający niniejszą sprawę. Stąd też przyznając rację stronie co do wadliwego wskazania przez Kolegium na związanie tymi orzeczeniami, niewątpliwie nie ma tu zastosowania art. 170 p.p.s.a., Sąd jako prawidłowe odczytuje odwołanie się organu do argumentacji przedstawionej w tych orzeczeniach albowiem jest ona zgodna ze stanowiskiem wywiedzionym przez Kolegium. Zapewniając stronie prawo do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, organ odwoławczy przeprowadził własną analizę zgromadzonego materiału dowodowego. W konkluzji podzielając stanowisko zaprezentowane i wyczerpująco argumentowane prze organ I instancji, a przy tym mające oparcie w orzecznictwie tutejszego Sądu. Wbrew zarzutom skargi Kolegium dokonało samodzielnej i wnikliwej oceny materiału dowodowego czemu dało wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd dostrzega także, że organ uniemożliwił stronie zapoznanie się z materiałem dowodowym przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Jednak w ocenie Sądu strona nie uprawdopodobniła istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przez organ obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 O.p.) a pozbawieniem prawa podatnika do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. W toku postępowania strona była aktywnie reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, który w zaistniałej sytuacji mógł podjąć stosowne kroki, co wydaje się uczynił chociażby uzupełniając odwołanie. Bierne oczekiwanie przy jednoczesnym braku wykazania wspomnianego związku przyczynowego, pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.
Przystępując do kontroli merytorycznej przypomnieć należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: dla gruntów - powierzchnia; dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2016 r., poprzez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.
W okolicznościach kontrolowanej sprawy istotny jest przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., który stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:
a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub
b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub
c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.
Jak wynika z akt sprawy, skarżąca Spółka aktem notarialnym z dnia 10 listopada 2015 r. nabyła prawo wieczystego użytkowania działek gruntu położonych w Ł. przy ul. [...], obręb [...]: nr [...] o pow. 15.909 m², nr [...] o pow. 3.631 m², nr [...] o pow. 156 m², nr [...] o pow. 957 m² nr [...] o pow. 3.586 m², nr [...] o pow. 17.538 m². Łączna powierzchnia działek wynosi 41.777 m². Wszystkie ww. działki gruntu sklasyfikowane są jako tereny kolejowe - Tk, które położone są przy Szlaku Kolejowym [...]-[...].
Przedmiotem opodatkowania jest bocznica kolejowa "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. – Ł. [...]", odgałęziająca się w stacji Ł. od toru nr 104 rozjazdem nr [...] w km [...] oraz od toru nr 104 rozjazdem nr [...] w km [...] linii kolejowej nr [...] [...] -[...], zarządzanej przez P. SA.
Zgodnie z Regulaminem dostępu do obiektu infrastruktury usługowej — bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. Ł. [...]", wprowadzonym zarządzeniem Zarządu skarżącej Nr [...] z dnia 01.12.2017 r. (obowiązującym od 10.12.2017 r., zaktualizowanym od 23.10.2019 r. i od 16.04.2020 r.) bocznica kolejowa "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. – Ł. [...]" stanowi jeden kompleksowy obiekt infrastruktury usługowej (OIU), przeznaczony do świadczenia części spośród usług wymienionych ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (dalej u.t.k.), tj. usług szczegółowo wymienionych w rozdziale II ust. 7 Regulaminu, tj. usług polegających na dostępie do - i korzystaniu z wybranych elementów infrastruktury kolejowej oraz urządzeń technicznych:
1. torów postojowych (nr 22, 27, 28),
2. myjni automatycznej (tor nr 23b),
3. stanowiska do odfekalniania i wodowania toalet pojazdów,
4. stanowiska tokarki podtorowej do reprofilacji zestawów kołowych (tor nr 24b),
5. laserowego stanowiska do pomiaru zużycia zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 25b),
6. stanowiska wagi do pomiaru nacisków kół zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 24b),
7. stacjonarnego stanowiska napełniania piasecznic w pojazdach kołowych (tor nr 25b), 8. toru nr 25b z kanałem i pomostami (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.),
9. toru nr 26 z kanałem (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.),
10. innych stanowisk technicznych przeznaczonych do wykonywania czynności przeglądowo-naprawczych nie wymienionych powyżej, z wykorzystaniem urządzeń stanowiących wyposażenie bocznicy, jak np. podnośniki śrubowe (8x18 ton), pomosty stałe, suwnica nadtorowa (udźwig 16 000 kg), kanał rewizyjny, zapadnia itp. (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 23.10.2019 r.).
W toku postępowania skarżąca przedstawiła wykaz umów zawartych z przewoźnikami kolejowymi, wykaz faktur wystawionych przez przewoźników oraz kopie umów, przy czym pierwsza z tych umów została zawarta w dniu 21 października 2019 r. (umowa nr [...]).
Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu prawidłowo, wszystkie przedmioty opodatkowania zakwalifikowane zostały jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez skarżącą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wobec spełnienia warunków umożliwiających taką kwalifikację polegających na uznaniu, że nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
Powracając na grunt przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zdaniem Sądu mając na uwadze lekturę akt sprawy i argumentów stron postępowania zgodzić należy się z organem, iż odnosząc się do przesłanki udostępniania infrastruktury przewoźnikom kolejowym za uzasadnione uznać należy wiązanie spełnienia tej przesłanki z sytuacją, w której elementy tej infrastruktury są faktycznie wykorzystywane przez przewoźników kolejowych. Wbrew wywodom strony nie jest wystarczająca sama potencjalna możliwość dysponowania, pozostawanie infrastruktury w gotowości do wykorzystania przez przewoźnika. Sądowi znane są stanowiska sądów administracyjnych wpierające argumentację strony skarżącej, jednakże obecnie za ugruntowane należy uznać stanowisko judykatury, że interpretacja wyrażenia "udostępniana przewoźnikom kolejowym" nie wymaga sięgania do ustawy o transporcie kolejowym, tak jak ma to miejsce w przypadku pierwszej przesłanki zwolnienia tj. pojęcia infrastruktury kolejowej. Po wtóre przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Niesporne jest przy tym tak w orzecznictwie jak i literaturze przedmiotu, iż przepisy określające zwolnienia od podatku nie powinny być poddawane wykładni rozszerzającej i co do zasady powinna być stosowana ich wykładania literalna. Zatem Sąd przychyla się do takiej interpretacji powyższej przesłanki zwolnienia, która oznacza faktyczne a nie hipotetyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej. A tak rozumiane, faktyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej przez skarżącą Spółkę nastąpiło dopiero w 2019 r., co wynika z zebranego materiału dowodowego i co zostało uwzględnione w wyliczeniach organu (umowa z dnia 21 października 2019 r. zawarta między A Sp. z o.o. a B SA w sprawie udostępnienia przewoźnikowi obiektów infrastruktury kolejowej).
Nie jest zatem wystarczające, jak oczekiwałaby tego skarżąca, jedynie zachowanie gotowości udostępnienia przewoźnikom kolejowym infrastruktury kolejowej. Dokonując wykładni art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l., należy stwierdzić, że przesłanka nabycia prawa do zwolnienia podatkowego polegająca na udostępnianiu przez zarządcę infrastruktury przewoźnikowi kolejowemu ma charakter faktyczny, a to oznacza, że nie chodzi w niej o hipotetyczną możliwość udostępnienia zarządzanej infrastruktury kolejowej, lecz o faktyczne udostępnienie jej na potrzeby publicznego transportu kolejowego, czego wyrazem jest zawarcie umowy z przewoźnikiem.
Przedstawiona wykładnia znajduje potwierdzenie także w piśmiennictwie (por. Dowgier. L. Etel, G. Liszewski, B. Palii [w:] R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pähl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Warszawa 2020, art. 7, LEX) gdzie wskazuje się, że użyty w komentowanym przepisie zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego. Jest to istotna zmiana w porównaniu z zasadami stosowania analizowanego zwolnienia obowiązującymi przed 1 stycznia 2017 r., kiedy wskazywano, że zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym i na tle tej regulacji w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreślano, że obowiązek udostępniania ma charakter potencjalny, a nie faktyczny. W przypadku warunków stosowania zwolnienia, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b i c ich interpretacja nie powinna budzić większych wątpliwości, z tym zastrzeżeniem, że aktualnie wyraźnie podkreśla się faktyczne ("jest wykorzystywana"), a nie potencjalne ("są przeznaczone") wykorzystywanie infrastruktury do przewozu osób.
Udostępnienie to możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem. Oznacza to, że jeżeli infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana przez przewoźnika kolejowego, na podstawie stosownych umów, porozumień, to należy przyjąć, że dana infrastruktura jest udostępniana (por. wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 607/18 oraz z dnia 21 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 971/18; wyrok WSA w Kielcach z dnia 20 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Ke 425/18; wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3032/18
Po wtóre należy zaakcentować, że Sąd ma świadomość, iż można znaleźć orzeczenia wskazujące na odmienne rozumienie omawianej normy, korzystnej dla strony, niemniej podziela przedstawioną wykładnię, zbieżną ze stanowiskiem, jakie zaprezentowały organy w niniejszej sprawie.
W ocenie Sądu, analiza materiału dowodowego w kontekście kolejnej przesłanki, którą strona uważa za spełnioną uniemożliwia aprobatę stanowiska strony. Wbrew ocenie skarżącej Spółki na tle ustalonych okoliczności faktycznych, nie sposób podzielić zapatrywania strony, że przedmiotowa bocznica kolejowa jest wykorzystywania do przewozu osób.
Trafnie w tym zakresie, mając na uwadze przedmiotowy charakter omawianego zwolnienia podatkowego, organ wskazał na definicję bocznicy kolejowej. W myśl art. 4 pkt 10 u.t.k. bocznica kolejowa to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. W tym stanie rzeczy trudno uznać, że "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. Ł. [...]" służy do przewozu osób. Realizacji odmiennej od funkcji przewozu osób dowodzi również treść Regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej - bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne A Sp. z o.o. – Ł. [...]", obowiązującego od dnia 10.12.2017 r., z którego wynika, że ww. bocznica kolejowa stanowi jeden kompleksowy obiekt infrastruktury usługowej (OIU) przeznaczony do świadczenia części spośród usług wymienionych w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do ustawy o transporcie kolejowym, tj. usług szczegółowo wymienionych w rozdziale II ust. 7 Regulaminu, czyli usług polegających na dostępie do i korzystaniu z wybranych elementów infrastruktury kolejowej oraz urządzeń technicznych : torów postojowych (nr 22, 27, 28); myjni automatycznej (tor nr 23b); stanowiska do odfekalniania i wodowania toalet pojazdów; stanowiska tokarki podtorowej do reprofilacji zestawów kołowych (tor nr 24b); laserowego stanowiska do pomiaru zużycia zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 25b); stanowiska wagi do pomiaru nacisków kół zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 24b); stacjonarnego stanowiska napełniania piasecznic w pojazdach kołowych (tor nr 25b); toru nr 25b z kanałem i pomostami (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.); toru nr 26 z kanałem (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.); innych stanowisk technicznych przeznaczonych do wykonywania czynności przeglądowo-naprawczych nie wymienionych powyżej, z wykorzystaniem urządzeń stanowiących wyposażenie bocznicy, jak np. podnośniki śrubowe (8x18 ton), pomosty stałe, suwnica nadtorowa (udźwig 16 000 kg), kanał rewizyjny, zapadnia itp. (zapis dodany w tekście zjednoliconym wg stanu na dzień 23.10.2019 r.).
Jak wynika z powyższych zapisów wymienione w regulaminie usługi nie polegają na przewozie osób. Słusznie Kolegium uznało, że o spełnieniu przesłanki polegającej na wykorzystywaniu infrastruktury do przewozu osób można mówić w sytuacjach, w których jej elementy w sposób bezpośredni są wykorzystywane w tym celu. Należy mieć na uwadze, że omawianego wyjątku przedmiotowego zwolnienia od podatku od nieruchomości, stanowiącego wyłom od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania, nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz ścisły. Wbrew twierdzeniom skarżącej, nie wystarczy więc wykazanie pośredniego związku między infrastrukturą kolejową, a przewozem osób. Związku takiego, w okolicznościach niniejszej sprawy, skarżąca upatruje w tym, że na terenie bocznicy kolejowej odbywają się czynności konserwacji, naprawy oraz usługi związane z dbaniem o czystość taboru wykorzystywanego do przewozu osób. Nie jest również wystraczające ustalenie, że przeważającą działalnością strony jest przewóz osób, gdyż nie analizujemy w tym wypadku zwolnienia uzależnionego od rodzaju prowadzonej działalności, jej zakresu, czy wielkości. W ocenie Sądu, pośredni związek infrastruktury kolejowej - bocznicy kolejowej - z realizacją działalności polegającej na przewozie osób nie uzasadnia przyjęcia, iż jest ona wykorzystywana do przewozu osób w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit b u.p.o.l.
Sąd nie ma również wątpliwości, nie kwestionuje tego i strona skarżąca, iż omawiana infrastruktura nie tworzy linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm., ich nominalna szerokość toru wynosi 1435 mm. Co za tym bezsprzecznie nie jest spełniony warunek o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l.
Z tych wszystkich względów w ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Podobnie nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Organ podatkowy zgromadził obszerny materiał dowodowy i dokonał jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, sporządzonej zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 O.p. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania koncentrują się wokół postępowania dowodowego i oczekiwanej przez skarżącą aktywnością procesowej organu odwoławczego w zakresie dowodzenia okoliczności faktycznych sprawy istotnych z uwagi na preferowaną przez stronę wykładnię omawianej normy prawnej. Fakt, że z tych samych okoliczności strona wyprowadza odmienne oceny nie świadczy o wadliwości stanowiska organu. Owszem, strona na potwierdzenie swojego stanowiska przedstawiła szereg dokumentów, jednakże ten materiał dowodowy nie mógł odnieść oczekiwanego przez stronę skutku w postaci wpływu na wynik sprawy. Materiał ten pozostaje bowiem w kontrze do prezentowanej przez organ wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w pełni podzielanej przez Sąd.
Wszystkie niezbędne etapy stosowania normy prawnej, zarówno etap wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy, etap wykładni i ustalenia stanu prawnego, etap subsumcji, jak i etap ustalenia skutku prawnopodatkowego udowodnionych faktów, przeprowadzone zostały w przedmiotowej sprawie w sposób prawidłowy, odpowiadający postawionym przed organami podatkowymi zasadom.
Z tych wszystkich względów, nie dopatrując się opisanych w skardze naruszeń, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
ds