I SA/Łd 391/25

I SA/Łd 391/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-10-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-07-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Agnieszka Gortych-Ratajczyk /sprawozdawca/
Ewa Cisowska-Sakrajda
Paweł Janicki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 70
art. 1a ust. 1 pkt 2, pkt 4, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 40
art. 7 ust. 1 pkt 3, art. 74 ust. 1, ust. 2
Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - t.j.
Dz.U. 2021 poz 679
art. 1
Ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej - t.j.
Dz.U. 2024 poz 236
art. 3
Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców
Sentencja
Dnia 7 października 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant : St. asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2025 roku sprawy ze skargi G. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 12 maja 2025 roku nr SKO.4140.34.2025 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 7417 (siedem tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 12 maja 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy W. z dnia 20 grudnia 2024 r. określającą Gminie D. wymiar podatku od nieruchomości na rok 2020 r. w kwocie 179.172 zł.
Z akt administracyjnych wynika, że organ podatkowy I instancji pismem z dnia 4 lutego 2020 r. wezwał stronę skarżąca do przedłożenia Wójtowi Gminy W. w terminie 7 dni deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2020 wraz z załącznikami. Strona nie zastosowała się do rzeczonego wezwania i nie złożyła Wójtowi Gminy W. stosownej deklaracji.
W konsekwencji powyższego Wójt Gminy W. postanowieniem z dnia 26 marca 2020 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości za rok 2020.
W toku postępowania ustalono, że pismem z dnia 8 lutego 2019 r. Wójt Gminy W. złożył wniosek do Starostwa Powiatowego w Ł. z prośbą o udostępnienie dokumentacji złożonej przez stronę skarżącą w celu uzyskania pozwolenia na budowę sieci gazowej wraz z przyłączeniami oraz informację dotyczące pozwolenia na budowę stacji redukcyjno - pomiarowej na ternie Gminy W.. Starostwo Powiatowe w Ł. udostępniło wnioskowane dokumenty.
W dniu 29 września 2020 r. Wójt Gminy W. przeprowadził oględziny stacji redukcyjno - pomiarowej. Na podstawie zdjęć urządzeń gazowych oraz dokumentacji zgromadzonej w toku całego postępowania, Wójt Gminy W. dokonał analiz stacji redukcyjno pomiarowej. Analizy te zostały przeprowadzone w listopadzie 2020 r. przez mgr inż. inżynierii środowiska T.L. oraz mgr inż. inżynierii środowiska K.M. , którzy potwierdzili, że stacja redukcyjno - pomiarowa w całości stanowi integralną część budowli, jaką jest lokalna dystrybucyjna sieć gazowa, a w związku z tym również znajdujące się w niej urządzenia techniczne stanowią część budowli.
Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez mgr. inż. M. R. w jego opinii z września/października 2022 r. dotyczącej sieci gazowej położonej w gminie W., a należącej do gminy D., w której wskazał,
że wszystkie elementy sieci gazowej przebiegającej w obrębie gminy W., a będącej własnością gminy D., stanowią nieodłączoną całość i są konieczne do jej prawidłowego działania, ponieważ poszczególne elementy tej sieci gazowej nie mogą funkcjonować odrębnie i jako takie mają zastosowanie tylko i wyłącznie jako elementy sieci gazowej.
Wójt Gminy W. przeprowadził również dowód z opinii technicznej na temat przebiegu wielkości charakterystycznych oraz szacowanego zużycia eksploatacyjnego przesyłowej sieci gazowej średniego ciśnienia wraz ze stacją redukcyjno - pomiarową na terenie Gminy W. nie będącego własnością Gminy W. z września 2024 r., autorstwa mgr. inż. A. G.
Powyższe opinie biegłych, jak i stosowne orzecznictwo NSA pozwoliły przyjąć Wójtowi Gminy W., że odcinek sieci gazowej średniego ciśnienia wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą, stanowiącą źródło gazu dla odbiorców w gminach W. oraz D. stanowi budowlę, będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
W związku z nieotrzymaniem od skarżącej, informacji dotyczących wartości powoływanych budowli na dzień 1 stycznia 2021 r., która zawierałaby odpis amortyzacyjny, organ podatkowy I instancji przyjął taką wartość dla decyzji, jaka została określona w operacie szacunkowy z dnia 20 września 2024 r. autorstwa rzeczoznawcy majątkowego K.P. Przedmiot wyceny obejmował sieć przesyłową oraz sieć rozdzielczą zgodnie z opinią mgr.inż. A.G., w celu określenia wartości prawa własności budowli stanowiących niezbędny i konieczny element sieci gazowej z punktu widzenia całości techniczo – użytkowej. Ww. biegła przyjęła metodę odtworzenia kosztów.
Organ I instancji odstąpił od opodatkowania stacji redukcyjno - pomiarowej i określił wysokość zobowiązania podatkowego dotyczącego samej sieci gazowej.
W toku postępowania ustalono również, że Prezes Urzędu Regulacji Energetyki, decyzją z dnia 3 września 2015 r. udzielił Gminie D koncesji na dystrybucję paliw gazowych na okres od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2030 r.
Następnie, decyzją z dnia 8 grudnia 2015 r. Prezes Urzędu Regulacji Energetyki wyznaczył Gminę D. operatorem systemu dystrybucyjnego gazowego na okres od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2030 r.
Za przesłany gaz na potrzeby mieszkańców Gminy W., faktury wystawiane są przez A. sp. z o. o. z którą strona skarżąca ma zwartą umowę na dostawę gazu ziemnego. Spółka ta jedynie obsługuje dystrybucję gazu ziemnego przez sieć gazową należącą do Gminy D. Nadto, zgodnie z informacją ujawnioną w KRS wymienionej spółki, jedynym jej wspólnikiem posiadającym 100% udziałów jest Gmina D.
Gmina W. wraz z Gminą D. w dniu 5 lutego 2015 r. zawarły porozumienie w sprawie powierzenia Gminie D. przez Gminę W. zadania publicznego, polegającego na realizacji inwestycji budowy sieci gazowej wraz z przyłączeniami w Gminie W. w ramach projektu: "Budowa lokalnej infrastruktury dystrybucji gazu ziemnego". Powyższe porozumienie obejmowało współpracę obu gmin jedynie w zakresie budowy sieci gazowej i zostało zawarte na czas realizacji tego zadania - to jest do zakończenia procesu budowy sieci.
Do przyjętych na siebie obowiązków przez Gminę W. w ramach powyższego porozumienia należało:
- udzielenie pomocy w uzyskaniu od właścicieli nieruchomości na swoim terenie, na których będą wybudowane przyłącza gazowe, zgody na zawarcie porozumienia regulującego wzajemne zobowiązania Gminy D i właściciela nieruchomości,
- udział finansowy w inwestycji w 2015 r., w zakresie refundacji części poniesionych kosztów dokumentacji projektowo - kosztorysowej oraz pokrycia kosztów części robót budowlanych odtworzeniowych, istniejących nawierzchni na terenie Gminy W. w łącznej wysokości 40.000 zł - w 2015 r.
Organ podatkowy I instancji ustalił także, że podlegające opodatkowaniu zurbanizowane tereny niezabudowane o powierzchni 1733 m2, stanowiące działkę o numerze ewidencyjnym [...] należą do skarżącej, która posiada prawo własności. Zgodnie z informacją ujawnioną w elektronicznej księdze wieczystej nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w Ł., grunty te zostały nabyte przez stronę skarżącą w drodze notarialnej umowy sprzedaży, zawartej w dniu 22 grudnia 2011 r. od H. i K. W.
W świetle powyższych ustaleń faktycznych, organ I instancji przytaczając treść art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.) dalej jako: u.p.o.l. oraz art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 221 ze zm.) i art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 40 ze zm) dalej jako: u.s.g., stwierdził, że jeśli gmina przejmuje rolę dostawcy w zakresie dostarczania gazu ziemnego, prowadząc całą gospodarkę gazyfikacji, to winna być traktowana jako przedsiębiorstwo, jednak bez konieczności zakładania marży zysku.
Ponadto, skoro zarówno gazociąg, jak i wspomniana wyżej A. sp. z.o.o. są własnością Gminy D, to strona czerpie pożytki w postaci opłaty dystrybucyjnej, czy opłaty przyłączeniowej za zezwolenie podłączenia do gazociągu. Co istotne, opłaty te uiszczają mieszkańcy Gminy W. - zatem nie są to mieszkańcy Gminy D. Świadczenie usług na ich rzecz nie jest zadaniem własnym skarżącej i nie jest prowadzone w celu spełnienia zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy D.
Organ podatkowy I instancji zwrócił również uwagę, że zawarte w dniu 5 lutego 2015 r. porozumienie pomiędzy gminami nie przewidywało żadnych ulg, czy zwolnień podatkowych dla Gminy D. Analogicznie, mieszkańcy Gminy W. nie otrzymali z mocy porozumienia żadnych ulg, czy rabatów na dostawy gazu, czy też wykonanie przyłączeń. Gmina W. nie ma żadnego udziału w zarządzaniu, ani nie czerpie żadnych innych korzyści z należącej do skarżącej lokalnej sieci gazowej.
Reasumując, organ I instancji uznał, że przedmiotowa sieć gazowa stanowi budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. związaną z działalnością gospodarczą skarżącej i jako taka stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Żaden przy tym z przepisów art. 7 ust. 1 i 2 u.p.o.l. określających przedmioty i podmioty zwolnione z podatku, nie obejmuje swym zakresem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, ani należących do niego obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem tej działalności.
W konsekwencji powyższego, decyzją z dnia 20 grudnia 2024 r. organ I instancji określił wymiar podatku od nieruchomości na rok 2020 r.
W wyniku rozpoznania odwołania strony skarżącej od ww. decyzji Wójta Gminy W., Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 12 maja 2025 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.) dalej jako: O.p. utrzymało w mocy zakwestionowaną decyzję organu podatkowego I instancji.
Od powyższej decyzji SKO z dnia 12 maja 2025 r. skargę wywiodła Gmina D. , która zaskarżyła zapadłe rozstrzygnięcie w całości, zarzucając:
I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że do uznania działalności za wykonywaną w sposób zarobkowy wystarczające jest, aby działalność obiektywnie mogła przynieść dochód, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu nakazuje przyjąć, iż do uznania działalności za zarobkową konieczny jest również zamiar podjęcia działalności w celu osiągnięcia zysków, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania skarżącej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą;
- art. 7 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 10 ust. 1 w zw. z art. 74 u.s.g., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że działalność polegająca na zaopatrzeniu mieszkańców w gaz, prowadzona poza obszarem gminy nie mieści się w zakresie pojęcia zadań własnych gminy, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów nakazuje przyjąć, że świadczenie przez gminę usług publicznych (w tym polegających na dostawie gazu) na rzecz mieszkańców gmin sąsiednich, których celem jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej w zakresie dostępu do infrastruktury gazowej, stanowi realizację zadań publicznych;
- art. 2 ust. 1 pkt 3, art. la ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie podatku od nieruchomości od gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład sieci gazowej, będącej własnością Gminy D w sytuacji, gdy służyły one do wykonywania zadań własnych gminy i nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;
- art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy O.p. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2020, pomimo braku wystąpienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
- art 121 § 1, art 122 w zw. z art. 191 O.p., poprzez niewypełnienie obowiązku wszechstronnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak prawidłowej oceny materiału dowodowego, a także przez dowolne określenie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w szczególności przez ogólne i niepoparte analizą stwierdzenie, że wszystkie elementy sieci gazowej stanowiącej własność skarżącej tworzą jedną, niepodzielną całość i jako takie podlegają opodatkowaniu jako budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego;
- art. 4 ust. 1 pkt 3 i pkt 5 u.p.o.l. w zw. z art. art. 150 ust. 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie wartości budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie wyceny wykonanej metodą odtworzeniową, mimo iż ww. metoda wyceny stosowana może być wyłącznie dla nieruchomości, które nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, co nie dotyczy gazowni (sieci gazowej) stanowiącej własność skarżącej.
II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez dokonanie oceny dowodów z pominięciem porozumienia o współpracy z dnia 24 marca 2011 r., w którym określono, że celem zawarcia porozumienia jest ułatwienie życia mieszkańcom gmin D i W. poprzez doprowadzenie gazu do gospodarstw domowych, co skutkowało błędnym uznaniem, wywiedzionym z porozumienia zawartego w dniu 5 lutego 2015 r., iż porozumienie zawarte między Gminami D i W. nie dotyczyło zaopatrzenia w gaz mieszkańców Gminy W., a tym samym nie stanowiło porozumienia międzygminnego w myśl art. 74 u.s.g., co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że działalność Gminy W. polegająca na dostawie gazu mieszkańcom Gminy D i Gminy W. nie stanowiła realizacji zadań własnych skarżącej;
- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez nie podjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności ustalenia, czy poszczególne budowle składające się na sieć gazową podlegają amortyzacji i czy od przedmiotowych budowli są dokonywane odpisy amortyzacyjne albo zostały zamortyzowane, co skutkowało przyjęciem wadliwej metody wyceny wartości budowli, będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości;
- art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez dokonanie błędnej oceny opinii biegłej K. P. z dnia 20 września 2024 r. i bezkrytyczne przyjęcie wniosków opinii, że istniejące uwarunkowania nie pozwalają na określenie wartości rynkowej sieci gazowej, mimo iż sieci gazowe nie stanowią kategorii budynków wyłączonych z obrotu i podlegają transakcjom sprzedaży, co skutkowało ustaleniem wartości budowli (sieci gazowej), będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w oparciu o metodę odtworzeniową w miejsce metody rynkowej;
- art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy organ I instancji dopuścił się szeregu uchybień przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowały błędnym uznaniem, że sieć gazowa stanowi budowlę znajdującą się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (Gminy D), a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
W konsekwencji postawionych zarzutów, strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji - na podstawie art 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) dalej jako: p.p.s.a. w zw. z art 135 p.p.s.a. oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł jej oddalenie jako bezzasadnej, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
W piśmie procesowym z dnia 26 września 2025 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymując dotychczasowe twierdzenia i wnioski w sprawie, zarzucił dodatkowo zaskarżonej decyzji SKO naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez nie wyjaśnienie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy, w szczególności zaniechanie ustalenia, w jakim zakresie i w jakiej wysokości dokonywano odpisów amortyzacyjnych od budowli składających się na sieć gazową, co skutkowało ustaleniem wartości budowli (sieci gazowej), będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w oparciu o metodę odtworzeniową w miejsce metody rynkowej, a nadto w zawyżonej wysokości;
- art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, polegającej na bezkrytycznym przyjęciu, jako podstawy rozstrzygnięcia, operatu szacunkowego sporządzonego przez K. P. w dniu 20 września 2024 r., mimo wiedzy organu o istnieniu operatu szacunkowego sporządzonego przez Kancelarię A. w dniu 30 sierpnia 2021 r. na potrzeby postępowań w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za poprzednie lata podatkowe, który określał wartość sieci gazowej na znacznie niższym poziomie (4.242.149,49 zł), co skutkowało przyjęciem zawyżonej podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a w konsekwencji błędnym określeniem wysokości zobowiązania podatkowego.
Ponadto, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., pełnomocnik skarżącej wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z następujących dokumentów:
Opinii prawnej z dnia 31 stycznia 2017 r. - na okoliczności: zlecenia przez skarżącą opinii prawnej w sprawie statusu prawnego jednostki samorządu terytorialnego (gminy) w przedmiocie świadczenia usług w zakresie dostarczania wody, gazu dla mieszkańców, wniosków opinii, że gazociąg, będący przedmiotem opodatkowania, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkańców Gminy W., a skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, bezzasadnego opodatkowania sieci gazowej położonej na terenie Gminy W. podatkiem od nieruchomości;
Opinii prawnej z grudnia 2020 r. - na okoliczności: zlecenia przez skarżącą opinii prawnej w przedmiocie relacji między zadaniami własnymi gminy, a obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości (analiza prawna w kontekście sieci gazowej), wniosków opinii, że sieć gazowa budowana i utrzymywana przez gminę jest narzędziem realizacji celu publicznego, a nie składnikiem działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, bezzasadnego opodatkowania sieci gazowej położonej na terenie Gminy W. podatkiem od nieruchomości;
Dokumentu tyt. "Wartość amortyzacji gazociągu na terenie Gminy W." z dnia 17 września 2025 r. wraz z załącznikami nr 1 i 2;
Planów amortyzacji za lata 2015-2024
- ww. dowodów (pkt 4 i 5) na okoliczności: dokonywania przez skarżącą odpisów amortyzacyjnych budowli składających się na sieć gazową, przyjęcia przez biegłą w operacie szacunkowym wadliwej metody wyceny wartości budowli (metody odtworzeniowej w miejsce metody rynkowej), będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ustalenia podstawy opodatkowania i wymiaru podatku od nieruchomości w błędnej wysokości.
Operatu szacunkowego sporządzonego przez Kancelarię A. w dniu 4 listopada 2019 r. na okoliczności: ustalenia przez biegłą M. W. wartość sieci gazowej w oparciu o metodę odtworzeniową na kwotę 4.242.149,49 zł, istnienia rozbieżności między wartością sieci gazowej przyjętą w operacie szacunkowym M. W. z dnia 4 listopada 2019 r., a wartością przyjętą w operacie szacunkowym sporządzonym przez K. P. w dniu 20 września 2024 r.
Pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że przeprowadzenie dowodu z ww. dokumentów jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości (poprawności ustalenia przez organ wymiaru podatku od nieruchomości) i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono zasad postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne.
Stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Stosownie zaś do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).
Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 12 maja 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji z dnia 20 grudnia 2024 r. określającą Gminie D wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2020.
W ocenie Sądu, w wielowątkowym sporze, jaki powstał na tle kontrolowanej sprawy, na uwzględnienie zasługuje podstawowy zarzut strony skarżącej trafnie sprowadzający się do zakwestionowania, że Gmina D świadcząc usługi zaopatrzenia w gaz na obszarze Gminy W., prowadzi działalności gospodarczą, co za tym idzie sieć gazowa przebiegająca przez Gminę W. stanowi budowlę, która nie ma związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt. 4 u.p.o.l.
Jak wynika z zapisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 2021 r., poz. 679) dalej: u.g.k., Gmina D jako jednostka samorządu terytorialnego ma swoje zadania, w szczególności zadania własne realizowane celem zaspokojenia potrzeb wspólnoty.
W art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. ustawodawca wskazał, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Z kolei w art. 1 u.g.k. czytamy, że ustawa określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.
Już przywołane regulacje prawne wskazują, że gmina zaopatrując mieszkańców w gaz zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty realizując zadania własne. W okolicznościach niniejszej, sprawy Gmina D za pośrednictwem zrealizowanej sieci gazowej zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty własnej oraz Gminy W., umożliwiając mieszkańcom Gminy W. przyłączenie do sieci gazowej i pobór gazu.
W ocenie Sądu fakt, że strona skarżąca zaopatruje mieszkańców sąsiedniej gminy nie uzasadnia zakwalifikowania Gminy D, jako prowadzącej działalność gospodarczą. Trafnie w tym zakresie strona skarżąca zwróciła uwagę na porozumienie z dnia 5 lutego 2015 r. zawarte pomiędzy Gminą D a Gminą W.. Przywołane porozumienie zostało zawarte na podstawie art. 18 ust. 2 pkt. 12 oraz art. 74 u.s.g. Istotny dla sprawy jest zapis art. 74 u.s.g., z którego wynika, że Gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych (ust. 1). Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (ust. 2).
Lektura wspomnianego porozumienia międzygminnego z dnia 5 lutego 2015 r., wpisuje się w tak zdefiniowane przez ustawodawcę porozumienie międzygminne w sprawie powierzenia jednej z gmin określonych zadań publicznych. Jak wynika z poszczególnych postanowień ww. porozumienia, władze samorządowe Gmin D i W. postanowiły podjąć wspólne działania zmierzające do wybudowania urządzeń przesyłowych gazu wraz z przyłączami gazu i umożliwienia mieszkańcom Gminy W. podłączenie się do wybudowanych urządzeń poprzez doprowadzenie gazu ziemnego do gospodarstw domowych. Obie Gminy zobowiązały się do udziału finansowego w realizacji celu porozumienia, a Gmina D przejęła prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami. A skoro tak, to trzeba przyjąć, że realizacji inwestycji w postaci sieci gazowej i jej eksploatacji poprzez zapewnienie mieszkańcom obu gmin gazu, to wspólna inicjatywa Gminy D i Gminy W.. Co za tym idzie, strona skarżąca umożliwiając mieszkańcom Gminy W. przyłączenie do sieci i pobór gazu, działa w ramach porozumienia międzygminnego realizując zadania publiczne, zadania własne obu gmin powierzone do realizacji jednej z nich. Oznacza to tym samym, że strona skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, do którego odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Wspomniany przepis art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców definiuje działalność gospodarczą, jako zorganizowaną działalność zarobkową, wykonywaną we własnym imieniu i w sposób ciągły.
Sąd dostrzega przy tym, że owszem działalność strony ma wiele cech wspólnych z działalnością w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, jednakże nie ma cechy zarobkowania. Działalność strony skarżącej nie została podjęta w celach zarobkowych, a dla realizacji zadań własnych gmin, które zawarły porozumienie międzygminne dla zaspokojenia potrzeb mieszkańców obu jednostek. Uzyskiwane przez stronę przychody z opłat za dystrybucję i przyłącze do gazu miały charakter rekompensacyjny, związany z pokrywaniem kosztów bieżącego funkcjonowania systemu dystrybucyjnego oraz ewentualnych zobowiązań wynikających z umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, nie generowały nadwyżki finansowej.
Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnej (por. np. wyrok z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną, kulturalną i inną (określaną mianem "non profit"). Działalność jest zarobkowa, jeśli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku) rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Uznaje się więc, że jeżeli podmiot zakłada osiągnięcie w związku z działalnością i w jej efekcie nadwyżki przychodów nad poniesionymi kosztami, a więc osiągnięcie dochodu, oznacza to, że został określony cel zarobkowy takiej aktywności (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07).
Sąd nie ma wątpliwości, że podstawowym celem omawianej działalności strony była realizacja wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g., zadania w ramach zawartego porozumienia. Opisana działalność nie zakładała osiągnięcia zysku, (w wymiarze subiektywnym i obiektywnym), zaś wszelkie przychody mają jedynie na celu pokrycie dokonywanych wydatków. Skoro działalność strony nie ma charakteru działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., to sieć gazowa przebiegająca przez sąsiadującą gminę nie jest budowlą związaną z działalnością gospodarczą, a Gmina D nie staje się podatnikiem w związku z funkcjonowaniem tej sieci gazowej (art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).
Przedstawione powyżej stanowisko Sądu w podstawowej dla niniejszej sprawy kwestii – braku po stronie Gminy D przymiotu podatnika podatku od nieruchomości jako właściciela budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej – czynią w ocenie Sądu, zbędnym dalszą weryfikację zaskarżonego rozstrzygnięcia w kontekście zarzutów skargi.
Jednocześnie, Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. na wniosek strony skarżącej zawarty w skardze oraz w piśmie z dnia 26 września 2025 r. przeprowadził dowody uzupełniające z dokumentów, uznając, że wnioskowane dowody pozostają w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu.
W toku ponowionego postępowania organ odwoławczy uwzględni powyższe wywody, jako wiążące.
Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasadzoną kwotę 7.417 zł złożył się wpis od skargi (2.000 zł), opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (5.400 zł) ustalone na podstawie § 2 pkt 6 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).
A.K.