I SA/Łd 306/25

I SA/Łd 306/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-09-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-06-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Ewa Cisowska-Sakrajda /przewodniczący sprawozdawca/
Paweł Janicki
Tomasz Furmanek
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 479
art. 18b § 2
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Asesor WSA Tomasz Furmanek Protokolant: St. specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2025 r. sprawy ze skargi J. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 19 marca 2025 r. nr 1001-IEW-3.7261.1.2025.5.U09.KM w przedmiocie uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia i umorzenia postępowania w sprawie oddala skargę.
Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 19 marca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił w całości postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 19 lipca 2023 r. w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu J. T. w sprawie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych i umorzył postępowanie w sprawie.
W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Dyrektor wskazał, że skarżący w dniu 24 maja 2023 r. złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym Łódź-Bałuty deklarację VAT-7 za kwiecień 2023 r., w której wykazał podatek od towarów i usług w wysokości 2.019,00 zł, podlegający wpłacie do urzędu skarbowego z terminem płatności do 25 maja 2023 r. Podatku tego jednak nie uregulował.
W związku z brakiem wpłaty, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w dniu 12 czerwca 2023 r. skierował do skrzącego upomnienie, wzywając do zapłaty tego zobowiązania wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami upomnienia. Do wezwania dołączył zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych danych, o których mowa w art. 18b § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 479), zwanej u.p.e.a. Kwota należności pieniężnych w tym zawiadomieniu obejmowała zaległy podatek od towarów i usług za kwiecień 2023 r. w wysokości 2.019,00 zł oraz odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia zawiadomienia w wysokości 14,00 zł.
Pismem z dnia 4 lipca 2023 r. podatnik wniósł w trybie art. 18i § 1 u.p.e.a. sprzeciw od zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych. Do tego pisma dołączył potwierdzenie przelewu z dnia 5 czerwca 2023 r., wskazując, że dokonał spłaty zaległości.
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty, postanowieniem z dnia 19 lipca 2023 r., odmówił uwzględnienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych.
Postanowienie to Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowieniem z dnia 18 września 2023 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi J. T. na to postanowienie, wyrokiem z dnia 12 marca 2024 r., I SA/Łd 860/23, uchylił postanowienie organu odwoławczego podkreślając, że skoro przedmiotem postępowania w zakresie sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych jest istnienie lub wysokość należności pieniężnej lub odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, to analogicznie przedmiotem wyjaśnienia i rozstrzygnięcia przez wierzyciela, a następnie organu odwoławczego, winno być również istnienie lub wysokość należności pieniężnej z punktu widzenia faktów i prawa, zaistniałych na dzień wydania rozstrzygnięcia w sprawie. W ocenie Sądu pierwszej instancji, organ II instancji rozpatrując zażalenie nie uwzględnił wysokości należności pieniężnej z punktu widzenia zaistniałych w sprawie faktów, a w szczególności konsekwencji prawnopodatkowych wynikających z postanowienia z dnia 14 sierpnia 2023 r., w którym wpłatę skarżącego z dnia 26 czerwca 2023 r. zaliczono na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2023 r. - na należność główną zaliczono kwotę 1.474,77 zł, na odsetki za zwłokę kwotę 21,34 zł. Tym samym organ rozpatrujący zażalenie nie dopełnił obowiązku rozważania wysokości zaległości podatkowej (objętej treścią zawiadomienia), której wysokość w chwili wydawania zaskarżonego postanowienia nie była tożsama z wysokością zaległości w dniu wydania postanowienia przez organ I instancji.
Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od tego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 października 2024 r., III FSK 835/24, oddalił ją. Za nieuzasadnione Sąd odwoławczy uznał stwierdzenie Dyrektora, że wygaśnięcie zobowiązania było okolicznością nieistotną dla rozstrzygnięcia wydanego w drugiej instancji oraz wyjaśnił, że w świetle tych uwag nie można zgodzić się z Dyrektorem, że organ odwoławczy (będący organem nadzoru nad organem egzekucyjnym) nie powinien uwzględnić nowych okoliczności faktycznych na dzień wydania własnego rozstrzygnięcia, a wyłącznie zaistniałe na dzień wydania zaskarżonego zażaleniem postanowienia wierzyciela. W konsekwencji Sąd drugiej instancji za nieuzasadnione uznał też twierdzenie Dyrektora, że w tej sprawie wygaśnięcie zobowiązania było okolicznością nieistotną dla rozstrzygnięcia wydanego w drugiej instancji.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, uwzględniając wykładnię prawa zaprezentowaną w tych wyrokach sądów administracyjnych, postanowieniem z dnia 19 marca 2025 r. uchylił w całości postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 19 lipca 2023 r. i umorzył postępowanie w sprawie.
W uzasadnieniu ponownego postanowienia Dyrektor wskazał w szczególności, że zobowiązanie objęte zawiadomieniem o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych powstało w wyniku złożonej przez podatnika deklaracji VAT-7 za kwiecień 2023 r., w której wskazano kwotę do zapłaty w wysokości 2.019,00 zł, z terminem wpłaty do 25 maja 2023 r. Z tego obowiązku podatnik się nie wywiązał.
Spornym zawiadomieniem z dnia 9 czerwca 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty objął, obciążające konto podatnika, zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2023 r. w kwocie 2.019,00 zł. Zawiadomienie to stało się przedmiotem sprzeciwu.
W dniu 5 czerwca 2023 r. podatnik dokonał wpłaty w kwocie 2.019,00 zł. W dyspozycji przelewu wskazał zaksięgowanie tej kwoty na poczet zaległości za kwiecień 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty wpłatę tą rozdysponował na poczet figurujących na koncie podatnika podatku od towarów i usług zaległości podatkowych z wcześniejszym terminem płatności, niż wskazany przez niego podatek, t.j. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2023 r. - na należność główną kwotę 616,33 zł, odsetki za zwłokę kwotę 19,50 zł, na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2023 r. na należność główną kwotę 1.352,11 zł, odsetki za zwłokę kwotę 25,06 zł oraz na koszty upomnienia kwotę 16,00 zł. Kolejną wpłatę strony - z dnia 26 czerwca 2023 r. w wysokości 2.002,02 zł, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty zaliczył na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2023 r. na należność główną w kwocie 1.474,77 zł oraz na odsetki za zwłokę w kwocie 21.34 zł. Ostatecznie, wpłata z dnia 8 sierpnia 2023 r. w wysokości 562,23 zł wygasiła zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2023 r.
W tym stanie faktycznym organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 18i § 6 u.p.e.a, postępowanie w sprawie sprzeciwu staje się bezprzedmiotowe w przypadku wykreślenia z rejestru danych, o których mowa w art. 18b § 2, których ten sprzeciw dotyczy. W tej sprawie ziściła się zatem przesłanka bezprzedmiotowości postępowania w sprawie sprzeciwu. Skoro zaległości wygasły na skutek spłaty przed wydaniem tego postanowienia, to - uwzględniając cel wprowadzenia Rejestru Należności Publicznoprawnych, jakim jest ujawnianie istniejących zaległości publicznoprawnych - organ zmuszony jest uchylić postanowienie organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Nie ma konieczności prowadzenia postępowania wywołanym sprzeciwem w przypadku, w którym zobowiązany nie jest już wpisany do RNP.
W skardze na postanowienie Dyrektora z dnia 19 marca 2025 r. J. T. nie zgodził się z nim.
Nie przedstawiając zarzutów naruszenia konkretnych przepisów prawa wskazał, że organ nie powinien umarzać sprawy, ale wydać merytoryczne postanowienie o uwzględnieniu sprzeciwu. W jego ocenie umorzenie postępowania jest próbą ucieczki przez organy skarbowe przed przyznaniem się do błędnych decyzji i niesłusznego postępowania w stosunku do obywatela oraz próbą zamknięcia mu drogi do ewentualnego dochodzenia odszkodowania za niezasadne umieszczenie w rejestrze.
W odpowiedzi na tę skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), zwanej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne.
Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organ odwoławczy nie naruszył bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.
Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do tego, czy zobowiązanie podatkowe skarżącego z tytułu VAT za kwiecień 2023 r. w wysokości 2.019 zł podlegało wpisowi do rejestru długów publicznych (RDP) z uwagi na to, że w dacie dokonywania tego wpisu nie zostało uregulowane w terminie, tj. do dnia 25 maja 2023 r. Źródło tego sporu tkwi zaś w tym, czy dokonana przez skarżącego w dniu 5 czerwca 2023 r. wpłata na poczet tego zobowiązania spowodowała wygaśnięcie tego zobowiązania. Wpłatę tą organ prawomocnym postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2023r. zaliczył na poczet zaległości z tytułu VAT za luty i częściowo na marzec 2023 r. odpowiednio i proporcjonalnie na należności główne i odsetki. Kolejna wpłata dokonana przez skarżącego w dniu 26 czerwca 2023 r. w kwocie 2.002,00 zł została zaliczona prawomocnym postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2023 r. na poczet pozostałej zaległości za kwiecień 2023 r. Postanowienia o zaliczeniu tych wpłat nie były kwestionowane przez skarżącego. W efekcie wpłacona przez skarżącego kwota, jak argumentowały organy, nie wystarczyła na pokrycie zobowiązania z tytułu zobowiązania w VAT za kwiecień 2023 r., co oznacza zdaniem organów obu instancji, iż skarżący w dacie zarachowania tej wpłaty posiadał zaległość, która podlegała wpisowi do rejestru długów publicznych na podstawie art. 18b i n. u.p.e.a. Dopiero wpłata w dniu 8 sierpnia 2023 r. w kwocie 562,23 zł spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w VAT za kwiecień 2023 r. w całości. Skarżący z kolei podnosi, iż wpłata w dniu 5 czerwca 2023 r. spowodowała wygaśnięcie zobowiązania z tego tytułu zaległości w VAT za kwiecień 2023 r., co jego zdaniem skutkuje tym, że w momencie dokonywania wpisu tej zaległości do rejestru nie istniała zaległość z tego tytułu. W konsekwencji skarżący uważa, że nie było podstawy do umorzenia postępowania w sprawie tego wpisu, a wierzyciel obowiązany był uwzględnić jego sprzeciw od tego wpisu.
Tak zarysowana istota sporu była już przedmiotem oceny wyroku WSA w Łodzi z dnia 12 marca 2024 r., I SA/Łd 860/23, i wyroku NSA z dnia 22 października 2024 r., III FSK 835/24. Pierwszym z tych wyroków Sąd uchylił pierwotnie podjęte przez Dyrektora postanowienie z dnia 18 września 2023 r. w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnienia w RNP, uznając, że ujawnieniu w tym rejestrze podlegają wymagalne należności. A skoro skarżący podnosił, że uregulował należność za kwiecień 2023 r., to organ odwoławczy obowiązany był te okoliczność uwzględnić w ocenie zasadności wpisu do rejestru. Tymczasem zamiast dokonać merytorycznej oceny sprawy ograniczył się, jak wywodził WSA w Łodzi, do stwierdzenia braku uchybień organu pierwszej instancji przy dokonywaniu tego wpisu. WSA w Łodzi wprost stwierdził, że "organ II instancji rozpatrując zażalenie nie uwzględnił wysokość należności pieniężnej z punktu widzenia zaistniałych w sprawie faktów, a w szczególności konsekwencji prawnopodatkowych wynikających postanowienia z dnia 14 sierpnia 2023 r., w którym wpłatę skarżącego z dnia 26 czerwca 2023 r. zaliczono na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2023 r. - na należność główną zaliczono kwotę 1.474,77 zł, na odsetki za zwłokę kwotę 21,34 zł. Tym samym organ rozpatrujący zażalenie na postanowienie organu I instancji nie dopełnił obowiązku rozważania wysokość zaległości podatkowej (objętej treścią zawiadomienia), której wysokość w chwili wydawania zaskarżonego postanowienia nie była tożsama z wysokością zaległości w dniu wydania postanowienia przez organ I instancji". Podzielając to stanowisko NSA wskazał, że "jakkolwiek wniesienie sprzeciwu nie stanowi podstawy do wykreślenia danych z rejestru (art.18i § 10 u.p.e.a.a), to jednak uruchamia w tej sprawie dwuinstancyjne postępowanie. Do postępowania tego na mocy art. 18 u.p.e.a. mają odpowiednie zastosowanie przepisy k.p.a. To zaś oznacza obowiązek merytorycznego rozpoznania sprawy wywołanej sprzeciwem nie tylko przez organ pierwszej instancji, ale także przez organ odwoławczy. (...) w tym zakresie przepisy u.p.e.a. nie ograniczają zasady dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 15 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem, postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. (...) W świetle tych uwag nie można więc zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że organ odwoławczy (będący organem nadzoru nad organem egzekucyjnym) nie powinien uwzględniać nowych okoliczności faktycznych na dzień wydania własnego rozstrzygnięcia, a wyłącznie zaistniałe na dzień wydania zaskarżonego zażaleniem postanowienia wierzyciela. W konsekwencji nieuzasadnione jest też stwierdzenie skarżącego kasacyjnie, że w przedmiotowej sprawie wygaśniecie zobowiązania było okolicznością nieistotną dla rozstrzygnięcia wydanego w drugiej instancji. Słusznie sąd pierwszej instancji stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zaakceptowanie sposobu rozpoznania zażalenia w sposób zaprezentowany przez organ odwoławczy w niniejszej sprawie byłoby nie do pogodzenia nie tylko z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, ale powodowałby również, że wniesienia zażalenia w sprawach odmowy uwzględnienia sprzeciwu od zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych stwarzało by jednie pozór skutecznego środka zaskarżenia i nie stanowiłoby żadnej gwarancji procesowej dla podatnika (zobowiązanego)".
Ocena wyrażona w tych wyrokach, wobec braku zmiany stanu faktycznego i prawnego sprawy, wiąże organy podatkowe i sąd administracyjne, ponownie rozpoznające sprawę, na mocy art. 153 i art. 170 p.p.s.a. Zarazem wytyczne w prawomocnych wyrokach sądowoadministracyjnych w przypadku uchylenia poprzednich aktów administracyjnych wyznaczają granice i kierunek rozpoznania sprawy przez organy podatkowe, a następnie przez sądy administracyjne, w razie złożenia skargi od ponownych rozstrzygnięć organów danej sprawie. Judykatura jednolicie na gruncie tych przepisów przyjmuje, że "związanie oceną prawną, o której mowa w art. 170 p.p.s.a. oznacza, że ani organy administracyjne, ani sądy administracyjne nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Jedynie w przypadku, gdyby po wydaniu prawomocnego wyroku zmianie uległ stan prawny w danej sprawie, wówczas traci moc wiążącą ocena prawna zawarta w prawomocnym wyroku. Analogicznie w przypadku, gdyby zaistniały istotne zmiany w stanie faktycznym danej sprawy lub prawomocny wyrok zostałby wzruszony we właściwym trybie orzeczenia, to wówczas moc wiążąca wyroku jest ograniczona. Przyjęty pogląd stanowi gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej obowiązku związania orzeczeniem sądu. Sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność działania organu winien ograniczyć się tylko do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku" (przykładowo wyrok NSA z dnia 11 września 2025 r., I OSK 1819/24, LEX nr 3910684). "Moc wiążąca orzeczenia oznacza, że wskazane podmioty muszą przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu - a co za tym idzie nie może być już ponownie badana w następnych postępowaniach. Związanie wyrokiem nie dotyczy jednak wyłącznie prawa, ale rozciąga się również na ocenę stanu faktycznego sprawy" (tak wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2025 r., III SA/Kr 688/25, LEX nr 3915411). "Przez ocenę prawną, o której mowa w art. 153 p.p.s.a., rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa do ustalonego stanu faktycznego. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej i dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznawania sprawy. Przepis art. 170 p.p.s.a. wyraża istotę mocy wiążącej prawomocnych orzeczeń, która sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. Innymi słowy, moc wiążąca orzeczenia oznacza, że wskazane podmioty muszą przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu - a co za tym idzie nie może być już ponownie badana w następnych postępowaniach. Związanie wyrokiem nie dotyczy wyłącznie prawa, ale rozciąga się również na ocenę stanu faktycznego sprawy" (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 lipca 2025 r., I SA/Go 132/25, LEX nr 3897364). "Biorąc pod uwagę, że analogiczne zagadnienia, które były przedmiotem oceny w zaskarżonym wyroku zostały wcześniej prawomocnie rozstrzygnięte w postępowaniu, w którym uczestniczyły te same podmioty, przez ten sam sąd w prawomocnym orzeczeniu, stanowisko zgodne z wcześniejszym rozstrzygnięciem znajduje wsparcie w art. 170 p.p.s.a." (wyrok NSA z dnia 28 maja 2025 r., III FSK 1649/23, LEX nr 3885994). "Na zakres powagi rzeczy osądzonej wskazują motywy wyroku przedstawione w uzasadnieniu. Uzasadnienie wyroku, w którym znajdują się motywy podjętego przez sąd rozstrzygnięcia, służy bowiem prawidłowemu odczytaniu treści sentencji" (wyrok NSA z dnia 28 maja 2025 r., II OSK 2717/22, LEX nr 3895297).
Zważywszy na tę regulację prawną, Sąd rozpoznając obecną skargę wziął pod uwagę niezmieniony stan faktyczny i prawny w sprawie, w tym prawomocne i niezakwestionowane uprzednio postanowienia o zaliczeniu kolejnych wpłat dokonanych przez skarżącego na poczet zobowiązania w VAT za kwiecień 2023 r., a także wyraźnie wskazany przez sądy: WSA w Łodzi i NSA zakres oceny okoliczności tej sprawy do tej kwestii, tj. oceny wpływu dokonanej przez skarżącego wpłaty po wydaniu postanowienia pierwszoinstancyjnego na wysokość pozostałego do zapłaty zobowiązania podatkowego za kwiecień 2023 r.
W tym stanie rzeczy Sąd, zważywszy na przywołaną regulację prawną, nie ma możliwości innej oceny okoliczności faktycznych sprawy niż wynika to z zaleceń tych wiążących wyroków. Postępując wbrew tym zaleceniom dopuściłby się obrazy reguł procesowych. Podjęte w tej sprawie poprzednio wyroki przesądziły bowiem wiążąco kierunek rozpoznania tej sprawy w toku ponownego postępowania administracyjnego i sadowoadministracyjnego, nawet gdyby nie był on zgodny z późniejszymi oczekiwaniami. Wynika z nich, że pomimo tego, że wniesienie sprzeciwu od wpisu należności publicznej do RNP nie stanowi podstawy do wykreślenia danych z tego rejestru, to z uwagi na to, że postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne organ odwoławczy obligowany był uwzględnić dokonaną przez skarżącego wpłatę, która spowodowała zmianę wysokości zobowiązania podatkowego za kwiecień 2023 r. przed wydaniem kontrolowanego tymi wyrokami postanowienia odwoławczego – tj. postanowienia z dnia 18 września 2023 r. A zatem w wyrokach tych zalecono organowi odwoławczemu – Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, co obecnie wiąże również wojewódzki sąd administracyjny, na podstawie art. 170 p.p.s.a., zbadanie wpływu dokonanej pomiędzy dniem 19 lipca 2023 r. (postanowieniem I instancji) a dniem 18 września 2023 r. (pierwotnym postanowieniem odwoławczym) na wynik rozpoznania sprzeciwu. Obecnie kontrolowane postanowienie uwzględnia te zalecenia. Dyrektora rozważył wpływ tej wpłaty na wysokość zobowiązania, a ocena tej okoliczności jest prawidłowa. W wyniku ponownej oceny okoliczności sprawy doszedł do przekonania, że w dacie wydawania kontrolowanego obecnie postanowienia odwoławczego zobowiązanie podatkowe z tytułu kwietnia 2023 r. wygasło przez jego zapłatę. Dokonana w tym okresie, a ściślej w dniu 8 sierpnia 2023 r., wpłata stosownie do oceny zawartej we wskazanych wyżej wyrokach spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego z tytułu VAT-u za kwiecień 2023 r. Wpłata ta w całości bowiem pokryła wysokość zaległości z tego tytułu. Kierując się zatem poprzednio sformułowanymi przez sądy administracyjne zaleceniami i ich oceną oraz będąc związanym granicami ponownego rozważenia spornej okoliczności Sąd w składzie obecnie rozpoznającym sprawę nie ma innej możliwości, jak uznać zaskarżone postanowienie w przedmiocie sprzeciwu od zagrożenia wpisem do RNP za odpowiadające prawu. Poprzednio orzekające w sprawie sądy – WSA w Łodzi i NSA wyraźnie zawęziły zakres oceny okoliczności tej sprawy do tej kwestii, tj. oceny wpływu wpłaty z dnia 8 sierpnia 2023 r. Kluczowe znaczenia dla oceny legalności działania organu odwoławczego przy wydawaniu zaskarżonego obecnie postanowienia ma właśnie ta kwestia wygaśnięcia zobowiązania w dacie orzekania przez organ odwoławczy. Uwzględniając te zalecenia - Dyrektor rozważył wpływ wpłaty skarżącego na poczet zobowiązania podatkowego w VAT za kwiecień 2023 r. z dnia 8 sierpnia 2023 r. i uznał, zgodnie z kierunkiem zaleceń NSA, a poprzednio WSA w Łodzi, że zobowiązanie to już wygasło przez zapłatę, co nie oznacza, jak wywodziły sądy w tych wyrokach, obowiązku uwzględnienia sprzeciwu skarżącego od wpisu do RNP. Wygaśnięcie zobowiązania skutkuje bowiem bezprzedmiotowością postępowania z uwagi na brak przedmiotu tego postępowania – zaległości podatkowej. To zaś prowadzi wprost do umorzenia postępowania administracyjnego. Jak bowiem ocenił NSA w wyroku z dnia 22 października 2024 r. "rejestr ten zawiera między innymi dane dotyczące zobowiązanego oraz wysokości należności pieniężnej i odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie (art. 18b § 2 pkt 1 i 3 u.p.e.a.). (...) Postępowanie w sprawie sprzeciwu staje się bezprzedmiotowe w przypadku wykreślenia z rejestru danych, których ten sprzeciw dotyczy, a także w przypadku gdy przed zakończeniem tego postępowania został wniesiony zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej oparty na okoliczności będącej podstawą sprzeciwu (art. 18i § 6 i 8 u.p.e.a.). (...) W przypadku uwzględnienia sprzeciwu wierzyciel wprowadza do rejestru zmianę albo wykreśla z rejestru dane w odpowiednim zakresie (art. 18i § 10 u.p.e.a.)". Skoro zatem sporne zobowiązanie zostało dobrowolnie uregulowane przez skarżącego, to organ w myśl przywołanych w wyroku NSA przepisów nie mógł rozpoznać sprzeciwu merytorycznie, choćby podatnik uważał, że nie posiadał zaległości z tytułu danego zobowiązania z uwagi na dokonaną wpłatę na poczet tego zobowiązania przy jej rozliczeniu niezakwetionowanymi postanowieniami o zarachowaniu tej wpłaty.
Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.
db