I SA/Łd 299/25

I SA/Łd 299/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-10-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-06-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Tomasz Furmanek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 152
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.) Protokolant: st. specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2025 r. sprawy ze skargi M. Z. (dawniej [...]) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 31 marca 2025 r. nr 1001-IOV-1.4103.6.2025.6.UCS.U22.GC w przedmiocie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 17 grudnia 2024 r. Nr 368000-CKK-14.5001.26.2023.47 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 6.400 złotych (sześć tysięcy czterysta) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
I SA/ŁD 299/25
UZASADNIENIE
Zaskarżoną decyzją z dnia 31 marca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej też jako: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi (dalej również jako: organ I instancji) z dnia 17 grudnia 2024 r. określającą M. Z. (dawniej B.) – dalej jako: strona, skarżąca - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: - grudzień 2012 r. w kwocie: 661.072,00 zł, - styczeń 2013 r. w kwocie: 999.779,00 zł, - luty 2013 r. w kwocie: 1.03 9.797,00 zł;
Przypominając dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniono, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi decyzją z dnia 5 kwietnia 2017 r. określił skarżącej wysokość podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: styczeń 2012 r.- luty 2013 r.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 5 marca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Wyrokiem z dnia 28 grudnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Łd 333/18) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję organu z dnia 5 marca 2018 r., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 9 października 2023 r. sygn. akt I FSK 992/19 oddalił skargę kasacyjną (wniesioną przez organ).
Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 26 kwietnia 2024 decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2017 r.:
1. uchylił w zakresie:
– określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: styczeń, luty, marzec oraz kwiecień 2012 r. oraz określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2012 r.,
– orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług wynikających z faktur VAT wystawionych w styczniu 2012 r. w kwocie 126.498,00 zł oraz w kwietniu 2012 r. w kwocie 299.000,00 zł,
i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie;
2. uchylił w zakresie określenia:
– wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec oraz lipiec 2012 r.,
– wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: sierpień, wrzesień, październik oraz listopad 2012 r.
– i w tym zakresie określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: czerwiec 2012 r. w kwocie: 67.168,00 zł, lipiec 2012 r. w kwocie: 35.812,00 zł, sierpień 2012 r. w kwocie: 67.491,00 zł, wrzesień 2012 r. w kwocie: 63.894,00 zł, październik 2012 r. w kwocie: 79.673,00 zł, listopad 2012 r. w kwocie: 203.088,00 zł;
3. uchylił w części dotyczącej określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r. i w tym zakresie skierował sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Strona wniosła skargę do WSA w Łodzi na rozstrzygnięcie zawarte w pkt 2 decyzji z dnia 26 kwietnia 2024 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 17 września 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 380/24, uchylił - w całości - decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2024 r.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Następnie, po ponownym rozpoznaniu sprawy, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, decyzją z dnia 17 grudnia 2024 r. określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: - grudzień 2012 r. w kwocie 661.072,00 zł, - styczeń 2013 r. w kwocie 999.779,00 zł, - luty 2013 r. w kwocie 1.039.797,00 zł.
Od powyższego rozstrzygnięcia strona wniosła odwołanie.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, utrzymując rozstrzygniecie organu I instancji z dnia 17 grudnia 2024 r. w mocy, w pierwszej kolejności stwierdził, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte decyzją organu I instancji nie przedawniły się.
Odnosząc się do wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z dnia 17 września 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 380/24 uznano, że orzeczenie to dotyczy innych okresów rozliczeniowych i jakkolwiek dokonano w nim oceny postępowania karnego skarbowego, które stoi za przesłanką powodującą w rozpatrywanej sprawie zawieszenie biegu terminu przedawnienia, to jednak z faktu, iż to zapadło w sprawie dotyczącej innych okresów rozliczeniowych, i związku z tym wyrokiem nie może zostać zastosowany przepis art. 153 p.p.s.a. Podkreślono jednoczenie, że w dniu 29 października 2024 r. organ wniósł od tego wyroku skargę kasacyjną, a istotą złożonego środka zaskarżenia była właśnie dokonana przez sąd pierwszej instancji ocena kwestii wystąpienia przesłanki powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.
Przechodząc do meritum pokreślono, że decyzja organu I instancji w aspekcie w jakim dotyczy czynności obrotu wyświetlaczami marki Samsung zakupionymi od firm K. P. oraz S. P. uznaje za prawidłowe ujęcie tych czynności w złożonych przez stronę deklaracjach w podatku do towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r., z uwagi jednak na sposób konstrukcji podatku od towarów i usług, która nakazuje w określonych przypadkach w rozliczeniu za dany okres ujmować wynik rozliczenia za wcześniejszy okres rozliczeniowy, organ pierwszej instancji zobligowany był do ujęcia w skarżonej decyzji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wynikającej z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2024 r.
Na decyzję z dnia 31 marca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Zaskarżonej decyzji zarzucono:
1) naruszenie przepisów tj. art. 208 §1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2025 r., poz. 111 z późn. zm. – dalej O.p.), poprzez przyjęcie przez organ, że zobowiązanie podatkowe określone w zaskarżonej decyzji nie jest przedawnione,
2) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 210 § 4 ustawy O.p. z uwzględnieniem art. 134 § 1 p.p.s.a.
3) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - poprzez błędną wykładnię oraz błędne zastosowanie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 2 Konstytucji RP, dokonane z pominięciem wykładni przepisów podatkowych,
Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasadzenie kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Zgodnie z regulacją art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Wskazana kontrola nie oznacza jednak przejęcia przez Sąd sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia. Sądy administracyjne nie orzekają bowiem merytorycznie, tj. nie wydają orzeczeń, co do istoty sprawy, lecz badają zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami procedury administracyjnej, normującymi zasady postępowania przed organami administracji publicznej. W świetle art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (pkt 1). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości albo w części następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nieuwzględnienia skargi sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części - art. 151 p.p.s.a., a w myśl art. 135 sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Ponadto zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględnia w granicach danej sprawy wszelkie naruszenia prawa a także przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie niezależnie od zarzutów i wniosków podniesionych w treści skargi.
Natomiast zgodnie z art. 152 § 1 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi na akt lub czynność, nie wywołują one skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku, chyba że sąd postanowi inaczej.
Ustawodawca wprowadzając obecne brzmienie powyższej regulacji wskazał, że "zmiana powyższego przepisu wprowadza jako ustawową zasadę "zawieszenia" skutków uchylonego aktu lub czynności do dnia uprawomocnienia się wyroku" (uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, druk sejmowy Nr 1633 i 2538, VII kadencja Sejmu, s. 17).
Regulacja art. 152 § 1 p.p.s.a. odnosi się do skutków związanych z zakwestionowaniem czynności i aktów administracyjnych w rozstrzygnięciach WSA, do momentu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. "Tymczasowość" regulacji przewidzianej w art. 152 § 1 p.p.a. przejawia się w czasowym ograniczeniu jej stosowania, obejmującym zasadniczo okres od momentu uwzględnienia przez WSA skargi na czynność lub akt do momentu uprawomocnienia się tego orzeczenia. Z uwagi na możliwość zaskarżenia rozstrzygnięcia do Naczelnego Sądu Administracyjnego istnieje konieczność uregulowania statusu prawnego aktów i czynności podlegających kontroli sądowoadministracyjnej, które zostały zakwestionowane nieprawomocnym wyrokiem WSA, co jest przejawem realizacji funkcji ochronnej.
Przedmiotem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu jest decyzja DIAS z dnia 31 marca 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 17 grudnia 2024 r. określającą skarżącej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: grudzień 2012 r., styczeń 2013 r. i luty 2013 r.
Sąd nie będąc związany zarzutami skargi ocenił, że organy wydające decyzje objęte przedmiotem niniejszego postepowania naruszyły regulację wynikająca z art. 152 p.p.s.a.
Z akt sprawy wynika, że decyzja organu I instancji z dnia 17 grudnia 2024 r. została wydana na skutek uchylenia (decyzją z 26 kwietnia 2024 r.) przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi rozstrzygnięcia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2017 r. w zakresie w jakim obejmowała okresy rozliczeniowe: grudzień 2012 oraz styczeń i luty 2013 r.
Zdaniem Sądu kluczową okolicznością dla oceny legalności zakażonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji z dnia 17 grudnia 2024 r. jest ponowne rozpoznanie sprawy po fakcie wydania przez tutejszy Sąd wyroku z dnia 17 września 2024 r. I SA/Łd 380/24, którym uchylono decyzję DIAS z 26 kwietnia 2024 r. będącą podstawą ponownie prowadzonego przez organy postępowania za grudzień 2012 oraz styczeń i luty 2013 r.
W tym miejscu należy przypomnieć, ze Sąd w swoich rozważaniach analizując przebieg postępowania karno – skarbowego wszczętego postanowieniem Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 15 listopada 2017 roku w Łodzi w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na tym, że w Skierniewicach w okresie od stycznia 2012 r. do kwietnia 2013 r. (czyli również za okres objęty niniejszą sprawą), na skutek nierzetelnego prowadzenia ksiąg, wystawiając i posługując się nierzetelnymi fakturami, w deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia 2012 r. do marca 2013 r. składanych przez M. B. z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą B. M. B. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Skierniewicach podano nieprawdę – ocenił, że organ nadużył swojej kompetencji wszczynając dochodzenie karno skarbowe w celu innym aniżeli cel tego postępowania, tj. wyłącznie po to aby zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W konsekwencji uznano, że doszło do naruszenia przepisów art. 70 § 1 O.p. i art. 70 § 6 pkt 1 O.p.
Rację ma organ, że nieprawomocny wyrok sądu administracyjnego nie wywiera jeszcze skutku w postaci wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu lub czynności (zob. Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądami administracyjnymi, W. Chróścielewski, J.P. Tarno, Wyd. Lexis Nexis, Wyd. 1, str. 487 oraz R. Hauser, Dodatkowe elementy wyroku, artykuł Rzeczpospolita 2004/3/22/LEX nr 42667/1).
W ocenie Sądu uchylenie decyzji przez nieprawomocny wyrok na gruncie przepisu art. 152 § 1 p.p.s.a. nie oznacza wprawdzie, że decyzja taka przestaje istnieć w obrocie prawnym, ale powoduje, że od tego momentu nie wywołuje ona skutków procesowych i materialnych, a stan ten trwa do chwili uprawomocnienia się wyroku.
Trzeba w tym miejscu zauważyć, że - pomimo zaskarżenia przez stronę decyzji z dnia 26 kwietnia 2024 r. jedynie w zakresie jej pkt 2 tj. uchylenia decyzji organu I instancji z dnia 5 kwietnia 2017 r. w zakresie określenia: wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec oraz lipiec 2012 r., wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: sierpień, wrzesień, październik oraz listopad 2012 r. i reformatoryjnego określenia wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: czerwiec, lipiec, sierpień wrzesień r., październik i listopad 2012 r. – Sąd, wyrokiem z dnia 17 września 2024 r., uchylił decyzję z dnia 26 kwietnia 2024 r. w całości.
Nie ulega zatem wątpliwości, że uchylona przez Sąd została również ta cześć decyzji ostatecznej z dnia 26 kwietnia 2024 r., która uchylała decyzję organu I instancji z dnia 5 kwietnia 2017 r. w zakresie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r. i przekazywała sprawę w tym zakresie do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.
Jednocześnie Sąd, wyrokiem z dnia 17 września 2024 r., nie uchylił decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2017 r. określającej skarżącej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku VAT do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r., a także wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za: maj, czerwiec i lipiec 2012 r. oraz orzekającej o obowiązku zapłaty podatku od VAT na podstawie art. 108 ustawy VAT wynikającego z faktur wystawionych: w styczniu i kwietniu 2012 r.
Tym samym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 września 2024 r. wyeliminował skutek procesowy decyzji ostatecznej z dnia 26 kwietnia 2024 r. polegający na konieczności ponownego rozpoznania sprawy przez organ I instancji w zakresie dotyczącym określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za: grudzień 2012 r. oraz styczeń i luty 2013 r.
Dalsze czynności w sprawie będą mogły zostać podjęte dopiero po uprawomocnienia się wyroku w sprawie I SA/Łd 380/24 (w szczególności z uwzględnieniem stanowiska NSA zakresie problematyki przedawnienia).
W tym stanie rzeczy, Sąd uznał zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ja decyzję organu I instancji za wydane z naruszeniem art. 152 § 1 p.p.s.a i dlatego zostały uchylone. Stało się tak na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. i c) i 135 p.p.s.a.
O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis, w kwocie 1000 zł., koszty zastępstwa procesowego w wysokości 5400 zł (w wz. § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).
aj