I SA/Łd 249/25

I SA/Łd 249/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-07-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-05-08
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Joanna Grzegorczyk-Drozda
Paweł Janicki /sprawozdawca/
Wiktor Jarzębowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1570
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 120, art. 121, art. 217 par.2.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk- Drozda, Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Aleksandra Milczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2025 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w Łodzi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 marca 2025 r. nr 1001-IOV-1.4033.22.2024.7.U13.JH w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2024 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 marca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście z dnia 24 października 2024 r., przedłużające do dnia 31 marca 2025 r. wobec D. Spółki z o.o. z siedzibą w Ł., termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 36.034 zł, wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za styczeń 2024 r.
W uzasadnieniu tego postanowienia DIAS wskazał, że począwszy od
II kwartału 2023 r. skarżąca spółka zadeklarowała nagły wzrost sprzedaży krajowej opodatkowanej wg stawki VAT 8% oraz wysokie kwoty zakupów pozostałych opodatkowanych wg stawki VAT 23 %. Po raz pierwszy spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za II kwartał 2023 r.
w wysokości 140.499 zł. Ponadto, spółka zadeklarowała kolejne zwroty z tytułu podatku VAT w rozliczeniu za III 2023 r. w kwocie 64.352 zł i IV kwartał 2023 r.
w kwocie 316.551 zł, a także kolejne okresy rozliczeniowe 2024 r.
W dniu 26 lutego 2024 r. do Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście skarżąca złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2024 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 36.034 zł, do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni.
Podczas weryfikacji zasadności w/w zwrotu, Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście powziął wątpliwości w zakresie pochodzenia składników nabytych przez spółkę ze stawką VAT 23%, a następnie sprzedanych w formie leków recepturowych ze stawką VAT 8%.
W ramach czynności sprawdzających, organ pierwszej instancji zwrócił się do spółki pismem z dnia 24 kwietnia 2024 r. z prośbą o przedłożenie m.in. za styczeń 2024 r. faktur zakupu wraz z zapłatami, umów, zamówień, dokumentów transportowych oraz wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień w kwestiach wskazanych w piśmie.
W dniu 8 maja 2024 r. skarżąca przedłożyła żądane dokumenty oraz oświadczenie, w treści którego wskazano, że spółka zatrudnia 5 pracowników uprawnionych do sporządzania leków. Posiada wymagalne, w pełni wyposażone
i wystarczające zaplecze techniczne do sporządzania tego typu leków recepturowych. Podstawowe surowce farmaceutyczne wykreślone zostały z wykazu towarów, do których nie ma zastosowania obniżona stawka podatku. Dokonując zakupu otrzymuje więc faktury ze stawką 23%, stąd wyjaśnienie wzrostu sprzedaży opodatkowanej 8% przy zwiększonej ilości sporządzanych leków recepturowych.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście skierował pismo z prośbą
o przedłożenie faktur wystawionych na rzecz D. Sp. z o.o m.in. w styczniu 2024 r. oraz o złożenie dokumentów wymienionych w piśmie: - w dniu 27 maja 2024 r. do kontrahenta N. Sp. z o.o. (NIP [...]), - w dniu 28 maja 2024 r. do kontrahenta M. Sp. z o.o. (NIP [...]).
Pismem z dnia 26 czerwca 2024 r. odpowiedzi udzieliła Spółka N., natomiast w dniu 3 czerwca 2024 r. Spółka M. przedłożyła żądane dokumenty.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Śródmieście w dniu 7 czerwca 2024 r. wystosował do Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia pismo, w którym zwrócił się z prośbą m.in. o podanie informacji dotyczących działalności aptek prowadzonych przez firmę D. Sp. z o.o., w tym dotyczących okresu 01/2024.
W odpowiedzi na powyższe, Narodowy Fundusz Zdrowia pismem z dnia
20 czerwca 2024 r. poinformował, że informacje, których dotyczy postępowanie dostępne są w Łódzkim Oddziale Wojewódzkim NFZ. W związku z tym, pismem
z dnia 4 lipca 2024 r. wystąpiono do ŁOW NFZ z prośbą o podanie informacji na pytania znajdujące się w piśmie. Pismem z dnia 10 lipca 2024 r. ŁOW NFZ poinformował, że Spółka D. nie posiada umowy z ŁOW NFZ na realizację recept
i zgodnie z rejestrem aptek, ww. podmiot prowadzi apteki z siedzibą w województwie [...]. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Śródmieście w dniu 26 lipca 2024 r. wystąpił z pismem do Kujawsko-Pomorskiego Oddziału Wojewódzkiego NFZ w Bydgoszczy z prośbą o udzielenie informacji.
W dniu 5 sierpnia 2024 r. wpłynęła odpowiedź na ww. pismo, z której wynika, że wobec spółki była prowadzona kontrola za okres od dnia 1 lipca 2023 r. do dnia 15 września 2023 r. przez Departament Kontroli Narodowego Funduszu Zdrowia.
W dniu 29 sierpnia 2024 r. pismem Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź
- Śródmieście zwrócił się do Departamentu Kontroli Narodowego Funduszu Zdrowia
o udzielenie informacji odnośnie ustaleń, dokonanych w toku kontroli prowadzonych przez wobec skarżącej spółki.
W odpowiedzi udzielonej w dniu 11 października 2024 r. Departament Kontroli Narodowego Funduszu Zdrowia przekazał informację z której wynika, że Terenowy Wydział Kontroli II w Bydgoszczy Departamentu Kontroli Narodowego Funduszu Zdrowia przeprowadził od dnia 9 listopada 2023 r. do dnia 29 maja 2024 r. kontrolę nr [...] w aptece: A, pl. [...], [...] K. prowadzonej przez skarżącą spółkę w zakresie prawidłowości realizacji i wyceny recept na leki refundowane i recepturowe
Kontrolą został objęty okres od dnia 1 stycznia 2023 r. do dnia 15 września 2023 r. oraz stan w dniach kontroli.
Po analizie zestawień przychodu i rozchodu zobligowano aptekę do dostarczenia 186 faktur VAT. Mimo, że apteka przekazała do kontroli wszystkie wnioskowane faktury zakupu w liczbie 186 sztuk, to jednak ilości surowców farmaceutycznych oraz opakowań, jakie widniały na przedstawionych dokumentach nie pokrywały w pełni ilości, jakie zostały użyte do sporządzenia leków recepturowych.
Czynności analityczne NFZ wskazywały na bardzo poważne nieprawidłowości w obszarze refundacji leków recepturowych, dotyczących głównie szeregu aptek
z obszaru województwa łódzkiego. Polegały one m.in. na radykalnie ilościowo zawyżonym wystawianiu recept na wysoko refundowane leki recepturowe na dane pacjentów przebywających w różnych domach opieki, głównie na terenie województwa świętokrzyskiego, przy wątpliwym istnieniu wskazań medycznych do ich ordynowania.
W związku z powyższym w dniu 27 marca 2024 r. zostało złożone do Prokuratury Krajowej w Warszawie zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa. Przedmiotowe zawiadomienie Prezesa NFZ dotyczyło wyłudzenia
w okresie od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. refundacji za leki recepturowe na kwotę nie mniejszą niż 60.174.625,80 zł, przy czym w ramach ww. kwoty, wyłudzenie, w związku z realizacją recept na leki recepturowe, które miało miejsce w aptece A, wyniosło nie mniej niż 3.569.113,65 zł (dla okresu od dnia 1 stycznia 2022 do dnia 31 grudnia 2023 r.). W zawiadomieniu tym wskazano również na zdarzenia dotyczące apteki A, mające miejsce w okresie styczeń - luty 2024 r., polegające na masowym wykazywaniu realizacji recept na leki recepturowe zaordynowane przez jednego z lekarzy, objętych zawiadomieniem o przestępstwie, które zawierały klindamycynę antybiotyk (surowiec farmaceutyczny na który nie został ustanowiony limit), znajdujący się w postaciach leku gotowego. Wartość wykazanej przez aptekę A refundacji z recept wystawionych od ww. lekarza wyniosła 409.469,27 zł.
Biorąc pod uwagę powyższe, w dniu 24 kwietnia 2024 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście wydał postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w JPK_V7M za styczeń 2024 r. do 31 października 2024 r.
Z uwagi na brak możliwości potwierdzenia zasadności przedmiotowego zwrotu Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście przedłużył ponownie jego termin do dnia 31 marca 2025 r. - wydając kolejne postanowienie z dnia 24 października 2024 r.
W wyniku rozpoznania zażalenia spółki na powyższe postanowienie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z dnia 20 marca 2025 r. utrzymał je w mocy, podzielając wątpliwości organu I instancji, co do zasadności zwrotu deklarowanego przez stronę podatku za styczeń 2024 r.
Na wstępie pisemnych motywów zaskarżonego postanowienia DIAS zaznaczył, że przesłanką do wydania kwestionowanego postanowienia nie był sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, jak sugeruje strona, lecz obiektywne wątpliwości, co do zasadności zwrotu. Nie chodzi o przesłanki mające charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu,
czy stawianiu podatnikowi finalnych zarzutów. Na tym etapie postępowania, organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu.
Za całkowicie niezasadne organ odwoławczy uznał zarzuty zażalenia, dotyczące niewskazania przez organ podatkowy pierwszej instancji argumentacji, która przemawiałby za koniecznością przedłużenia terminu zwrotu wykazanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2024 r.
W ocenie DIAS, Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście wskazał jakie czynności podejmował w celu weryfikacji zasadności zwrotu, a zatem,
że wystąpił ze stosownymi pismami do kontrahentów spółki: N.
Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., jak również z zapytaniami do Narodowego Funduszu Zdrowia, wskazując przyczyny i okoliczności je uzasadniające, a tym samym pozwalające na przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Przedstawione czynności były, w ocenie DIAS, w pełni uzasadnione i podejmowane w odpowiednim czasie, dlatego też organ odwoławczy nie podzielił zarzutu spółki podnoszącej również przewlekłość w działaniu organu pierwszej instancji.
W dalszej części uzasadnienia DIAS zaznaczył także, że z informacji pozyskanych w toku postępowań zażaleniowych za inne okresy wynika, iż w dniu
31 stycznia 2025 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął wobec spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. oraz od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 października 2024 r.
Organ odwoławczy uznał, że występowanie w badanej sprawie przedstawionych wyżej okoliczności, skutkujących wątpliwościami organu pierwszej instancji w przedmiocie prawidłowości dokonanego rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2024 r., stanowi o potrzebie dalszej analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz przeprowadzenia dalszych czynności, niezbędnych do ustalenia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, polegających m.in. weryfikacji pochodzenia składników nabytych przez Spółkę ze stawką VAT 23% i następnie sprzedanych w formie leków recepturowych ze stawką VAT 8%.
Skargę na powyższe postanowienie wywiodła spółka, która zarzuciła zapadłemu rozstrzygnięciu naruszenie:
1. przepisów prawa procesowego, tj.: - art, 120, art. 121, art. 124 oraz art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) dalej: O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) dalej: ustawa
o VAT, poprzez brak wskazania w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego istotnych wątpliwości, wywołujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za styczeń 2024 r., albowiem analiza treści postanowienia wskazuje, że organ podatkowy nadużył swojego uprawnienia do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, co przejawia się tym, że nie wykazał okoliczności pozwalających na przyjęcie, iż zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, a wykazał jedynie wszystkie czynności, które wykonuje się w toku postępowania sprawdzającego, a nadto nie wskazał jakie jeszcze należy ustalić dodatkowe okoliczności faktyczne wynikłe po nadejściu odpowiedzi z instytucji państwowych i jakie jeszcze istnieją wątpliwości w stanie faktycznym, które trzeba jeszcze teraz zweryfikować w toku postępowania. Ponadto organ nie wykazał,
że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu, nie wskazał okoliczności przemawiających za potrzebą dodatkowej weryfikacji, stwierdził natomiast, iż istnieją wątpliwości organu podatkowego co do pochodzenia składników leków recepturowych nabytych przez spółkę ze stawką
23 %, następnie sprzedawanych w formie leków recepturowych ze stawką VAT 8%. Organ podatkowy wezwał na początku postępowania sprawdzającego do przedłożenia faktury od N. Sp. z o.o. i od M. Sp. z o.o.
oraz o udzielenie informacji od Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia i od Łódzkiego Oddziału Wojewódzkiego NFZ, mimo że odpowiedzi już otrzymał oraz,
że przeprowadzono już badania składu leków recepturowych i zastosowanych stawek, które są prawidłowe. Organ podatkowy powołuje się na wynik postępowania karnego wobec lekarzy, a nie spółki co nie powinno mieć wpływu na decyzję
o zwrocie VAT, a tym bardziej przeprowadzenie kontroli Spółki D. wszczętej w dniu 31 stycznia 2025 r., w wyniku której stan faktyczny nie będzie inny aniżeli ustalony do tej pory;
2. przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że organy podatkowe podjęły wystarczające czynności weryfikacyjne w sytuacji, gdy w rzeczywistości Naczelnik Urzędu Skarbowego powołuje się na działania nie mające istotnego znaczenia dla weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT wskazując na ich ogólny charakter, poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż zasadność zwrotu w przedmiotowej sprawie wymagała dodatkowego zweryfikowania, podczas gdy w rzeczywistości, brak jest obiektywnych podstaw do przedłużenia tego terminu, ponieważ nie wystąpiły żadne wątpliwości wymagające przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a jeżeli wystąpiły to okres był wystarczający aby te wątpliwości usunąć, a nie powstały nowe okoliczności faktyczne, które będą wymagały sprawdzenia.
W konsekwencji postawionych zarzutów, pełnomocnik strony skarżącej wniósł
o uchylenie zakwestionowanego postanowienia i zasądzenie kosztów procesu na rzecz skarżącej.
W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność przedłużenia skarżącej spółce przez organ podatkowy terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2024 r. do dnia 31 marca 2025 r.
Zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, sporządzonego na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu.
Zgodnie zaś z art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie powołanego aktu, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami
w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Orzecznictwo sądów administracyjnych na tle art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, stoi na stanowisku, że zastosowanie tego przepisu opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością w postaci stwierdzenia, iż zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania.
Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o, co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające
do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (tak: wyrok NSA z dnia 5 października 2016 r., sygn. akt I FSK 87/15 – to, jak i wszystkie powoływane orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia. nsa.gov.pl).
Warto również podkreślić, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia
13 października 2008 r., zapadłym w sprawie o sygn. akt K 16/07 uznał,
że art. 87 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) jest zgodny
z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji.
W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji
z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia
28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
(Dz. U. UE. nr 347, poz. 1). Powołując się na orzecznictwo TS (m.in. na wyrok
z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96), TK uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "(...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna
z rzeczywistością".
Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa.
W świetle zatem art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, przedłużenie terminu zwrotu jest możliwe, gdy jego zasadność wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość, co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2384/15).
W rozpoznawanej sprawie zasadniczy zarzut skargi, jak i wspierająca go argumentacja sprowadzają się do zakwestionowania zgodności z prawem,
w szczególności z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT działania organu podatkowego polegającego na niezasadnym – zdaniem skarżącej - przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku za styczeń 2024 r.
W ocenie sądu, w rozpoznawanej sprawie nie doszło jednak do naruszenia wskazanych w środku odwoławczym przepisów, w sposób powodujący konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia DIAS z obrotu prawnego.
Niewątpliwie, postanowienie przedłużające termin zwrotu podatnikowi podatku od towarów i usług, powinno wskazywać konkretne przyczyny konieczności dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i zawierać w tym względzie należyte uzasadnienie.
W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy wywiązał się tej powinności wskazując, iż wątpliwości dotyczące zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym wynikają między innymi z ustaleń organu poczynionych w ramach czynności sprawdzających dotyczących kontrahentów strony skarżącej, zwłaszcza związanych z nabywaniem przez spółkę komponentów do produkcji leków recepturowych (znaczny wzrost od II kwartału 2023 r.) w związku z ekspansją realizacji recept na tego rodzaju leki.
Nabycia te, jak ustalono, były dokonywane przede wszystkim od spółek N. i M., do których to podmiotów organ podatkowy zwrócił się
z pismami wzywającymi do przedłożenia faktur wystawionych na rzecz skarżącej spółki, dowodów dokonania zapłaty za te faktury, dokumentów dot. transportu towaru będącego przedmiotem tychże transakcji, oświadczeń dotyczących przebiegu transakcji etc.
W celu weryfikacji zasadności zwrotu, organ podatkowy wystąpił również
z zapytaniami do Narodowego Funduszu Zdrowia, który w piśmie z dnia
11 października 2024 r. przedstawił okoliczności i wyniki kontroli przeprowadzonej
w aptece A z siedzibą w K. pry ul. [...] (prowadzonej przez skarżącą spółkę) w okresie od dnia 1 stycznia 2023 r. do 15 września 2023 r., w zakresie prawidłowości realizacji i wyceny recept na leki refundowane i recepturowe.
Jak wynika z treści powyższego pisma (str. 4-5 i str. 8), do kontroli początkowo pobrano zestawienia przychodu i rozchodu, karty zakupu z rozchodem oraz historie zmian na karcie zakupu dla 7 wytypowanych surowców farmaceutycznych (33 kody EAN). W związku z faktem występowania na przedstawionych dokumentach operacji magazynowych takich jak "strata", "nadwyżka" oraz "korekta wewnętrzna", zdecydowano o rozszerzeniu próby o kolejne surowce farmaceutyczne oraz opakowania (176 kodów EAN). Łącznie do kontroli wytypowano 186 faktur VAT oraz dokumenty obrazujące przeprowadzone transakcje sprzedaży dla 209 kodów EAN.
Na podstawie przekazanych zestawień obrazujących przeprowadzone transakcje, ustalono, że w/w apteka w okresie objętym kontrolą, generowała szereg operacji magazynowych takich jak: "strata ", "nadwyżka", "korekta wewnętrzna", nie stwierdzono występowania "różnic remanentowych". Operacje takie jak: "strata"
i "korekta wewnętrzna", które zmniejszały stany magazynowe, miały miejsce
w szczególności w przypadku wody, co jest wytłumaczalne, z uwagi na krótki okres przydatności, po jej pierwszym użyciu. Natomiast pozostałe operacje takie jak:
"nadwyżka" oraz "korekta wewnętrzna", których wynikiem były wzrosty stanów magazynowych, nie znajdują uzasadnienia.
Po analizie zestawień przychodu i rozchodu zobligowano aptekę do dostarczenia 186 faktur VAT. Mimo, że apteka przekazała do kontroli wszystkie wnioskowane faktury zakupu, to jednak ilości surowców farmaceutycznych oraz opakowań, jakie widniały na przedstawionych dokumentach nie pokrywały w pełni ilości, jakie zostały użyte do sporządzenia leków recepturowych. Powodem są wyżej wspomniane operacje - takie jak: "nadwyżka" oraz "korekta wewnętrzna", których wynikiem był wzrost ilości na kartach zakupu surowców farmaceutycznych oraz opakowań, ponad ilości występujące na fakturach VAT. Z dodanych na stan apteki składników recepturowych, dokonywano następnie sprzedaży. W przypadku 166 kodów EAN (79,43% kodów EAN objętych kontrolą), ilości surowców farmaceutycznych/opakowań, użytych do sporządzenia leków recepturowych, miały pokrycie w dokumentach zakupu. Natomiast w przypadku 43 kodów EAN (20,57% kodów EAN objętych kontrolą), ilości surowców farmaceutycznych/opakowań użytych do sporządzenia leków, nie miały w przekazanych fakturach VAT tego pokrycia - dotyczy 110 realizacji recept (23,11%) próby objętej kontrolą).
Jak wynika dalej z przedmiotowego pisma, czynności analityczne NFZ wskazywały na bardzo poważne nieprawidłowości w obszarze refundacji leków recepturowych dotyczących głównie szeregu aptek z obszaru województwa łódzkiego. Polegały one m.in. na radykalnie ilościowo zawyżonym wystawianiu recept na wysoko refundowane leki recepturowe na dane pacjentów przebywających
w różnych domach opieki, głównie na terenie województwa świętokrzyskiego, przy wątpliwym istnieniu wskazań medycznych do ich ordynowania.
W związku z powyższym, w dniu 27 marca 2024 r. zostało złożone do Prokuratury Krajowej w Warszawie zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa, polegającego na wyłudzeniu w okresie od dnia 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. refundacji za leki recepturowe na kwotę nie mniejszą niż 60 174 625,80 zł. W ramach ww. kwoty wyłudzenia refundacji, wyłudzenie, w związku z realizacją recept na leki recepturowe, które miało miejsce w aptece A, PI. [...], [...] K. (powiat [...], woj. [...]) wyniosło nie mniej niż 3 569 113,65 zł (dla okresu od dnia 1 stycznia 2022 do dnia 31 grudnia 2023 r.). W piśmie tym wskazano także, że w okresie styczeń-luty 2024 r. apteka A masowo wykazywała realizację recept na leki recepturowe zaordynowane przez jednego z lekarzy objętych zawiadomieniem o przestępstwie, które zawierały klindamycynę - antybiotyk (surowiec farmaceutyczny na który nie został ustanowiony limit), znajdujący się w postaciach leku gotowego. Wartość wykazanej przez aptekę A refundacji z recept wystawionych od ww. lekarza wyniosła 409 469,27 zł. Organ kontrolujący dodał, że w roku 2023 ww. lekarz nie ordynował leków recepturowych z klindamycyną, co miało świadczyć o tym, że jego działania miały optymalizować zysk, nie odzwierciedlały zaś realnego zapotrzebowania pacjentów.
W świetle powyższego organ odwoławczy słusznie uznał, że występowanie
w badanej sprawie przedstawionych wyżej okoliczności, stanowi o potrzebie dalszej analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz przeprowadzenia dalszych czynności, niezbędnych do ustalenia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, polegających m.in. weryfikacji pochodzenia składników nabytych przez Spółkę ze stawką VAT 23%, a następnie sprzedanych w formie leków recepturowych ze stawką VAT 8%.
W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy zwrócił również uwagę na okoliczność wszczęcia wobec skarżącej w dniu 31 stycznia 2025 r. przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi kontrolę celno-skarbową
w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. oraz od dnia 1 stycznia 2024 r. do 31 października 2024 r.
W świetle powyższego, niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące braku wskazania przez organy podatkowe obu instancji argumentacji, która przemawiałby za koniecznością przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT. Zarzuty skargi świadczą jedynie o braku akceptacji ustaleń poczynionych przez organy podatkowe i stanowią wyłącznie subiektywny punkt widzenia okoliczności sprawy.
Zdaniem sądu, wszystkie wymienione wyżej czynności zmierzały w istocie do ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji w związku z powstałymi wątpliwościami i nie wykraczały poza wynikający z przepisów obowiązek przeprowadzenia należytej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Natomiast skarżąca, jak potwierdza analiza wywiedzionej skargi, zdaje się nie dostrzegać argumentacji, przytaczanej przez organy obu instancji, zwłaszcza przedstawionej w zaskarżonym postanowieniu.
Jak już uprzednio wskazano, przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT uzależnia możliwości przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten jest nienależny, lecz od uznania, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie zasadności) tego zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Organ obowiązany jest natomiast wykazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., I FSK 2058/13).
W tej sytuacji, przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2024 r. należy uznać za uprawnienie organu podatkowego uzasadnione okolicznościami sprawy, zaś zaskarżone postanowienie w ocenie sądu nie narusza wskazanych w skardze przepisów ustawy o VAT, gdyż organ wskazał na istnienie wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu podatku wynikającego z ze złożonego przez podatnika JPK_V7M za styczeń 2024 r.
Mając na uwadze powyższe rozważania sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły zarówno wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku czynności sprawdzających, nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), czy też naruszenie zasady legalizmu (art. 120 O.p).
W zaskarżonym postanowieniu prawidłowo wykazano, zdaniem sądu, potrzebę przedłużenia terminu dokonania zwrotu, z uwagi na występujące wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, dlatego spełnia ono wymagania przewidziane w art. 217 § 1 O.p.
Z powyższych względów sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) orzekł,
jak w sentencji niniejszego rozstrzygnięcia.
ds