I SA/BK 97/21

I SA/Bk 97/21 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2021-05-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-03-02
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Dariusz Marian Zalewski /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Anna Dziemianowicz
Marcin Kojło
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III FSK 4448/21 - Wyrok NSA z 2024-02-06
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 107 § 1,  art. 116 § 1,  art. 116 § 2, art. 180, art. 188, art. 201
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, asesor sądowy WSA Marcin Kojło, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 maja 2021 r. sprawy ze skargi D. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za: II kwartał 2015 r., za lipiec i sierpień 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztach postępowania egzekucyjnego za sierpień 2015 r. oddala skargę
Uzasadnienie
1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. (dalej jako: NUS, organ I instancji) decyzją z [...] września 2020 r., nr [...], orzekł o odpowiedzialności podatkowej D. W.(dalej również jako: Strona, Skarżąca) jako Prezesa Zarządu za zaległości podatkowe N. Sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej jako N., Spółka) z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2015 r. w wysokości 4.849.752,39 zł, lipiec 2015 r. w wysokości 1.641.446,00 zł, sierpień 2015 r. w wysokości 188.140,00 zł, za odsetki za zwłokę od tych zaległości w łącznej wysokości 2.724.706,00 zł oraz za koszty egzekucyjne za sierpień 2015 r. w kwocie 12.356,82 zł.
2. Od decyzji organu I instancji Strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej jako: Dyrektor IAS).
3. Dyrektor IAS po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] grudnia 2020 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Po przedstawieniu stosownych przepisów Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1325, dalej jako: O.p.) Dyrektor IAS podkreślił, że z treści art. 116 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., wprost wynika, że w toku postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności podatkowej należy do członka Zarządu.
Organ wskazał, że kwestia powinności przyjmowania przez podatnika aktywnej postawy w toczącym się postępowaniu podatkowym w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu wielokrotnie była przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych. Dyrektor IAS powołał się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2019 r., II FSK 268/18 (wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w CBOSA: https://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Organ odwoławczy zaznaczył, że - jak wynika z akt sprawy - zaległości N. w podatku od towarów i usług za II kwartał 2015 r., lipiec, sierpień 2015 r., wynikają z decyzji ostatecznych Dyrektora IAS, nr [...] oraz nr [...] z [...] września 2017 r.
Dyrektor IAS stwierdził, że zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym Skarżąca została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] spółki N. jako Prezes Zarządu dnia [...] maja 2015 r. Funkcję tę pełni w dalszym ciągu. Termin płatności podatku od towarów i usług N. za II kwartał 2015 r. przypadał na 27 lipca 2015 r., za lipiec 2015 r. na 25 sierpnia 2015 r., zaś za sierpień 2015 r. na 25 września 2015 r., a zatem w okresie kiedy pełniła Skarżąca w Spółce funkcje Prezesa Zarządu.
Dalej organ wskazał, że - jak wynika z akt sprawy - organ egzekucyjny w osobie NUS na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] maja 2018 r. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Spółki obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2015 r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonał szeregu czynności mających na celu wyegzekwowanie zaległości z ujawnionego majątku m.in. dokonano zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych i wkładu oszczędnościowego w Banku Spółdzielczym w C., Banku Spółdzielczym w M., jednakże ww. banki nie mogły zrealizować zajęcia z uwagi na brak środków lub skuteczne wypowiedzenie umowy. Dokonano również zajęcia innych wierzytelności pieniężnych z tytułu sprzedaży towarów, dostaw, robót i usług u dłużnika zajętej wierzytelności.
Organ II instancji stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny wielokrotnie delegował do siedziby Spółki poborcę skarbowego, który stwierdzał w licznych relacjach o niemożności podjęcia skutecznych środków egzekucyjnych. Natomiast w spisanym [...] grudnia 2019 r. protokole o stanie majątkowym, podpisanym przez Skarżącą ustalono, że Spółka jest w reorganizacji, nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży towarów i usług oraz nie zatrudnia pracowników, pomieszczenia wynajmuje od Giełdy Paliwowej. Poborca stwierdził brak gotówki w kasie, brak majątku ruchomego, i nieruchomego, w tym środków transportowych oraz wierzytelności. Pomimo zastosowania ww. środków egzekucyjnych nie ujawniono żadnego majątku Spółki w postaci środków pieniężnych, wierzytelności, praw majątkowych, nieruchomości, co do których, można byłoby skierować skuteczną egzekucję.
W związku z powyższym organ zaznaczył, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna. Ostatecznie prowadzone postępowanie egzekucyjne postanowieniem nr [...] z [...] grudnia 2019 r. wydanym przez NUS zostało umorzone.
W ocenie organu odwoławczego organ I instancji w sposób wyczerpujący wykazał w niniejszej sprawie zaistnienie obligatoryjnych przesłanek z art. 116 O.p. do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na członka zarządu.
Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom Skarżącej NUS ustalił również czy w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki zwalniające z odpowiedzialności członka zarządu z art. 116 O.p., tj. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu lub członek zarządu wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Organ wskazał, że rozpatrywanej sprawie znajdują zastosowanie przepisy regulujące zgłoszenie przez dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. - Ustawa z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2020, poz. 1228).
Po przytoczeniu stosownych przepisów Prawa upadłościowego organ stwierdził, że w orzecznictwie i literaturze funkcjonuje pogląd, iż niewypłacalność w rozumieniu art. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., występuje wówczas, gdy dłużnik zalega z wykonywaniem co najmniej dwóch zobowiązań pieniężnych niezależnie od ich rozmiaru. Niewykonywanie zobowiązań nawet o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność dłużnika. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.
Dyrektor IAS podkreślił, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, zdaniem NUS, w momencie nieuregulowania przez Spółkę kolejnego już zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, tj. za lipiec 2015 r. Spółka z dniem [...] sierpnia 2015 r. zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zatem Zarząd Spółki zobowiązany był do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości do dnia [...] września 2015 r., czyli w terminie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia zobowiązań. Pomimo ww. okoliczności oraz obowiązku wynikającego z art. 21 ust 1 i ust 2 ustawy - Prawo upadłościowe. Spółka nie zgłosiła w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Z akt sprawy wynika, że N. złożyła [...] października 2017 r. wniosek o ogłoszenie upadłości do Sądu Rejonowego w B. VIII Wydział Gospodarczy. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r., [...], Sąd oddalił wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego. Orzeczenie to stało się prawomocne 1 lutego 2018 r.
Organ zauważył, że w myśl art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego sąd oddala wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Zatem w ocenie organu zgodnie z powyższym Zarząd Spółki winien był najpóźniej do [...] września 2015 r. zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, czego w ww. terminie nie uczynił. W konsekwencji powyższego złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki pismem z dnia [...] października 2017 r. należy według organu uznać za spóźniony.
W związku z powyższym w ocenie Dyrektora IAS wbrew zarzutom odwołania, w zaskarżonej decyzji prawidłowo wykazano, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony we właściwym czasie i nie ma zastosowania w niniejszej sprawie przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. Organ zauważył ponadto, że Strona w toku postępowania podatkowego, pomimo możliwości, nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.
W świetle powyższego Dyrektor IAS stwierdził, iż uznał za prawidłowe stanowisko NUS, że pozytywne przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej zostały wykazane, a negatywne przesłanki nie wystąpiły.
4. Na decyzję Dyrektora IAS Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżyła w całości decyzję organu odwoławczego oraz poprzedzająca ją decyzję organu I instancji.
Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:
1) art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 2, art. 188 i art. 191, art. 192 O.p. mających wpływ na wynik sprawy, w szczególności:
a) art. 121 O.p. (zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych) poprzez stronniczy i selektywny dobór materiału dowodowego w sprawie, oparcie rozstrzygnięcia na przypuszczeniach, założeniach i opiniach kontrolujących nie znajdujących poparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, uniemożliwienie Stronie obrony poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów, co doprowadziło w konsekwencji do błędnych ustaleń i wypaczało wynik prowadzonego póstępowania kontrolnego, postępowanie ukierunkowanie na dążenie do osiągnięcia postawionego celu, czemu służyć miało wybiórcze podejście organu kontrolnego do zebranego materiału dowodowego;
b) art. 122 O.p. (zasada prawdy obiektywnej) poprzez brak wyczerpującego i kompletnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, innymi słowy nie stworzono warunków do swobodnego i wyczerpującego rozpatrzenia wszystkich aspektów prowadzonego postępowania, a przede wszystkim w zasadzie w całości pominięto zgłaszane przez Stronę wnioski dowodowe;
c) art. 123 O.p. (zasada czynnego udziału w każdym stadium postępowania) poprzez pozbawienie Strony możliwości obrony swojego stanowiska pomijając w zasadzie w całości jej wnioski dowodowe;
d) art. 124 O.p. (zasada przekonywania) w zw. z art. 121 § 2 O.p. (zasada informacji) poprzez absolutny brak informowania Strony o postępach oraz kierunkach działań organu, co w konsekwencji uniemożliwiało właściwe reagowanie na czynności podejmowane przez organ, innymi słowy organ stał się w tej sprawie przeciwnikiem procesowym a nie obiektywnym podmiotem prowadzącym postępowanie;
e) art. 181 O.p. poprzez arbitralne odrzucenie dowodów wnioskowanych przez Stronę, pomimo że mieściły się one w katalogu dowodów określonych dyspozycją tego przepisu;
f) art. 187 § 1 i § 2 O.p. poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz zaniechanie w toku postępowania podatkowego podjęcia niezbędnych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie sprawy w tym m.in. wniosków o: - przeprowadzenie dowodów z dokumentów, w tym odpisu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oraz postanowienia sądu w przedmiocie upadłości, - przesłuchanie w charakterze strony D. W., na okoliczności stanu majątkowego spółki, posiadanego majątku, przesłanek uzasadniających (bądź nie) złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ustaleniu przyczyn i oceny przesłanek uzasadniających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości;
g) art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia ww. dowodów wnioskowanych przez Stronę, które pozwalały na prawidłową ocenę przesłanek wskazanych w art. 116 O.p., warunkujących przerzucenie odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu spółki,
h) art. 191 O.p. poprzez błędne, niekompletne i wybiórcze ustalenie stanu faktycznego na podstawie domniemań, a nie dowodów, co w konsekwencji spowodowało naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, ponieważ brak wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego sprawy czyni taką oceną dowolną, a nie swobodną;
i) art. 192 O.p. poprzez uniemożliwienie Stronie zaprezentowania swojego stanowiska w sprawie i środków dowodowych potwierdzających stawiane przez Stronę tezy;
2) art. 201 O.p., poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że w sprawie niniejszej nie zachodzą przesłanki uzasadniające zawieszenie postępowania;
3) art. 210 § 6 O.p., ponieważ decyzja nie zawiera należytego uzasadnienia faktycznego, gdyż w uzasadnieniu decyzji brakuje przedstawienia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, będącej rezultatem:
a) odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez Stronę dowodów,
b) dowolnej interpretacji zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,
c) wydania decyzji w oparciu wyłącznie o włączone dokumenty innych postępowań, choć dla samej oceny zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 116 Ordynacji podatkowej nie miały one przydatności;
d) ograniczenia się do cytowania przepisów prawa oraz wybranych jednostronnie wyroków sądów;
4) art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sprawie ziściły się przesłanki wskazane w tym przepisie, a których wystąpienie warunkowało wydanie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na członka zarządu spółki, w szczególności pomimo faktu, że organy obu instancji nie ustaliły:
a) czy spółka i jej zarząd złożyła do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości, jeśli tak to w jakiej dacie, jeśli zaś nie to niezgłoszenie tegoż wniosku nastąpiło z winy (bądź bez winy) Skarżącej;
b) błędne uznanie, że termin płatności podatku upływał w czasie, w którym Skarżąca pełniła funkcje Prezesa Zarządu.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wniosła również o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 61 § 2 pkt 1 p.p.s.a., przez organ administracji publicznej, który wydał zaskarżoną decyzję, ewentualnie z ostrożności procesowej, w razie nieuwzględnienia wniosku przez organ administracji publicznej, na podstawie art. 61 § 3 ww. ustawy, o wstrzymanie wykonania decyzji przez WSA w Białymstoku. W tym miejscu tut. Sąd pragnie wskazać, iż ww. wniosek został pozytywnie rozpatrzony postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2021 r. o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji (k. 34-36).
5. Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, a także podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.
II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:
1. Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z przywołaną podstawą prawną przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.
Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r. Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 10 maja 2021 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Wyznaczając termin posiedzenia niejawnego Sąd poinformował o nim strony a także o możliwości składania do tego czasu wszelkich pism procesowych w celu przedstawienia dodatkowego stanowiska w sprawie.
2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.
3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy w sprawie zaistniały przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej D. W. jako Prezesa Zarządu za zaległości podatkowe N., a także tego, czy organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe uczyniły zadość wymogom Ordynacji podatkowej.
4. Zakreślając ramy prawne wskazać trzeba, iż w rozpatrywanej sprawie podstawę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią przepisy rozdziału 15 Działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zapisem art. 107 § 1 O.p. (brzmienie przepisu tożsame zarówno przed jak i po dniu 1 stycznia 2016 r.) za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej).
Orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej wobec członków zarządu spółek kapitałowych następuje na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. Z art. 116 § 1 ustawy wynika zatem, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
W myśl natomiast art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Powołane przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej).
5. W pierwszej kolejności odnieść należało się jednak do szeroko opisywanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych. Po analizie przeprowadzonego przez organy postępowania podatkowego Sąd stwierdza, iż zarzuty skargi okazały się nietrafne. Zdaniem składu orzekającego organy podatkowe w sposób prawidłowy zgromadziły obszerny materiał dowodowy oraz zadbały o przestrzeganie zasad wynikających z art. 120, 121, 122, 123, 124, 180 §1, 181, 187 § 1 i § 2, 188, 191, jak również 192 O.p. Zaznaczyć trzeba, iż organy informowały Stronę o przebiegu postępowania oraz umożliwiły jej czynny w nim udział, zarówno w toku postępowania pierwszej i drugiej instancji. W ocenie Sądu wszystkie podejmowane przez organy czynności posłużyły do rozpatrzenia sprawy w sposób w pełni obiektywny przy zachowaniu prawa Skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu. Żadna wątpliwa okoliczność nie została rozpatrzona na niekorzyść Strony a wszelkie podejmowane decyzje miały swoje pokrycie w zebranym materiale dowodowym.
6. Autor skargi wielokrotnie podnosi kwestię pominięcia czy też "arbitralnego odrzucenia" przez organy wniosków dowodowych, co skutkowało jego zdaniem niezebraniem całego materiału dowodowego i w konsekwencji błędnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy. W ocenie składu orzekającego zarzut powyższy jest nieuzasadniony. Odnośnie wykładni normy wynikającej z art. 180 i 188 O.p. wskazać trzeba na utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym organy podatkowe w zgodzie z art. 188 O.p. obowiązane są dopuścić każdy dowód, który może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, co oznacza, że postępowanie dowodowe ma być ukierunkowane na ustalenie okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia w sprawie. Dlatego też organ nie ma obowiązku przeprowadzania wszelkich zgłaszanych przez stronę dowodów. Zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z treści art. 188 O.p., a organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody, a zgłaszany dowód nie mógłby przyczynić się do dokonania przydatnych dla sprawy ustaleń. Zatem, taki obowiązek dotyczy tylko przypadku, gdy dany dowód ma znaczenie dla sprawy, a przy tym dana okoliczność nie została stwierdzona wystarczająco innym dowodem (zob. np. wyrok NSA z dnia 26 października 2018 r., I FSK 2078/16). Innymi słowy, jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (wyrok NSA z dnia 8 listopada 2018 r., I FSK 1927/16).
7. Podkreślić trzeba, iż w sprawie zawisłej przed tut. Sądem NUS w dniu [...] marca 2020 r. skutecznie doręczył Stronie postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia [...] marca 2020 r. A zatem w dniu doręczenia Skarżąca powzięła wiadomość o toczącym się postępowaniu w sprawie oraz mogła wziąć czynny udział, łącznie z zapoznaniem się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie. Następnie NUS przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej trzykrotnie informował Skarżącą o przedłużeniu terminu prowadzonego postępowania podatkowego w celu weryfikacji, uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego oraz wyjaśnienia wszelkich okoliczności kluczowych w sprawie. Wzywał przy tym Skarżącą do przedłożenia dokumentów wskazujących na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki N., wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), które nastąpiło bez winy Skarżącej, a także do wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych N. w znacznej części. Organ pouczał przy tym Stronę, iż brak odpowiedzi na wezwanie spowoduje określone skutki dowodowe w toczącym się postępowaniu polegające na tym, iż organ podatkowy stwierdzi brak wykazania przez Skarżącą okoliczności uwalniających od odpowiedzialności jako osoby trzeciej w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. (zob. wezwanie NUS z dnia [...] czerwca 2020 r., k. admin. 47/1).
Przed wydaniem decyzji organ wyznaczył również Stronie 7 - dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie w przedmiocie zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, iż Strona nie przesyłała odpowiedzi na wezwania organu podatkowego oraz nie przedłożyła żadnej dokumentacji w zakreślanym terminie. Ani razu nie stawiła się w siedzibie organu I instancji lub w inny sposób nie wyraziła woli zapoznania się z dokumentacją sprawy. Dopiero po terminie wskazanym przez organ podatkowy (31 sierpnia 2020 r.) Skarżąca przesłała stanowisko, które, jak celnie ocenił organ, nie wniosło żadnych nowych dowodów mających wpływ na prowadzone postępowanie. Pomimo to konsekwentnie wnosiła o przeprowadzenie dowodu z dokumentów – odpisu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oraz postanowienia sądu w przedmiocie upadłości, a także przesłuchania Skarżącej w charakterze strony.
W postępowaniu odwoławczym Skarżąca również nie przedstawiła nowych okoliczności ani istotnych dowodów mogących skutkować uchyleniem decyzji I instancji, co trafnie zauważył Dyrektor IAS w postanowieniu o odmowie przeprowadzenia dowodów z [...] listopada 2020 r. (k. admin. nr 4). Dlatego też czynione wobec organu zarzuty jakoby uniemożliwiał bądź też utrudniał Skarżącej obronę swoich praw w postępowaniu należało uznać za niezasadne. W ocenie Sądu takie postępowanie przekonuje raczej o tym, iż celem Strony było zamierzone przedłużanie postępowania podatkowego w celu przedawnienia zaległości podatkowych, a nie – jak twierdzi - staranie się o prawidłowe ustalenie stanu faktycznego.
8. Wskazać ponadto trzeba, iż organ podatkowy badając przesłanki art. 116 § 1 O.p. posłużył się informacją uzyskaną w dniu [...] lutego 2018 r. z Sądu Rejonowego w B. VIII Wydział Gospodarczy wskazującą, iż przed sądem toczyła się sprawa sygn. akt [...] z wniosku N. o ogłoszenie upadłości. Wniosek wpłynął [...] października 2017 r. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. sąd oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego. W dniu [...] lutego 2018 r. orzeczenie stało się prawomocne. Co istotne, orzeczenie sądu upadłościowego jest rozstrzygnięciem organu wyspecjalizowanego w prowadzeniu takich postępowań i ustrojowo umocowanego do ich prowadzenia, a także wyposażonego w odpowiednie instrumentarium prawne.
Ponadto Sąd zgadza się z organem, iż w celu ustalenia stanu majątkowego Spółki oraz ustalenia przyczyn i oceny przesłanek uzasadniających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości wystarczające były również m. in. czynności dokonywane przez starszego poborcę skarbowego (relacje i protokoły o stanie majątkowym), a także informacje uzyskane w dalszym toku postępowania podatkowego, tj. bilans – sprawozdanie z [...] grudnia 2017 r., cykliczne wydruki z WRO-System (pliki JPK), wydruk informacji o podmiocie, wydruk z Systemu Rejestracji Centralnej SeRCe, wydruk z CEPiK, wydruk z Serwisu Ksiąg Wieczystych z [...] grudnia 2019 r. czy też liczne wyjawienia majątku spółki przed Sądem Rejonowym w W. (zob. postanowienie o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z 7 września 2020 r., k. admin. 55/1). Ponadto, w związku z wszczętą egzekucją z rachunków bankowych w Banku Spółdzielczym w C. oraz Banku Spółdzielczym w M. oraz zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu sprzedaży towarów, dostaw, robót i usług u dłużnika zajętej wierzytelności organ uzyskał środki pieniężne, które wystarczyły jedynie na częściowe pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego.
W świetle powyższego, zdaniem składu orzekającego, dowody, których nieuwzględnienie zarzuca autor skargi, nie były niezbędne do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, co implikuje wniosek o nietrafności zarzutu Skarżącej w tym zakresie. Nie sposób też stwierdzić jakoby postępowanie organu świadczyło o tym, że było ono ukierunkowane na dążenie do osiągnięcia postawionego celu, a organ stał się w sprawie przeciwnikiem procesowym, a nie obiektywnym podmiotem prowadzącym postępowanie podatkowe. Podkreślić należy, że fakt, iż ocena organu podatkowego nie jest zgodna z oczekiwaniami podatnika nie świadczy o tym, że doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
9. Niezasadny jest również zarzut, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji opiera się tylko i wyłącznie na dokumentach włączonych z innych postępowań, pozyskanych przez organ według tylko sobie znanego klucza, albowiem nie ma przeszkód prawnych w opieraniu się przez organy podatkowe na dowodach pozyskanych w innych postępowaniach i nie świadczy to o naruszeniu zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Dowodem w postępowaniu może być bowiem wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 czerwca 2020 r., I SA/Bk 545/19).
10. Co istotne w przedmiotowej sprawie, kryterium niezbędności z gromadzeniu materiału dowodowego odnosi się również do odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Chodzi o tzw. przesłanki egzoneracyjne, a więc uwalniające od odpowiedzialności, które dotyczą wykazania przez członka zarządu takiej spółki określonych okoliczności. Wykazanie tych przesłanek egzoneracyjnych jest więc działaniem niezbędnym podatnika dla uwolnienia się od odpowiedzialności. Warto w tym zakresie wskazać choćby na wyrok NSA w Warszawie z 26 listopada 2010 r., II FSK 1752/09, gdzie przyjęto, iż "w specyficznej sytuacji proceduralnej, która ma miejsce w sprawie dotyczącej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółek kapitałowych, stanowiącej odwrócenie zazwyczaj obowiązujących zasad postępowania podatkowego, nietrafne jest powoływanie się na przepisy nakazujące organom podatkowym, by podjęły wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej) lub by zebrały i w sposób wyczerpujący rozważyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 cytowanej ustawy)".
Jeśli więc chodzi o odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, warto przypomnieć, iż to zainteresowany może się uwolnić od odpowiedzialności, o ile to on wykaże na przykład, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p.). Zatem nie jest zasadne czynienie przez Skarżącą zarzutów, że organy nie podjęły wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p.). Przepis art. 116 § 1 o.p. wprowadza bowiem wyjątek od wskazanej zasady, stąd jest przepisem szczególnym (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2010 r., II FSK 1752/09; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 stycznia 2011 r., I SA/Wr 1336/10).
Skoro ciężar wykazania przesłanek uwalniających Skarżącą od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki spoczywa na niej samej, nie może ona domagać się od organów podatkowych, by prowadziły postępowanie zmierzające do odnalezienia dowodów przemawiających na korzyść Strony, a w szczególności, by pomimo zakończenia postępowania egzekucyjnego wobec jego bezskuteczności dalej poszukiwały nieznanego wcześniej majątku spółki N.. Nie może być przy tym żadnej wątpliwości, że wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie jednak nie zgłoszono, skoro sąd upadłościowy oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego, a więc uznał, że majątek Spółki nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarczał jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Podważanie twierdzenia organów podatkowych jest chybione także z tego powodu, że nie prowadzi do wykazania braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o upadłość.
11. Również zarzut naruszenia art. 201 O.p., poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające zawieszenie postępowania, w sytuacji gdy obecnie toczą się wobec spółki N. postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w wyniku złożonych przez Spółkę skarg kasacyjnych, jest nietrafny. Jak wskazał organ, zaległości N. w podatku od towarów i usług wynikają z decyzji ostatecznych Dyrektora IAS z [...] dnia września 2017 r. Spółka wniosła do NSA skargi kasacyjne od wyroków WSA w Białymstoku oddalających skargi na ww. decyzje. Sąd podkreśla, że pomimo wniesienia skarg kasacyjnych przedmiotowe decyzje administracyjne są decyzjami ostatecznymi, mają moc obowiązującą, funkcjonują w obrocie prawnym, ich wykonalność nie została wstrzymana. Decyzja ostateczna definitywnie rozstrzyga sprawę i służy jej domniemanie mocy obowiązującej. Decyzja taka obowiązuje do chwili, kiedy nie zostanie uchylona lub zmieniona, albo nie zostanie stwierdzona jej nieważność. Dlatego też organy nie naruszyły art. 201 O.p., bowiem nie wystąpiły przeszkody w prowadzeniu postępowania wobec Skarżącej jako osoby trzeciej, która za te zaległości ma odpowiadać.
12. Po ocenie zarzutów procesowych Sąd, wbrew ocenie autora skargi, stwierdza, że stanowisko orzekających w sprawie organów, iż zaistniały pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej - byłego członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe, jest w pełni prawidłowe.
Jak wynika z akt sprawy, zaległości spółki N. w podatku od towarów i usług za II kwartał 2015 r., lipiec i sierpień 2015 r. wynikają z decyzji ostatecznych Dyrektora IAS z [...] września 2017 r. Bez wątpienia powstały one w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji Prezesa Zarządu w Spółce. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że D. W. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] spółki N. jako Prezes Zarządu dnia [...] maja 2015 r., a funkcję tę pełni w dalszym ciągu. Z kolei termin płatności podatku od towarów i usług spółki za II kwartał 2015 r. przypadał na [...] lipca 2015 r., zaś za lipiec 2015 r. na [...] sierpnia 2015 r., za sierpień 2015 r. na [...] września 2015 r.
Nie ma racji autor skargi jakoby organy obu instancji błędnie znały, że termin płatności podatku upływał w czasie, w którym Strona pełniła wspomnianą funkcję. Problem interpretacji pojęcia "pełnienia obowiązków", o którym mowa w art. 116 § 2 O.p. przez członka zarządu był wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. W aktualnym orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1398/19) przyjmuje się, że użycie w art. 116 § 2 O.p. sformułowania "pełnienia obowiązków" członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny. Wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, podkreśla się, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), lecz także zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony (por. wyroki NSA: z 2 czerwca 2011 r., I FSK 1073/10; z dnia 8 sierpnia 2010 r., II FSK 336/09).
Wbrew ocenie autora skargi organ wykazał również, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Sąd przyjmuje w tym zakresie szczegółowe wyjaśnienia NUS poczynione na str. 3-6 decyzji pierwszoinstancyjnej oraz zaaprobowane przez Dyrektora IAS na str. 7 zaskarżonej decyzji. Nadmienić jedynie warto, iż ostatnie prowadzone postępowanie egzekucyjne postanowieniem z 23 grudnia 2019 r. wydanym przez NUS w W. zostało umorzone na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 Ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1427). Rację ma organ, iż prowadzone postępowania egzekucyjne wyczerpały wszystkie dostępne prawem możliwości przymusowego ściągnięcia zaległości podatkowych N. sp. z o.o. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Jak wskazał NUS, jedyną wyegzekwowaną kwotę stanowiły koszty egzekucyjne postępowania prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] maja 2018 r. w kwocie 1329,20 zł. Należy również pamiętać, iż stwierdzenie bezskuteczności egzekucji może być wykazane każdym dopuszczalnym prawnie dowodem (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08), dlatego też błędnie wskazuje Skarżąca na str. 12 skargi jakoby stwierdzenie owej przesłanki z art. 116 § 1 O.p. musiałoby być stwierdzone jakąś oddzielną, formalną decyzją administracyjną. A zatem w ocenie Sądu organy w sposób wyczerpujący wykazały zaistnienie obligatoryjnych przesłanek warunkujących zastosowanie instytucji uregulowanej w art. 116 O.p.
13. Jako oczywiście bezzasadny uznać należy argument Skarżącej, iż termin określonych w decyzjach płatności zobowiązań upływał po ich wydaniu i doręczeniu przez organ drugiej instancji (14 dni), zgodnie z art. art. 47 § 1 O.p. Nie ma racji Skarżąca, że termin płatności ostatecznych decyzji w zakresie podatku od towarów i usług wynika z art. 47 § 1 O.p. Podkreślić trzeba, iż zobowiązania podatkowe N. w podatku VAT zostały przez organ podatkowy określone, a nie ustalone. Decyzja określająca sama w sobie nie tworzy zobowiązania podatkowego, a jedynie stwierdza fakt jego niedopełnienia w należytej wysokości i istnienie wynikających z tego zaległości podatkowej. Co do zasady ten rodzaj decyzji ma zastosowanie w podatkach, w których podatnik sam oblicza jego wysokość, tak jak chociażby w podatku od towarów i usług. Jeżeli organ podatkowy zakwestionuje wysokość podatku samodzielnie obliczoną przez podatnika, wydaje decyzję określającą kwotę tego podatku w innej wysokości (art. 21 § 3 O.p.). Dlatego też zobowiązania Spółki powstały z mocy prawa i stały się wymagalne z upływem ustawowego terminu płatności podatku od towarów i usług, tj. – jak już wspomniano -za II kwartał 2015 r. – [...] lipca 2015 r., za lipiec 2015 r. – [...] sierpnia 2015 r., za sierpień 2015 r. – [...] września 2015 r. A zatem miało to miejsce w okresie kiedy Skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu.
14. W dalszej kolejności rozważenia wymagała kwestia, czy Skarżąca wykazała, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających ją od odpowiedzialności. Również w tym zakresie skład orzekający w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, oceniając je jako prawidłowe.
Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.)
Zgodnie z orzecznictwem sądowo-administracyjnym wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych (wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., I FSK 85/06). Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, są oni bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Każdy z członków zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych (wyrok NSA z dnia 5 maja 2005 r., FSK 1663/04). Dla oceny "braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość" należy wziąć pod uwagę staranność członka zarządu w prowadzeniu spraw spółki, podejmowane przez niego działania w celu prawidłowego jej funkcjonowania, a także wysokość aktywów i pasywów spółki na dzień zgłoszenia wniosku o upadłość (wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2010 r., I FSK 2030/08). W innym orzeczeniu wskazano, że adresatami tego przepisu są przedsiębiorcy, do których należy stosować wyższe wskaźniki należytej staranności, a zatem wymagać rozeznania czy zaprzestanie płacenia długów, bądź brak majątku na zaspokojenie długów ma charakter trwały czy przejściowy (wyrok NSA z dnia 23 września 2010 r., I FSK 1563/09).
Należy również wskazać, że zakres użytego w treści art. 116 § 1 O.p. pojęcia "właściwy czas", ustalać trzeba w stanie faktycznym sprawy na podstawie regulacji zawartej w art. 21 ustawy - Prawo upadłościowe. Właściwym czasem dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin dwóch tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli. Określenie tej chwili powinno być ustalane obiektywnie, w zależności od okoliczności konkretnego wypadku, w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy, dla określenia której nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu spółki (por. wyroki WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., I SA/Lu 794/07 oraz z dnia 8 lutego 2012 r., I SA/Lu 770/11).
Przenosząc na grunt niniejszej sprawy stanowiska zawarte w ww. wyrokach, które tut. Sąd w pełni podziela, stwierdzić należy, iż organy orzekające w sprawie prawidłowo uznały, że wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku N. sp. z o.o. złożony w dniu [...] października 2017 r. był spóźniony. Bowiem, jak już wspomniano, postanowieniem z dnia z [...] grudnia 2017 r. Sąd Rejonowy w B. VIII Wydział Gospodarczy ([...]) oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego. Sam fakt oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości postanowieniem sądu rejonowego z tej przyczyny, że wartość składników majątkowych dłużnika nie pokryłby nawet najbardziej podstawowych kosztów postępowania upadłościowego (art. 13 ust. 1 p.u.n.), ma świadczyć o tym, że pozwany wniosku tego nie złożył w terminie (tak Sąd Apelacyjny w S. w wyroku z dnia [...] lipca 2014 r., [...]). Wbrew ocenie autora skargi, zdaniem składu orzekającego uprawnione jest stanowisko organu odwoławczego, iż w momencie nieuregulowania przez Spółkę kolejnego już zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, tj. za lipiec 2015 r., Spółka z dniem [...] sierpnia 2015 r. zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zatem Zarząd Spółki zobowiązany był do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości do dnia [...] września 2015 r., czyli w terminie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia zobowiązań. Pomimo wskazanych okoliczności oraz obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 i ust. 2 ustawy - Prawo upadłościowe, spółka N. nie uczyniła zadość ww. obowiązkowi. Argumentacja powyższa znajduje się również w zaskarżonej decyzji, dlatego też niezrozumiały jest zarzut, iż decyzja i uzasadnienie nie dają odpowiedzi na pytanie, na jakiej podstawie organ przyjął powyższą datę jako najpóźniejszy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.
15. Odnośnie przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. zaznaczyć trzeba raz jeszcze, iż Skarżąca w toku postępowania podatkowego nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, i to pomimo wezwania Skarżącej do przedstawienia wszelkich dowodów mogących świadczyć o zaistnieniu przesłanek zwalniających ją od odpowiedzialności podatkowej jako Prezesa Zarządu za zaległości N. w podatku VAT.
16. Z przedstawionych względów, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.