I SA/Bk 419/24

I SA/Bk 419/24 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2025-01-31
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Justyna Siemieniako /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14b § 3, art. 14g § 1, art. 14h, art. 120, art.121 par.1, art. 169
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Justyna Siemieniako (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi K. C. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2024 r. nr 0115-KDIT3.4011.517.2024.4.MJ w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające jego wydanie postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 sierpnia 2024 r. znak 0115-KDIT3.4011.517.2024.2.PS, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K. C. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi K. C. (dalej: "skarżąca", "Wnioskodawca") jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ", "Dyrektor KIS") z 5 listopada 2024 r. nr 0115-KDIT3.4011.517.2024.4.MJ utrzymujące w mocy własne postanowienie z 28 sierpnia 2024 r nr 0115-KDIT3.4011.517.2024.2.PS w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Jak wynika z akt sprawy, w dniu 1 lipca 2024 r. do Dyrektora KIS wpłynął wniosek skarżącej (będącą stroną postępowania) oraz W. C. (niebędącego stroną postępowania) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Zainteresowanym będącym stroną postępowania oraz Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania są osoby fizyczne będące wspólnikami spółki jawnej (dalej: "Spółki jawnej"), pozostające jednocześnie w związku małżeńskim, w którym panuje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska.
Działalność Spółki jawnej skupia się wokół sprzedaży hurtowej maszyn i urządzeń rolniczych, ich napraw i konserwacji oraz sprzedaży części zamiennych. Zainteresowani uczestniczą w zyskach i stratach Spółki jawnej w następujących wysokościach: 1) Zainteresowany będący stroną postępowania – 10%, 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania – 10%. Pozostałe udziały obejmują: 1) Syn Zainteresowanych – 78%, 2) Synowa Zainteresowanych – 2%.
W 1997 r. Zainteresowani wybudowali budynek usługowo-mieszkalny, po czym wnieśli do Spółki jawnej tytułem wkładu niepieniężnego, współwłasność w 1/3 tej nieruchomości z wyłącznym prawem użytkowania jedynie lokalu użytkowego (dalej część usługowa zwana "Nieruchomością nr 1"). Do ewidencji środków trwałych wprowadzono wyłącznie powyższy lokal użytkowy. Pozostały udział (2/3) w prawie własności powyższej nieruchomości, tj. część mieszkalna, należy nieprzerwanie do Zainteresowanych (małżeństwo mieszka na stałe w tej części). Syn Zainteresowanych tytułem wkładu w 2005 r. wniósł przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. 2023 poz. 1610 ze zm., dalej: "kodeks cywilny" ), w skład którego wchodziło m.in. prawo własności budynku usługowego położonego w Suwałkach (dalej: "Nieruchomość nr 2"). Zarówno Nieruchomość nr 1, jak i Nieruchomość nr 2 od kilku lat nie jest już wykorzystywana w ramach podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jawną. Obie nieruchomości są wynajmowane niepowiązanym podmiotom zewnętrznym, ale ponieważ są ujęte we wskazanej części w środkach trwałych, przychód z tego tytułu jest rozliczany jako przychody z działalności gospodarczej.
We wniosku wskazano, że w związku z podeszłym wiekiem Zainteresowanych pojawiła się konieczność zabezpieczenia ich majątku prywatnego. W tym celu planowane jest wycofanie Nieruchomości nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 z ewidencji środków trwałych Spółki jawnej i przeniesienie ich do majątku prywatnego Zainteresowanych. Przekazanie Nieruchomości nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 odbędzie się nieodpłatnie i nie będzie dokonywane w ramach wypłaty zysków. Niezamortyzowana część nieruchomości nie będzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.
Wycofanie Nieruchomości nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 nastąpi w formie aktu notarialnego (umowa nienazwana nieodpłatnego przeniesienia własności nieruchomości z majątku Spółki jawnej na rzecz Zainteresowanych). Wycofanie powyższych nieruchomości nie nastąpi tytułem wypłaty zysku ani nie będzie darowizną.
Przekazana do majątku prywatnego Nieruchomość nr 1 oraz Nieruchomość nr 2 będzie docelowo służyć wyłącznie prywatnym potrzebom Zainteresowanych. Zainteresowani nie wykluczają, że w przyszłości, jeżeli zajdzie potrzeba uzyskiwania dodatkowego źródła przychodu, Nieruchomość nr 1 oraz Nieruchomość nr 2 zostanie wynajęta, przy czym przyszłym najemcą nie będzie Spółka jawna.
Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca sformułował pytanie: czy wycofanie Nieruchomości nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 ze Spółki jawnej i przeniesienie ich do majątku osobistego Zainteresowanych generuje po stronie Zainteresowanych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
W ocenie Wnioskodawcy, wycofanie Nieruchomości Nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 ze Spółki jawnej i przeniesienie ich do majątku osobistego Zainteresowanych nie generuje po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wycofanie ww. nieruchomości nie będzie dokonywane odpłatnie i nie będzie dokonywane w ramach wypłaty zysku. Nie będzie również stanowiło darowizny. Wycofanie ww. nieruchomości nastąpi w formie aktu notarialnego (umowa nienazwana nieodpłatnego przeniesienia własności nieruchomości z majątku Spółki jawnej na rzecz Zainteresowanych). Wobec powyższego, czynność wycofania Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2 ze Spółki jawnej i nieodpłatne przekazanie ich na potrzeby prywatne Zainteresowanych (wspólników Spółki jawnej) nie będzie rodziło po stronie Zainteresowanych żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, należy ją traktować jako neutralną pod tym względem.
Wezwaniem z dnia 30 lipca 2024 r. organ interpretacyjny zwrócił się do wnioskodawcy o uzupełnienie opisu stanu faktycznego i odpowiedź na pytania m.in. o treści:
(...) skoro wycofanie Nieruchomości ze spółki:
- nie będzie dokonywane w ramach wypłaty zysku ze spółki;
- nie będzie darowizną;
- nastąpi w formie aktu notarialnego (umowa nienazwana) nieodpłatnego przeniesienia własności nieruchomości;
- będzie miało charakter nieodpłatny;
to:
a) jakim będzie rodzajem czynności w świetle prawa cywilnego?
b) jakim rodzajem świadczenia dla wspólników spółki jawnej będzie opisane przekazanie wspólnikom Nieruchomości n r 1 i nr 2 (udziału w nieruchomościach)?
c) czy będzie miało ono wpływ na rozliczenia pomiędzy spółką a wspólnikami z tytułu: udziału w stratach, udziału w majątku likwidacyjnym (innym – jeśli tak – to jakim?), Czy będzie miało wpływ na wartość należności, które będą wspólnikom przysługiwały z ww. tytułów?
d) jaka dokładnie umowa zostanie zawarta (należy określić charakter prawny umowy, której elementem ma być świadczenie przekazania udziałów w Nieruchomościach) i jakimi przepisami prawa będzie uregulowana treść tej umowy?
e) jakie skutki prawne wynikać będą z umowy i co konkretnie wynikać będzie z treści ww. umowy przenoszącej własność obu Nieruchomości (ich udział)?
f) czy postanowienia umowy spółki regulują szczegółowo tego rodzaju świadczenie spółki na rzecz wspólników? – Jeśli tak, w jaki sposób?
g) z jakich przyczyn opisane we wniosku "wycofanie nieruchomości" nie stanowi umowy darowizny (umowa nienazwana inna niż umowa darowizny), skoro w jego wyniku dojdzie do nieodpłatnego przysporzenia po stronie wspólników kosztem majątku spółki?
h) czym "umowa nienazwana" będzie różnić się od umowy darowizny?
i) czy będzie wiązać się z wycofaniem lub obniżeniem wartości wkładów wniesionych przez wspólników do spółki?
j) czy nastąpi w celu uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania względem wspólników?
Pismem z 6 sierpnia 2024 r. udzielono następujących odpowiedzi:
a) Wycofanie Nieruchomości będzie czynnością dokonaną na podstawie art. 3531 kodeksu cywilnego, będzie czynnością przeniesienia własności nieruchomości;
b) Przeniesienie ww. nieruchomości do majątku prywatnego Zainteresowanych nastąpi na podstawie uchwały wspólników (w formie aktu notarialnego), a w celu jej wykonania zostanie zawarta umowa nienazwana w formie aktu notarialnego o nieodpłatne przekazanie Zainteresowanym. Opisane przekazanie nie będzie wiązało się z odpłatnością po stronie wspólników;
c) Nie będzie miało ono wpływu na rozliczenia pomiędzy spółką a wspólnikami z tytułu: udziału w stratach, udziału w majątku likwidacyjnym. Nie będzie miało to wpływu na wartość należności, które będą wspólnikom przysługiwały z ww. tytułów;
d) Jak wskazano we wniosku, zostanie uregulowana umową w formie aktu notarialnego nazywaną umową nieodpłatnego przeniesienia własności nieruchomości z majątku Spółki jawnej na rzecz Zainteresowanych zawartą na zasadzie swobody zawierania umów określonej w art. 3531 kodeksu cywilnego. Treść tej umowy będzie uregulowana przepisami art. 157, art. 158 oraz ww. art. 3531 kodeksu cywilnego;
e) Z umowy wynikać będzie skutek prawny w postaci przeniesienia własności Nieruchomości nr 1 oraz Nieruchomości nr 2 do majątku prywatnego Zainteresowanych. Z treści umowy przenoszącej własności obu Nieruchomości wynikać będzie:
- przeniesienie na Zainteresowanych ww. nieruchomości na potrzeby własne Zainteresowanych,
- Spółka jawna nie uzyska żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności,
- przeniesienia wskazanych składników majątku,
- przekazanie składników majątku nie będzie stanowiło wycofania wkładu w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2024 poz. 18 ze zm., dalej: "k.s.h.");
f) Postanowienia umowy spółki nie regulują szczegółowo tego rodzaju świadczenia spółki na rzecz wspólników;
g) Wycofanie nieruchomości nie stanowi umowy darowizny, dlatego że zostanie dokonane na podstawie uchwały wspólników (w formie aktu notarialnego). Wynikiem wykonania tej uchwały będzie natomiast umowa nienazwana (w formie aktu notarialnego) o nieodpłatnym przekazaniu Zainteresowanym ww. nieruchomości. Ponadto umowa zawierać będzie postanowienia, że wolą stron nie jest zawarcie umowy sprzedaży, darowizny, ani też innego rodzaju umowy wskazanej w kodeksie cywilnym;
h) Umowa nienazwana będzie różnić się od umowy darowizny celem w jakim została zawarta. Wycofanie nieruchomości zostanie dokonane na podstawie uchwały wspólników (w formie aktu notarialnego). Wynikiem wykonanie tej uchwały będzie natomiast umowa nienazwana (w formie aktu notarialnego) o nieodpłatnym przekazaniu Zainteresowanym ww. nieruchomości. Ponadto umowa zawierać będzie postanowienia, że wolą stron nie jest zawarcie umowy sprzedaży, darowizny, ani też innego rodzaju umowy wskazanej w kodeksie cywilnym;
i) Nie będzie wiązać się z wycofaniem ani obniżeniem wartości wkładów wniesionych przez wspólników do spółki;
j) Nie nastąpi w celu uregulowania żadnego zobowiązania względem wspólników.
Postanowieniem z 28 sierpnia 2024 r. Dyrektor KIS, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14g § 1 w zw. z art. 14r § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: "o.p."), art. 169 § 4 w zw. z art. 14h i art. 14r § 5 o.p., art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14r § 5 o.p , art. 14f § 2b w zw. z art. 14r § 5 o.p. pozostawił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.
W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że odpowiedź na wezwanie, mimo że jest szczegółowa i odnosi się do wszystkich pytań, nie wyjaśnia okoliczności zdarzenia przyszłego, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Na podstawie wniosku i jego uzupełnienia znana jest bowiem tylko forma prawna, w jakiej ma zostać podjęta decyzja o przekazaniu składników majątku na rzecz wspólników (uchwała wspólników). Nie wyjaśniono jednak, jakim tytułem mają zostać przekazane te składniki. Organ podniósł, że wnioskodawca wskazał jedynie, które tytuły są wykluczone, tj. nie nastąpi ono tytułem wypłaty zysku ze Spółki, nie nastąpi w celu uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania względem wspólników, nie będzie stanowiło wycofania/obniżenia wkładów, a także nie będzie stanowić darowizny.
Zdaniem Dyrektora KIS, w odpowiedzi na wezwanie nie wskazano charakteru prawnego czynności, której elementem ma być świadczenie przekazania udziałów w nieruchomości, ani jej podstawy prawnej. Jednocześnie czynność ta nie nastąpi w celu uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania względem wspólników, nie będzie miała także wpływu na rozliczenia wspólników pomiędzy spółką a wspólnikami z tytułu: udziału w zyskach i stratach, udziału w majątku likwidacyjnym. Nie będzie miało to wpływu na wartość należności, które będą wspólnikom przysługiwały z ww. tytułów.
W ocenie organu, powyższe jest niejasne i niespójne, co skutkuje tym, że z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika tytuł prawny dla przekazania udziałów w nieruchomości przez spółkę.
Organ stwierdził, że nie jest uprawniony– w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1o.p.– do ustalania i dowodowego weryfikowania zdarzenia przyszłego dochodzonej przez Zainteresowanych interpretacji prawa podatkowego, uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne ani też do wydania jej w obszarze regulacji prawnych niewymienionych we wniosku.
Wnioskodawca wniósł na powyższe postanowienie zażalenie, żądając jego uchylenia i wydania wnioskowanej interpretacji.
Zaskarżonym postanowieniem z 5 listopada 2024 r. organ interpretacyjny utrzymał w mocy postanowienie z 28 sierpnia 2024 r.
Dyrektor KIS podkreślił, że skutki podatkowe czynności prawnej, w jakiej uczestniczy podatnik, zależą od charakteru prawnego tej czynności. Organ interpretacyjny nie mógł ocenić skutków podatkowych uzyskania określonego składnika majątku, jeśli nie wie (nie ma pewności), jakim tytułem prawnym podatnik uzyskał ten składnik. Zaznaczył, że ocena charakteru umowy zależy nie od jej nazwy, ale od rzeczywistej treści oraz celu i zgodnego zamiaru stron.
Organ odwoławczy stwierdził, że opis zdarzenia przyszłego budził uzasadnione wątpliwości odnośnie charakteru prawnego przekazania nieruchomości – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej, co uniemożliwiło ocenę stanowiska dotyczącego skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego i skutkowało pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.
Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.
1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 o.p., poprzez utrzymanie przez organ odwoławczy w mocy postanowienia organu I instancji i niezasadne zaaprobowanie stanowiska organu I instancji, pomimo że w postępowaniu pierwszoinstancyjnym organ błędnie uznał, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki do pozostawienia wniosku o interpretację bez rozpatrzenia, podczas gdy skarżąca w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w odpowiedzi na wezwanie przedstawiła zdarzenie przyszłe w sposób wyczerpujący, umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej, a organ podatkowy swoje ,,wątpliwości" wykreował jedynie na potrzeby uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia. Nadto, organ podatkowy, wzywając skarżącą do uzupełnienia braków formalnych wniosku, utracił możliwość pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 14g § 1 o.p.;
2) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 14g § 1 o.p. w zw. z art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 14h o.p., poprzez utrzymanie przez organ odwoławczy w mocy postanowienia organu I instancji i niezasadne zaaprobowanie stanowiska organu I instancji, pomimo że w postępowaniu pierwszoinstancyjnym organ niewłaściwie zastosował przywołane w niniejszym zarzucie przepisy o.p. i w konsekwencji w sposób nieuprawniony wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, pomimo wezwania Skarżącej do uzupełnienia braków formalnych wniosku w trybie art. 169 § 1 o.p., co skutkowało utratą przez organ podatkowy możliwości wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia;
3) art. 120 o.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 14g § 1 o.p. w zw. z art. 169 § 4 o.p. w związku z art. 14h o.p. poprzez;
a) pozostawianie bez rozpatrzenia wniosku o interpretację indywidualną, pomimo jasno sprecyzowanego zdarzenia przyszłego oraz jego potwierdzenia w ramach odpowiedzi na wezwanie,
b) nieuprawnione wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia,
c) działanie organu w sposób stojący w rażącej sprzeczności z zasadą legalizmu (art. 120 o.p.) i zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), przejawiające się w szczególności wydawaniem interpretacji indywidualnych w tożsamych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych na rzecz innych podatników.
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik zaznaczyła, że wbrew twierdzeniom organu, Skarżąca wskazała charakter prawny czynności, w jakiej ma zostać podjęta decyzja o przekazaniu składników majątku na rzecz wspólników Spółki jawnej, wskazała również jej podstawę prawną. Podkreśliła, że czynność ta nie będzie stanowiła umowy darowizny, ponieważ taka jest wola stron umowy - na podstawie art. 3531 kodeksu cywilnego strony umowy mają prawo do swobodnego kreowania stosunku prawnego według swojego uznania. Podważanie przez Dyrektora KIS skuteczności prawnej takiego rozwiązania jest niedopuszczalne i niezgodne z przepisami prawa. Zgodziła się z twierdzeniem organu podatkowego w skarżonym postanowieniu, że ocena charakteru umowy zależy nie od jej nazwy, ale od rzeczywistej treści oraz celu i zgodnego zamiaru stron (wyrok SN z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I CSK 703/09). Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik wskazała interpretacje Dyrektora KIS wydane w tożsamym stanie faktycznym.
Mając powyższe zarzuty na względzie skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji o pozostawieniu wniosku o interpretację bez rozpatrzenia 2) zobowiązanie Dyrektora KIS do wydania interpretacji indywidualnej 3) rozpoznanie sprawy na rozprawie 4) zasądzenie od Dyrektora KIS na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna.
Spór dotyczy prawidłowości przyjęcia, że złożony przez skarżącą wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie mógł zostać rozpoznany merytorycznie.
Organ stanął na stanowisku, że skarżąca, mimo wezwania, nie uzupełniła braków formalnych wniosku, co skutkowało obowiązkiem pozostawienia go bez rozpatrzenia. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc m. in., że stan faktyczny i prawny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji jest jasny i wyczerpujący, a ponadto udzielono odpowiedzi na wszystkie z pytań postawionych przez organ w wezwaniu.
Stosownie do postanowień art. 14b § 1 o.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z postanowieniami art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Na mocy art. 14h o.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m. in. art. 120 i art. 169 § 1-2 i 4 tego aktu. Zgodnie z art. 120 analizowanej ustawy, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W świetle art. 169 § 1 o.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jak stanowi zaś art. 14g § 1 o.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.
Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się m.in. w tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (por: wyrok NSA z 21 października 2014 r., I FSK 1543/13). Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej (zob. wyrok NSA z 5 maja 2015 r., II FSK 918/13). Opisując stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego (zob. wyrok NSA z 21 stycznia 2016 r., I FSK 1915/14).
Przez "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 o.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena, czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca. Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych, jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany (zob. wyrok WSA w Łodzi z 27 sierpnia 2015 r., I SA/Łd 622/15).
W konsekwencji, obowiązkiem występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji. Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu, organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h o.p., przepisu art. 169 § 1 tego aktu, uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Przyjęcie odmiennego zapatrywania skutkowałoby aprobatą sytuacji, w której to subiektywne zapatrywanie organu decydowałoby o tym, czy przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego jest wyczerpujący. Mając na uwadze obowiązek działania przez organy podatkowe na podstawie przepisów prawa stwierdzić należy, że to treść przepisów materialnego prawa podatkowego, a nie subiektywne zapatrywanie organu interpretacyjnego jest miarodajna dla oceny, czy opis stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego czyni zadość wymogom art. 14b § 3 o.p. Mając na uwadze specyfikę postępowania interpretacyjnego stwierdzić również należy, że wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 o.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować art. 14g § 1 o.p. (zob. powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z 27 sierpnia 2015 r., I SA/Łd 622/15, zob. również J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 14(g) o.p., nb. 3].
Kierując się powyższym zapatrywaniem w orzecznictwie wprost wskazuje się, że punktem wyjścia dla rozważań organu powinna być zatem treść przepisów prawa materialnego, których interpretacji w swojej sprawie domaga się wnioskodawca (zob. wyrok NSA z 25 kwietnia 2023 r., I FSK 725/20).
W ocenie Sądu, zasada legalizmu wymaga ponadto aby organ, wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji, wykazał związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania. Również w orzecznictwie wskazuje się, że organ winien - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) – wykazać, że bez żądanego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji, jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 13 lipca 2016 r., I SA/Gd 603/16, zob. również wyrok WSA w Poznaniu z 15 września 2016 r., I SA/Po 255/16 oraz wyrok NSA z 5 lutego 2019 r., I FSK 2135/16).
Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy należy w pierwszej kolejności dostrzec, że przedstawiając opis zdarzenia przyszłego wnioskodawcy w niebudzący jakichkolwiek wątpliwości sposób wskazali, że przeniesienie prawa własności nieruchomości nastąpi na podstawie uchwały wspólników (w formie aktu notarialnego), a w celu jej wykonania zostanie zawarta umowa nienazwana w formie aktu notarialnego o nieodpłatne przekazanie. Kierując się przytoczonym fragmentem opisu zdarzenia przyszłego, w tym zwłaszcza zwrotem "przeniesienie prawa własności nieruchomości nastąpi", obowiązkiem organu było przyjęcie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do skutecznego rozporządzenia przez spółkę jawną prawem własności nieruchomości na rzecz wspólników. W tym kontekście powtórzyć należy, że w postępowaniu interpretacyjnym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
Rozwijając powyższy wątek należy również wskazać na postanowienia art. 14h o.p. Zgodnie z tym przepisem, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV.
Analiza przytoczonej regulacji prowadzi do wniosku, że poza zakresem sformułowanego w niej odesłania znajdują się m.in. przepisy od art. 180 do art. 200 o.p. znajdujące się w rozdziale 11 zatytułowanym "Dowody" znajdującym się z kolei w dziale IV o.p., zatytułowanym "Postępowanie podatkowe". Powyższa okoliczność nabiera szczególnego znaczenia w kontekście niniejszej sprawy, bowiem zgodnie z art. 199a o.p., organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (§ 1). Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (§ 2). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (§ 3). Na tle przywołanych regulacji wskazuje się, że organy podatkowe mogą co do zasady samodzielnie ustalać istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa. Organ prowadzący postępowanie powinien dołożyć starań w celu zebrania niezbędnych dowodów i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Obowiązek wystąpienia do sądu powstaje dopiero wtedy, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Wątpliwości, o których mowa w art. 199a § 3 o.p. nie mogą być wynikiem subiektywnych zapatrywań danego organu, ale muszą wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego. Organ prowadzący postępowanie nie może arbitralnie rozstrzygać, czy w danej sprawie zachodzą wątpliwości uzasadniające wytoczenie powództwa o ustalenie (zob.: wyrok TK z 14 czerwca 2006 r., K 53/05, Lex nr 197893]. Mając na uwadze, że postanowienia art. 199a o.p. zostały umieszczone w rozdziale 11 zatytułowanym "Dowody" znajdującym się w dziale IV o.p., zatytułowanym "Postępowanie podatkowe", należy stwierdzić, że czynienie rozważań co do prawnej skuteczności przeniesienia przez spółkę jawną własności nieruchomości na rzecz wspólników może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania dowodowego mającego miejsce w ramach postępowania podatkowego. Mając na uwadze specyfikę postępowania interpretacyjnego – wyrażającą się w obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego przez wnioskodawcę połączonym z zakazem modyfikacji tego opisu przez organ – powtórzyć raz jeszcze należy, że obowiązkiem organu było przyjęcie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do skutecznego rozporządzenia przez spółkę jawną prawem własności nieruchomości na rzecz wspólników.
Nie można przy tym nie zauważyć, że formułując wezwanie z 30 lipca 2024 r. organ nie wykazał w żaden sposób związku stawianych w nim pytań z jakimikolwiek przepisami materialnego prawa podatkowego. Wskazując podstawy prawne wezwania ograniczono się wyłącznie do powołania przepisów o.p.
Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem organu, że nie wyjaśniono, jakim tytułem mają zostać przekazane wspólnikom składniki majątku spółki jawnej. Skarżąca udzielając odpowiedzi na wezwanie organu z 30 lipca 2024 r. wskazała podstawę prawną umowy przenoszącej własność nieruchomości na rzecz wspólników spółki jawnej. Podniosła, że treść tej umowy będzie uregulowana przepisami art. 157, art. 158 oraz ww. art. 3531 kodeksu cywilnego.
Poza tym, w odpowiedzi na wezwanie wyjaśniono, że wycofanie nieruchomości ze spółki jawnej nastąpi na podstawie uchwały wspólników (w formie aktu notarialnego), a w celu jej wykonania zostanie zawarta umowa nienazwana w formie aktu notarialnego o nieodpłatne przekazanie Zainteresowanym ww. nieruchomości. Opisane przekazanie nie będzie wiązało się z odpłatnością po stronie wspólników. Nie będzie miało ono wpływu na rozliczenia pomiędzy spółką a wspólnikami z tytułu: udziału w stratach, udziału w majątku likwidacyjnym. Nie będzie miało to wpływu na wartość należności, które będą wspólnikom przysługiwały z ww. tytułów. Ponadto umowa zawierać będzie postanowienia, że wolą stron nie jest zawarcie umowy sprzedaży, darowizny, ani też innego rodzaju umowy wskazanej w kodeksie cywilnym. Ponadto wskazano, że przekazanie składników majątku nie będzie stanowiło wycofania wkładu w rozumieniu k.s.h.
Kierując się treścią przytoczonych wyjaśnień nie budzi wątpliwości, że skarżąca wskazała podstawę prawną umowy przenoszącej własność udziałów w nieruchomościach na rzecz wspólników. Podstawę tą w ocenie skarżącej stanowi art. 157, art. 158 oraz art. 3531 kodeksu cywilnego.
Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć na tym etapie również twierdzenia organu, że nie można przekazywać wspólnikom majątku jakimkolwiek tytułem, ale wyłącznie tytułami przewidzianymi w k.s.h. i umowie spółki zawartej na podstawie przepisów tej ustawy. To twierdzenie, nie oceniając go od strony prawidłowości, może stanowić argument przy wyrażaniu stanowiska w interpretacji indywidualnej. Nie może ono jednak stanowić powodu dla wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.
Konkludując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zapadłe w sprawie postanowienia nie odpowiadają prawu. Zdaniem Sądu, kierując się przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego organ podatkowy był zobowiązany do przyjęcia, że w zdarzeniu tym dojdzie do rozporządzenia przez spółkę jawną prawem własności nieruchomości na rzecz wspólników w sposób wskazany we wniosku.
Ponadto organ interpretacyjny w treści postanowień nie wykazał, aby udzielenie odpowiedzi na postawione w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania, stanowiło w świetle przepisów materialnego prawa podatkowego warunek sine qua non rozstrzygnięcia tego, czy objęte pytaniem wnioskodawców wycofanie nieruchomości ze spółki jawnej będzie skutkować po stronie wspólników powstaniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji uznać należy, że w sprawie naruszono postanowienia art. 169 § 4 w zw. z art. 14h o.p. jak i zasadę legalizmu (art. 120 o.p.). Uznać również należało, że postanowienia organów nie zawierają wystarczającego uzasadnienia prawnego czyniącego zadość wymogom art. 217 § 2 o.p. Nie przedstawiono w nich bowiem uzasadnienia prawnego przemawiającego za prawidłowością pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. Zdaniem Sądu, organ bezpodstawnie orzekł o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, co świadczy o naruszeniu art. 14g § 1 o.p.
W toku ponownego postępowania obowiązkiem organu interpretacyjnego będzie zastosowanie się do uwag zawartych w niniejszym wyroku.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) należało orzec, jak w pkt 1. sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 i 2 powołanego aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie 100 zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie 480 zł (§ 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).