I SA/Bk 340/25

I SA/Bk 340/25 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2025-10-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-09-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Małgorzata Anna Dziemianowicz /sprawozdawca/
Marcin Kojło /przewodniczący/
Paweł Janusz Lewkowicz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 278
art. 17 ust. 1 pkt 34a
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marcin Kojło, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2025 r. sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. Spółka komandytowa w C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lipca 2025 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.345.2025.1.AZ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.
Uzasadnienie
W dniu 16 czerwca 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek P. Sp. z o.o. sp. k. w C. (dalej jako: "Spółka", "Wnioskodawca") z 11 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowego oraz z tytułu sprzedaży złomu na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) w ramach uzyskanej przez Spółkę decyzji o wsparciu.
We wniosku wskazano, ze Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową, prowadzącą działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka posiada status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w tym zakresie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Profil działalności Spółki koncentruje się na kompleksowej realizacji przedsięwzięć inwestycyjnych w obszarze konstrukcji stalowych. Spółka specjalizuje się w realizacji zamówień obejmujących całość procesu inwestycyjnego w zakresie obiektów stalowych różnego typu. Przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie, produkcja, dostawa oraz montaż konstrukcji stalowych przeznaczonych m.in. na potrzeby budowy obiektów mostowych, przemysłowych, handlowych, biurowych, jak również konstrukcji technologicznych, takich jak elementy instalacji do produkcji wodoru, platformy techniczne morskich farm wiatrowych czy inne specjalistyczne konstrukcje przemysłowe.
W ramach prowadzonej działalności Spółka dysponuje odpowiednim zapleczem inżynieryjnym oraz produkcyjnym, a także posiada wyspecjalizowaną kadrę projektową, technologiczną i montażową umożliwiającą realizację skomplikowanych przedsięwzięć inwestycyjnych o charakterze budowlano-przemysłowym.
Spółka uzyskała decyzję o wsparciu wydaną na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2025 poz. 469, dalej jako: "u.w.n.i."), dotyczącą realizacji nowej inwestycji, obejmującej rozbudowę oraz zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu (dalej jako: ,,zakład") na terenie suwalskiej specjalnej strefy ekonomicznej. Przedmiotowa inwestycja polegała m.in. na nabyciu hali produkcyjnej wraz z zapleczem socjalnym oraz na zakupie nowych środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do rozszerzenia zakresu działalności produkcyjnej Spółki. Inwestycja dotyczyła całego procesu produkcyjnego począwszy od projektowania (program MES), poprzez krajalnię, prefabrykację, śrutownię i malarnię. Wszystkie zakupione w ramach wsparcia środki trwałe zostały zlokalizowane na terenie SSE.
W ramach prowadzonej działalności objętej decyzją o wsparciu, Spółka realizuje kompleksowe zamówienia obejmujące wykonywanie kompleksowych obiektów stalowych, takich jak mosty, wiadukty, konstrukcje stalowe hal produkcyjnych czy szpitali. Typowy zakres czynności wykonywanych przez Spółkę na zlecenie klienta obejmuje następujące etapy:
a) opracowanie dokumentacji projektowej oraz warsztatowej - w tym opracowanie rysunków wykonawczych niezbędnych do produkcji elementów konstrukcyjnych, często z uwzględnieniem optymalizacji projektowych i technologicznych;
b) produkcję konstrukcji stalowych - wytworzenie na terenie zakładu zlokalizowanego w SSE elementów stalowych zgodnie z dokumentacją warsztatową, przy wykorzystaniu nabytych w ramach inwestycji środków trwałych;
c) transport gotowych elementów na teren budowy - obejmujący załadunek, przewóz oraz rozładunek elementów na wskazanym przez klienta terenie montażu;
d) montaż konstrukcji stalowych na terenie budowy - obejmujący składanie, spawanie, skręcanie, mocowanie i ustawianie elementów konstrukcyjnych w docelowej lokalizacji zgodnie z projektem budowlanym.
Powyższe czynności składają się na jedno tzw. świadczenie kompleksowe.
Zlecenia realizowane przez Spółkę mają charakter niepodzielnych, kompleksowych zamówień inwestycyjnych, w których poszczególne etapy stanowią element jednej usługi realizowanej na rzecz inwestora końcowego. Z ekonomicznego i funkcjonalnego punktu widzenia, całość czynności wykonywanych przez Spółkę stanowi jedną usługę inwestycyjną, zmierzającą do dostarczenia kompletnego, gotowego do użytkowania obiektu stalowego. Klienci Spółki oczekują realizacji całego zamówienia w formule kompleksowej – nie ma możliwości, aby Spółka realizowała wyłącznie pojedyncze etapy, takie jak sam montaż. Produkcja wszystkich elementów realizowana jest na terenie zakładu Spółki, zlokalizowanego na terenie objętym decyzją o wsparciu. Działalność montażowa i transportowa, choć formalnie odbywa się poza SSE, stanowi funkcjonalne dopełnienie działalności produkcyjnej wykonywanej w SSE. Bez wykonania transportu i montażu nie byłoby możliwe zrealizowanie celu gospodarczego, jakim jest przekazanie klientowi kompletnego obiektu stalowego. Ustalona z klientem cena realizacji inwestycji określona w umowie co do zasady jest ustalana jako jedna kwota obejmująca wszystkie powyżej opisane etapy, czyli opracowanie dokumentacji projektowej oraz warsztatowej, produkcję konstrukcji stalowych, transport gotowych elementów na teren budowy oraz montaż konstrukcji stalowych na terenie budowy. Zdarza się również, że cena montażu jest wyodrębniona.
W toku działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE — polegającej na wytwarzaniu konstrukcji stalowych — powstają odpady poprodukcyjne w postaci złomu stalowego (odpady poprodukcyjne powstałe w procesach cięcia, wiercenia, obróbki elementów stalowych, nieprzydatne do dalszego wykorzystania w produkcji). Odpady te są efektem ubocznym procesu wytwarzania konstrukcji stalowych i powstają w sposób naturalny i nieunikniony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wytworzony złom stalowy nie stanowi przedmiotu odrębnej działalności handlowej Spółki, nie jest wytwarzany celowo w celu jego dalszej sprzedaży, lecz jest niepożądanym produktem ubocznym działalności objętej decyzją o wsparciu. W związku z brakiem możliwości wykorzystania złomu w dalszym procesie produkcyjnym, Spółka sprzedaje go podmiotom zewnętrznym specjalizującym się w skupie i przetwarzaniu złomu.
W oparciu o powyższy opis stanu faktycznego Spółka sformułowała następujące pytania:
1. czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowego opisanego w stanie faktycznym (w tym z tytułu dostawy i montażu) w całości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278, dalej jako: "u.p.d.o.p.")?;
2. czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu sprzedaży złomu opisanego w stanie faktycznym w całości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.?
Zdaniem Spółki odpowiedzi na powyższe pytania powinny być twierdzące.
W interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2025 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.345.2025.1.AZ, Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy:
1. dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowego opisanego w stanie faktycznym (w tym z tytułu dostawy i montażu) w całości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych – za prawidłowe;
2. dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu sprzedaży złomu opisanego w stanie faktycznym w całości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych – za nieprawidłowe.
Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pkt 2, organ wskazał, że dokonując oceny, czy w świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest między innymi ustalenie, czy dochody te uzyskane są z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu oraz czy prowadzona działalność wskazana jest w treści wydanej decyzji o wsparciu. Wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z nowej inwestycji, w zakresie określonym w decyzji, prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w decyzji, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.
Z uwagi na to, że sprzedaż odpadów poprodukcyjnych (złomu) jest odrębnym zdarzeniem od sprzedaży wyprodukowanych przez Spółkę wyrobów (konstrukcji stalowych), nie można uznać, że dochód z tego tytułu jest dochodem uzyskanym z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie posiadanej decyzji o wsparciu. Z tego względu dochody Spółki z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych (złomu) stanowią przychody opodatkowane na zasadach ogólnych.
Nie zgadzając się z powyższą interpretacją, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając ją w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu uzyskiwanego przez skarżącą z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w postaci złomu, Spółka zarzuciła naruszenie:
1. przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 i w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, dalej jako: "o.p."), poprzez naruszenie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przejawiające się w szczególności:
a) pozbawieniem skarżącej prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, podczas gdy przesłanki do jego zastosowania zostały spełnione, tj. Spółka uzyskuje dochody ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych powstałych w związku z realizacją nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu i dochody te powstają na terenie określonym w tej decyzji;
b) wskazaniem w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 1, że dochodem podlegającym zwolnieniu z opodatkowania może być nie tylko dochód bezpośrednio wynikający z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, ale również taki, który stanowi jej nieodłączne następstwo, a następnie w odpowiedzi na pytanie nr 2 całkowitym pominięciu tej wykładni i uznaniu, że dochód ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w postaci złomu nie korzysta ze zwolnienia, mimo że jest on nieodłącznym następstwem prowadzonej działalności produkcyjnej objętej decyzją o wsparciu;
c) stworzeniem sprzecznego wewnętrznie uzasadnienia, które narusza zasadę spójności i przewidywalności działania organów podatkowych, a także wprowadza w błąd co do rzeczywistego rozumienia przepisów prawa podatkowego.
2. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu polegającą na błędnym przyjęciu, że dochód ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w postaci złomu powstałych w wyniku działalności objętej decyzją o wsparciu nie może korzystać z przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, podczas gdy literalne brzmienie powyższego przepisu wskazuje, że zwolnieniu podlegają dochody z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, a takim dochodem jest właśnie dochód ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w postaci złomu uzyskany na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu.
W oparciu o powyższe zarzuty strona wniosła o: uchylenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zaskarżonej części; zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:
Skarga jest niezasadna.
Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółce przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.
Spółka uzyskała bowiem decyzję o wsparciu dotyczącą realizacji nowej inwestycji, obejmującej rozbudowę oraz zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu na terenie suwalskiej specjalnej strefy ekonomicznej. Wspomnianą decyzją o wsparciu objęta jest działalność Spółki, w ramach której realizuje ona kompleksowe zamówienia obejmujące wykonywanie obiektów stalowych; w tym zakresie strona wykonuje czynności składające się na etapy polegające na: opracowaniu dokumentacji projektowej oraz warsztatowe, produkcji konstrukcji stalowych, transporcie gotowych elementów na teren budowy oraz montażu konstrukcji stalowych na terenie budowy. Niepożądanym efektem ubocznym działalności Spółki (procesu wytwarzania konstrukcji stalowych) są powstające w sposób naturalny i nieunikniony odpady poprodukcyjne w postaci złomu stalowego. W związku z brakiem możliwości wykorzystania złomu w dalszym procesie produkcyjnym, Spółka sprzedaje go podmiotom zewnętrznym specjalizującym się w skupie i przetwarzaniu złomu. Zdaniem Spółki wspomnianym zwolnieniem z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy objąć również dochód uzyskiwanym przez nią z tytułu sprzedaży złomu.
Skład orzekający popiera w tym względzie stanowisko przeciwne, wyrażone przez organ interpretacyjny.
Dla porządku należy wskazać, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zwolnienia podatkowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a u.p.d.o.p., przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej, na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p.).
Z kolei - w myśl art. 13 ust. 1 u.w.n.i., wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji o wsparciu. Wsparcie to jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3 ust. 1 u.w.n.i.).
Zgodnie z definicją legalną, przez "nową inwestycję" ustawodawca rozumie inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa (art. 2 pkt 1 lit. a) u.w.n.i.).
Przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. odsyła do treści decyzji o wsparciu w zakresie oznaczania przedmiotu działalności gospodarczej, której dotyczyć ma pomoc publiczna. W myśl art. 15 ust. 1 u.w.n.i. decyzja o wsparciu określa oprócz okresu jej obowiązywania, warunków, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, także przedmiot działalności gospodarczej. Sama decyzja o wsparciu ma kluczowe znaczenie dla uzyskania pomocy publicznej, gdyż - zgodnie z art. 13 ust. 1 u.w.n.i. - wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze właśnie decyzji o wsparciu.
Sąd podkreśla, że zwolnienia z podatku należy interpretować, jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w sposób ścisły (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 29 lipca 2005 r., I FSK 77/05; z 16 września 2015 r., I GSK 100/14; z 27 października 2011 r., II FSK 753/10; z 7 kwietnia 2016 r., I FSK 1963/14; uzasadnienie uchwały NSA z 15 kwietnia 1997 r., FPK 3/97; powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Dokonując analizy art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., zauważyć należy, że podstawą do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie jest prowadzenie działalności gospodarczej określonej decyzją o wsparciu. Wskazany przepis odczytywać należy wraz z art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., który ogranicza prawo do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie, określonym w decyzji o wsparciu. W tym kontekście za uzasadnione należy uznać stanowisko, że podatnik nabywa prawo do przedmiotowego zwolnienia podatkowego tylko wtedy, gdy spełni kumulatywnie dwa warunki: (1) prowadzi działalność gospodarczą, określoną w decyzji o wsparciu, (2) dochody z tej działalności uzyskiwane są na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (por. wyrok NSA z 26 stycznia 2023 r., II FSK 1432/20).
Dokonując oceny zakresu analizowanego zwolnienia podatkowego, na aprobatę zasługuje stanowisko organu, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z nowej inwestycji, w zakresie określonym w decyzji o wsparciu, na terenie wskazanym w decyzji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w decyzji o wsparciu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Trafnie również organ stwierdził, że zwolnienie wynikające z analizowanego przepisu, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach nowej inwestycji.
Stwierdzenie to zbieżne jest z założeniami ustawodawcy poczynionymi przy nowelizacji art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Przypomnieć należy, że przepis ten został zmieniony przez art. 2 pkt 38 lit. a tiret drugi ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105). Zmiana weszła w życie od 1 stycznia 2022 r.
Jak wynika z uzasadnienia projektu nowelizacji do wyżej wskazanej ustawy, wprowadzone zostały zmiany mające charakter uszczelniający i doprecyzowujący, w szczególności poprzez zniesienie wątpliwości interpretacyjnych w aspekcie doprecyzowania warunków zwolnienia dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu. Projekt ustawy wskazuje, że ze zwolnienia podatkowego mogą korzystać podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu i uzyskują dochody wyłącznie z realizacji nowej inwestycji i na terenie określonym w decyzji o wsparciu. W projekcie wskazuje się, iż ze zwolnienia podatkowego mogą korzystać podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu i uzyskują dochody wyłącznie z realizacji nowej inwestycji i na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Zmiana ta koresponduje ze zmianami wprowadzanymi do ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, gdzie w uzasadnieniu projektowanej ustawy w odniesieniu do zmiany do art. 14 pkt 12 u.w.n.i., projektodawca wskazuje, iż decyzja o wsparciu powinna zawierać wyłącznie kody PKWiU związane z nową inwestycją. Zmiana jest szczególnie istotna w przypadku reinwestycji w istniejący zakład.
Przenosząc powyższe na opisany we wniosku skarżącej stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, sąd zauważa, że organ zasadnie uznał, że Spółka nie będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.
W ocenie składu orzekającego, organ dokonał prawidłowej wykładni i właściwej oceny co do braku zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Zdaniem sądu dochody uzyskane z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych (złomu) nie mieszczą się w granicach dochodów z działalności gospodarczej, osiągniętych z realizacji nowej inwestycji, określonej w decyzji o wsparciu. Sporne dochody są jedynie pośrednio związane z realizacją nowej inwestycji, ale źródłem ich uzyskania, nie jest działalność gospodarcza wymieniona w decyzji o wsparciu nowej inwestycji.
Skład orzekający stoi na stanowisku, że zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. nie odnosi się do przychodów jedynie pośrednio związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach nowej inwestycji.
Jak wyjaśnił NSA np. w wyroku z 6 października 2023 r., II FSK 527/23, z przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 u.p.d.o.p., jasno wynika, że podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia podatkowego, jeżeli dochody pochodzą z działalności gospodarczej, określonej w decyzji o wsparciu oraz dochody są uzyskane z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie określonym w decyzji. Zwolnienie to odnosi się zatem wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, czyli działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu - do wysokości określonej w rozporządzeniu. Istota regulacji sprowadza się więc do tego, aby działalność gospodarcza była prowadzona w określonym miejscu i w zakresie wynikającym z decyzji o wsparciu. Jedynie bowiem przychody, a następnie uzyskane z nich - po potrąceniu kosztów podatkowych - dochody pochodzące z działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, wymienionej w decyzji o wsparciu, mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.
Skarżąca wskazywała we wniosku, że w toku działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie objętym decyzją o wsparciu, w szczególności w ramach wytwarzania konstrukcji stalowych, powstają w sposób naturalny odpady poprodukcyjne powstałe w procesach cięcia, wiercenia, obróbki elementów stalowych, nieprzydatne do dalszego wykorzystania w produkcji – złom. Złom powstaje więc wtórnie, ubocznie i nieintencjonalnie w toku wykonywania działalności podstawowej objętej decyzją o wsparciu. Zdaniem Spółki, skoro złom powstaje w wyniku działalności produkcyjnej prowadzonej w SSE, to dochód uzyskiwany ze sprzedaży tego złomu pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością objętą zwolnieniem podatkowym i podlega ochronie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.
Sąd, podzielając stanowisko organu, wyjaśnia jednak, że sporne w sprawie przychody (dochody) nie będą podlegały zwolnieniu, bowiem nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym działalności gospodarczej określonej w decyzji w wsparciu. Z powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. wynika, że zwolnieniem objęty jest cały dochód, powstały na skutek działalności fizycznie prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu z przedmiotu działalności określonej w tej decyzji. Sporny przychód (dochód) nie jest jednak bezpośrednim i nieodłącznym efektem (elementem, rezultatem) działalności gospodarczej – produkcyjnej, handlowej i usługowej, określonej w decyzji o wsparciu nowej inwestycji. Nie jest to przychód z działalności gospodarczej osiągnięty z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu.
Podkreślenia wymaga, że niewątpliwie przychód (dochód) ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych, o jakim mowa we wniosku Spółki, pozostaje w pewnego rodzaju "związku" z działalnością gospodarczą, określoną w decyzji o wsparciu nowej inwestycji. Jednakże tak rozumiany "dochód" nie jest następstwem działalności gospodarczej i nie jest osiągnięty z realizacji nowej inwestycji, określonej w decyzji o wsparciu. W ramach prowadzonej działalności objętej decyzją o wsparciu, Spółka realizuje kompleksowe zamówienia obejmujące wykonywanie kompleksowych obiektów stalowych, takich jak mosty, wiadukty, konstrukcje stalowe hal produkcyjnych czy szpitali. Nie ma zatem podstaw do uznania, że przychody z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w postaci złomu są bezpośrednio określone w wydanej wobec Spółki decyzji o wsparciu według kodów PKWiU. Sprzedaż złomu stanowi zdarzenie odrębne od sprzedaży wyprodukowanych przez Spółkę konstrukcji stalowych, zatem nie sposób uznać, że dochód z tego tytułu jest dochodem uzyskanym z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie posiadanej decyzji o wsparciu.
Hipotetycznie można założyć, że odmienna sytuacja mogłaby mieć miejsce, gdyby podmiot zajmował się np. produkcją wyrobów gotowych (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 14 stycznia 2025 r., I SA/Wr 678/24), a zatem jej działalność byłaby znacznie węższa – ograniczająca się de facto do fragmentu jednego z etapów czynności, które skarżąca Spółka wykonuje w ramach realizacji (co sama podkreśliła) kompleksowych, niepodzielnych zleceń/zamówień.
W świetle powyższego, zdaniem sądu, podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. nie jest zasadny.
Skład orzekający nie dopatrzył się w sprawie również zarzucanych naruszeń art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 i w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p.
Zaskarżona interpretacja odpowiada wymogom formalnym, jej uzasadnienie jest zaś kompletne, logicznie i nie budzi wątpliwości co do braku jego wewnętrznej sprzeczności. W istocie, organ pokusił się o poszerzoną wykładnię spornego zagadnienia w odpowiedzi na pytanie nr 1, jednak zawarte w niej uwagi w sposób bezpośredni i niewymagający szerszego komentarza przełożył na odpowiedź również na pytanie nr 2. Kontekst wypowiedzi organu jest jasny. To zaś, że organ na tle pierwszego z pytań wskazywał na możliwość, że dochodem podlegającym zwolnieniu z opodatkowania może być nie tylko ten bezpośrednio wynikający z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, ale też stanowiący jej nieodłączne następstwo (tutaj skupiono się głównie na transporcie i montażu odbywającymi się formalnie poza SSE), nie oznacza, że w przypadku negatywnej odpowiedzi na kolejne pytanie, zastosował wykładnię odmienną. Dyrektor KIS dokonał bowiem oceny w oparciu o te same kryteria, stosując tę samą wykładnię – analizował jednak odmienną sytuację faktyczną, co przełożyło się na inne rozstrzygnięcie.
Sąd popiera jednocześnie stanowisko organu, że nie ma on obowiązku prowadzić rozległej polemiki z poglądami strony, jak też nie jest związany wyrokami sądów administracyjnych zapadłymi w innych, indywidualnych sprawach. Niemniej sąd przeanalizował powoływane przez stronę judykaty (dokonał tego również organ w odpowiedzi na skargę) i stwierdza, że nie mają one wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Cytowane przez stronę wypowiedzi NSA zapadły na tle innych stanów faktycznych, zaś ich powoływanie pozbawione zostało wymaganego kontekstu.
Przeanalizowane przez sąd w ramach stawianych w skardze zarzutów postępowanie organu jest zgodne z prawem, toteż nie było podstaw także do stwierdzenia naruszeń zasad proceduralnych.
W tym stanie rzeczy sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935).