I SA/Bk 129/19

I SA/Bk 129/19 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2019-06-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-03-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Dariusz Marian Zalewski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
I FSK 1608/19 - Wyrok NSA z 2022-12-01
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 201
art. 240 par. 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie asesor sądowy WSA Marcin Kojło,, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 maja 2019 r. sprawy ze skargi D. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz określenia obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług oddala skargę
Uzasadnienie
1. Wnioskiem z dnia [...] października 2016 r. D. C. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w B. o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz określenia obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych w trybie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r.
W ocenie wnioskodawcy wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej, nieznane organowi podatkowemu. Do wniosku dołączono kserokopię aktu oskarżenia skierowanego przez inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w S. przeciwko Prezesowi Zarządu O. sp. z o.o. – D. K.
2. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie.
3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] odmówił uchylenia ww. decyzji, wskazując w uzasadnieniu że co prawda wskazany przez pełnomocnika dowód tj. kserokopia aktu oskarżenia przeciwko D. K. - Prezesowi Zarządu O. Sp. z o.o., jest nowym dowodem w sprawie, który istniał w dniu wydania decyzji z [...] października 2015 r., jednakże okoliczności w nim stwierdzone znane były organowi, który wydał decyzję.
Organ wskazał, że z uzasadnienia kopii aktu oskarżenia przeciwko D. K. wynika, że został on w całości oparty na treści decyzji wymiarowych wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wobec O. sp. z o.o.; tj. decyzji z dnia [...] marca 2013 r. w przedmiocie VAT za styczeń, luty i marzec 2012 r. oraz z dnia [...] czerwca 2013 r. w przedmiocie VAT za II, III i IV kwartał 2012 r., które znajdują się w aktach sprawy wymiarowej prowadzonej wobec wnioskodawcy i podlegały ocenie organów podatkowych łącznie z innymi dowodami.
Organ stwierdził, że kopia dołączonego do wniosku aktu oskarżenia, nie może stanowić samoistnego dowodu świadczącego o tym, że wnioskodawca nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że kwestionowane w jego sprawie transakcje z O. sp. z o.o. były związane z przestępstwem, a w sprawie dochodziło do rzeczywistego przebiegu zdarzeń udokumentowanych fakturami. W chwili wydawania rozstrzygnięcia w trybie zwykłym, istniał bowiem szereg dowodów (szczegółowo opisanych w decyzji ostatecznej z [...] października 2015 r.) wskazujących, że w sprawie nastąpiło nierzetelne dokumentowanie zdarzeń.
Materiał dowodowy wskazywał na istnienie łańcucha dostaw fakturowych, gdzie pierwszym ogniwem była m.in. O. sp. z o.o. ("znikający podatnik"), drugim D. C. (bufor), a ostatnim J. Z. i A. Ł. Jak ustalono również, na podstawie zebranego materiału dowodowego, D. C. wiedział lub powinien wiedzieć, że uczestniczy w zorganizowanym procederze oszustwa podatkowego. Dla stwierdzenia działania w dobrej wierze, istotna jest nie tylko przesłanka braku świadomości podatnika o okolicznościach, że staje się on ofiarą oszustwa lub nadużycia, ale także konieczność podjęcia przez niego wszelkich racjonalnych działań w celu ustalenia, czy podejmowane transakcje nie są elementem obejścia przepisów prawa podatkowego lub innego nadużycia popełnionego przez sprzedawcę. W przekonaniu organu, D. C. na żadnym etapie współpracy ze Spółkami, nie zachował chociażby minimum staranności, które pozwoliłoby mu ustalić samodzielnie powyższe fakty. W konsekwencji, w ocenie organu, przedłożenie przez wnioskodawcę kopii aktu oskarżenia wobec D. K., nie wpłynęło na ww. ocenę i nie stanowiło podstawy uchylenia kwestionowanej decyzji.
4. Wnioskodawca wniósł odwołanie od ww. decyzji, zarzucając organowi I instancji, że odmówił on uchylenia ostatecznej decyzji w VAT za 2012 r., pomimo nie przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów i niewyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, a także zarzucił decyzji pominięcie wszelkich istotnych faktów świadczących na jego korzyść, tj. zebranie i przedstawienie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i tendencyjny. Zarzuty sprecyzował zarzucając kwestionowanej decyzji naruszenie:
1) art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") przez ich niezastosowanie, a w efekcie bezpodstawne przejęcie, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i dowody, które miałby wpływ na treść ostatecznej decyzji podatkowej w podatku VAT za 2012 r., pomimo iż nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego co do istoty sprawy i nie uwzględniono zgłaszanych przez odwołującego wniosków dowodowych;
2) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. przez niepełne i niezgodne z przepisami uzasadnienie faktyczne i prawne skarżonej decyzji, w szczególności w zakresie oceny zarzutów, zgłoszonych przez odwołującego dowodów i okoliczności przedstawionych w trakcie postępowania wznowieniowego;
3) art. 188 O.p. w z art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 i 2 O.p. przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań, mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego, w tym nieuwzględnienie wniosków dowodowych Odwołującego, pomimo że ich przeprowadzenie pozwoliłoby na ustalenie spełnienia wszystkich przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania i w efekcie na uchylenie ostatecznej decyzji w podatku VAT za 2012 r.
4) art. 122 O.p, w związku z art. 191 O.p. przez nieprawidłowe, pobieżne, wyrywkowe ustalenie stanu faktycznego, nie wyjaśnienie i nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, w tym ostatecznych ustaleń poczynionych w sprawie karnej prowadzonej przeciwko D. K., pomimo składania przez odwołującego rzeczowych wyjaśnień i wniosków dowodowych w tym zakresie.
5. Decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., utrzymał w mocy ww. decyzję.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że istota problemu sprowadza się w niniejszej sprawie do ustalenia, czy zaistniała przesłanka wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, a mające wpływ na treść ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] października 2015 r. Nr [...]. Organ odwoławczy podkreślił, że postępowanie wznowieniowe nie służy pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, lecz ma charakter nadzwyczajny i dotyczy tylko ustalenia, czy kwestionowane rozstrzygnięcie obarczone jest wadami, których enumeratywny wykaz określa art. 240 § 1 O.p.
Organ prowadzący tego rodzaju postępowanie nie może rozpatrywać więc sprawy co do jej istoty, gdyż postępowanie dotyczące wznowienia postępowania nie może powtarzać, ani zastępować postępowania odwoławczego od decyzji wymiarowej. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie uznał, iż materiał dowodowy nie zawierał kopii aktu oskarżenia przeciwko D. K. z dnia [...] czerwca 2014 r., więc był to nowy dowód w sprawie, który istniał w dniu wydania decyzji organu odwoławczego, tj. w dniu [...].10.2015 r. Dowód ten jednak, wbrew twierdzeniu pełnomocnika odwołującego się, nie ma istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż okoliczności w nim stwierdzone znane były organowi, który wydał decyzję.
Jak wynika bowiem z akt wymiarowych, decyzje wydane wobec O. sp. z o.o. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. w przedmiocie podatku VAT za styczeń, luty i marzec 2012 r oraz w przedmiocie podatku VAT za II, III i IV kwartał 2012 r., zawierają w swej treści ustalony stan faktyczny i prawny, na podstawie którego został oparty ww. akt oskarżenia. Decyzje te znajdują się w aktach sprawy wymiarowej prowadzonej wobec D. C. Przedstawione zatem w akcie oskarżenia okoliczności, znane były organowi podatkowemu na etapie wydawania decyzji ostatecznej z [...] października 2015 r.
W tej sytuacji organ odwoławczy podtrzymał stanowisko, iż kopia dołączonego do wniosku aktu oskarżenia, nie może stanowić samoistnego dowodu świadczącego o tym, że podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że kwestionowane w jego sprawie transakcje ze spółką O. sp. z o.o. były związane z przestępstwem, a w sprawie dochodziło do rzeczywistego przebiegu zdarzeń udokumentowanych fakturami.
W momencie wydawania rozstrzygnięcia w trybie zwykłym istniał bowiem szereg innych dowodów (szczegółowo opisanych w decyzji ostatecznej z 28 października 2015 r.) wskazujących na nierzetele dokumentowanie zdarzeń przez D. C.. Materiał dowodowy wykazał, iż D. C. uczestniczył w łańcuchu dostaw fakturowych. Jak ustalono, D. C. wiedział lub powinien wiedzieć, że uczestniczy w zorganizowanym procederze oszustwa podatkowego. Dla stwierdzenia, iż podatnik działał w dobrej wierze istotna jest nie tylko przesłanka braku świadomości podatnika o okolicznościach, że staje się on ofiarą oszustwa lub nadużycia, ale także konieczność podjęcia przez niego wszelkich racjonalnych działań w celu ustalenia, czy podejmowane transakcje nie są elementem obejścia przepisów prawa podatkowego lub innego nadużycia popełnionego przez sprzedawcę.
6. Od powyższej decyzji D. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając jej naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania w efekcie bezpodstawnego przyjęcia, że przedłożony przez skarżącego dokument w postaci kopii aktu oskarżenia przeciwko D. K. z dnia [...] czerwca 2014 r. nie ma istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż okoliczności w nim stwierdzone były znane organowi, który wydał decyzję, w sytuacji gdy nowym okolicznościom przedstawionym przez skarżącego w postępowaniu wznowieniowym należy nadać cechy istotności, które dałyby podstawę do zmiany jej treści, ponadto organy podatkowe nie podjęły w postępowaniu wznowieniowym żadnych czynności w celu zbadania, czy w niniejszej sprawie występują przesłanki wyszczególnione w art. 245 § 1 pkt 1 O.p.;
2) art. 121 O.p. w zw. z art. 122 O.p., art. 191 O.p. poprzez:
a) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i ustalenie przez organ podatkowy w sposób dowolny, bez oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale, skarżący uczestniczył w łańcuchu dostaw fakturowych oraz, że wiedział lub powinien wiedzieć, że uczestniczy w zorganizowanym procederze oszustwa podatkowego, w sytuacji, gdy z przedłożonego aktu oskarżonego jednoznacznie wynika, że skarżący działał w dobrej wierze, z zachowaniem należytej staranności oraz nie był świadomy w jaki sposób organizowany był zakup towaru przez O. sp. z o.o., dodatkowo nie postawiono mu jakichkolwiek zarzutów w sprawie karnoskarbowej, co wskazuje, że okoliczności te nie były znane w trakcie postępowania podatkowego i mają istotne znaczenie dla sprawy;
b) uznanie przez organ II instancji, że decyzje wydane wobec O. sp. z o.o. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] marca 2013 r. oraz z dnia [...] czerwca 2013 r. zawierają w swej treści ustalony stan faktyczny i prawny, na podstawie którego został oparty akt oskarżenia przeciwko D. K. i znane były organowi podatkowemu na etapie wydawania decyzji ostatecznej z [...] października 2015 r., w sytuacji gdy niemożliwym jest stwierdzenie powyższego bez wnikliwego zaznajomienia się z aktem oskarżenia i istotnymi okolicznościami ustalonymi w dalszym etapie postępowania karnego;
c) pobieżne ustalenie stanu faktycznego ustalenie, niewyjaśnienie i nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, w tym ostatecznych ustaleń poczynionych w sprawie karnej prowadzonej przeciwko D. K., pomimo składania przez skarżącego rzeczowych wyjaśnień i wniosków dowodowych w tym zakresie;
d) ustalenie stanu faktycznego w sprawie w sposób sprzeczny z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, potraktowanie dowodów w sposób wybiórczy, z pominięciem tych, które podważają stawianą przez organ tezę o świadomym udziale podatnika w oszustwie podatkowym, a co za tym idzie manipulowanie materiałem dowodowym, co nasuwa wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów;
3) art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p., art. 181 O.p., art. 187 § 1 i 2 O.p., art. 188 O.p. poprzez niezapewnienie skarżącemu możliwości skorzystania z prawa do czynnego udziału w postępowaniu i zgłaszania wniosków dowodowych, przejawiającego się w szczególności w:
a) uznaniu przez organ II instancji, iż na etapie postępowania wznowieniowego strona nie może składać nowych wniosków dowodowych mających na celu wyjaśnienie sprawy, skoro nie składała ich wcześniej przed organem podatkowym I instancji, pomimo iż wnioskowane przez skarżącego dowody pozwoliłyby na ustalenie prawidłowego stanu faktycznego, na ustalenie spełnienia wszystkich przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania i właściwe zakończenie sprawy tj. uchylenie ostatecznej decyzji w podatku VAT za 2012 r.;
b) wadliwym przyjęciu, że przedstawione w akcie oskarżenia skierowanym przeciwko D. K. z dnia [...] czerwca 2014 r. okoliczności, będące podstawą jego wydania, znane były organowi podatkowemu na etapie wydawania decyzji ostatecznej, pomimo iż organy ścigania prowadzące postępowanie karne są wyposażone w odpowiednie narzędzia służące do rozpracowywania karuzeli podatkowej, a te nie postawiły skarżącemu jakichkolwiek zarzutów, który w sprawie przeciwko D. K. występował jedynie w charakterze świadka, nie był podejrzanym i nie został objęty aktem oskarżenia:
4) art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji pobieżne i schematyczne uzasadnienie faktyczne i prawne skarżonej decyzji, w szczególności wskazanie, że:
a) organ podatkowy miał prawo odmówić przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów przedstawionych w trakcie postępowania wznowieniowego, mimo iż w postępowaniu wznowieniowym to właśnie dowody mają kluczowe znaczenie;
b) postępowanie podatkowe jest niezależne od innych postępowań, tj. karnych i karno-skarbowych, w sytuacji gdy dowody zgromadzone w ramach tych postępowań mogą mieć istotny wpływ na prawo do odliczenia VAT w związku z koniecznością ustalenia świadomości podatnika uczestniczenia w oszustwach karuzelowych.
W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi Il instancji do ponownego rozpatrzenia.
7. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko, ustosunkował się do ww. zarzutów oraz wniósł o oddalenie skargi.
II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:
1. Skarga jest niezasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107, ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).
2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.
3. Wyjaśnić należy, że z analizowanych przepisów wynika, że postępowania, które prowadzone są w nadzwyczajnych trybach administracyjnych (podatkowych), cechują się znaczącymi odrębnościami od postępowań zwykłych. Aby mogło dojść do wzruszenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania, skarżący musi wykazać, że zaistniała jedna z przesłanek takiego wznowienia, określona w art. 240 § 1 O.p. Należy przy tym odróżniać fakt wznowienia postępowania podatkowego od postępowania, które toczy się w wyniku takiego wznowienia.
Wznowienie postępowania następuje bowiem z chwilą wydania przez organ podatkowy stosownego postanowienia ("o wznowieniu postępowania" - art. 243 § 1 O.p.) wydawanego po stwierdzeniu przez organ, że spełnione zostały warunki formalne pozwalające na wznowienie postępowania. Dopiero po wydaniu takiego postanowienia (a więc po formalnym wznowieniu postępowania) właściwy organ podatkowy przystępuje do "przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy" (art. 243 § 2 O.p.). Postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna więc takie postępowanie, jednak nie przesądza się w nim o zaistnieniu przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Stwierdzenie tego, czy przesłanki wznowienia rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mają wpływ na jej rozstrzygnięcie, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu ww. postanowienia i musi być zawarte w decyzji, o której mowa w art. 245 § 1 pkt 1 i 2 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1587/16).
Na taki "etapowy" charakter postępowania wznowieniowego wskazuje się zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie. W komentarzu do Ordynacji podatkowej stwierdzono, że: "Trzeba więc pamiętać, że postępowanie nadzwyczajne ma na celu weryfikację prawidłowości ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu pierwotnym (tj. zwyczajnym). Istota tego postępowania sprowadza się w pierwszym etapie do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 O.p. W drugim etapie organ podatkowy zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej przede wszystkim ustala, czy rzeczywiście w sprawie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 O.p. podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej (por.: J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Oficyna Wyd. UNIMEX Wrocław 2010 r., str. 996 – 999, vide też wyrok NSA z 20.10.2010 r. I FSK 1716/09, LEX nr 744374). Na taki pogląd wyrażony w tym wyroku powołał się również S. Presnarowicz w Komentarzu do art. 243 ustawy Ordynacja podatkowa w LEX.
4. Istotą problemu było ustalenie czy w niniejszej sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, a mające wpływ na treść ostatecznej decyzji wymiarowej Dyrektora Izby Skarbowej (DIS) w B. z [...] października 2015 r. Nr [...], na którą to przesłankę wznowieniową wskazuje art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Organ pierwszej instancji przeprowadził prawidłowo postępowanie wznowieniowe w oparciu o przedłożony przez stronę dokument i wyjaśnienia, mające na celu ustalenie, czy w chwili wydania decyzji ostatecznej ten nowy dowód był istotny dla sprawy i dałby podstawę do jej zmiany. Zasadnie uznał, iż kopii aktu oskarżenia przeciwko D. K. z dnia [...].06.2014 r. materiał dowodowy nie zawierał, więc był to nowy dowód w sprawie, który istniał w dniu wydania decyzji organu odwoławczego, tj. w dniu [...].10.2015 r.
W ocenie Sądu dowód ten, wbrew twierdzeniom pełnomocnika - nie ma istotnego znaczenia dla sprawy i organ nie miał powodu by uchylić wydaną w sprawie decyzję wymiarową kończącą postępowanie podatkowe, której to wzruszenia chciał skarżący. Po pierwsze dlatego, że okoliczności w akcie oskarżenia stwierdzone znane były organowi, który wydał decyzję, a po drugie z tego powodu, że nie były to okoliczności istotne dla sprawy, to jest takie które byłyby wystarczające do uznania, że niezbędne jest uchylenie decyzji wymiarowej wydanej w przedmiotowej sprawie.
Potwierdzeniem powyższych stwierdzeń jest fakt, że w aktach sprawy wymiarowej prowadzonej wobec D. C. (tom V dokumentów wyłączonych poz. 204 oraz tom XIII poz. 219) znajdują się decyzje wydane wobec O. sp. z o.o. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S.: z dnia [...].03.2013 r. w przedmiocie podatku VAT za styczeń, luty i marzec 2012 r. oraz z dnia [...].06.2013 r. w przedmiocie podatku VAT za II, III i IV kwartał 2012 r. Decyzje te zawierają w swej treści ustalony stan faktyczny i prawny, na podstawie którego został oparty akta oskarżenia przeciwko D. K. Dokumenty urzędowe więc w postaci wskazanych decyzji stanowią materiał dowody tej sprawy i podlegały ocenie organów podatkowych łącznie z innymi dowodami.
Pewne sprzeczności w stanie faktycznym sprawy, które podnosi Skarżący tj. rozbieżność z ustaleniami organu opisanymi w aktu oskarżenia, przedstawianym jako nowy istotny dowód w sprawie, a ustaleniami zawartymi w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej (DIS) w B. z dnia [...] października 2015 r. nr [...], wydanymi w przedmiocie podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r., które to postępowanie chce wznowić skarżący, mogą wynikać przede wszystkim z faktu, że zostały wydane przez różne organy. Akt oskarżenia sformułował inspektor UKS w S., a skarżoną decyzję wydał w drugiej instancji DIS w B., a w pierwszej instancji DUKS w B. Podkreślić należy, że każdy z tych organów inspektor UKS w S. i DUKS w B. prowadziły w sprawie własne, niezależne postępowania, gdyż choć dotyczyły one transakcji kontrahentów tj. D. C. i O. sp. z o.o. (prezes D. K.), a więc dwóch niezależnych od siebie podmiotów na gruncie podatku VAT.
Poza tym przedstawione w akcie oskarżenia okoliczności, będące podstawą jego wydania, znane były zatem organowi podatkowemu na etapie wydawania decyzji ostatecznej z [...].10.2015 r. Poprzez analizę zgromadzonych dowodów dotyczących spółki O. m.in.: w/w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S., jak i zeznań D. K. Jednak powyższe dowody były oceniane w powiązaniu z innymi dokumentami sprawy prowadzonej samodzielnie przez DUKS w B. Stąd pewne rozbieżności mogą się pojawić. Poza tym jednym nowym dowodem - akt oskarżenia z [...] czerwca 2014 r. Skarżący nie wskazał ani jaki wyrok zapadł w tej sprawie, jakie były ustalenia sądu, ani też czy są one prawomocne. W tej sytuacji akt oskarżenia, choć niewątpliwie dokument urzędowy, musi być oceniany w kontekście innych dowodów zgromadzonych w sprawie. Tymczasem ustalony stan faktyczny sprawy przez DUKS w B. i potwierdzony przez DIS w B. w decyzji ostatecznej z [...].10.2015 r., został następnie zweryfikowany przez dwie instancje sądów administracyjnych, a następnie podtrzymany poprzez oddalenie skarg D. C. (tj. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 1945/16 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 1382/15).
W decyzji wykazano m.in., że formalny prezes tej spółki p. D. K. nie potrafił podać podstawowych informacji dot. jej działalności, a adresem zgłoszonym jako siedziba spółki był adres "biura wirtualnego". W toku postępowania kontrolnego spółka O. nie przedłożyła żadnych dokumentów i ewidencji, w tym rejestru dostaw, rejestru nabyć towarów i usług oraz faktur VAT dotyczących dostaw i nabyć towarów i usług. W deklaracji VAT-7K za II kwartał 2012 r. (tj. okres w którym Spółka miała wystawić na rzecz D. C. faktury VAT sprzedaży na łączną kwotę 1.691.505,10 zł, VAT 389.046,17 zł) wykazała jedynie kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny okres (w błędnej wysokości) nie wykazując żadnych dostaw i nabyć, funkcjonowała przez krótki okres czasu, tj. III-V 2012 r. Z końcem 2014 r. O. została wykreślona z rejestru podatników VAT( na podstawie art.96 ust.9 ustawy o VAT). To zaś dało podstawę organom podatkowym do stwierdzenia, że faktury mające dokumentować zakup stali przez D. C., na których jako wystawca widniała Spółka O., nie dokumentowały rzeczywistych transakcji.
D. C. na żadnym etapie współpracy ze Spółkami wystawiającymi mu faktury na sprzedaż stali, nie zachował chociażby minimum staranności, które pozwoliłoby mu ustalić samodzielnie powyższe fakty. Okoliczności transakcji, tj.: znaczne ilości towaru, wysoki obrót, anonimowość osób z którymi D. C. miał współpracować, wskazywały na konieczność podjęcia dodatkowych czynności sprawdzających przez niego w odniesieniu do kontrahentów. Czynności tych jednak wnioskodawca nie przeprowadził. Taki zaś stan faktyczny został zweryfikowany przez dwie instancje Sądów administracyjnych.
5. W tej sytuacji w ocenie Sądu DIAS zasadnie uznał, iż kopia dołączonego do wniosku aktu oskarżenia nie może stanowić samoistnego dowodu świadczącego o tym, że podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, iż kwestionowane w jego sprawie transakcje ze spółką O. były związane z przestępstwem, a w sprawie dochodziło do rzeczywistego przebiegu zdarzeń udokumentowanych fakturami. W momencie wydawania rozstrzygnięcia w trybie zwykłym istniał bowiem szereg innych dowodów (szczegółowo opisanych w decyzji ostatecznej z [...].10.2015 r.) wskazujących, że mamy do czynienia z nierzetelnym dokumentowaniem zdarzeń przez D. C.. Materiał dowodowy wykazał, iż D. C. uczestniczył w łańcuchu dostaw fakturowych.
W ocenie Sądu istotą postępowania wznowieniowego jest to, że powyższe nowe okoliczności lub dowody są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (zob. wyrok NSA w Warszawie z 1.10.2003 r., III SA 2923/01, Biul. Skarb. 2004, nr 3, s. 22). Ponadto w orzecznictwie wskazuje się, że odmienność ocen tego samego stanu faktycznego, dokonana nawet przez organ podatkowy w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach, jest wprawdzie niepożądana z punktu widzenia zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 o.p., jednakże nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.) (wyrok NSA w Warszawie z 11.10.2001 r., III SA 1224/00, POP 2002, z. 3, s. 72). Tymczasem w tej sprawie zarzut odmienności w ustaleniach sprawy dotyczy dwóch różnych organów.
Mając powyższe na uwadze, Sąd stoi na stanowisku, iż zasadnie odmówiono przeprowadzenia wniosków dowodowych zgłaszanych przez Stronę w trakcie prowadzonego postępowania wznowieniowego. Dopuszczalność ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy jest ograniczona ustaleniem kwalifikowanej wadliwości wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Tymczasem w ocenie Sądu dowód zgłoszonych przez Skarżącego był pozbawiony waloru istotności. Poza tym przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. (zob. wyrok NSA w Warszawie z 22.05.2003 r., III SA 2367/01, LEX nr 145008).
6. Odnośnie zaś twierdzeń pełnomocnika, iż organ zarówno podczas postępowania wymiarowego jak i po wznowieniu postępowania, nie dopełnił obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego, podczas gdy powinien był wiedzieć o ustaleniach poczynionych w toku wskazanego postępowania przygotowawczego wobec D. K. jak i pozostałych występujących w sprawie podmiotów gospodarczych, Sąd uznaje je za niezasadne.
Postępowanie w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2012 r. prowadzone wobec podatnika było postępowaniem niezależnym od postępowań karnych czy karno-skarbowych ewentualnie prowadzonych wobec wystawców faktur dla podatnika. Dla potrzeb prowadzonego przez siebie postępowania, organy podatkowe są zobowiązane samodzielnie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Nie ma przeszkód, aby organy podatkowe korzystały z dowodów uzyskanych w innym postępowaniu. Jednakże w tym zakresie są one również uprawnione do samodzielnej oceny tych dowodów pod kątem odpowiedzialności podatkowej, co miało miejsce także w przedmiotowej sprawie.
7. Reasumując jak wskazano powyżej nie zasadne są zarzuty naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jak też 120, 122, 190, czy 123 w związku z 190, 181 i 187 o.p. Co do zarzutu naruszenia art. 210 par. 1 pkt 6 o.p. w związku z 210 § 4 o.p., to wskazać należy, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie powinno zawierać nie tylko opis stanu faktycznego, ustalonego przez organ, ale także wskazanie, w jakim stopniu został on przyjęty przez organ i dlaczego. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem. Jeżeli ocena zawarta w uzasadnieniu decyzji jest niespójna, a przedstawiony stan faktyczny nieczytelny, uzasadnienie nie może spełnić wskazanych wcześniej funkcji, co również musi skutkować uchyleniem takiej decyzji. W tej sprawie powyższe negatywne przesłanki nie zaszły, decyzja była prawidłowo uzasadniona, a wszelkie kwestie sporne obszernie wyjaśnione skarżącemu.
8. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.