I SA/Bd 792/18

I SA/Bd 792/18 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2019-03-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-10-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Teresa Liwacz /przewodniczący sprawozdawca/
Tomasz Wójcik
Urszula Wiśniewska
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1429/19 - Wyrok NSA z 2022-12-16
Skarżony organ
Inne
Treść wyniku
uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 800
art 70 par 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędzia WSA Tomasz Wójcik Protokolant Starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 marca 2019r. sprawy ze skargi N. S.A. w T. na decyzję Naczelnika K. Urzędu Celno - Skarbowego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika K. Urzędu Celno - Skarbowego w T. z dnia [...]r. nr [...] 2. umarza postępowanie administracyjne 3. zasądza od Naczelnika K. Urzędu Celno - Skarbowego w T. na rzecz N. S.A. w T. kwotę [...] ([...]) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania
Uzasadnienie
1. Decyzją z dnia [...] marca 2018r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2011r. w kwocie [...]zł.
2. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 2 pkt 27e), art. 6 pkt 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów
i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm. – dalej ustawa o VAT), art. 120, art. 121, art. 187, art. 191, art. 193 § 1-6, art. 208 § 1, art. 14K § 1 i § 3, art. 14m § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 800 – dalej O.p.)
3. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] sierpnia 2018r. uchylił w całości decyzję z dnia [...] marca 2018r. i określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2012r. w wysokości [...] zł.
W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że organ pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że skarżąca zawyżyła w rozliczeniu VAT za styczeń 2012 r. podatek naliczony od nabycia towarów pozostałych w kwocie [...]zł. W okazanej podczas kontroli dokumentacji brak było faktury nabycia nr [...] ujętej w rejestrze: ZM - zakup leków z dnia [...] stycznia 2012 r. wystawionej przez [...] z o. o., na wartość netto - [...] zł, VAT - [...] zł.
W przypadku faktury VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. wystawionej na rzecz [...] Spółka z o. o. dokumentującej sprzedaż usług marketingowych, spółka wykazała wartość sprzedaży netto - [...] zł, VAT - O zł [NP]. P. usługa marketingowa została zrealizowana na rzecz podmiotu krajowego, objęta była na podstawie art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawką podatku w wysokości 23%. Tym samym skarżąca zaniżyła VAT należny za styczeń 2012 r. w kwocie [...]zł.
Organ wskazał, że strona nie kwestionowała powyższych ustaleń.
Dalej Naczelnik wskazał, że kwestią sporną pozostało natomiast stwierdzenie przez organ I instancji zaniżenia przez spółkę w rozliczeniu VAT za styczeń 2012 r. podatku należnego o kwotę [...]zł. Zaniżenie VAT związane było z nieopodatkowaniem VAT transakcji wniesienia przez [...] S.A. aportu i objęcia w zamian za niego nominalnej wartości udziałów w [...] Spółka z o.o. z siedzibą w W., ul. [...].
Następnie organ przytoczył stan faktyczny sprawy a także treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1,art. 6 pkt 1, art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, art. 55ą, art. 55˛ Kodeksu cywilnego oraz wyroki TSUE.
W powyższego organ wywiódł, że aby uznać określony segment działalności
gospodarczej za "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" konieczne jest łączne spełnienie następujących wymogów: 1) wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. wyodrębnienie danego kompleksu składników w wewnętrznej strukturze organizacyjnej spółki, przypisanie do tej wyodrębnionej struktury określonych składników materialnych i niematerialnych służących i wykorzystywanych do prowadzonej odrębnej działalności, jak również zapewnienie takiemu
wyodrębnionemu elementowi działalności koniecznego substratu osobowego, adekwatnego do zakresu prowadzonej działalności, środków koniecznych do prowadzenia wyodrębnionej działalności (co nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej); 2) wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. zapewnienie ewidencji i odpowiedniej identyfikacji zdarzeń gospodarczych przypisywanych wyodrębnianemu segmentowi działalności, możliwość powiązania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z wyodrębnioną częścią działalności, zapewnienie odpowiednich środków koniecznych do prowadzenia wyodrębnionej działalności (co nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej); 3) przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
co oznacza, że zakres zadań zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinien obejmować realizację ściśle określonych przedsięwzięć gospodarczych, odrębnych od pozostałej działalności przedsiębiorstwa; 4) zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, rozumiana jako istnienie funkcjonalnie powiązanego kompleksu składników, których
wykorzystanie zapewnia możliwość działania odrębnego od pozostałej działalności spółki (nie jest w tym zakresie wymagane pełne samofinansowanie się tak wyodrębnionego segmentu działalności).
Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Owa ,,niezależność prowadzenia działalności gospodarczej" powinna być więc rozumiana w ten sposób, że "zespół składników majątkowych" posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który
sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do
przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa.
Odnosząc się do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego organ wskazał, że [...] S.A. utworzyła w dniu [...] września 2011 r. w swojej strukturze Oddział w [...], któremu został nadany statut i nastąpiła jego rejestracja w KRS. W statucie m.in. określono, że Oddział realizuje zadania określone w rozdziale II Cele i środki działania Oddziału samodzielnie lub zleca ich realizację podmiotom trzecim. Określono, że zadania Oddziału realizowane są przez pracowników [...].S.A. oddelegowywanych do pracy w Oddziale lub pracowników Oddziału lub osoby zatrudnione w podmiotach trzecich, którym powierzono realizację określonych zadań Oddziału. Oddział może, samodzielnie i we własnym imieniu zatrudniać pracowników, stosownie do swoich potrzeb. W rozdziale V statutu - Reprezentacja Oddziału Kierownik Oddziału, w § 12 zapisano, że w zakresie działalności prowadzonej przez [...] S.A. Oddział w [...] nieprzekraczającej czynności zwykłego zarządu uprawniony do reprezentowania Oddziału będzie powołany uchwałą Zarządu Kierownik Oddziału. Kierownik Oddziału jest powoływany i odwoływany uchwałą Zarządu Spółki oraz jest uprawniony do zatrudniania pracowników w imieniu Oddziału. Na Kierownika Oddziału został powołany T. D.. W § 12 pkt 5 statutu określono, że powyższe nie uchybia uprawnieniom do reprezentowania [...] S.A. w zakresie działalności Oddziału przez Zarząd oraz inne osoby uprawnione do jej reprezentowania na zasadach ogólnych. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że T. D. miał kierować Oddziałem samodzielnie, nie zatrudniono i nie oddelegowano do pracy innych pracowników do zadań z zakresu administrowania znakami towarowymi, które Oddział miał realizować. Z T. D. [...] S.A. zawarła w dniu [...] września 2011 r. umowę o świadczenie usług polegających na zarządzaniu i kierowaniu Oddziałem w [...]. W umowie określono m.in., że Menedżer wykonuje powierzone mu obowiązki osobiście. Z § 3 umowy wynika, że Menedżer będzie wykonywał przedmiot umowy w siedzibie Zleceniodawcy
lub miejscach ustalonych ze Zleceniodawcą. Z tego zapisu umowy, w ocenie organu
odwoławczego wynika, że T. D. miał co do zasady wykonywać pracę
w siedzibie [...] S.A., czyli w T. przy ul. [...] lub w dalszej kolejności
w innym miejscu - niekoniecznie temu dedykowanemu, tj. w siedzibie Oddziału. Dalej organ wyjaśnił, że pomimo tego, że Oddział formalnie został utworzony poza T. tj. w [...], to jednak ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika, że jedyna osoba zatrudniona w Oddziale - T. D. miała świadczyć usługi zarządzania Oddziałem w siedzibie Spółki. Z treści umowy o zarządzanie z dnia [...] września 2011 r., wynika, że T. D. miał w momencie podpisania umowy adres zamieszkania: ul. [...], [...] N.. W przypadku gdyby zleceniodawca wyznaczył menedżerowi miejsce wykonywania przedmiotu
umowy w [...], to wymagałoby to dojeżdżania przez menedżera do Oddziału Spółki lub zorganizowania jemu pobytu na czas świadczenia usług w pobliżu lokalizacji Oddziału. Ze zgromadzonych w sprawie dowodów nie wynika, ażeby menedżer wykonywał pracę w siedzibie Oddziału w [...]. Z treści umowy nie wynikało także, ażeby menedżer miał rekompensowane koszty dojazdu, ewentualnie pobytu w celu świadczenia usług w siedzibie Oddziału. W umowie ustalono tylko, że menedżer będzie otrzymywał wynagrodzenie w wysokości [...] zł brutto miesięcznie. Zdaniem organu odwoławczego, ekonomicznie nieuzasadnione byłoby ponoszenie przez Menedżera kosztów świadczenia usług w Oddziale w [...] przy takiej wysokości miesięcznego wynagrodzenia za zarządzanie Oddziałem. Z umowy z dnia [...] września 2011 r. zawartej z T. D. wynikało, że menedżer miał świadczyć usługi zarządzania i kierowania Oddziałem. Jednakże do pracy w Oddziale nie zatrudniono lub oddelegowano innych pracowników, zatem menedżer jednoosobowo zajmował się kierowaniem Oddziałem. Zgodnie ze statutem Oddziału był on m.in. uprawniony do reprezentowania Oddziału oraz do zatrudniania pracowników w imieniu
Oddziału. Z otrzymanych od Spółki w toku kontroli celno - skarbowej oraz postępowania
podatkowego dokumentów i wyjaśnień nie wynikało, ażeby T. D. faktycznie osobiście zajmował się wykonywaniem zadań, dla których Oddział został w Spółce wyodrębniony. W zawartej umowie o zarządzanie Oddziałem nie zawarto żadnych zapisów, że menedżer miał się zajmować bezpośrednio realizacją zadań Oddziału, tj. administrowaniem znakami towarowymi i innymi wartościami "pochodnymi", których właścicielem jest [...] S.A., czyli wykonywaniem funkcji, która miała być przeniesiona do Oddziału.
Odnosząc się do wyjaśnień Spółki dotyczących korzystania przez Oddział ze wsparcia podmiotów trzecich (outsourcing części funkcji technicznych) w zakresie zarządzania znakiem towarowym organ wyjaśnił, że przedłożona umowa z dnia [...] lipca 2010r. zawarta pomiędzy [...] S.A. a [...] Sp. z o.o. nie zawierała w swojej treści postanowień mówiących o prowadzeniu odrębnej księgowości dla Oddziału [...] S.A. w [...], a ponadto została rozwiązana z dniem [...] grudnia 2010 r. i nie przedstawiono kolejnej umowy zawartej z tą Spółką. Zdaniem organu trudno, więc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym w Spółce poprzez outsourcing usług księgowych dla Oddziału Spółki, który miał być realizowany przez [...] Sp. z o. o.
Organ wyjaśnił również, że kolejnym podmiotem, z którego miał korzystać Oddział [...] S.A. w [...] w zakresie zarządzania znakiem towarowym była firma [...] S.A. Z listy składników, które zostały wniesione aportem do [...] [...] był m.in. znak towarowy "[...]". Oddział miał, zatem zajmować się zarządzaniem znakiem "[...]". Spółka przekazała wraz z pismem umowę zawartą w dniu [...] września 2011 r. z firmą [...] S.A. o zarządzanie
znakami towarowymi za wynagrodzeniem [...] zł netto plus VAT. Faktycznie więc zadania zarządzania znakiem "[...]" miał wykonywać [...] S.A. Zatem usługa, którą zgodnie ze statutem Oddziału miała być wykonywana przez Oddział [...] S.A. w [...] została faktycznie zlecona firmie [...] S.A. i nie była wykonywana w Oddziale przez osobę zarządzającą Oddziałem. Jednocześnie rozliczenia z tytułu administrowania znakiem towarowym były prowadzone przez [...] S.A. Z kolei, na podstawie umowy z dnia [...] sierpnia 2011 r. [...] S.A. udzielił niewyłącznego prawa do korzystania ze znaku towarowego "[...]" na terytorium [...] firmie [...] (licencja niewyłączna na znak towarowy). Za udzielenie licencji ustalono wynagrodzenie [...] zł netto miesięcznie. Na mocy tej umowy, licencję do korzystania ze znaku [...] uzyskała więc [...] S.A. Prawa i wierzytelności wynikające z tej umowy zostały przyporządkowane Oddziałowi, wynika więc z tego, że Oddział w [...] miał zająć się obsługą tej licencji dla [...] S.A. W tym zakresie nie zawarto odpowiedniej umowy na usługi outsoursingowe z podmiotem trzecim, zatem obsługą tą powinien zająć się Oddział. Nie wynika to z treści wyjaśnień Spółki ani umowy z menedżerem zarządzającym Oddziałem. Organ wskazał również, że zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia [...] października 2011 r.
repretorium A numer [...], w ramach Grupy [...] w dniu [...] września 2011 r. został w [...] S.A. z siedzibą w W. utworzony Oddział [...] S.A. w T., przy [...]. Oddział [...] zajmował się również administrowaniem znakiem towarowym "[...]", co oznacza, że zakresy obsługi znaku [...] obu Oddziałów firm [...] i [...] pokrywałyby się.
Podsumowując tę część rozważań organ stwierdził, że trudno dać wiarę wyjaśnieniom Spółki, przedstawionym w piśmie z dnia [...] października 2017 r. odnośnie wykonywania usług outsourcingowych we wskazanym zakresie przez firmy [...] S.A. i [...] Sp. z o.o. W tym zakresie [...] S.A. nie podpisała odrębnych umów (lub aneksów) o świadczeniu usług przez te firmy dla Oddziału w [...], również reprezentujący Oddział T. D. nie zawierał z tymi firmami
w imieniu Spółki umów o świadczenie usług.
Następnie organ wymienił składniki, które [...] S.A. przekazała do Oddziału oraz składniki przekazane przez Oddział do Spółki [...] [...]. Po dokonaniu analizy organ stwierdził, że wykaz ten różnił się od składników wykazanych w bilansie otwarcia z dnia [...] września 2011 r. oraz w dokumentacji dotyczącej wniesienia aportem Oddziału do [...] [...].
W ocenie organu odwoławczego opisane składniki, które miały stanowić, w ocenie Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie zostały na tyle organizacyjnie wyodrębnione i zorganizowane, ażeby tworzyły samodzielną strukturę zdolną do prowadzenia odrębnej działalności w zakresie określonym w statucie Oddziału. Przekazane składniki w postaci m.in. części należności (wierzytelności) i zobowiązań Spółki, komputera, drukarki oraz znaku towarowego "[...]" stanowiły tylko zbiór elementów, które były związane z wykonywaniem zadań we wspomnianym zakresie przez samą Spółkę. Jednakże brak było ich zorganizowania w takim stopniu, aby elementy te stworzyły odrębny organizm, funkcjonujący poza siedzibą Spółki, który prowadziłby samodzielnie działalność w zakresie administrowania znakami towarowymi. Funkcja ta, mimo stworzenia Oddziału w celu jej realizacji, nie była przez
niego wykonywana w dacie aportu w formie i w sposób, które uzasadniałyby twierdzenie o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z przedłożonych materiałów, wykaz należności (wierzytelności) i zobowiązań, które zostały przekazane przez [...] S.A. do utworzonego Oddziału w dniu [...] września 2011 r. nie obejmował także tych samych należności (wierzytelności) i zobowiązań, które później zostały wniesione aportem przez [...] S.A. (został rozszerzony). Ponadto, pomimo przypisania do Oddziału w [...] określonych składników
materialnych i niematerialnych, [...] S.A. nie zapewniła Oddziałowi w [...] odpowiedniego substratu osobowego, adekwatnego do zakresu powierzanej działalności. Brak jest też dowodów, że substrat osobowy został zastąpiony poprzez outsourcing usług wykonywany przez podmioty trzecie, jak twierdziła Spółka. Nie stwierdzono, ażeby zadania przyporządkowane Oddziałowi były wykonywane przez wskazane przez Spółkę podmioty bezpośrednio na rzecz Oddziału. Rozliczenia dokonywane poprzez rachunek [...] S.A. wynikały z zawartych wcześniej przez [...] S.A. umów. Rozliczenia z tytułu tych umów Spółka przyporządkowała dokumentacyjnie i księgowo do Oddziału, jednakże dokonywane one były przez Spółkę w taki sam sposób, jak przed powstaniem Oddziału.
Dalej organ podniósł, że jako składnik Oddziału przekazanego aportem do [...] 2 w dniu [...] października 2011 r. wskazano w dokumentacji Spółki prawa i wierzytelności oraz zobowiązania związane m.in. z umową zawartą w formie ustnej z firmą [...] i G. A. s.c. W przypadku tej umowy wskazano, że dotyczyła ona doradztwa prawnego w obszarze restrukturyzacji podatkowej, toczącej się w grupie kapitałowej [...]. Natomiast w przekazanej przez [...] S.A. fakturze VAT nr [...] z dnia [...] października 2011 r. wystawionej przez [...] i G. A. s.c., jako przedmiot sprzedaży wykazano - usługi prawne dotyczące Oddziału w [...] przy ul. [...] na kwotę brutto [...] zł (w tym VAT [...] zł). Spółka nie wyjaśniła w toku postępowania i kontroli, na czym dokładnie
polegały usługi prawne dotyczące Oddziału w [...] świadczone przez firmę [...] i G. A. s.c. Ze wskazanego zakresu umowy zawartej przez [...] S.A. z firmą [...] i G. A. s.c. wynika, że dotyczyła ona restrukturyzacji podatkowej grupy [...] S.A. W dokumentacji cen transferowych za 2011 r. [...] S.A. w zakresie aportu Oddziału w [...] do [...] [...] wskazano, że umowa ta dotyczyła doradztwa prawnego. W ocenie organu odwoławczego, nie wynika z tego, ażeby prawa i wierzytelności oraz zobowiązania wynikające z tej umowy mogły być ściśle związane z zakresem działalności
Oddziału, mającego zajmować się administrowaniem znakami towarowymi.
Zdaniem organu wyodrębnienie organizacyjne Oddziału zostało dokonane wyłącznie w sposób formalny, natomiast zadania w tym zakresie były nadal realizowane przez Spółkę (w siedzibie Spółki w T.), a nie w odrębnym Oddziale w [...]. Oddział nie posiadał żadnego majątku trwałego (poza komputerem i drukarką), co uzupełniająco wskazuje na brak odpowiedniego zaplecza Oddziału do wykonywania określonego zakresu zadań w siedzibie Oddziału, a więc realizacji celu, dla którego został utworzony.
W odniesieniu do kwestii wyodrębnienia finansowego Oddziału w [...], organ wskazał, że w uchwale Spółki z dnia [...] września 2011 r. Nr [...] w sprawie utworzenia Oddziału z siedzibą w [...] wskazano, że dla potrzeb funkcjonowania Oddziału nastąpi wydzielenie księgowe rozliczeń prowadzonych przez Oddział, które będą wchodziły w skład łącznego sprawozdania finansowego [...] S.A. Analogiczny zapis znalazł się w statucie Oddziału. Ustalono ponadto, że w celu prawidłowej oceny sytuacji finansowej Oddział okresowo będzie sporządzał oddzielny bilans oraz rachunek zysków i strat. Po przeanalizowaniu operacji na rachunku bankowym Oddziału (str. 23 i 24 decyzji) organ stwierdził, że rachunek Oddziału nie był wykorzystywany
przez Oddział w prowadzonej przez niego działalności. Było to sprzeczne z przedstawionym przez Spółkę opisem zdarzenia przyszłego we wniosku z dnia [...] lipca 2011 r. o wydanie interpretacji indywidualnej ORD-IN, skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w B.. Według stanowiska Spółki Oddział miał posiadać własny rachunek bankowy przeznaczony do realizacji powierzonych mu zadań. Faktycznie jednak rachunek Oddziału nie służył do realizacji zadań Oddziału. Zatem brak jest dowodów, że w rzeczywistości doszło w [...] S.A. do wyodrębnienia finansowego w zakresie własnego rachunku bankowego Oddziału do obsługi powierzonych zadań. Rozliczenia, które dotyczyły umów, których należności i zobowiązania zostały przyporządkowane Oddziałowi odbywały się poprzez rachunek [...] S.A. Faktury z tytułu umów, które zostały przyporządkowane Oddziałowi w [...] były wystawiane bezpośrednio na Spółkę. Również Spółka wystawiała faktury nie wskazując, że dotyczą one Oddziału w [...]. Organ podzielił stanowisko Spółki, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi mieć odrębnych od głównego przedsiębiorstwa rachunków bankowych i własnych środków finansowych. Istotne jest jednak, aby możliwe było prawidłowe przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa
przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. W tym zakresie Spółka identyfikowała część rozliczeń, jako rozliczenia dotyczące Oddziału. Nie było także konieczności posiadania odrębnego rachunku bankowego przez Oddział. Organ wskazał jednak, że Spółka miała taki rachunek dla Oddziału, aby prowadzić i obsługiwać transakcje związane z realizacją zadań przez Oddział. Rachunek dla Oddziału został założony z dużym opóźnieniem po jego formalnym utworzeniu i nie był wykorzystywany do rozliczeń Oddziału. Spółka nie wdrożyła, więc wyodrębnienia finansowego w takim zakresie, jak przedstawiła to we wniosku o interpretację z dnia [...] lipca 2011 r. Zdaniem organu czynności takie jak wydzielenie kont Spółki dla Oddziału, sporządzenie dla Oddziału: bilansu otwarcia na dzień [...]
2011 r., bilansu i rachunku zysków i strat na dzień [...] września 2011 r. oraz bilansu i rachunku zysków i strat na dzień [...] października 2011 r. (zakończenia działalności Oddziału), z uwagi na pozostałe argumenty świadczące w szczególności o braku odpowiedniego wyodrębnienia organizacyjnego Oddziału, nie pozwalają na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którego wniesienie aportem nie podlegałoby opodatkowaniu VAT.
Zatem zdaniem organu Oddział [...] S.A. w [...] nie tworzył zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Wobec tego przekazanie przez [...] S.A. aportem Oddziału do [...] [...] nie stanowiło transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Dalej organ wyjaśnił, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu znaku towarowego) zastosowanie ma art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Kwotą należną była wartość nominalna objętych udziałów, stanowiąca odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do Spółki w postaci znaku towarowego "[...]". W związku z tym, należało naliczyć VAT od wartości [...] zł (nominalna wartość [...] udziałów o wartości [...] zł każdy), pomniejszonej o wartość podatku.
W przypadku ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wniesienia aportem znaku towarowego przez [...] S.A. znaku towarowego "[...]", zdaniem organu odwoławczego, zastosowanie ma art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym, z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W art. 28l pkt 1 mowa jest m.in. o prawach do znaków fabrycznych, handlowych, oddaniu do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych prawach. W związku z tym, że w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług kwestia, kiedy następuje moment otrzymania zapłaty w sytuacji analogicznej jak w przedmiotowej sprawie nie została szczegółowo uregulowana, należy w celu jego określenia, w ramach wykładni systemowej, odnieść się do regulacji zawartych w Kodeksie spółek handlowych, gdzie uregulowane są zagadnienia, związane m.in. ze zmianami umów spółek, podwyższania kapitału zakładowego. Zgodnie z przepisem art. 262 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm. – dalej "k.s.h.") podwyższenie kapitału zakładowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego. Art. 262 § 2 k.s.h, stanowi, iż do zgłoszenia podwyższenia
kapitału zakładowego należy dołączyć: uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego,
oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym oraz oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione. Zgodnie z § 4 tego przepisu podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Z przepisów tych wynika, że oświadczenie o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym stanowi załącznik do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego. Jego złożenie do sądu rejestrowego nie oznacza więc w myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych,
że z tą chwilą następuje podwyższenie kapitału zakładowego. W art. 262 § 4 k.s.h, wskazano, że dopiero z chwilą wpisania do rejestru następuje podwyższenie kapitału zakładowego. W ocenie organu odwoławczego, jeśli między udziałem, a aportem dopatruje się bezpośredniego i wyraźnego związku, jakim powinna charakteryzować się zapłata, to dopiero wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego ma charakter konstytutywny i wywołuje on ostateczne skutki w stosunkach wewnętrznych i w stosunkach zewnętrznych podmiotu. Wskazany wpis do rejestru stanowi conditio iuris (warunek prawny), zatem przed jego dokonaniem nie następuje zmiana stosunku prawnego Spółki. W przypadku podwyższenia kapitału zakładowego wymagającego zmiany umowy Spółki
(tak jak w niniejszej sprawie) - bez wpisu do rejestru przedsiębiorców nie powstaną więc
udziały w powiększonym kapitale, tzn. nie powstanie prawo udziałowe. Wcześniej nie możemy zatem mówić o podwyższonym kapitale zakładowym spółki, a jedynie o wyrażonej w uchwale zgromadzenia wspólników - woli spółki przyjęcia w jej skład nowej osoby jako wspólnika lub zwiększenia zaangażowania kapitałowego przez dotychczasowego wspólnika albo o roszczeniu spółki w stosunku do wspólników do opłacenia i objęcia nowych lub podwyższonych udziałów - w przypadku zawarcia umowy o objęciu udziałów (por. uchwała SN z [...] listopada 2010 r.). Ponadto z uwagi na fakt, że przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego nie możemy mówić o powstaniu udziału, rozporządzenie takim udziałem jest
bezwzględnie nieważne, zgodnie z art. 16 k.s.h. Zdaniem organu w niniejszej sprawie o otrzymaniu zapłaty, w rozumieniu art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT można mówić dopiero od chwili, o której mowa w art. 262 § 4 k.s.h., tzn. od momentu wpisania
przez sąd rejestrowy do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego przez Spółkę [...] [...] Dopiero ten moment był bowiem równoznaczny z objęciem przez [...] S.A. udziałów w Spółce [...] [...], gdyż w tym momencie powstały udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Jak wynika z akt sprawy wpis ten nastąpił w dniu [...] stycznia 2012 r. W kontekście powyższych uwag organ wskazał, że wbrew stanowisku Spółki w sprawie nie doszło do rażącego naruszenia art. 208 § 1 O.p. poprzez brak uznania, że zachodziła bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego i brak jego umorzenia w sytuacji, gdy zdaniem Spółki zobowiązanie podatkowe (przy uznaniu, że przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątkowe) powstało za listopad
2011 r., a nie za styczeń 2012 r. Zdaniem organu w przypadku wniesienia przez [...] S.A. aportem do [...] [...] znaku towarowego "[...]" transakcja ta powinna zostać opodatkowana w styczniu 2012 r., czyli wykazana w deklaracji podatkowej VAT-7 składanej za ten miesiąc, a VAT z tego tytułu powinien zostać zapłacony w terminie do 25 dnia kolejnego miesiąca, tj. do [...] lutego 2012 r. W związku z tym, organ pierwszej instancji prawidłowo orzekł o określeniu zobowiązania podatkowego z tytułu VAT od spornej transakcji za styczeń 2012 r. Nie doszło
także do przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu VAT od dokonanej transakcji, zgodnie z art. 70 § 1 O.p.. Zobowiązanie to nie wygasło także na podstawie
art. 59 § 1 pkt 9 O.p. Organ wskazał również, że pismem z dnia [...] grudnia 2017r. (doręczone pełnomocnikowi Spółki w dniu [...] grudnia 2017r.) zawiadomiono Spółkę, że na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. został zawieszony z dniem [...] listopada 2017 r. na skutek wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w ustawie z dnia [...] września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2016 r., poz. 2137 ze zm.).
Ponadto odnosząc się do wydanej dla Spółki interpretacji podatkowej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] [...] organ odwoławczy wskazał, że w interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, iż czynność
wniesienia Oddziału jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile w momencie przekazania Oddział przedsiębiorstwa posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e) ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku przeprowadzonej kontroli i postępowania podatkowego stwierdzono, że utworzony w [...] S.A. Oddział w [...] tych cech nie posiadał. Zatem, wydana Spółce interpretacja nie mogła jej chronić, bowiem warunki wskazane we wniosku o wydanie interpretacji nie zostały przez Spółkę spełnione.
Końcowo organ nie podzielił również zarzutów Spółki w zakresie naruszenia pozostałych przepisów O.p.
4. W skardze do Sądu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu I i II instancji i umorzenie postępowania zarzucając:
- naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 oraz art. 191
O.p. w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT poprzez: pominięcie przezeń kluczowych dowodów i faktów, dowolną ocenę tych dowodów, m.in. w wyniku ich wybiórczej analizy i zmarginalizowania tych okoliczności i faktów, które tezie NUCS zaprzeczały, brak dogłębnego i wnikliwego rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy manifestujący się zaniechaniem wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, co ostatecznie spowodowało, że Spółka została pozbawiona możliwości wypowiedzenia się w sprawie okoliczności i dowodów stanowiących podstawę faktyczną decyzji i pozbawiona możliwości czynnego udziału w postępowaniu; w efekcie powyższego, wadliwe było zakwestionowanie przez NUCS podstawowego faktu danego w sprawie, tj., że Spółka przekazała w całości do Oddziału [...] S.A.. w [...] działalność gospodarczą w zakresie administrowania i dzierżawy znaków towarowych dopełniając w tym zakresie wszelkich warunków wynikających z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zakresie powstania zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
- naruszenie art. 194 § 1 O.p. poprzez rozstrzygnięcie wbrew
treści dowodu wynikającego z dokumentów urzędowych dotyczących aportu Spółki sporządzonych w formie aktu notarialnego, które przesądzają,
że przedmiotem tego aportu była zorganizowana cześć przedsiębiorstwa;
- naruszenie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w związku z przyjęciem przezeń
stanowiska, że wyodrębniona przez Spółkę zorganizowana część
przedsiębiorstwa w zakresie administrowania i dzierżawy znaków towarowych, w
formie Oddziału [...] S.A. w [...], nie wypełniała warunków
ukonstytuowania się zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie
art. 2 pkt 27e ustawy o VAT; w tym zakresie, Spółka stawia szereg
szczegółowych zarzutów przeciwko ustaleniom Naczelnika UCS - organ
podatkowy II instancji błędnie bowiem odtworzył treść normy art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wprowadził do tego przepisu treści, które w żaden sposób
z niego nie wynikają; w tym m.in.:
. błędnie uznał, że art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zakresie wyodrębnienia
finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymaga
od podatnika (Spółki) pełnej odrębności i niezależności finansowej
zorganizowanej części przedsiębiorstwa względem przedsiębiorstwa
podatnika (Spółki) - zdaniem Spółki, taki warunek nie wynika z treści
art. 2 pkt 27e ustawy o VAT; niezależnie, [...] dopełniła wszelkich
warunków wskazanych w treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zakresie
wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa; NUCS rażąco w tym zakresie naruszył art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;
. błędnie uznał, że art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprowadza w zakresie zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych określone wymogi co do organizacji tego zespołu i wyposażenia go w konkretne, wskazane
w decyzji elementy, w szczególności w zakresie posiadania i korzystania
przez Oddział z własnego rachunku bankowego dedykowanego temu
Oddziałowi, posiadania określonego substratu osobowego, itp., a brak tych elementów przekreśla jego klasyfikację jako zorganizowanej części
przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - zdaniem Spółki, taki zapis nie został uwzględniony przez ustawodawcę podatkowego w treści
art. 2 pkt 27e ustawy o VAT; niezależnie, [...] dopełniła wszelkich
warunków wskazanych w treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zakresie
wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych,
w tym zobowiązań, oraz powierzenia temu zespołowi określonych zadań
gospodarczych, które zespół ten mógłby zarazem realizować
jak niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonującego te zadania;
NUCS rażąco w tym zakresie naruszył art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;
- naruszenie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT
poprzez objęcie przezeń, w rezultacie powyższych błędów i uchybień,
opodatkowaniem VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
- naruszenie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w związku z art. 19 Dyrektywy Rady
2006/112/WE z [...] listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) poprzez odstąpienie przez NUCS od
znaczenia pojęcia samodzielnej części przedsiębiorstwa (całości lub części
majątku) wynikającej z art. 19 Dyrektywy VAT i ustalonej przez TSUE w
orzecznictwie Unii Europejskiej;
- naruszenie art. 208 § 1 O.p. w związku z art. 19 ust. 13 pkt 9
ustawy o VAT poprzez odmowę uznania, że ze względu na przedawnienie
zobowiązania podatkowego zachodziła bezprzedmiotowość prowadzonego
postępowania podatkowego i w rezultacie powyższego - prowadzenie sprawy i
wydanie decyzji określającej Spółce zobowiązanie podatkowe w VAT za styczeń
2012 r. obarczone jest istotnymi wadami prawnymi; ustalenia NUCS i dokonanie
przez ten organ w ich wyniku reklasyfikacji przedmiotu aportu z lCP na
poszczególne aktywa skutkowało bowiem powstaniem zobowiązania w VAT za
listopad 2011 r. a więc okres objęty w momencie wszczęcia postępowania w
sprawie przedawnieniem;
- naruszenie przepisów o przedawnieniu zobowiązań podatkowych, tj. art. 59 § 1
pkt 9 oraz art. 70 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w VAT za styczeń 2012 r., w sytuacji, gdy czynności i zdarzenia wskazane przez Naczelnika UCS w decyzji, którym przypisuje on powstanie obowiązku podatkowego w VAT, w rzeczywistości, kreowałyby (hipotetycznie - przy uznaniu podejścia Naczelnika US, że przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątkowe, a nie ZCP) zobowiązanie podatkowe w VAT za listopad 2011 r. (a nie za styczeń 2012 r., którego dotyczy decyzja), tj. za okres, w zakresie którego nastąpił już upływ okresu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za ten okres;
- naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji uchylającej decyzję organu I instancji i rozpatrującej sprawę co do istoty pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres, w którym hipotetycznie (przy uznaniu podejścia Naczelnika US, że przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątkowe, a nie ZCP) powstało zobowiązanie podatkowe objęte decyzją;
- naruszenie art. 14k § 1 i § 3 oraz art. 14m § 1 O.p. poprzez
naruszenie zasady nieszkodzenia w związku z rozstrzygnięciem Naczelnika UCS
określającym Spółce zobowiązanie podatkowe w VAT za styczeń 2012 r.,
pomimo tego, że Spółka zastosowała się do interpretacji indywidualnej prawa
podatkowego z dnia [...] października 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby
Skarbowej w B.;
- naruszenie art. 2a O.p. w związku z art. 2 pkt 27e ustawy
o VAT poprzez pominięcie i de facto odmowę realizacji zasady rozstrzygania
sprawy podatkowej na korzyść podatnika w rezultacie zastosowanej przez
Naczelnika UCS wykładni funkcjonalnej art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;
- naruszenie art. 193 § 1-6 O.p. poprzez błędne uznanie, w wyniku powyższych nieprawidłowych kwalifikacji prawnych i faktycznych, że księgi podatkowe Spółki, w zakresie powyższej transakcji, były wadliwe.
5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:
6. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017r., poz. 2188) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W wyniku przeprowadzenia w powyższym zakresie kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji stwierdzić należało, że akt ten został wydany z naruszeniem prawa.
7. Zasadniczy spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w oparciu o zebrany materiał dowodowy i dokonane na jego podstawie ustalenia, organ zasadnie stwierdził, że Spółka w miesiącu styczniu 2012r. zaniżyła podatek należny o kwotę [...]zł. Zdaniem organu zaniżenie VAT związane było z nieopodatkowaniem VAT transakcji wniesienia przez [...] S.A. aportu i objęcia w zamian za niego nominalnej wartości udziałów w [...] [...] Spółka z o.o.
8. Jak wynika z akt sprawy Zarząd Spółki [...] podjął w dniu [...] września 2011 r. uchwałę Nr [...] w sprawie utworzenia Oddziału z siedzibą w [...]. W uchwale wskazano, że Zarząd [...] S.A. w tym celu wydziela działalność gospodarczą, dotyczącą znaków towarowych z działalności głównej [...] S.A. W § 1 ustalono, że Oddział będzie funkcjonował pod firmą: [...] S.A. Oddział
w [...]. Uchwalono, że Oddział będzie zajmował się administrowaniem znakami towarowymi, dzierżawą znaków towarowych oraz innymi zadaniami wskazanymi w statucie Oddziału oraz może współpracować z podmiotami trzecimi przy realizacji powierzonych mu zadań gospodarczych. Zgodnie z § 2 uchwały szczegółowe zasady
organizacji i funkcjonowania Oddziału Zarząd miał określić w uchwale, w której przyjmie statut Oddziału. W § 3 uchwały ustalono, że Oddział zostaje wyposażony w majątek konieczny do wykonywania powierzonej mu działalności. Oddziałowi zostają przekazane środki finansowe dla potrzeb funkcjonowania Oddziału, w wysokości [...] zł. Natomiast § 4 uchwały stanowi, że dla potrzeb funkcjonowania Oddziału nastąpi wydzielenie księgowe rozliczeń prowadzonych przez Oddział, które będą wchodziły w skład łącznego sprawozdania finansowego [...] S.A. W załączniku nr [...] do uchwały przedstawiono szczegółowy wykaz składników majątkowych powierzonych Oddziałowi.
W dniu [...] września 2011r. Zarząd Spółki [...] S.A. podjął kolejną uchwałę
Nr [...] w sprawie nadania statutu [...] SA Oddział w [...] oraz wyznaczenia kierownika tego Oddziału. W statucie wskazano m.in., że Oddział prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wykonywaniu zadań z zakresu administrowania znakami towarowymi i "pochodnymi" wartościami niematerialnymi i prawnymi (prawa autorskie, prawa do wzorów przemysłowych, itp.), których właścicielem jest [...] S.A. W tym zakresie, Zarząd Spółki uchwalił, że w opisanym zakresie do zadań Oddziału należy m.in.: administrowanie znakami towarowymi, których właścicielem jest [...] S.A., w tym udzielanie praw do korzystania z tych znaków towarowych (dzierżawa znaków towarowych); ustalanie wysokości opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaków towarowych; bieżące rozliczanie tych opłat; rejestrowanie nowych znaków towarowych i odnawianie ochrony dla istniejących znaków towarowych; podejmowanie wszelkich innych działań w obszarze znaków towarowych niezbędnych z perspektywy ich ochrony i efektywnego nimi zarządzania; oddział może zostać upoważniony także do wykonywania innego rodzaju zadań określonych uchwałą Zarządu.
W § 6 uchwały wskazano, że Oddział realizuje powyższe zadania, w szczególności poprzez: zapewnienie ciągłości ochrony praw do znaków towarowych, w tym podejmowanie wszelkich kroków prawnych, które ochronę tę zapewniają, b) zarządzanie rozliczeniami z tytułu korzystania ze znaków towarowych - w zakresie
wystawiania faktur, monitorowania i ściągania należności oraz regulowanie zobowiązań
związanych ze znakami towarowymi; nadzór nad prawidłowym korzystaniem ze znaków towarowych należących do [...] S.A. przez uprawnione podmioty trzecie. W części dotyczącej organizacji Oddziału uchwalono, że "Oddział stanowi w ramach
[...] S.A. odrębną jednostkę organizacyjną; dla rozliczeń związanych z działalnością
statutową Oddziału wydziela się księgowo rozliczenia prowadzone przez Oddział, które będą wchodziły w skład łącznego sprawozdania finansowego [...] S.A. W celu prawidłowej oceny sytuacji finansowej, Oddział okresowo sporządza oddzielny bilans oraz rachunek zysków i strat". Zgodnie z § 9 statutu "Oddział realizuje zadania samodzielnie lub zleca ich realizację podmiotom trzecim".
Odnośnie majątku, zgodnie z uchwalonym statutem stanowią go składniki wymienione w załączniku nr [...] do uchwały Zarządu [...] S.A. o powołaniu Oddziału oraz składniki majątku nabyte w związku z działalnością Oddziału lub w celu prowadzenia przez Oddział działalności.
W części dotyczącej reprezentacji (kierownictwa) Oddziału uchwalono, że w zakresie
działalności prowadzonej przez [...] S.A. Oddział w [...] nieprzekraczającej czynności zwykłego zarządu uprawniony do reprezentowania Oddziału będzie powołany niniejszą uchwałą Zarządu Kierownik Oddziału, który jest powoływany i odwoływany uchwałą Zarządu Spółki. Kierownik Oddziału jest uprawniony do zatrudniania pracowników w imieniu Oddziału. Na kierownika został powołany T. D..
W związku z podjętymi przez Zarząd Spółki [...] uchwałami z dnia [...] września 2011 r. została zawarta przez Spółkę z T. D. umowa o świadczenie usług polegających na zarządzaniu i kierowaniu Oddziałem w [...].
Ponadto [...] S.A. (jako Najemca) zawarła w dniu [...] września 2011 r. umowę najmu z [...] S.A. (Wynajmujący) z siedzibą w [...], ul. [...], [...]. Przedmiotem najmu były pomieszczenia o łącznej powierzchni [...] m˛.
Spółka [...] S.A. w dniu [...] września 2011 r. złożyła do Sądu Rejonowego w T. wniosek o zmianę danych w rejestrze przedsiębiorców, dotyczącą wpisania nowego Oddziału Spółki w [...]. Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. sygn. sprawy [...] postanowił wpisać w Krajowym Rejestrze Sądowym: Rejestrze Przedsiębiorców w Dziale 1 Rubryka 3 - Oddziały: firmę oddziału, siedzibę i adres: [...] S.A. Oddział w [...].
W dniu [...] września 2011 r. [...] S.A. złożyła do [...] Urzędu
Skarbowego w B. zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym wskazała nowe miejsce prowadzenia działalności w [...], ul. [...], [...].
W dniu [...] października 2011 r. Zarząd [...] S.A. podjął uchwałę
Nr [...] w sprawie określenia wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
w związku z wydzieleniem działalności gospodarczej dotyczącej znaków towarowych
z działalności głównej [...] S.A. Zgodnie z § 1 uchwały Zarząd Spółki określił wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55ą Kodeksu cywilnego [...] S.A. stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach [...] S.A. Oddział [...] Spółki Akcyjnej w [...] przy ul. [...] na kwotę [...]zł.
W dniu [...] października 2011 r. odbyło się Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie
Akcjonariuszy Spółki [...], które zaprotokołowane w akcie notarialnym repertorium A numer [...]. W trakcie zgromadzenia przedstawiono projekt uchwały nr [...], która następnie została przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy jednomyślnie podjęta. Zgodnie z treścią uchwały Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy wyraziło zgodę na zbycie na rzecz [...] [...] Spółka z o.o. z siedzibą w W. przez [...] S.A. zorganizowanej części jej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55ą Kodeksu cywilnego, obejmującej wyodrębniony organizacyjnie jako zgłoszony do zarejestrowania w Krajowym Rejestrze Sądowym Oddział Spółki w T., a także wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności polegającej między innymi na wykonywaniu zadań z zakresu zarządzania i administrowania zarówno znakami towarowymi należącymi do spółek z Grupy
Kapitałowej [...], jak i "pochodnymi" wartościami niematerialnymi i prawnymi (prawa
autorskie, prawa do wzorów przemysłowych). Wskazano, że na ten zespół mogą składać się aktywa m.in. w postaci: - znaku towarowego [...], - środków pieniężnych, - należności z tytułu umowy przedstawicielskiej (korzystania ze znaku [...], zestawu komputerowego [...], - drukarki [...], a także wszelkich innych składników materialnych i niematerialnych, w tym wszelkich praw, wierzytelności oraz środków pieniężnych, wchodzących w skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także oznaczenie indywidualizujące w/w zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Uchwalono, że wraz z aktywami wchodzącymi w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa [...] [...] Spółka z o. o. z siedzibą w W. przejmie zobowiązania spółki [...] S.A. związane
z w/w działalnością, w tym między innymi: - zobowiązanie z tytułu umowy najmu lokalu
w [...], - zobowiązanie z tytułu wynagrodzenia kierownika oddziału, - zobowiązanie z tytułu umowy o zarządzanie znakami, a szczegółowe ustalenie składników przedmiotowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz jej wartości nastąpi na warunkach i według uznania Zarządu Spółki. Zgodnie z uchwałą, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi w trybie wniesienia jej jako wkładu niepieniężnego (aportu) na pokrycie udziałów [...] S.A. w podwyższonym kapitale zakładowym [...] [...] Spółka z o. o. - podmiotu należącego do Grupy Kapitałowej [...].
W dniu [...] października 2011 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki [...] [...]. Protokół zgromadzenia został udokumentowany aktem notarialnym z dnia [...] października 2011 r. repretorium A numer [...] Zgodnie z przyjętą uchwałą nr [...] Zgromadzenie postanowiło podwyższyć kapitał zakładowy Spółki z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł przez utworzenie [...] nowych udziałów o wartości nominalnej po [...] zł każdy. Dotychczasowy wspólnik [...] S.A. objęła [...] udziały o łącznej wartości [...] zł, pokrywając je wkładem niepieniężnym o wartości [...] zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55ą Kodeksu cywilnego (...) utworzonej w formie Oddziału [...] S.A. w [...].
Zgodnie z uchwałą nadwyżka wartości aportu ponad wartości nominalne objętych udziałów w kwocie [...]zł została przelana na kapitał zapasowy Spółki [...] [...]. W związku z podjętą uchwałą nr [...] została podjęta również uchwała nr [...] o zmianie aktu założycielskiego Spółki [...] 2 i nadaniu mu nowego brzmienia dotyczącego nowego kapitału zakładowego Spółki, po zmianach. W treści aktu notarialnego oraz w załączniku nr [...] do tego aktu szczegółowo wymieniono wnoszone do Spółki [...] [...] składniki stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa utworzoną w formie Oddziału [...] S.A. w [...]. Natomiast pozostałe [...] udziałów Spółki [...] [...] o łącznej wartości
[...] zł, zgodnie z podjętą uchwałą objęła Spółka [...] S.A. Objęte udziały zostały pokryte przez [...] S.A. w całości wkładem niepieniężnym o wartości [...] zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 55ą Kodeksu cywilnego, stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach [...] S.A. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony funkcjonalnie do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zarządzania znakami towarowymi oraz innymi składnikami majątkowymi, w tym wartościami niematerialnymi i prawnymi (...) utworzonej w formie Oddziału [...] S.A. w T. przy [...], obejmującej w szczególności znak towarowy [...], prawa i wierzytelności wynikające z wszelkich umów, ruchomości, środki pieniężne, oznaczenie indywidualizujące zorganizowaną
część przedsiębiorstwa, dokumenty związane z prowadzeniem działalności Oddziału oraz zobowiązania (składniki te szczegółowo opisano w treści aktu notarialnego oraz załączniku nr [...] do aktu).
W Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki [...] 2 w imieniu i na rzecz tej Spółki działał Prezes Zarządu - T. D. (jednoosobowa
reprezentacja), będący jednocześnie Kierownikiem Oddziału [...] S.A. w [...].
W dniu [...] października 2011 r. została zawarta pomiędzy [...] S.A. a [...] 2 Spółka z o. o. umowa wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do Spółki. Zgodnie z treścią pkt 2.1 zawartej umowy [...] S.A. przeniosła na Spółkę z o.o. [...] 2 własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a [...] 2 wyraziła zgodę na nabycie oraz nabył własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa - tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie objętych udziałów. W treści umowy wymieniono szczegółowo składniki, które w ocenie jej stron tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Również w dniu [...] października 2011 r. pełnomocnik [...] S.A. złożył do aktu notarialnego z tego dnia repretorium A numer [...] oświadczenie m.in. o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki z o.o. [...] 2. Pełnomocnik okazał wypis aktu notarialnego z dnia [...] października 2011 r. repertorium A numer [...] oraz uchwały [...] S.A. nr [...] z dnia [...] października 2011 r. (w notarialnym odpisie) określającej wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następnie złożył oświadczenia: o objęciu przez [...] S.A. nowoutworzonych [...] udziałów o łącznej wartości
nominalnej [...] zł, które pokryte zostaną wkładem niepieniężnym w postaci
zorganizowanej części przedsiębiorstwa utworzonej w formie Oddziału [...] S.A.
w [...] oraz o przeniesieniu wkładu niepieniężnego na pokrycie objętych przez [...] S.A. udziałów w Spółce z o.o. [...] [...] w dniu [...] października 2011 r.
Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r. sygn. sprawy [...] w Krajowym Rejestrze Sądowym: Rejestrze Przedsiębiorców dla podmiotu [...] [...] Spółka z o.o. m.in. w Dziale 1 Rubryka 7 - Dane Wspólników wykreślił dla Spółki [...] wpis: [...] udziałów o łącznej wartości [...] zł i wpisał: [...] udziałów o łącznej wartości [...] zł. Wpisano także dane dotyczące drugiego wspólnika - [...] S.A. a także wysokość kapitału zakładowego Spółki - [...] zł oraz w pozycji: określenie wartości udziałów objętych za aport - [...] zł. Wykreślenie wpisu dla [...] S.A. w Krajowym Rejestrze Sądowym, dotyczącego Oddziału [...] S.A. w [...] nastąpiło w dniu [...] grudnia 2011 r. - Monitor Sądowy i Gospodarczy nr [...] (3867), poz. 1071.
9. Mając na uwadze tak ustalony stan faktyczny sprawy, którego strona skarżąca nie kwestionuje w pierwszej kolejności rozpoznać należy najdalej idący zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu o otrzymaniu zapłaty, w rozumieniu art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT można mówić dopiero od chwili, o której mowa w art. 262 § 4 k.s.h., tzn. od momentu wpisania
przez sąd rejestrowy do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego przez Spółkę [...] [...]. Dopiero ten moment był, bowiem równoznaczny z objęciem przez [...] S.A. udziałów w Spółce [...] [...], gdyż w tym momencie powstały udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Wpis ten nastąpił w dniu [...] stycznia 2012 r. Zatem w przypadku wniesienia przez [...] S.A. aportem do [...] [...] znaku towarowego "[...]" transakcja ta powinna zostać opodatkowana w styczniu 2012 r., czyli wykazana w deklaracji podatkowej VAT-7 składanej za ten miesiąc, a VAT z tego tytułu powinien zostać zapłacony w terminie do 25 dnia kolejnego miesiąca, tj. do [...] lutego 2012 r. Skarżąca z kolei uważa, że o otrzymaniu zapłaty, w rozumieniu art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT decyduje data złożenia oświadczenia przez podmiot wnoszący aport o objęciu udziałów co w przedmiotowej sprawie nastąpiło w dniu [...] października 2011r., a zatem obowiązek podatkowy powstał w dniu [...] listopada 2011r. tj. w dacie złożenia deklaracji VAT-7 za październik 2011 r. Zatem stosownie do treści art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawniło się z dniem [...] grudnia 2016r.
Oceniając powyższe stanowiska stron rację należy przyznać stronie skarżącej.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.
W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością. Następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu. Co do zasady, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl ust. 13 pkt 9 powyższego artykułu z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości
lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W art. 28l pkt 1 mowa jest m.in. o prawach do znaków fabrycznych, handlowych, oddaniu do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych prawach.
Stosownie natomiast do treści art. 158 § 1 k.s.h. jeżeli wkładem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. W myśl natomiast art. 257 § 1 k.s.h., jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności. (art. 257 § 3). Stosownie natomiast do art. 262 § 1 i § 4 ustawy k.s.h. podwyższenie kapitału zakładowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru.
Zdaniem Sądu z treści powyższych przepisów wynika, że towary i usługi będące przedmiotem aportu, które wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki z o.o., uznaje się za przeniesione na spółkę. Zobowiązanie wspólnika w umowie spółki, co do wniesienia wkładów oznacza, że z tą chwilą są one własnością spółki. Spółka ma prawo żądania wydania danego prawa, jak również pożytków, które ono niesie. Zatem również z chwilą zawarcia umowy spółki wspólnik uzyskuje korzyść w postaci udziałów w tej spółce. Natomiast regulacja zawarta w przepisie art. 262 k.s.h. wymaga od zarządu spółki złożenia do sądu rejestrowego wniosku o zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego, który musi zostać złożony wraz z wymaganymi dokumentami, po zaistnieniu zdarzenia uzasadniającego dokonanie wpisu, tj. po zawarciu umowy spółki bądź zmiany tej umowy.
Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powyższe oznacza, iż w dacie zawarcia umowy spółki lub w dacie zmiany tej umowy w związku z przystąpieniem wspólnika do istniejącej spółki, dochodzi do przeniesienia prawa własności do przedmiotu wkładu a wspólnik otrzymuje zapłatę (udziały) w zamian za wniesiony wkład rzeczowy (aport). W celu podwyższenia kapitału zakładowego i objęcia podwyższonej wartości udziałów stanowiących wynagrodzenie w zamian za wniesienie wkładu konieczne jest wykonanie dwóch czynności: podjęcie uchwały o zmianie umowy spółki w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz złożenie przez wspólnika wymaganego prawem oświadczenia o objęciu podwyższenia wartości nominalnej istniejących udziałów. W konsekwencji, stwierdzić należy, iż zapłata wynagrodzenia tytułem świadczonych usług nastąpi w dacie dokonania wskazanych wyżej czynności.
Jak wynika z akt sprawy o czym była już mowa powyżej w dniu [...] października 2011r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki [...] [...] uchwałą nr postanowiło podwyższyć kapitał zakładowy Spółki z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł przez utworzenie [...] nowych udziałów o wartości nominalnej po [...] zł każdy. Dotychczasowy wspólnik [...] S.A. objęła [...] udziały o łącznej wartości [...] zł, pokrywając je wkładem niepieniężnym o wartości [...] zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55ą Kodeksu cywilnego (...) utworzonej w formie Oddziału [...] S.A. w [...].
W związku z podjętą uchwałą nr [...] została podjęta również uchwała nr [...] o zmianie aktu założycielskiego Spółki [...] [...] i nadaniu mu nowego brzmienia dotyczącego nowego kapitału zakładowego Spółki, po zmianach. Ponadto w tym samym dniu tj. [...] października 2011r. została zawarta pomiędzy [...] S.A. a [...] Spółka z o. o. umowa wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do Spółki. Zgodnie z treścią pkt 2.1 zawartej umowy [...] S.A. przeniosła na Spółkę z o.o. [...] [...] własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a [...] [...] wyraziła zgodę na nabycie oraz nabył własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa - tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie objętych udziałów.
Również w dniu [...] października 2011 r. pełnomocnik [...] S.A. złożył do aktu
notarialnego z tego dnia repretorium A numer [...] oświadczenie m.in. o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki z o.o. [...] [...]. Pełnomocnik okazał wypis aktu notarialnego z dnia [...] października 2011 r. repertorium A numer [...] oraz uchwały [...] S.A. nr [...] z dnia [...] października 2011 r. (w notarialnym odpisie) określającej wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następnie złożył oświadczenia o objęciu przez [...] S.A. nowoutworzonych [...] udziałów o łącznej wartości nominalnej [...] zł, które pokryte zostaną wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa utworzonej w formie Oddziału [...] S.A. w [...] oraz o przeniesieniu wkładu niepieniężnego na pokrycie objętych przez [...] S.A. udziałów w Spółce z o.o. [...] [...] w dniu [...] października 2011 r.
Zatem, obowiązek podatkowy z tytułu wniesienia przez Spółkę aportu w postaci w szczególności znaku towarowego, powstał w dacie podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego w Spółce [...] [...] i złożenia przez tą Spółkę oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tj. w dniu [...] października 2011r. Zatem zobowiązanie podatkowe z tytułu wniesienia aportu przedawniło się stosownie do treści art. 70 § 1 O.p, który stanowi, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku z dniem [...] grudnia 2016r.
Odnosząc się do przywołanego przez organ art. 16 k.s.h., który stanowi, że rozporządzenie udziałem albo akcją dokonane przed wpisem spółki kapitałowej do rejestru albo przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego jest nieważne wskazać należy, że z powyższego przepisu wynika, że w zasadzie wszystkie uprawnienia wynikające z udziałów, które powstały na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o., nie mogą być przedmiotem skutecznego rozporządzenia przed zarejestrowaniem tego podwyższenia w KRS. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje bowiem z chwilą wpisania do rejestru. Natomiast rozporządzenie udziałem przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego jest nieważne. Zatem wbrew stanowisku organu z powyższego przepisu nie wynika, że przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego nie można mówić o powstaniu udziału. Rację należy przyznać stronie skarżącej, że gdyby było tak, jak wskazuje organ, że do takiego nabycia nie dochodzi bez rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego podmiotu nabywającego aport wówczas norma art. 16 k.s.h. byłaby całkowicie zbędna, albowiem skoro wspólnik nie nabył udziałów do czasu rejestracji, to w ogóle i w żadnym zakresie nie mógłby tymi udziałami dysponować, a więc zakaz dysponowania udziałami, wynikałby z samego faktu bezskuteczności ich nabycia, nieistnienia przedmiotu takiej transakcji, czy też odroczenia momentu ich nabycia w czasie do dnia rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego. Zdaniem Sądu art. 16 k.s.h. potwierdza, że nabycie udziałów następuje już w dniu złożenia przez wspólnika oświadczenia o nabyciu udziałów i jednocześnie, w związku z nabyciem tych udziałów wprowadza ograniczenia w ich zbywalności do czasu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego.
10. W kontekście powyższych uwag bezcelowym w niniejszej sprawie jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi w tym w szczególności czy w przedmiotowej sprawie przedmiot aportu stanowiła zorganizowana cześć przedsiębiorstwa jak twierdzi strona, albowiem nawet gdyby przyjąć, że przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątkowe to zobowiązanie podatkowe z tego tytułu przedawniło się z dniem [...] grudnia 2016r. Zatem organ błędnie ustalił moment powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji powyższego zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 oraz art. 208 § 1 O.p. okazał się zasadny co obligowało Sąd do wyeliminowania wadliwej decyzji z obrotu.
W tym stanie rzeczy, z uwagi na stwierdzone naruszenia przez organy przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję pierwszej instancji. O umorzeniu postępowania administracyjnego Sąd orzekła na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 1 lit i) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] sierpnia 2018r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1697), na które składają się wpis od skargi – [...] zł, opłata za pełnomocnictwo [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika [...] zł.