I SA/BD 593/24

I SA/Bd 593/24 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2025-02-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-08-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Joanna Ziołek
Mirella Łent /przewodniczący/
Urszula Wiśniewska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2805
art 12 ust 1 ust 3
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) asesor WSA Joanna Ziołek Protokolant: asystent sędziego Kamila Wenskowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2025 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. w G. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Decyzją z [...] stycznia 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określił [...] spółka z o.o. ("Skarżąca", "Strona", "Spółka") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2018 w kwocie [...]zł. W decyzji organ stwierdził, że Spółka otrzymywała na swoje konta bankowe w 2018 r. wpłaty w walutach obcych w łącznych kwotach (w tym naliczone odsetki) [...] USD i [...] EUR, a otrzymane środki pieniężne nie miały charakteru zaliczek na zakup towarów i należnych prowizji, jak również Spółka nie udowodniła, że były częścią wynagrodzenia z tytułu realizacji umów komisowych, świadczenia usług z tym związanych jak i że dotyczyły takiej działalności. Podatek należny po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów, za które zostały uznane opłaty i prowizje bankowe w kwocie [...]zł (po przeliczeniu wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu) wyniósł [...] zł.
Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] lipca 2024 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ podał, że przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości zakwalifikowania środków pieniężnych, które wpłynęły na rachunki bankowe Spółki do przychodów Skarżącej, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., dalej: "u.p.d.o.p.").
W uzasadnieniu wskazano, że Spółka została zawiązana [...] maja 2017r. na podstawie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez [...] obywatela Armenii. Wniosek o rejestrację został złożony elektronicznie. Jako siedzibę wskazano miasto W.. Kapitał zakładowy wyniósł [...] zł. Wszystkie udziały w Spółce objął [...] (adres wspólnika wskazany w umowie spółki: "[...]"). Do pełnienia funkcji prezesa zarządu został powołany [...] (adres członka zarządu identyczny z adresem Spółki). Jako przedmiot przeważającej działalności wskazano: 46.13.Z działalność agentów zajmujących się sprzedażą drewna i materiałów budowlanych. Skarżąca posługiwała się adresem przy ul. [...] w W. na podstawie umowy biura wirtualnego zawartej z [...] Sp. z o.o. W dniu [...] października 2017 r. w imieniu Strony umowę podpisał [...], a aneksem z [...] października 2018 r. umowa została przedłużona do [...] kwietnia 2019r. (aneks został podpisany przez pełnomocnika O. B.). Z informacji przekazanych przez pracowników [...] wynika, że umowa zawarta ze Stroną wygasła w dniu [...] kwietnia 2019r. W związku z powyższym korespondencja kierowana do Spółki nie była odbierana. Zgodnie z aktem notarialnym z [...] lutego 2020 r. A. F. działająca na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez [...] dokonała zmian w umowie spółki zmieniając m.in. jej siedzibę z W. na [...]. Na posługiwanie się adresem przy [...] została podpisana umowa z [...] marca 2019 r. o świadczenie usług wirtualnego biura. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lipca 2019 r. wynika, iż Strona nie złożyła żadnych zgłoszeń aktualizacyjnych. Natomiast w zeznaniu ClT-8 za 2018 r. wykazała zerowe wartości przychodów i kosztów ich uzyskania.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż z przedłożonej dokumentacji źródłowej za rok 2018, w szczególności z zawartych umów komisu zawierających ogólne postanowienia wynika, że przedmiotem ich było ustalenie wzajemnych praw oraz obowiązków stron umów w zakresie świadczenia usług przewidujących komisowe nabycie towaru, w ramach których Strona (zawsze jako Komisant) działając na koszt zleceniodawców (Komitentów) miała świadczyć na ich rzecz usługi związane z zakupem określonych towarów. W zakresie tych usług Spółka (Komisant) miała wyszukać dostawców, uzgodnić z nimi ceny, warunki dostawy, dokonać nabycia towaru w imieniu Komitenta oraz dokonać w imieniu kupujących płatności za towary (z otrzymanych wcześniej od zleceniodawców zaliczek). Specyfikacje zamawianych towarów, ich ilości oraz maksymalne ceny zakupu miały natomiast wynikać ze zleceń/zamówień stanowiących integralną część umów. W zleceniach miały być podane kwoty należnej Spółce prowizji. Po wyszukaniu dostawców (dostawcy) i uzgodnieniu cen towarów Strona miała wystawiać dla komitentów faktury proforma, w których wskazywała kwoty środków pieniężnych niezbędne do realizacji umowy (z podziałem na zakup towarów i wynagrodzenie komisanta - prowizja). Na podstawie tych faktur Komitenci dokonywali przelewu środków pieniężnych, w wysokości 100% zaliczki, na rachunek bankowy Spółki. Ponadto, strony ustaliły, że Skarżąca (Komisant) będzie dostarczała towar przez dostawcę bezpośrednio zleceniodawcom (Komitentom). Spółka nie miała przyjmować i składować towaru sprzedawanego zleceniodawcom. Organ wskazał, że z przedłożonej dokumentacji, wynika, iż Spółka wystawiała faktury proforma sprzedażowe, w których wykazywała kwotę zaliczki na zakup towarów i kwotę prowizji oraz faktury z tytułu samej prowizji (w innych datach). Jak ustalono faktura z tytułu prowizji była końcowym dokumentem transakcji, lecz nie zawierała informacji, czy należność z tytułu prowizji została uregulowana, zamieszczony był w niej tylko numer rachunku bankowego Skarżącej.
Jak wyjaśnił organ, stan faktyczny sprawy ustalono na podstawie: wyjaśnień i dokumentacji przesłanych przez Stronę i podmioty krajowe, na rzecz których Spółka dokonywała lub uzyskiwała przelewy środków pieniężnych, materiałów uzyskanych w ramach międzynarodowej pomocy prawnej od zagranicznych administracji podatkowych, danych uzyskanych z urzędowych baz danych, dowodów włączonych z akt śledztwa prowadzonego w Prokuraturze Okręgowej w W., a następnie przekazanego do prowadzenia Delegaturze ABW w G. pod nadzorem [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu do spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w G..
Z ustaleń organu podatkowego dokonanych na podstawie historii rachunków bankowych wynika, iż na rachunkach tych nie odnotowano płatności związanych z typowymi wydatkami dotyczącymi prowadzenia działalności gospodarczej – wynagrodzeniami pracowniczymi, składkami na ubezpieczenie społeczne, usługami księgowymi, czy telekomunikacyjnymi. Natomiast, odnotowano operacje finansowe opisywane jako płatności za faktury, zamówienia, umowy, przedpłaty, pożyczki. Nadawcami i odbiorcami przelewów były podmioty zagraniczne (m.in. z takich krajów jak: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]). Kontrahenci często posiadali rachunki bankowe w innych krajach niż kraj ich siedziby. Ponadto osobami reprezentującymi podmioty na rzecz, których Skarżąca wystawiała faktury były osoby o rosyjsko lub ormiańsko brzmiących nazwiskach.
Według historii rachunków bankowych w 2018 r. na konta Skarżącej prowadzone w EUR wpłynęły środki od 187 podmiotów na łączną kwotę [...]EUR, a prowadzone w USD od 87 podmiotów na łączną kwotę [...]USD. Odnośnie środków, które wypływały w 2018 r. z kont bankowych Spółki, to zostały one przekazane na rachunki 250 odbiorców w 47 państwach w łącznej kwocie [...]EUR i 795 odbiorców w 48 państwach w łącznej kwocie [...]USD. Nadawcami i odbiorcami transferu środków pieniężnych (przelewów) były podmioty zagraniczne z całego świata. Jednocześnie z historii rachunków bankowych wynika, że nie było wpływów, które stanowiłyby zapłaty za faktury wystawione z tytułu prowizji komisowych. Przelewy, które wpływały na rachunki bankowe Spółki od komitentów obejmowały całą wartość wskazywaną na fakturach proforma, przy czym opisy przelewów odwoływały się do numeru umowy i/lub jej daty, albo nazwy towarów i nie zawsze wskazywały numer faktury, za które uiszczana była zapłata.
W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zebrane dowody, rozpatrywane łącznie i ocenione zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego wskazują jednoznacznie, że kwestionowane faktury i faktury pro forma nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jednocześnie materiał ten podważa wyjaśnienia Strony, że otrzymane środki pieniężne stanowiły zaliczki na dostawy towarów i należne prowizje. Organ podkreślił, że informacje i dokumenty pozyskane od zagranicznych administracji podatkowych dowiodły, że transakcje nie przebiegały w sposób przedstawiony przez Spółkę, nie były zgodne z dokumentami posiadanymi przez Skarżącą, wskazywały inne umowy oraz inne niż Skarżąca towary, które miały być podstawą dokonania zaliczkowych płatności na rzecz Strony. Tezę organu, uzasadniają również następujące okoliczności:
- Spółka nie prowadziła w 2018 r. ksiąg rachunkowych,
- nie posiadała jakichkolwiek dokumentów potwierdzających kontakt zarówno z podmiotami zamawiającymi towary jak i wyszukanymi dostawcami oraz prowadzenia z nimi korespondencji handlowej i dokonywania uzgodnień. Rzekoma korespondencja miała być realizowana przez e-mail przy użyciu skrzynki pocztowej na darmowej domenie,
- oferowane w umowie towary to towary powszechnie dostępne w sieci internetowej. Określany w zleceniach asortyment towarów nie precyzował szczególnych cech tych towarów, gdy tymczasem w ofercie podmiotów oferujących w sprzedaży takie wyroby, towary określone winny być nie tylko co do nazwy, lecz ściśle określonych parametrów technicznych, fizycznych, jak: materiał (surowiec), model, marka, znak handlowy itp. Opis produktu w sklepie internetowym to tekstowa prezentacja produktu, która zawiera informacje na temat jego cech, właściwości, zastosowań, składu, wymiarów i innych istotnych informacji, które mają pomoc klientowi podjąć decyzję o zakupie. Kryteria określenia rodzajów i gatunków towarów mających być przedmiotem nabycia były zatem niewystarczające do wykonania usługi, jak i faktycznego określenia ceny nabycia towarów. Określone umową warunki zlecenia, okoliczności jej zawarcia oraz warunki otrzymania zaliczki na jej wykonanie wyraźnie odbiegały od stosowanych w życiu gospodarczym zasad stopniowego budowania zaufania, ekonomiki postępowania oraz ostrożności postępowania,
- dysponowanie przez kontrahentów rachunkami bankowymi w innych krajach niż kraj siedziby, rozbieżności między kwotami widniejącymi na fakturach a dokonywanymi płatnościami,
- wszystkie umowy miały analogiczną treść i nie zawierały postanowień istotnych dla transakcji, które miały być na ich podstawie zawierane. Brakowało w nich określenia warunków i miejsc dostawy towarów, co było ważne dla ustalenia ich ceny w przypadku kontrahentów z rożnych części świata. W dokumentacji nie było także żadnych zapisów odnoszących się do niewłaściwego wykonania umów, niedostarczenia części lub całości towarów w wyznaczonym terminie, stwierdzenia wad w dostarczonych towarach, możliwości ich zwrotu i ewentualnych rozliczeń finansowych z tym związanych;
- niewiarygodnymi były wyjaśnienia Strony dotyczące sposobu pozyskania zleceniodawców. Skarżąca nie reklamowała swojej działalności, w dokumentacji nie znalazły się jakiekolwiek dowody potwierdzające jej udział w wystawach, seminariach, konferencjach;
- siedziby rzekomych kontrahentów najczęściej znajdowały się w wirtualnych biurach. Podmioty te dysponowały kilkoma rachunkami bankowymi, także w innych krajach niż kraj siedziby.
- niezgodność przedłożonej dokumentacji z informacjami udzielonymi przez zagraniczne administracje podatkowe,
- otrzymane środki pieniężne miały stanowić zaliczki na dostawy towarów i należne prowizje, jednak jak ustalono na podstawie historii rachunków bankowych, nie odnotowano płatności z tytułu prowizji. Organ podkreślił, że wysokość prowizji w przedłożonych zleceniach jest z góry ustalona, nie zależy od wartości umów zawartych w wykonaniu umowy komisu,
- część umów komisu i zleceń oraz wystawione rachunki nie zostały podpisane przez osoby reprezentujące rzekomych kontrahentów, natomiast ich nieczytelne podpisy zostały naniesione na te dokumenty przy użyciu pieczęci odwzorowujących odręczne podpisy (faksymile) albo poprzez kopiowanie;
- Skarżąca nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie zakupów niezbędnych do świadczenia usług, np. zakupu komputera i drukarki, materiałów biurowych, usług udostępnienia Internetu, telekomunikacyjnych, tłumaczenia dokumentów, oprogramowania,
- Skarżąca nie zatrudniała pracowników, nie dokonywała żadnych płatności tytułem wynagrodzeń dla pracowników, składek ZUS, zaliczek na podatek dochodowy, czy ponoszenia kosztów podroży służbowych,
- wniosek o rejestrację Spółki został złożony elektronicznie. Strona miała prawo do korzystania z lokalu biurowego (wirtualnego), lecz nie był on wykorzystywany w działalności,
- Spółką zarządzano z zagranicy, jedyny członek zarządu ma stałe miejsce zamieszkania w [...] (adres miejsca zamieszkania w [...] wskazany w umowie spółki jest taki sam jak pierwszy adres siedziby Skarżącej: [...]). Miejsce zamieszkania Prezesa Zarządu Spółki w [...], brak zatrudnienia w [...] pracowników oraz faktyczny brak ujawnionego na jej obszarze adresu prowadzenia działalności doprowadził organ do stwierdzenia, iż rejestracja podmiotu w [...] nie miała gospodarczego, czy praktycznego uzasadnienia,
- Spółka nie prowadziła ksiąg podatkowych, o czym świadczy złożone zeznanie podatkowe za 2018r., w którym zadeklarowała przychody i koszty uzyskania przychodów w wartościach zerowych. Tworzenie dokumentacji i prowadzenie ksiąg rachunkowych za rok 2018 zostało podjęte przez osoby formalnie nie związane ze Spółką ([...]) pod koniec grudnia 2018 r. i na początku stycznia 2019 r., gdy biuro rachunkowe ([...]) dostało dokumentację z opóźnieniem, a umowa pomiędzy tymi podmiotami dotyczyła wyprowadzania zaległości, a nie księgowań na bieżąco. Spółka swoim zaniechaniem naruszyła art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395, ze zm.), zgodnie z którym, księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Ponadto, za usługi księgowe opłaty dokonał podmiot [...] z [...].
Organ wskazał na rzetelną weryfikację przebiegu transakcji w stosunku do 47 podmiotów występujących jako zleceniodawcy komisów, 29 podmiotów występujących jako dostawcy towarów i usług, w imieniu Skarżącej, na rzecz zleceniodawców, 1 podmiotu realizującego transakcje inwestycyjne oraz 9 podmiotów (kontrahentów Skarżącej) działających na terenie Polski – łącznie 86 podmiotów. Podmioty zlecające Spółce w ramach umowy komisu zakup towarów, występują w innych transakcjach jako dostawcy tych towarów dla innych zleceniodawców komisów. Skoro te same podmioty występują w roli zleceniodawców bądź dostawców towarów w transakcjach uznanych za nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to tym samym występowanie tych podmiotów w innych transakcjach skutkuje uznaniem tych transakcji również za nierzeczywiste. Oznacza to, że jeżeli z otrzymanych odpowiedzi administracji zagranicznych wynika, że zleceniodawcy komisów nie potwierdzili współpracy ze Skarżącą (np. [...]), czy też nie udzielili odpowiedzi z uwagi na brak kontaktów podmiotów z organami podatkowymi (nie składają deklaracji podatkowych i nie dokonują rozliczeń podatkowych), zostały zlikwidowane, bądź pod zgłoszonym adresem podmioty nie figurują, czy też jak w przypadku [...], której członek zarządu i jedyny udziałowiec P. J. zamieszkała w [...] korzystała z pomocy społecznej, to transakcje i dowody przedstawione przez Spółkę na okoliczność ich zawarcia zostały uznane za nierzetelne. Tym samym transakcje z dostawcami, którzy – w imieniu Strony – mieli dostarczać towary i usługi na rzecz tych zleceniodawców również faktycznie nie miały miejsca. Podmioty występujące jako dostawcy, jak np. [...] wskazał, że nie miał żadnych stosunków biznesowych ze Skarżącą, a [...] wskazał, że nie wystawiał żadnych faktur na rzecz klientów Skarżącej i nie zawierał żadnych transakcji z podmiotami wskazanymi jako odbiorcy towarów ([...]).
Zdaniem organu drugiej instancji z dokonanych ustaleń dokonanych w związku z otrzymanymi odpowiedziami od administracji innych państw, wynika, że brak nawiązania kontaktu z kontrahentami Skarżącej wynikał z tego, że nie prowadzili oni działalności gospodarczej pod znanymi adresami i nie można było ustalić miejsca jej prowadzenia (brak możliwości odnalezienia ich reprezentantów), osoby obecnie reprezentujące podmioty nie dostarczyły stosownej dokumentacji potwierdzającej zawarcie tych transakcji, nie składały deklaracji podatkowych, nie stawiały się na wezwania, uległy rozwiązaniu jak i nie spełniały swoich obowiązków udzielenia odpowiedzi na wnioski organu dotyczące przekazania informacji (dokumentów). Ponadto z odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych wynika, że dokumentacja księgowa kontrahentów Spółki była przechowywana w innym kraju niż ich siedziba, w związku z tym była poza ich jurysdykcją, przez co nie udawało się jej uzyskać. Takie działania utrudniały organom podatkowym uzyskanie dostępu do dokumentacji źródłowej i ustalenie faktycznego przebiegu transakcji. Zatem, w ocenie organu zasadne jest twierdzenie że kontrahenci Skarżącej to podmioty, które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej, a przedstawiona przez Spółkę dokumentację jest nierzetelna.
W świetle powyższych ustaleń w zakresie analizowanych transakcji zdaniem organu wnioski przedstawione w decyzjach organów podatkowych są prawidłowe. Organ podkreślił, że wśród zleceniodawców komisów miały być podmioty, których siedziby znajdowały się w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową – [...], [...] i [...], przy czym w przypadku [...] nie było możliwe wystąpienie z wnioskiem o pomoc prawną z uwagi na to, że terytorium to nie jest stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, umowy o wymianie informacji w sprawach podatkowych ani Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej [...] stycznia 1988 r. w [...].
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, iż podmioty wymienione w zaskarżonej decyzji nie funkcjonowały w rzeczywistym obrocie gospodarczym, ale w zaplanowanym schemacie, pełniąc rolę zleceniodawcy komisu jak i dostawcy towarów. Podmioty te nie prowadziły faktycznej sprzedaży towarów, a jedynie uczestniczyły w obiegu dokumentów. W ocenie organu przedstawiona przez Stronę dokumentacja, w tym umowy komisu, zlecenia do umów komisu, faktury, faktury pro forma, a także płatności za rzekomy towar, były jedynie działaniami mającymi stworzyć pozory rzeczywistego obrotu, nie chodziło bowiem o wykorzystanie towarów i usług w działalności gospodarczej, tylko o zalegalizowanie obrotu gotówkowego. W świetle poczynionych ustaleń, organ uznał, iż przedłożona przez Stronę dokumentacja została wytworzona w celu upozorowania, że otrzymane środki pieniężne miały charakter zaliczek na zakup towarów i należnych prowizji. Zweryfikowane okoliczności związane z przedstawionymi danymi dotyczącymi zawarcia umów komisu, uczestnictwa w tym procesie osób i firm, a także określone nią warunki zlecenia jednoznacznie wskazują, że umowy te nigdy nie weszły do obrotu gospodarczego. Otrzymanych środków finansowych Spółka nie może zatem przypisać do żadnego konkretnego działania, które z mocy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączałoby ten przychód z opodatkowania. Z przedłożonej dokumentacji nie można wywieść, że wpłaty te miały charakter zwrotny lub należały do przychodów neutralnych podatkowo wymienionych w ustawie. W realiach sprawy transakcje rzekomo prowadzone przez Spółkę, na podstawie których doszło do wpływu pieniędzy, nie zostały faktycznie wykonane. To skutkuje przyjęciem, iż przedstawiona przez Skarżącą dokumentacja jest nierzetelna, a w konsekwencji, do przysporzenia majątkowego z innego tytułu prawnego. Skoro zebrane dowody nie potwierdzają świadczenia przez Spółkę usług z tym związanych, a wpływy na rachunki bankowe w łącznych kwotach [...]USD i [...] EUR nie dotyczyły takiej działalności, to otrzymane przez Stronę środki pieniężne nie stanowiły przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. oraz nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 tej ustawy.
W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wpłaty dokonane na rachunki bankowe Skarżącej w 2018 r. w walutach obcych, we wskazanych kwotach, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jako otrzymane pieniądze (trwałe przysporzenie).
W skardze wniesiono o uchylenie decyzji w całości i ponowne rozpatrzenie sprawy zarzucając naruszenie:
a) art. 122, art. 187, art. 191 w związku z art. 210 § 4 O.p. albowiem organ nie zgromadził w sposób wystarczający materiału dowodowego i pominął jak również nie wziął pod uwagę w części sprawozdawczej zaskarżanej decyzji danych transakcji dotyczących 42 podmiotów dokonujących płatności na rachunki Spółki jak również zawnioskował do zagranicznych administracji podatkowych oraz pozyskał dane z Prokuratury Krajowej jedynie w przypadku 58,48 % wartości transakcji ze zleceniodawcami komisu ujętych na koncie księgowym 251 "komisy", tj. wyrywkowa oraz instrumentalna interpretacja dowodów rzeczowych zaprezentowana przez organ w części sprawozdawczej decyzji w oparciu o część analizowanego materiału dowodowego;
b) art. 187 w związku z art. 122 i art. 191 O.p. przez brak ustaleń dowodowych w odniesieniu do niektórych kontrahentów, a co za tym idzie poszlakowe negatywne potraktowanie materiału dowodowego;
c) art. 121 w związku z art. 187 O.p. poprzez nie prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych przez poszlakowe twierdzenia dotyczące wytwarzania dokumentacji księgowej przed faktycznym powstaniem Spółki bez przeprowadzenia badania biegłego z dziedziny informatyki;
d) w zakresie nieracjonalnego twierdzenia dotyczącego uzasadnienia fikcyjności transakcji w postaci argumentów, iż:
- brak odpowiedzi niektórych kontrahentów zagranicznych/zagranicznych jurysdykcji podatkowych;
- siedziby kontrahentów w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową/wirtualnych biurach;
- przechowywanie dokumentacji księgowej kontrahentów poza krajem siedziby;
- krótki czas funkcjonowania kontrahentów;
- rzekoma niska wartość prowizji/niewiadoma forma kalkulacji prowizji;
- dysponowanie przez kontrahentów rachunkami bankowymi w innych krajach niż kraj siedziby, co rzekomo utrudniało dochodzenie zagranicznym administracjom podatkowym;
- brak zabezpieczenia podatnika przed ryzykiem kursowym,
wskazują, że kwoty wpływające na rachunek bankowy podatnika nie były związane z prowadzoną działalności gospodarczą, a tym samym nie powinny być kwalifikowane jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 12 ust. 3u.p.d.o.p., co łamie normę przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 3 w związku z art. 191 oraz art. 210 O.p., tj. pominięcie przez organ drugiej instancji w treści zaskarżonej decyzji, meritum zarzutu;
e) brak przesłuchania w toku postępowania podatkowego Prezesa Zarządu Spółki i naruszenie tym samym art. 187 O.p. przez niezebranie wyczerpującego materiału dowodowego w sprawie podatkowej.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy podatkowe zgromadziły niewystarczający materiał dowodowy, z uwagi na to, że w części sprawozdawczej decyzji zostały zaprezentowane wartości liczbowe dotyczące kwot wpływających na rachunki Skarżącej w odniesieniu do 51 kontrahentów, mimo że Skarżąca przyjmowała środki pieniężne od kontrahentów z kont 93 podmiotów, a konto księgowe 251 "komisy" wykazywało transakcje z 242 podmiotami, natomiast organ dokonał pobieżnej analizy transakcji jedynie w odniesieniu do 45 zagranicznych zleceniodawców, 29 dostawców towarów, 1 podmiotu w ramach transakcji inwestycyjnych oraz 9 podmiotów krajowych. Nadto, zawnioskowanie do zagranicznych administracji podatkowych oraz pozyskanie danych z Prokuratury Krajowej jedynie w przypadku 58,48 % wartości transakcji ze zleceniodawcami komisu ujętych na koncie księgowym 251 "komisy" powoduje, że organ podatkowy dokonał wyrywkowej oraz instrumentalnej interpretacji dowodów rzeczowych w zaskarżonej decyzji. Taki sposób postępowania oraz przeprowadzona analiza materiału dowodowego i sposób jego prezentacji jest niezgodny z przepisami art. 122, art. 187 i art. 191 w związku z art. 210 O.p. Zdaniem Skarżącej, organ winien szczegółowo i wyczerpująco zebrać informacje oraz dowody na temat wszystkich transakcji, a nie odnieść się jedynie do części transakcji. Skarżąca zarzuciła, że brak odpowiedzi zagranicznych jurysdykcji podatkowych w przypadku niektórych kontrahentów nie przekreśla rzeczywistego charakteru transakcji, jak uważają organy podatkowe. Co więcej, Skarżąca zauważa w kwestii siedziby kontrahentów, że nie jest zakazane prowadzenie działalności gospodarczej na terenie tzw. rajów podatkowych, czy w ramach tzw. biur wirtualnych. Również podnoszona okoliczność utrudniania uzyskania dokumentacji źródłowej przez przechowywanie dokumentacji księgowej kontrahentów poza krajem ich siedziby jest niezrozumiała, gdyż przepisy krajowe jak i wielu zagranicznych jurysdykcji podatkowych nie zabraniają przechowywania dokumentacji rachunkowej poza krajem siedziby danego podatnika. Nie znajduje też uzasadnienie twierdzenie organów podatkowych, że podmioty będące kontrahentami Skarżącej niedługo po dokonaniu przelewów były likwidowane, sprzedawane, zmieniały adres siedziby, bądź zamykane były ich rachunki bankowe. Zdaniem Skarżącej stanowi to ingerencję w treść zasady swobody prowadzenia działalności podatkowej. W opinii Strony organy na siłę próbują znaleźć argumenty pod z góry określoną tezę, że podmioty (kontrahenci) były fikcyjne, a ich funkcjonowanie miało na celu uprawdopodobnić transakcje komisowe. Skarżąca dodała, że zakładanie kont bankowych w innych krajach niż kraj siedziby jest dozwolone i w wielu krajach unijnych nie powoduje to negatywnych konsekwencji podatkowych, co próbują realizować organy w niniejszej sprawie. Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych jakoby kwoty wpływające na jej rachunek bankowy nie były związane z działalnością gospodarczą, a tym samym nie powinny być kwalifikowane jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., tj. przyjęciem, że transakcje nie były rzeczywiste i nie miały miejsca. Końcowo, Skarżąca zarzuciła, że organ nie przeprowadził dowodu z przesłuchania Prezesa Zarządu Spółki [...] celem złożenia zeznań odnośnie realizowanych transakcji, co stanowi naruszenie przepisów postępowania art. 122 w związku z art. 187 O.p.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U.
z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a."), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, a stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga
w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 p.p.s.a.). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio
w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia prawidłowości zakwalifikowania środków pieniężnych, które wpłynęły na rachunki bankowe Skarżącej w 2018 roku w walutach obcych w łącznych kwotach [...]USD i [...] EUR, co po przeliczeniu wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu dało kwotę [...]zł, do przychodów Skarżącej, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Skarżącej przeprowadzone postępowanie, z uwagi na niezebranie całego materiału dowodowego oraz błędną ocenę uzyskanych dowodów, doprowadziło organ do niewłaściwych wniosków o opodatkowaniu przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 a nie jak wskazuje Strona na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.
W skardze podniesiono jedynie zarzuty naruszenia prawa procesowego w tym art. 187, art. 191 O.p. a także zasad ogólnych tego postępowania art. 122 O.p. w powiązaniu z art. 210 § 4 O.p. Ocena zarzutów procesowych musi być jednak dokonana w kontekście materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia, gdyż postępowanie podatkowe służy ich prawidłowemu zastosowaniu. Należy zatem wskazać, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. do przychodów zalicza się otrzymane pieniądze. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z przepisów tych bezsprzecznie wynika, że nie można zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3) otrzymanych przez podatnika przychodów, które nie były przychodami należnymi z tego źródła (podkr. Sądu).
W ocenie Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia przez organ odwoławczy art. 122, art. 187 § 1, czy art. 191 O.p. Przepisy te stanowią, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 ww. ustawy). Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że organ podatkowy nie ma jednak nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów świadczących na korzyść podatnika, tym bardziej, gdy on sam nie przedsięwziął żadnych starań, aby zadbać o swoje interesy i nie przedłożył organowi stosownych dowodów, uzasadniających słuszność jego stwierdzeń. W konsekwencji strona, która nie przytoczyła wystarczających dowodów, ponosi ryzyko niekorzystnego dla siebie rozstrzygnięcia. Nie można ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym rozumieć w taki sposób, że jeżeli tylko podatnik wskaże jakieś okoliczności, nie popierając ich żadnymi dowodami ani nawet w żaden sposób ich nie uprawdopodobni to organ jest zobowiązany poszukiwać takich dowodów. NSA w wyroku z 21 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 176/07, wskazał, że wynikające z art. 122 i 187 § 1 O.p. obowiązki organu, jako gospodarza postępowania podatkowego, nie zwalniają podatnika z oferowania dowodów na wykazanie swoich racji. Organy podatkowe nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów w sytuacji, gdy ich nie oferuje sam podatnik". Należy zatem wyraźnie podkreślić, że zasada zupełności materiału dowodowego wypływająca z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że zasadnym jest prowadzenie postępowania dowodowego nawet w sytuacji, gdy całokształt ujawnionych w sprawie okoliczności jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia.
W sprawie poddanej kontroli Sądu zakwestionowane zostało uzyskanie przez Stronę przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.). W ocenie organu faktury dotyczące wykonania usług komisu nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zaskarżona decyzja zawiera w tym zakresie wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne. Natomiast w skardze pełnomocnik Strony formułuje tylko ogólnikowe zarzuty odnośnie naruszenia przepisów prawa proceduralnego, zarzucając organom brak podejmowania działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Nie wskazuje natomiast jakie to konkretne działania, poza sprawdzeniem wszystkich kontrahentów, organ odwoławczy miałby podjąć żeby uwiarygodnić dokumentację źródłową tj. posiadane przez Stronę faktury i faktury proforma. Podkreślić należy, ze organ wielokrotnie wzywał Stronę do przedłożenia dowodów na potwierdzenia wykonania usług w ramach umów komisu nie uzyskując od pełnomocników Skarżącej żądanej dokumentacji. Zgodnie zaś z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ustalenia poczynione w tej sprawie znajdują swoje uzasadnienie i podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym, oraz zostały dokonane w granicach wyznaczonych zasadami prowadzonego postępowania, o których mowa w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Ustalona przez organy podatkowe podstawa faktyczna rozstrzygnięcia została oparta na dowodach, których ocena nie była sprzeczna z zasadami wyrażonymi w art. 191 O.p. Przepis ten nakazuje organowi podatkowemu dokonanie oceny wszystkich zebranych dowodów z rozważeniem wiarygodności i mocy dowodowej każdego z nich, a następnie ich uporządkowanie i powiązanie w spójną i logiczną całość. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. W związku z tym tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy wnioskowanie wykracza poza schematy logiki formalnej albo wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związków przyczynowo skutkowych, przeprowadzona przez organy ocena dowodów może być skutecznie podważona. Skarżąca jednak takiego naruszenia nie wykazała. Podkreślić w tym miejscu należy, że stan faktyczny ustalono w oparciu o bardzo obszerny materiał dowodowy w tym m.in. na podstawie:
- wyjaśnień i dokumentacji przesłanych przez podmioty krajowe, na rzecz których Skarżąca dokonywała lub od których uzyskiwała przelewy środków pieniężnych,
-materiałów uzyskanych w ramach międzynarodowej pomocy prawnej od zagranicznych administracji podatkowych,
- danych uzyskanych z urzędowych baz danych,
- dowodów włączonych z akt śledztwa prowadzonego w Prokuraturze Okręgowej w W. o sygn. akt [...], a następnie przekazanego do prowadzenia Delegaturze ABW w G. pod nadzorem [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu do spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w G. (sygn. akt [...]).
Słusznie organ wskazał, że twierdzenia i wyjaśnienia Strony co do przeprowadzonych transakcji podważają następujące okoliczności:
- w pierwotnie złożonym zeznaniu CIT-8 za 2018r. wykazano przychody i koszty ich uzyskania w wartościach "zerowych",
- Skarżąca nie prowadziła w 2018r. ksiąg rachunkowych, tworzenie dokumentacji i prowadzenie ksiąg rachunkowych za rok 2018 zostało podjęte przez osoby formalnie nie związane ze Spółką ([...]) pod koniec grudnia 2018 roku i na początku stycznia 2019 r., gdy biuro rachunkowe ([...]) dostało dokumentację z opóźnieniem, a umowa pomiędzy tymi podmiotami dotyczyła wyprowadzania zaległości, a nie księgowań na bieżąco.
- Skarżąca nie posiadała jakichkolwiek dokumentów potwierdzających kontakt zarówno z podmiotami zamawiającymi towary jak i wyszukanymi dostawcami oraz prowadzenia z nimi korespondencji handlowej i dokonywania uzgodnień. Rzekoma korespondencja miała być realizowana przez e-mail przy użyciu skrzynki pocztowej na darmowej domenie. Natomiast sposób dokumentowania transakcji wskazuje, że przed wystawieniem faktur proforma określających wysokość zaliczek na realizację umów. Skarżąca miała uzgadniać ceny sprzedaży towarów z wyszukanymi dostawcami,
- oferowane w umowie towary to towary powszechnie dostępne w sieci internetowej. Określany w zleceniach asortyment towarów nie precyzował szczególnych cech tych towarów, gdy tymczasem w ofercie podmiotów oferujących w sprzedaży takie wyroby, towary określone winny być nie tylko co do nazwy, lecz ściśle określonych parametrów technicznych, fizycznych, jak: materiał (surowiec), model, marka, znak handlowy itp. Kryteria określenia rodzajów i gatunków towarów mających być przedmiotem nabycia były zatem niewystarczające do wykonania usługi, jak i faktycznego określenia ceny nabycia towarów. Określone umową warunki zlecenia, okoliczności jej zawarcia oraz warunki otrzymania zaliczki na jej wykonanie wyraźnie odbiegały od stosowanych w życiu gospodarczym zasad stopniowego budowania zaufania, ekonomiki postępowania oraz ostrożności postępowania,
- dysponowanie przez kontrahentów rachunkami bankowymi w innych krajach niż kraj siedziby, rozbieżności między kwotami widniejącymi na fakturach a dokonywanymi płatnościami,
- wszystkie umowy miały analogiczną treść i nie zawierały postanowień istotnych dla transakcji, które miały być na ich podstawie zawierane. Brakowało w nich określenia warunków i miejsc dostawy towarów, co było ważne dla ustalenia ich ceny w przypadku kontrahentów z różnych części świata. W dokumentacji nie było także żadnych zapisów odnoszących się do niewłaściwego wykonania umów, niedostarczenia części lub całości towarów w wyznaczonym terminie, stwierdzenia wad w dostarczonych towarach, możliwości ich zwrotu i ewentualnych rozliczeń finansowych z tym związanych;
- niewiarygodnymi były wyjaśnienia Skarżącej dotyczące sposobu pozyskania zleceniodawców. Skarżąca nie reklamowała swojej działalności, w dokumentacji nie znalazły się jakiekolwiek dowody potwierdzające udział Skarżącej w wystawach, seminariach, konferencjach. Nie można również było przyjąć, że Spółka wyszukiwała zleceniodawców za pośrednictwem sieci Internet, gdyż trudno w praktyce byłoby znaleźć jakikolwiek klucz, według którego należałoby prowadzić te poszukiwania;
- siedziby rzekomych kontrahentów Skarżącej najczęściej znajdowały się w wirtualnych biurach. Podmioty te dysponowały kilkoma rachunkami bankowymi, także w innych krajach niż kraj siedziby,
- niezgodność przedłożonej dokumentacji z informacjami udzielonymi przez zagraniczne administracje podatkowe,
- otrzymane środki pieniężne miały stanowić zaliczki na dostawy towarów i należne prowizje, jednak jak ustalono na podstawie historii rachunków bankowych, nie odnotowano płatności z tytułu prowizji, ponadto wysokość prowizji w przedłożonych zleceniach była z góry ustalona, nie zależała od wartości umów zawartych w wykonaniu umowy komisu,
- część umów komisu i zleceń oraz wystawione rachunki nie zostały podpisane przez osoby reprezentujące rzekomych kontrahentów, natomiast ich nieczytelne podpisy zostały naniesione na te dokumenty przy użyciu pieczęci odwzorowujących odręczne podpisy (faksymile) albo poprzez kopiowanie,
- Skarżąca nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie zakupów niezbędnych do świadczenia usług, np. zakupu komputera i drukarki, materiałów biurowych, usług udostępnienia Internetu, telekomunikacyjnych, tłumaczenia dokumentów, oprogramowania,
- Skarżąca nie zatrudniała pracowników, nie dokonywała żadnych płatności tytułem wynagrodzeń dla pracowników, składek ZUS, zaliczek na podatek dochodowy, czy ponoszenia kosztów podróży służbowych,
- miejsce zamieszkania Prezesa Zarządu Skarżącej w [...], brak zatrudnienia w [...] pracowników oraz faktyczny brak ujawnionego na jej obszarze adresu prowadzenia działalności doprowadziły organ do słusznego stwierdzenia, iż rejestracja podmiotu w [...] nie miała gospodarczego, czy praktycznego uzasadnienia.
W świetle powyższego organ zasadnie przyjął, że przedstawiona przez Skarżącą dokumentacja, w tym: umowy komisu, zlecenia do umów komisu, faktury, faktury proforma, a także płatności za rzekomy towar, były wytworzone celem stworzenia pozorów rzeczywistego obrotu, nie chodziło bowiem o wykorzystanie towarów i usług w działalności gospodarczej, tylko o zalegalizowanie obrotu gotówkowego. Dowody przyjęte za podstawę ustaleń, szczegółowo opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, układają się w logiczny i spójny splot zdarzeń i pozwalają na stwierdzenie, że żaden z kontrahentów Skarżącej nie dokonał rzeczywistej transakcji w ramach prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej. W tym miejscu podnieść należy, że Strona w skardze wskazuje na niektóre z okoliczności wymienionych powyżej (np. siedziby rzekomych kontrahentów w wirtualnych biurach; posiadanie przez podmioty rachunków bankowych bądź dokumentacji także w innych krajach niż kraj siedziby, likwidacja spółek krótko po zakończeniu współpracy ze Skarżącą) konkludując, że nie świadczą one o fikcyjnym prowadzeniu działalności przez kontrahentów. Zdaniem Sądu można byłoby się zgodzić ze Stroną gdyby była to pojedyncza okoliczność a Skarżąca przedłożyłaby inne dowody (poza fakturą i ogólną umową) na fakt zaistnienia transakcji. Ale w niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje. Podkreślić bowiem należy, iż organy obu instancji na podstawie zgromadzonego obszernego materiału dowodowego, w tym przede wszystkim otrzymanego w ramach wzajemnej pomocy administracyjnej, dokonały weryfikacji przebiegu transakcji w stosunku do 47 podmiotów występujących jako zleceniodawcy komisów, 29 podmiotów występujących jako dostawcy towarów i usług, w imieniu Skarżącej, na rzecz zleceniodawców, 1 podmiotu realizującego transakcje inwestycyjne oraz 9 podmiotów (kontrahentów Skarżącej) działających na terenie [...] - łącznie 86 podmiotów. W świetle ustaleń organów podatkowych w zakresie analizowanych transakcji, podmioty zlecające Skarżącej w ramach umowy komisu zakup towarów, występują w innych transakcjach jako dostawcy tych towarów dla innych zleceniodawców komisów. Skoro te same podmioty występują w roli zleceniodawców bądź dostawców towarów w transakcjach uznanych za nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to słusznie jest teza organu, iż tym samym występowanie tych podmiotów w innych transakcjach skutkuje uznaniem tych transakcji również za nierzeczywiste. Oznacza to, że jeżeli z otrzymanych odpowiedzi administracji zagranicznych wynika, że zleceniodawcy komisów nie potwierdzili współpracy ze Skarżącą (np. [...]), czy też nie udzielili odpowiedzi z uwagi na brak kontaktów podmiotów z organami podatkowymi (nie składają deklaracji podatkowych i nie dokonują rozliczeń podatkowych), zostały zlikwidowane, bądź pod zgłoszonym adresem podmioty nie figurują, czy też jak w przypadku [...], której członek zarządu i jedyny udziałowiec P. J. zamieszkała w [...] korzystała z pomocy społecznej, to transakcje i dowody przedstawione przez Skarżącą na okoliczność ich zawarcia, w świetle logiki i zasad doświadczenia życiowego, zasadnie zostały uznane za nierzetelne.
W świetle powyższego, przedstawiony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, obraz przebiegu transakcji występujących pomiędzy podmiotami pełniącymi role zarówno zleceniodawców komisów jak i dostawców towarów uznać należy, zdaniem Sądu za wiarygodny i potwierdzający tezę postawioną na podstawie całości zgromadzonego materiału dowodowego, iż transakcje Skarżącej z kontrahentami w 2018r. nie przebiegały w sposób wskazany w umowach komisu. Podkreślić jedocześnie należy, że w przedmiotowej sprawie okoliczności przebiegu transakcji nie były badane w oparciu o pojedyncze dowody, lecz o cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Tym samym zarzut wyrywkowej i instrumentalnej interpretacji dowodów, należy uznać za chybiony. W ocenie Sądu, wnioski wyciągnięte przez organ z analizy informacji uzyskanych od zagranicznych administracji podatkowych oraz PK w G. potwierdzają ocenę organów dokonaną na podstawie całokształtu zebranego w sprawie materiału, że Skarżąca nie realizowała w swej działalności zleceń zgodnie z określonymi przez nią wyjaśnieniami oraz przedłożoną dokumentacją.
Konkludując wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe poddały analizie całość materiału, dokonując kompletnej i wyczerpującej jego oceny. Z tych względów Sąd nie stwierdził uchybień proceduralnych w omawianym zakresie. Jeżeli zaś Skarżąca zarzuca obrazę art. 191 O.p., koniecznym pozostaje wykazanie błędów w rozumowaniu organu lub niespójności jego argumentacji, przy czym wykazanie takich błędów nie może polegać jedynie na przedstawieniu własnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego ani zwykłym negowaniu stanowiska przedstawionego przez organ podatkowy. Niezbędne do powyższego jest wyprowadzenie spójnego wywodu logicznego z powołaniem się na konkretne okoliczności sprawy, nie zaś wdawanie się w polemikę ze wskazaniem innego, alternatywnego sposobu oceny zdarzeń. Zatem odnosząc się do tej części podnoszonych zarzutów Sąd stwierdza, że Skarżąca nie zakwestionowała skutecznie przyjętych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych. Skarga sprowadza się do przedstawienia własnych subiektywnych ocen zaistniałych w sprawie zdarzeń, bez wykazania, że przyjęta przez organy podatkowe ich ocena była wynikiem naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ponadto uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji daje wyraz ustaleniom, jakie w sprawie poczyniono, stanowiąc swoiste podsumowanie zebranego i ocenionego w sprawie materiału dowodowego, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Organy wzięły pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy i dokonały oceny w sposób odmienny od oczekiwań Skarżącej co jednak nie czyni jej dowolną.
W ocenie Sądu za chybiony należy również uznać zarzut braku przesłuchania w toku prowadzonego postępowania podatkowego Prezesa Zarządu Skarżącej [...], czym organy miały naruszyć art. 122 w zw. z art. 187 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać, że z Prezesem Zarządu nie było kontaktu, wszelkie sprawy załatwiane były elektronicznie (wniosek o rejestrację spółki, założenie kwalifikowanego podpisu elektronicznego), bądź za pośrednictwem pełnomocników (zawarcie umowy na prowadzenie biura wirtualnego przy ul. [...] w W., zmiana siedziby Spółki w KRS i wynajem biura wirtualnego przy [...]). Dokumentacja Spółki była przekazywana za pośrednictwem adresu e-mail; [...]. Wskazać jednocześnie należy, że Strona nie złożyła w tym zakresie żadnego wniosku dowodowego a pełnomocnik Spółki w piśmie z [...] sierpnia 2019 r. wskazał, że Prezes Zarządu Spółki ma stałe miejsce zamieszkania w [...].
Przechodząc zatem do oceny prawidłowości zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego wskazać należy, że jak trafnie uznał organ, wpłaty na rachunki bankowe Spółki zaliczają się do przychodów od których uiszcza się podatek dochodowy od osób prawnych, gdyż stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Termin "otrzymane" użyty w przepisie należy rozumieć w ten sposób, iż pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika bądź zostać mu dostarczone w inny sposób (np. zapłata gotówką). W rozpoznawanej sprawie wpłatami były zapłata przelewem bankowym na rachunek strony. Jak wskazał NSA w wyroku z 25 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1796/12: "(...) O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje co do zasady definitywny charakter tego przysporzenia w tym rozumieniu, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel." W ustalonym stanie faktycznym Spółka, na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała faktu wpływu gotówki na rachunek bankowy i jego definitywnego charakteru, co dało organom podstawy do uznania otrzymanych płatności za faktyczny przychód. Ponadto otrzymanych środków finansowych Skarżąca nie może przypisać do żadnego konkretnego działania, które z mocy przywołanej ustawy wyłączałoby ten przychód z opodatkowania. Z przedłożonej dokumentacji nie można również wywieść, że wpłaty na rachunki bankowe należały do przychodów neutralnych podatkowo wymienionych w ustawie.
Mając powyższe na uwadze, wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.