Pełny tekst orzeczenia I SA/Bd 410/07

I SA/Bd 410/07 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2007-07-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-05-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Ewa Kruppik-Świetlicka /sprawozdawca/
Izabela Najda-Ossowska /przewodniczący/
Leszek Kleczkowski
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 1565/07 - Wyrok NSA z 2008-08-26
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
art. 22j ust. 3, art. 22 ust. 8, art. 22a ust. 1, art. 22i ust. 1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2007 r. sprawy ze skargi W. i D. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] Nr [...] określającą małżonkom D. i W. B. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2001 w wysokości 2.988,00 zł.
W uzasadnieniu organ przywołał stan faktyczny i wskazał, że w toku kontroli podatkowej - działalności gospodarczej W. B. prowadzonej przez ww. w roku 2001 , ustalono, że skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych lokali użytkowych, o kwotę 41.401,60 zł. przy przychodzie z najmu 45.660,00 zł , wskazał, że koszty uzyskania przychodu wyniosły 64.073,10 zł.
Organ I instancji uznał, że w tej sytuacji doszło do naruszenia przepisów art. 22 ust. 8 w zw. z art. 22 i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych( Dz. U. z 2000 Nr 14, poz. 176 ze zm. ), wskutek błędnie zastosowanej stawki amortyzacyjnej. Skarżący uznał za prawidłową 10 % stawkę odpisów amortyzacyjnych, w przeciwieństwie do organu podatkowego, który jako prawidłową wskazał stawkę 2,5 % wartości początkowej wynajmowanych pawilonów.
Organ stwierdził, że błędna stawka dotyczy dwóch wynajmowanych obiektów tj. :
• pawilonu handlowego przyjętego do użytkowania w październiku 1997 r. ( poz. 3 w ewidencji środków trwałych) oraz
• pawilonu przyjętego do użytkowania w czerwcu 2001 r. (poz. 4 ww. ewidencji środków trwałych ).
Organ wskazał, że ww. obiekty należą do grupy I , podgrupy 10, rodzaju 103 – "budynki handlowo – usługowe, samodzielne sklepy i butiki".
Organ stwierdził, że zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , - dla wymienionych środków trwałych - stosuje się 2,5 % stawkę odpisów amortyzacyjnych.
W odwołaniu od ww. decyzji strona skarżąca reprezentowana przez doradcę podatkowego H. M. wniosła o uchylenie decyzji i o prawidłowe ustalenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001.
Wydanej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności :
• art. 22 j ust. 1 pkt 3, art. 22 j ust. 2 pkt 2, art. 22 j ust. 3 pkt 2 ;
• błędną interpretację art. 22 i ust. 1cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co skutkowało niewłaściwymi ustaleniami zobowiązania podatkowego za rok 2001 i lata następne.
W uzasadnieniu wskazała, że ustalenia organu są błędne , wykonane bez dokładnej analizy problemu, z pominięciem przepisu art. 22 j cytowanej ustawy, który ma kluczowe znaczenie w sprawie.
Zdaniem strony klasyfikacja winna przebiegać w oparciu o Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych (PKOB), z uwzględnieniem kubatury obiektów klasyfikowanych, zgodnie z Klasyfikacją Rodzajową Środków Trwałych (KRŚT), co organ zupełnie pominął.
W opinii strony, organ przy dokonywaniu klasyfikacji sugerował się wyłącznie nazwą obiektu a nie obowiązującym prawem. Podczas klasyfikacji organ podatkowy pominął bowiem kolumnę 5 i 6 części III grupy 1 KŚT, które dotyczą powiązań pomiędzy ww. klasyfikacją a PKOB.
Według skarżącej pawilony powstały w wyniku modernizacji i ulepszenia pawilonu oznaczonego w ewidencji środków trwałych w poz. 1
Z uwagi na powyższe zdaniem strony zgodnie z art. 22 j ust. 3 cyt. ustawy podatnik miał prawo zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości wynikającej z art. 22 j ust. 1 pkt 3, i ustalić stawkę amortyzacyjną w stosunku do ww. obiektów w wysokości 10 %.
Na poparcie powyższego stanowiska strona przywołała wyjaśnienia Ministerstwa Finansów :
1. z dnia [...] [...];
2. z dnia [...] [...].
W podsumowaniu strona stwierdziła, że decyzja organu podatkowego została wydana z rażącym naruszeniem prawa ( art. 247 § 1 pkt 3 Op. ) i jest nieważna, gdyż została wydana na podstawie błędnych ustaleń.
Organ odwoławczy rozpatrując wniesione odwołanie stwierdził, że zarzuty strony nie zasługują na uwzględnienie i zaskarżoną decyzją organu I instancji utrzymał w mocy.
Wskazał, że przywołane przez stronę wyjaśnienia Ministra Finansów nie dotyczą sprawy, gdyż zostały wyrażone w oparciu o inny stan faktyczny, niż występujący w przedmiotowej sprawie. Organ zauważył, że drugie pismo, na które strona się powołała, nie zostało dołączone do odwołania i dlatego jest organowi nie znane a opinia Urzędu Statystycznego z Ł. została dołączona dopiero na etapie skargi.
Organ po raz kolejny wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że pawilony stanowią odrębne środki trwałe, gdyż sam podatnik zaewidencjonował je osobno. Ponadto dla każdego z obiektów sporządzono zgodnie z życzeniem podatnika, oddzielny operat szacunkowy. Roboty budowlane ,w każdym z pawilonów, były prowadzone na podstawie odrębnych decyzji administracyjnych. We wszystkich wyżej wskazanych dokumentach obiekty te określano jako "pawilony handlowe" a nigdy tak, jak skarżący " kioski towarowe.
Zdaniem organu dodatkowym argumentem na potwierdzenie faktu, że mamy do czynienia z pawilonami a nie kioskami towarowymi, wskazuje okoliczność, że jeden z obiektów posiada dobudowaną część mieszkalną , przeznaczoną do długotrwałego użytkowania, w odróżnieniu od kiosku towarowego, który takich cech nie może posiadać.
W odpowiedzi na argument strony, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z modernizacją i ulepszeniem pierwszego pawilonu - organ stwierdził, że taka teza nie znajduje potwierdzenia w stanie faktycznym, gdyż każdy z obiektów był użytkowany od samego początku przez skarżącego.
To skarżący dokonał rozbudowy, w wyniku czego powstały 3 oddzielne obiekty.
Co w podsumowaniu oznacza, że podatnik w tej sytuacji nie mógł zastosować indywidualnej stawki amortyzacyjnej, w oparciu o przepis art. 22 j ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o podatku od osób fizycznych.
W skardze do Sądu pełnomocnik skarżących wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w B., zarzucając, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem :
• art. 22 i ust. 1, art. 22 h ust. 2 oraz art. 22 g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez błędne ustalenie stawki % amortyzacji co skutkowało błędnym ustaleniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001.
• rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. ( Dz. U. Nr 142, poz. 1317 ze zm. ) w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych ( KŚT) w zw. z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. ( Dz. U. Nr 142, poz. 1316 ze zm. ) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.
Ponadto strona wniosła o zwrot kosztów postępowania sądowego oraz o zwrot zapłaconych na podstawie decyzji Naczelnika II Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] kwot naliczonego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami. Do skargi załączyła w dniu 1 marca 2007r. plik dokumentów m. innymi pismo Urzędu Statystycznego z Ł. z dnia [...] [...], w którym Urząd stwierdza, że jest uprawniony do interpretowania obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, ma kompetencje w zakresie klasyfikowania prowadzonej działalności oraz w zakresie przedmiotu sprawy a mianowicie Klasyfikacji Środków Trwałych ( KŚT) . Urząd podkreślił jednak, że nie posiada uprawnień do interpretowania przepisów prawa podatkowego lub rachunkowego, co leży w gestii resortu finansów.
Organ wskazał, że o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decydują 3 cechy a mianowicie :przeznaczenie, konstrukcja obiektu i wyposażenie.
Dyrektor Izby Skarbowej w B., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W odpowiedzi na zarzuty skargi po raz kolejny wskazał, że w myśl przywoływanej Klasyfikacji Środków Trwałych ( KŚT) budynki – pawilony handlowe należą do rodzaju 103, wg KŚT i KRŚT . Rodzaj ten obejmuje :
1. centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw, targowiska pod dachem..
2. Dla w/w obiektów ustawodawca określił w załączniku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5 %, z wyłączeniem kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3 - trwale z gruntem związanych, dla których ustalił stawkę 10 %.
Organ w dalszej części przytoczył argumentację zawartą w uzasadnieniach obu decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje :
Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Rozpoznając skargę pod ww. względem należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wydanej decyzji nie można zarzucić naruszenia prawa, o którym mowa w zacytowanym powyżej przepisie.
Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie prawidłowej stawki amortyzacyjnej , jaką należy zastosować przy odpisach amortyzacyjnych w stosunku do budynków – tj. pawilonów handlowych, co pozwoli na ustalenie prawidłowej wysokości zobowiązania skarżących, w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001.
Jak wynika z akt sprawy kontrola podatkowa przeprowadzona u podatnika wykazała nieprawidłowości polegające na zawyżeniu odpisów amortyzacyjnych, wskutek zastosowania błędnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10 % zamiast prawidłowej 2,5 %.
Skarżący w stosunku do pawilonów stanowiących jego własność, służących mu do prowadzeniu działalności gospodarczej, polegającej na ich odpłatnym wynajmowaniu uznał 10 % stawkę odpisów amortyzacyjnych za prawidłową. Wybudowane obiekty, w opinii skarżących powstały wbrew twierdzeniu organu podatkowego, w wyniku modernizacji i ulepszenia pawilonu kupionego w roku 1995.
Z tej przyczyny zdaniem skarżącego miał on prawo na podstawie art. z art. 22 j ust. 3 cyt. ustawy zastosować indywidualną stawkę 10 %. Ponadto zdaniem podatnika klasyfikacja dokonana przez organy podatkowe była błędna, gdyż posługiwała się jedynie używaną nazwą obiektu zamiast brać pod uwagę, kubaturę klasyfikowanych obiektów.
Zgodnie bowiem z Klasyfikacjami ( PKOB) jak i (KRŚT) obiekt o kubaturze poniżej 500 m3, klasyfikowany jest jako " kiosk towarowy" ze stawka 10 %.
Podatnik zatem uznał, że 3 pawilony handlowe, które powstały wskutek rozbudowy pierwszego, mające po kilka kondygnacji, oddzielne wejścia i rozliczenia mediów, ze względu na kubaturę każdego z nich, mieszczącą się poniżej 500 m3 można zaliczyć do kiosków towarowych i z tego względu na podstawie art. 22 j ust. 3 cyt. ustawy zastosować w stosunku do nich 10 % stawkę amortyzacyjną.
Odpowiadając na zarzut strony co do prawidłowej klasyfikacji obiektów w zakresie określenia tychże jako kioski towarowe należy stwierdzić, że obiekty te, w żaden sposób nie można w ten sposób określić. Takiemu określeniu przeczy chociażby treść pisma Urzędu Statystycznego z Ł.i ( załączonego przez stronę do skargi ), w którym organ ten wskazuje, że o kwalifikacji obiektu decydują trzy cechy, a mianowicie : konstrukcja, przeznaczenie i wyposażenie. Idąc tym kierunkiem rozumowania nie można stwierdzić, że pawilon wraz z piwnicą mający 3 kondygnacje ( w tym mieszkanie ) można zaliczyć do kiosków towarowych.
Zatem przywołane pismo jak i treść oświadczeń podatnika wskazują, że twierdzenie podatnika w tej kwestii - nie zasługuje na poparcie.
Wskazane w ewidencji środków trwałych 4 obiekty zostały przez samego podatnika określone jako pawilony handlowe.
Podatnik nabył ( k- 76) :
1. w roku 1994r. pawilon handlowy- T. ul. [...] - wartość początkowa 31.662, zł. ( stawka 10 %)
2. w styczniu 1995 r. lokal handlowo – użytkowy T. ul. [...] wartość początkowa 41.180 zł. (stawka amortyzacyjna 2,5 %)
3. październik 1997 r. pawilon handlowy T. ul. [...] wartość początkowa 353.336 zł. (stawka amortyzacyjna 10 % )
4. pawilon handlowy T. ul. [...] data przyjęcia do użytkowania maj 2001r. wartość początkowa 340.000 zł. ( stawka amortyzacyjna 10 %)
Nie bez powodu również Sąd przytacza oświadczenia podatnika złożone w trakcie przesłuchania w charakterze strony ( k – 88-89 ) : "na bazie parterowego pawilonu o pow. około 50 m2 z dachem spadzistym , bez poddasza , po dokupieniu gruntu na zapleczu tego budynku rozpoczął budowę pawilonu, który wraz z piwnicą ma pow. około 220 m2 . Po zakończeniu budowy sporządzono w roku 1998 r. operat szacunkowy i wyceniono dobudowany obiekt na kwotę 353.336 zł.
W roku 2000 na podstawie pozwolenia na budowę wzmocniono fundamenty i dwie ściany, położono strop i podciągnięto ściany do góry . Ostatnie drugie piętro nadbudowane zostało i wysunięte na dach pawilonu oddanego w roku 1997 r." Należy zauważyć, że później wydzielono z niego część mieszkalną, Operat sporządzony w roku 2001 określił wartość dobudowanego pawilonu na kwotę 340.000 zł. wskazując, że dobudowana pow. użytkowa to - 183 m2.
Jak wynika ze stanu faktycznego proces budowlany nie miał na celu modernizację ani ulepszenia obiektu lecz jego rozbudowę, w wyniku której powstały 3 odrębne pawilony, które począwszy od piwnicy, po odrębne sale sprzedażne wynajmowane są najemcom. Kwoty uzyskiwane z tego tytułu stanowią źródło dochodów podatników i przedmiot opodatkowania. Obiekty te mają osobne wejścia i liczniki zużycia mediów.
Rozważając niniejszą sprawę Sąd wziął pod uwagę przede wszystkim przepisy prawa podatkowego, bo to one stanowią wyodrębnioną i autonomiczną gałąź prawa stanowiącą podstawę prawną rozstrzygnięcia.
Kwestię podatku dochodowego od osób fizycznych reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.)
W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych tzw. odpisy amortyzacyjne, Które winny być dokonywane zgodnie z zapisami art. 22 lit. a do 22 lit. o. z uwzględnieniem art. 23 .
Zgodnie z art. 22 a ust. 1 tejże ustawy - amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22 c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania :
• budowle, budynki ,oraz lokale będące odrębną własnością;
• maszyny, urządzenia, środki transportu
• inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,
wykorzystywane przez podatnika na potrzeby , związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze , zwane środkami trwałymi.
Zgodnie z art. 22 i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22 j – 22 l, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad , o których mowa w art. 22 h ust. 1 pkt 1.
Należy zaznaczyć, że przepisy ww. ustawy nie dopuszczają możliwości stosowania innych klasyfikacji, tak jak wskazuje strona skarżąca, w postaci Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych czy Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych. W zakresie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych obowiązującym jest cyt. powyżej Wykaz środków trwałych stanowiący załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego pawilony ujęte w wykazie w poz. 3 i poz. 4
w stosunku, do których podatnik zastosował stawkę 10 % należą do :
• grupy 1
• podgrupy 10
• rodzaju 103 – budynki handlowo – usługowe, samodzielne sklepy i butiki.
Organy podatkowe zasadnie zatem ustaliły, że dla tych obiektów tj. pawilonu z poz. 3 o wartości początkowej 353.336,00 zł. i pawilonu z poz. 4 o wartości początkowej 340.000 zł. prawidłową stawką amortyzacyjna jest stawka 2, 5 % .
W tej sytuacji przyjęcie błędnej stawki spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodów.
Mając powyższe na względzie, Sąd w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) orzekł, jak w sentencji orzeczenia.