I SA/Bd 366/05

I SA/Bd 366/05 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2005-09-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-06-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Halina Adamczewska-Wasilewicz /przewodniczący/
Izabela Najda-Ossowska
Urszula Wiśniewska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 15/06 - Wyrok NSA z 2006-10-25
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art.122,art.187 par.1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
par.50 ust.4 pkt 5 lit a
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant asystent sędziego Daniel Łuczon, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001r. oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] 2005 r. Nr [...] określającą W. W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r. w wysokości [...] zł.
W uzasadnieniu wskazano, iż w wyniku przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji w firmie P.W. A. prowadzonej przez W. W. kontroli źródłowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r. podatniczka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający między innymi z sześciu faktur VAT od nr [...] do nr [...] wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe M. M. M., których przedmiotem był złom stalowy użytkowy (rury) w ilości ogółem 44,9 ton w cenie po 1.350 zł netto za l tonę, opodatkowane stawką VAT 22%, co daje w sumie wartość netto 60.615 zł plus VAT 13.335,30zł.
Ponadto z zebranych materiałów wynikało iż w miesiącach od września do października 200 l r. podatniczka nabyła tylko od firmy P.W. M.- M. M. złom stali w ilości 279,615 ton po cenie 1.350 zł za l tonę za kwotę 377.480,25 zł netto plus VAT 22%.
Na okoliczność przeprowadzonych transakcji obrotu złomem stalowym, w dniu 12 lutego 2002 r. przeprowadzone zostało w siedzibie organu I instancji przesłuchanie wystawcy tych faktur – M. M..
Do protokołu przesłuchania M.. M. zeznał, iż w 1999 r. dokonał zakupu złomu stali użytkowej w ilości około 752 tony w cenie po około 1.336 zł za l tonę, za łączną sumę 1,3 mln zł brutto, na kilka faktur zakupu. Za towar zapłacił częściowo gotówką i przelewem do kwietnia 2000 r. M. M. zeznał, iż faktury zakupu złomu stali i ewidencje zakupu zagubił, jednakże okoliczności tej nigdzie nie zgłaszał. Firma, od której zakupił przedmiotowy złom, prawdopodobnie pochodzi z terenu woj. kujawsko-pomorskiego. Nabyty w 1999 r. złom stali składował na terenie Trójmiasta w G., na ul. [...] lub [...] oraz w G. Złom stali składował tam do 2001 r., gdyż nie miał do tego czasu na niego nabywcy. Dopiero w 2001 r. przyjechał z ofertą sprzedaży złomu stali do pana W. i rozpoczął transakcję.
Na skutek poczynionych ustaleń, w wyniku wszczętego z urzędu postępowania w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r. wydano w dniu [...] 2004 r. decyzję Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r., w której zakwestionowano faktury zakupu wystawione przez M. M. przyjmując, że transakcje między obiema firmami nie miały miejsca.
W wyniku złożonego odwołania decyzją z dnia [...] 2004 r. Nr [...] organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, jako podstawę wskazując konieczność uzupełnienia materiału dowodowego
Organ pierwszej instancji prowadząc ponownie postępowanie sporządził analizę ilościową, tj. przeliczono metry bieżące rur na kilogramy. Różnica pomiędzy uzyskanym wynikiem i ilością sprzedanych rur wyniosła 56.135 lub 52.615 kg w zależności od przyjętego sposobu przeliczania metrów na kilogramy. Stąd organ podatkowy wywiódł, iż podatniczka dokonała sprzedaży rur w ilości większej od posiadanej (ustalonej na podstawie przedłożonych dokumentów zakupu i remanentów) o ponad 50 ton. Uznano, iż niezgodność ta stanowi kolejny argument świadczący o zaistniałych nieprawidłowościach w prowadzonej działalności.
Wyliczono także średnią cenę kilograma złomu przy zakupie od innych firm, niż firma pana M.. Z zestawienia sporządzonego w oparciu o faktury zakupu złomu za rok 2001 wynika, iż średnia cena kilograma złomu kształtowała się na poziomie 0,97 zł, podczas gdy pan M. zastosował cenę 1,35 zł/kg.
W oparciu o zgromadzone dowody, a w szczególności ze względu na:
- brak możliwości ustalenia źródła pochodzenia złomu u wystawcy faktur VAT,
- brak dowodów zakupu złomu stali u wystawcy faktur VAT,
- niewskazanie przez M. M. żadnych adresów dostawców złomu metali, tj. konkretnego miejsca - adresu przechowania złomu stali,
- nieprzedłożenie przez niego jakichkolwiek umów dzierżawy lub przechowywania przez okres dwóch lat złomu stali,
- brak dowodów potwierdzających uiszczenie zapłaty, które uprawdopodobniłyby dokonanie transakcji,
- okoliczność, że przychody osiągane przez M. M. w latach 1997-2000, (wynikające ze złożonych PIT-28) świadczącą o tym, że w 1999 r. nie mógł on nabyć złomu za kwotę 1,3 mln zł,
- brak jakiegokolwiek majątku u M. M., potwierdzający małe prawdopodobieństwo otrzymania przez niego w 2001 r. kwoty 466.715 zł (za złom sprzedany podatniczce w miesiącu wrześniu, październiku i listopadzie 2001 r.),
- brak wiarygodności składanych przez M. M. oświadczeń (odnośnie miejsca przechowywania złomu oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej),
- oświadczenie złożone przez M. M. w organie podatkowym w dniu 18 listopada 2002r. o braku u niego jakichkolwiek wierzytelności, majątku, środków finansowych, zdolności kredytowej świadczące o tym, że jest mało prawdopodobne aby otrzymał on zapłatę za faktury wystawione na rzecz pani W.,
organ I instancji doszedł do wniosku, że M. M. nie był w posiadaniu towarów będących przedmiotem ww. faktur VAT, a tym samym nie mógł ich wystawić, jako że nie dokumentują sprzedaży złomu stali.
Na skutek poczynionych w trakcie ponownie przeprowadzonego postępowania ustaleń, w dniu [...] 2005 r. wydano decyzję Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r., w której zakwestionowano faktury zakupu przyjmując, że przedmiotowe czynności między obiema firmami nie zostały dokonane jako podstawę prawną wskazując § 50 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.).
W odwołaniu pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości z powodu:
- naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego-nie wyczerpania materiału dowodowego, tj. naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej,
- wyciągnięcia wadliwych wniosków z zebranego materiału dowodowego.
Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził , iż rozbieżności w wartościach przyjętych przez organ I instancji i pełnomocnika strony sprowadzają się do następujących zapisów, tj.:
-w miesiącu lutym 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 34.580 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez I. Przedmiotem tej faktury jest "Złom stalowy użytkowy (kształtowniki)" w ilości 34.580 kg. W sporządzonej analizie ilościowo - wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie kształtowniki,
- w miesiącu lutym 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 14.809 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez S. Sp. z o.o. Przedmiotem tej faktury jest "Konstrukcja stalowa" w ilości 14.809 kg. W sporządzonej analizie ilościowo wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie konstrukcje stalowe,
- w miesiącu sierpniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 8.150 kg wynikającą z faktury nr 46/2001 z dnia 31.08.2001 r. wystawionej przez P.W. C. Przedmiotem tej faktury jest "Złom użytkowy elementy konstrukcji stal." w ilości 8.150 kg. W sporządzonej analizie ilościowo-wartościowej nie uwzględniono tych wartości, - gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie złom konstrukcji stalowych,
- w miesiącu sierpniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 4.100 kg wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]2001 r. wystawionej przez P.W. C. Przedmiotem tej faktury jest "Złom użytkowy elementy konstrukcji stal." w ilości 4.100 kg. W sporządzonej analizie ilościowo-wartościowej nie uwzględniono tych wartości, gdyż przedmiotem analizy były rury, a nie złom konstrukcji stalowych,
- w miesiącu grudniu 2001 r. pełnomocnik przyjął jako złom rur ilość 7.380 kg wynikającą rzekomo z zakupu dokonanego w dniu 14 grudnia 2001 r. W trakcie postępowania podatkowego strona nie przedstawiła organowi podatkowemu stosownego dokumentu, na podstawie którego został dokonany ten zakup.
Organ odwoławczy podkreślił, iż analiza ilościowo-wartościowa sporządzona została w oparciu o dostarczone przez stronę dowody, z tym że dotyczące wyłącznie rur stalowych. Ponadto wskazano, że podczas zestawiania przedstawionych w odwołaniu wartości z wartościami uwzględnionymi w analizie, organ I instancji dodatkowo uwzględnił wynikający z treści faktur zakupu złom rur w ilości 6.120. Stąd też, w ocenie organu odwoławczego, zarzucane w odwołaniu "błędy" stanowią, poza pomyłką w wyliczeniach organu I instancji o 45 kg, błędy strony.
W ocenie organu drugiej instancji za chybiony należało również uznać zarzut dotyczący "niepodzielenia się swoimi wątpliwościami w odpowiednim czasie i miejscu", jako że organ podatkowy umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranych materiałów i dowodów w sprawie, z czego jednak ta nie skorzystała. W zgromadzonym materiale dowodowym znajdowała się przedmiotowa analiza ilościowo-wartościowa.
Odnosząc się z kolei do tezy dotyczącej opustu na wadze w wysokości 3% wagi towaru, wskazano, że nie znajduje ona logicznego uzasadnienia, ponieważ nawet wówczas różnica w ilości sprzedanego i zakupionego złomu rur nie mieści się w przyjętej granicy, co wywnioskowano z dokonanych obliczeń, w wyniku których stwierdzono, iż ilość sprzedanych rur winna odpowiadać wartości wynikającej z sumy różnicy remanentowej i ilości zakupów. Różnica wynosiła 56.090 kg lub 52.570 kg (w zależności od przyjętej metody obliczania wartości sprzedaży) a zatem była na tyle duża, iż nie można przyjąć jej jako zwyczajowego opustu na wadze udzielanego przez sprzedających złom.
Ustosunkowując się do argumentacji odnośnie dowodów zapłaty, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż organ I instancji nie mógł ich uwzględnić, gdyż nie zostały przedstawione ani podczas kontroli, ani w trakcie postępowania podatkowego strona ww. dowody zostały jej skradzione w 2002 r. Wydając postanowienie o odmowie przesłuchania świadków w tej sprawie gdyż jak podnosiła w jego uzasadnieniu wskazano, że skoro z uwagi na kradzież strona nie jest w posiadaniu pisemnych dowodów pokwitowań zapłaty, to o ile zapłata w rzeczywistości miała miejsce, wiarygodne kopie tych dowodów można było uzyskać od drugiej strony transakcji. Dodano jednocześnie, że mimo wezwania organu egzekucyjnego strona nie złożyła oświadczenia czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, a także czy przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania. W ocenie organu odwoławczego powyższa okoliczność podważa wiarygodność argumentów o rzekomych rozliczeniach z M. M.
Natomiast co do zarzutu niezakwestionowania przez organ I instancji dowodów dokumentujących rozmiar sprzedaży dokonanej przez stronę, to podkreślono, iż przedmiotem przeprowadzonej kontroli za miesiąc listopad 2001 r. była prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług w oparciu o przedłożone dokumenty, a nie legalność sprzedaży dokonanej przez podatniczkę. Nie leży to bowiem w gestii organów podatkowych lecz organów ścigania. Jeżeli strona stwierdza (poprzez wystawienie dokumentów sprzedaży), że sprzedała towar, to ustalenia poczynione w tym zakresie w trakcie postępowania mogą świadczyć o posiadaniu towaru, którego nabycia strona nie może potwierdzić stosownym dokumentem.
Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż dokonane przez organ I instancji ustalenia, a w szczególności brak źródła nabycia przedmiotowego złomu przez sprzedającego i przeprowadzone na tę okoliczność obszerne postępowanie, w wyniku którego przede wszystkim: nie uzyskano potwierdzenia kradzieży dokumentów źródłowych u zbywcy, nie podano przez Pana M. kontrahenta od którego miał pochodzić towar na wcześniejszym etapie obrotu, jak również ujawniono nieistnienie wskazanego przez Pana M. miejsca składowania złomu, a także innych miejsc gdzie złom ten mógł być składowany, pozwalają stwierdzić, iż dokonując odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez P.W. M. M. M., nie dokumentujących nabycia towarów między stronami wskazanymi w fakturach, naruszono przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
W skardze do Sądu Administracyjnego skarżąca działając przez pełnomocnika wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wraz z decyzją wydaną w pierwszej instancji , zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Skarżąca zarzuca naruszenie art. 187 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez to że organy podatkowe nie zebrały całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący oraz dowolnie rozpatrzyły zebrany materiał dowodowy. Przede wszystkim w ocenie strony organ pierwszej instancji bezzasadnie odmówił słuchania świadków: A. W. i A. Ż. na okoliczność związaną ze spełnieniem obowiązku nałożonego na dłużnika zajętej wierzytelności przez organ egzekucyjny co potwierdzałoby tezę , ze doszło do faktycznej sprzedaży złomu i zapłaty za towar. Skarżąca podnosi , że wskazana podstawa prawna jest wadliwa , gdyż odmowa przeprowadzenia dowodu jest uzasadniona w przypadku żądania przeprowadzenia dowodu nie mającego znaczenia dla sprawy (art. 188 Ordynacji a contrario) a ponadto w przypadku żądania przeprowadzenia dowodu na okoliczności stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Jeżeli organ podatkowy wskazywał na brak udokumentowanej zapłaty jako jeden z argumentów przemawiających za tezą , że transakcja sprzedaży złomu przez P.W. M. nie miała miejsca to ten dowód miał istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto podkreślono, iż wskazana przez skarżącą okoliczność w postaci przedstawienia przez męża dowodów zapłaty organowi egzekucyjnemu nie została wykazana innym dowodem.
Skarżąca podnosi, iż Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję organu pierwszej instancji (decyzja z dnia [...] 2004r.) zobowiązał ten organ do przeprowadzenia ilościowo-wartościowej analizy porównawczej zakupu i sprzedaży złomu. W toku postępowania dowodowego organ pierwszej instancji sporządził wyłącznie analizę zakupu ograniczoną dodatkowo asortymentowo do zakupu rur nabytych w kilogramach. Nie sporządzono natomiast zgodnie z zaleceniami organu drugiej instancji :
- analizy zakupu rur w metrach bieżących ,
- analizy zakupu pozostałych towarów,
- analizy sprzedaży.
Ponadto organ pierwszej instancji nie wyjaśnił kwestii wysokości stosowanych cen przy zakupie złomu od innych firm.
Wskutek tego nie został zebrany ani wyczerpująco rozpatrzony cały materiał dowodowy dotyczący listopada 2001r.
Wskazano także, iż organ odwoławczy nie ustosunkował się w żaden sposób do zarzutów dotyczących "Analizy" a podniesionych przez pełnomocnika w uzupełnieniu odwołania.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
W piśmie procesowym z dnia 22 sierpnia 2005r, pełnomocnik skarżącej polemizuje z wnioskami zawartymi w analizie sporządzonej przez organ pierwszej instancji podkreślając , iż przyjęcie wersji skarżącej o nabywaniu złomu z którego odzyskiwano i sprzedawano rury pozwoliłoby wytłumaczyć wielkość sprzedaży rur u skarżącej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania , jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd analizując ustalenia faktyczne , podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organ podatkowy nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.
Nie są zasadne zarzuty skarżącej dotyczące pomijania dowodów w postępowaniu, braku wszechstronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dowolność tej oceny. W celu poczynienia ustaleń faktycznych organy podatkowe obu instancji podejmowały niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej (art. 122, art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Organ pierwszej instancji prowadził postępowanie podatkowe z wnikliwością , dokładnie i przejrzyście gromadził materiał dowodowy w sprawie, umożliwiał stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym na każdym jego etapie.
W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału w tym znaczeniu, że uwzględnił wszystkie dowody przeprowadzone w tym postępowaniu , jak i uwzględnił wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów zgromadzone dowody ocenił według własnego przekonania stosownie do zasad logicznego rozumowania. Ponadto przeanalizowano każdy przeprowadzony dowód, uwzględniając także rodzaj tego dowodu i z tej analizy wyciągnięto spójne wnioski i powiązano je w logiczną całość. Postępowanie dowodowe doprowadziło do stwierdzenia, iż skarżąca dokonała obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.
Bezpodstawne jest przy tym twierdzenie skarżącej, iż ustalenia te dokonano jedynie w oparciu o wynik analizy ilościowej, sporządzonej przez organ pierwszej instancji, która wykazała, iż podatniczka dokonała sprzedaży rur w ilości większej od posiadanej o ponad 50 ton. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż podstawę dokonanego rozstrzygnięcia stanowiły dowody (wskazane na str.5 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej) wskazujące, iż sprzedawca pan Mackiewicz nie był w posiadaniu towarów wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach VAT wystawionych w miesiącu listopadzie 2001r. wobec czego sprzedaż miedzy podmiotami wskazanymi na fakturach nie mogła mieć miejsca. Analiza , która zarówno w odwołaniu jak i w skardze stała się podstawą stawianych zarzutów ma w istocie drugorzędne znaczenie jak bowiem wskazały organy podatkowe jej wynik "stanowił kolejny argument świadczący o zaistniałych nieprawidłowościach w prowadzonej działalności"- str. 5 uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Nie mniej w ocenie Sądu wyliczenia zawarte w kwestionowanej analizie jak i wnioski z niej wyprowadzone przez organy podatkowe są logiczne i uzasadnione.
Skarżąca podnosi również, iż bezzasadnie organ pierwszej instancji odmówił przesłuchania świadków :A. W. i A. Ż. na okoliczność związaną ze spełnieniem obowiązku nałożonego na dłużnika zajętej wierzytelności przez organ egzekucyjny co miało potwierdzić tezę, iż doszło do faktycznej sprzedaży złomu.
Organ prowadzący postępowanie odmawia przeprowadzenia dowodu jeżeli okoliczność, która ma być udowodniona nie ma znaczenia dla sprawy albo okoliczność ta została już stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa a contrario). Stwierdzenie którejkolwiek z tych przesłanek wymaga dokonania przez organ podatkowy określonych ustaleń i ocen, które muszą znaleźć odzwierciedlenie w aktach sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 1997r. I SA/Gd 409/96, Biuletyn Skarbowy 1998, nr 2, poz. 16). Odmowa przeprowadzenia dowodu powinna nastąpić w trybie procesowym (w formie postanowienia) i zawierać argumentację odmowy. W ocenie Sądu odmowa przesłuchania świadków zgłoszonych przez skarżącą, którą dokonano postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia [...] 2005r. Nr [...] (k-38 akt administracyjnych) nie stanowi naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Otóż w aktach sprawy znajduje się kserokopia zawiadomienia z dnia 12 marca 2002r. "o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelności pieniężną" skierowanego do skarżącej (odebrane w dniu 14 marca 2002r. za zwrotnym potwierdzeniem odbioru) w którym organ wezwał dłużnika zajętej wierzytelności aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył organowi egzekucyjnemu oświadczenie dotyczące tego czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętych wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajęte wierzytelności (k- 13 akt administracyjnych); jest również informacja , iż w aktach egzekucyjnych brak jest odpowiedzi skarżącej czy uznaje zajętą wierzytelność czy nie uznaje (k- 13 akt administracyjnych). Mając na uwadze wskazane okoliczności jak również okoliczności wskazane w uzasadnieniu postanowienia z dnia 18 stycznia 2005r. za trafne należy uznać stanowisko organów podatkowych , iż wnioskowany dowód nie miał znaczenia dla sprawy.
Bezzasadny jest również w ocenie Sądu zarzut nie zebrania całego materiału dowodowego z uwagi na nie wykonanie przez organ pierwszej instancji zaleceń zawartych w decyzji organu odwoławczego z dnia [...] 2004.(błędnie wskazano w skardze z dnia [...] 2004r.) Nr [...]. W istocie w trakcie ponownie prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji sporządził jedynie analizę ilościową- wartościową zakupionych i sprzedanych rur , podczas gdy organ odwoławczy uchylając decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. zalecił sporządzenie analizy ilościowo –wartościowej ewidencji zakupu i sprzedaży złomu. Stwierdzenie to jednak nie skutkuje uznaniem naruszenia procedury podatkowej, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zlecenie organowi pierwszej instancji sporządzenie analizy miało na celu uzyskanie jak najszerszego obrazu zaistniałego stanu faktycznego na podstawie, którego zgodnie z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oceniono zebrane dowody z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla niniejszej sprawy.
Sąd zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, iż w sytuacji posiadania dowodów bezsprzecznie wskazujących, że sprzedawca (pan Mackiewicz) nie był w posiadaniu złomu w ilościach wskazanych na zakwestionowanych fakturach zbędnym było koncentrowanie się na argumentacji związanej z dalszą jego sprzedażą przez skarżącą. W konsekwencji podnoszona w skardze oraz w piśmie procesowym okoliczność, iż złom we wskazanej ilości został faktycznie zakupiony nie ma znaczenia w stanie faktycznym i prawnym sprawy. Organy nie kwestionowały tego, udowodniły natomiast , iż złom ten nie został zakupiony od M. M. a zatem faktury będące w posiadaniu skarżącej potwierdzały czynności, które nie miały miejsca.
W świetle dokonanych ustaleń wynikających z zebranego materiału dowodowego Sąd stwierdził, iż organy podatkowe prawidłowo wskazały jako podstawę prawną dokonanych rozstrzygnięć § 50 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.).
Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.