I SA/Bd 217/25

I SA/Bd 217/25 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2025-06-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Halina Adamczewska-Wasilewicz /przewodniczący/
Joanna Ziołek
Leszek Kleczkowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Finanse publiczne
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2082
art. 35 ust. 1 pkt 1, ust. 2
Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) asesor WSA Joanna Ziołek Protokolant starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi G. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 11 lutego 2025 r. nr SKO-92-65/24 w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę
Uzasadnienie
Po przeprowadzeniu wszczętego z urzędu postępowania administracyjnego Burmistrz [...] decyzją z dnia [...] czerwca 2023r. orzekł
w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez G. W. - organ prowadzący Przedszkole Niepubliczne "C. P." w B. , w kwocie łącznej [...] zł (z tego w 2019 r. w kwocie [...]zł i w 2020 r. w kwocie [...]zł) wraz z należnymi odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych oraz nakazującej jej zwrot.
Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2023r. orzekło o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji Burmistrza [...].
Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do WSA w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji SKO w T. z dnia [...] października 2023 r.
Po ponownym rozpoznaniu wniesionego przez skarżącą odwołania od decyzji Burmistrza [...] z dnia [...] czerwca 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze
w T. decyzją z dnia [...] września 2024r. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ odwoławczy mając na względzie zalecenia zawarte w wyroku Sądu z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 zlecił organowi I instancji dokonanie merytorycznej oceny dowodów przedłożonych przez stronę w aspekcie wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne.
W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Burmistrz [...] decyzją z dnia [...] listopada 2024r. określił wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez skarżącą - organ prowadzący Przedszkole Niepubliczne "C. P." w B. , w kwocie łącznej [...] zł (z tego w 2019 r. w kwocie [...]zł i w 2020 r. w kwocie [...]zł) wraz z należnymi odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych oraz nakazał jej zwrot.
W wyniku wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze
w T. decyzją z dnia [...] lutego 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu Kolegium w pierwszej kolejności przeanalizowało kwestię przedawnienia zwrotu dotacji za lata 2019 - 2020 r. i doszło do przekonania, że przedawnienie to nie nastąpiło.
Przechodząc do meritum sprawy Kolegium podało, że za podstawę niezakwalifikowania wydatków związanych z zajęciami specjalistycznymi uznano brak dokumentacji potwierdzającej pracę specjalistów, czyli brak możliwości potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zajęć z dziećmi. Przedłożono jedynie dokumenty finansowe, brak było natomiast dokumentów potwierdzających przeprowadzenie zajęć. Kolegium zauważyło, że strona przyznaje, że w Przedszkolu nie były prowadzone dzienniki zajęć, natomiast fakt i ilość przeprowadzonych zajęć wpisywany był każdorazowo na dokumencie księgowym, np. fakturze.
Odnosząc się do twierdzenia skarżącej, że przedszkola niepubliczne nie są zobowiązane do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 9 sierpnia 2017r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach. organ odwoławczy stwierdził, że strona pomija ocenę prawną tego aspektu sprawy zaprezentowaną w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23. Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom odwołującej się przepisy ww. rozporządzenia mają także zastosowanie do przedszkoli niepublicznych. W związku z tym, w ocenie organu odwoławczego, w związku z brakiem przedłożenia właściwej dokumentacji w zakresie faktycznego przeprowadzenia dotowanych zajęć specjalistycznych słusznie uznano wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.
Zdaniem SKO, Burmistrz [...] prawidłowo również zakwestionował ustalone i poniesione z dotacji wydatki na obsługę prawną. Brak możliwości (z powodu niepodania tych informacji przez kontrolowaną placówkę) ustalenia, na jakie konkretnie działania były wydatkowane środki faktycznie nie pozwalał na zakwalifikowanie ich w związku z celami z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (dalej: "u.f.z.o."). Ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa natomiast na beneficjencie.
W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo zakwestionował także wydatki związane z zapłatą prowizji bankowych. Burmistrz [...] zasadnie uznał, że wydatki na pokrycie prowizji bankowych niezwiązanych z obsługą finansową niepublicznego przedszkola wynikającą z przekazywania i wydatkowania dotacji, nie mogą zostać sfinansowane z dotacji oświatowej na podstawie art. 35 ust. 1 u.f.z.o., gdyż nie są one związane z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Organ zwrócił przy tym uwagę, że w rozliczeniu dotacji, jako prowizje bankowe ujęto także opłaty związane z działalnością organu prowadzącego i "prywatne" niezwiązane z działalnością przedszkola.
Kolegium wskazało, że kwestia składek na ubezpieczenie społeczne była ponownie weryfikowana przez organ I instancji. SKO podniosło, że ZUS odmówił udzielenia odpowiedzi na zapytanie skierowane przez organ I instancji w tej sprawie. Burmistrz [...] wziął jednak pod uwagę wyciągi bankowe oraz przedłożone przez skarżącą karty wynagrodzeń pracowników, deklaracje rozliczeniowe ZUS P DRA oraz imienne raporty miesięczne o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach, uznając, że kwoty wpłacone na konto ZUS w 2019 r. i 2020 r. dotyczyły osób zatrudnionych w tym czasie w Przedszkolu niepublicznym "C. P." i dotyczyły 2019r. i 2020r. SKO wyjaśniło, że w porównaniu do pierwotnej decyzji, zakwestionowana kwota z tego tytułu uległa obecnie znacznemu pomniejszeniu. Dalej jednak występowały w rozliczeniu kwoty, gdzie brak jest potwierdzenia ich płatności na konto ZUS, a więc kwoty te zakwestionowano i uznano za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem SKO, działania podjęte w zakresie kwestionowanych wydatków na zapłatę składek na ubezpieczenie społeczne są prawidłowe i zgodne z wiążącym wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia 9 kwietnia 2024r., sygn. akt I SA/Bd 620/23.
Kolegium podało, że organ I instancji zakwestionował także wydatki z dotacji związane z wypłatą wynagrodzenia dyrektora w czasie przebywania na zwolnieniu L4. W zaskarżonej decyzji podniesiono, że co do zasady środki z dotacji mogą być przeznaczone na wynagrodzenie osób zatrudnionych w szkole. W okolicznościach niniejszej sprawy ustalono jednak, że dyrektor Przedszkola w okresie od [...] maja 2019 r. do [...] grudnia 2019 r. przebywała na zwolnieniu lekarskim. Co nie ulega wątpliwości, w trakcie zwolnienia należy powstrzymać się od wykonywania pracy, ponieważ wykonywanie aktywności zawodowej w okresie niezdolności do pracy powoduje utratę prawa do zasiłku. Innymi słowy, co do zasady albo zasiłek chorobowy albo wynagrodzenie za pracę. W ocenie organu odwoławczego, w okolicznościach niniejszej sprawy organ I instancji słusznie zatem uznał, że kwota dotacji wykorzystana na wypłatę wynagrodzenia dyrektora (co miało miejsce od [...] lipca 2019 r. do [...] grudnia 2019 r.) w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem.
Odnosząc się natomiast do twierdzenia zawartego w odwołaniu, że "w okresie zakwestionowanym przez organ D. F. była osobą prowadzącą przedszkole, jak i nauczycielem", a "wynagrodzenie było pobierane przez nią w zakresie tych dwóch ról jakie pełniła", SKO stwierdziło, że jeżeli wskazana osoba była na zwolnieniu lekarskim to nie była zdolna do sprawowania żadnej z tych ról we wskazanym okresie.
Odnośnie zaś zakwestionowania wydatków z dotacji na tzw. wydatki bieżące inne, zdaniem Kolegium, zasadnie organ I instancji zauważył braki w gromadzonej dokumentacji kontrolnej odnośnie dowodów pozwalających na stwierdzenie dokonania operacji gospodarczej. W okolicznościach niniejszej sprawy nie udokumentowano poniesienia wskazanych w tabeli wydatków, co uzasadniało uznanie ich za wydatki niekwalifikowane do pokrycia z dotacji. Organ stwierdził, że odwołująca się przedłożyła dodatkowo zwykłe kserokopie faktur, paragonów fiskalnych czy rachunków do odwołania, jednakże bez wyjaśnienia, na wykazanie których wydatków. SKO stwierdziło, że nie jest rolą organów dopasowywanie przedkładanych wybiórczo dokumentów do zadeklarowanych wydatków.
Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został zebrany i oceniony prawidło, uwzględniono ocenę prawną i wskazania zawarte w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 9 kwietnia 2024r., sygn. akt I SA/Bd 620/23, a organ I instancji szczegółowo uzasadnił swoje stanowisko, co uzasadniało utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy.
Zaskarżając do tut. Sądu powyższą decyzję w całości strona zarzuciła jej:
I) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść orzeczenia, tj.:
1) art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: "k.p.a.") polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy; uznanie, że strona nie przedstawiła dowodów księgowych potwierdzających wydatkowanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem;
2) art. 7, art.76 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie, wyrażającej się zwłaszcza w odmówieniu mocy dowodowej i wiarygodności dokumentom w postaci faktur przedłożonych wraz z odwołaniem, pomimo iż z tych dokumentów jasno wynika fakt zobowiązania do pokrycia ze środków pochodzących z dotacji;
3) art. 77 art. 7 i 8 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych polegającym na niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, a niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej, m.in. pominięcie dowodów w postaci faktur znajdujących się w aktach sprawy, zaniechanie uzyskania informacji z ZUS dotyczących płatności składek oraz oddalenia wniosku dowodowego złożonego przez stronę w piśmie z dnia [...] października 2024 r.;
4) art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., gdyż organ pierwszej instancji w postępowaniu poprzedzającym wydanie przedmiotowej decyzji nie przeprowadził postępowania dowodowego umożliwiającego zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, m.in. poprzez brak wezwania przed wydaniem zaskarżonej decyzji do przedstawienia dowodów w zakresie umożliwiającym rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, zwłaszcza w sytuacji gdy strona wielokrotnie informowała, że nie otrzymała od kontrolującego M. S. wszystkich dokumentów przekazanych mu do analizy;
5) art. 15 k.p.a. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności przez organ II instancji polegający na nieprzeprowadzeniu przez SKO postępowania umożliwiającego dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do powielenia błędów organu I instancji poprzez m.in. poprzez uznanie, że faktury znajdujące się w aktach sprawy, potwierdzające wydatkowanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem nie stanowią dowodów księgowych;
6) art. 7 k.p.a. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że w przypadku postępowań dotyczących dotacji oświatowych zasada prawdy materialnej jest ograniczona i błędne uznanie, że to na stronie postępowania ciąży obowiązek wykazania prawidłowego spożytkowania środków, natomiast organ administracji publicznej nie ma obowiązku rzetelnego i kompletnego zbierania oraz oceny materiału dowodowego;
7) art. 138 k.p.a. w zw. z art. 7 i art. 8 § 1 i 2 k.p.a poprzez brak ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, a w konsekwencji wyjście poza zakres rozpoznania;
II) naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na treść orzeczenia, tj.:
1) art. 90 ust 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej: "u.s.o.") w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: "u.f.p.") poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, iż wynagrodzenie organu placówki jakim jest dyrektor przedszkola nie stanowi wydatku bieżącego, który może być pokryty z udzielonej dotacji, podczas gdy zgodnie z przepisami jest to wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji udzielanych na podstawie art. 90 u.s.o. jako realizujący cele należące do zadań szkół z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o.
2) art. 131 oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, iż skarżąca poprzez wypłatę wynagrodzenia wykorzystała dotację niezgodnie z przeznaczeniem;
3) naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (dalej: "u.p.o.") poprzez kwestionowanie kwot na obsługę finansową i prawną przedszkola, w sytuacji gdy wobec przedszkola powinna mieć zastosowanie definicja wydatków bieżących zawarta w art. 124 ust. 3 u.f.p. w zw. z art. 236 ust. 2 u.f.p., co w konsekwencji doprowadziło do zakwestionowania wydatków czynionych przez skarżącą dotyczących wydatków bieżących związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 u.p.o.,
4) art. 35 ust. 1 u.f.z.o. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.o. w zw. z art. 236 i art. 252 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 u.f.p. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, że określone wydatki, które zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w związku z art. 10 ust. 1 u.p.o. stanowią tzw. wydatki kwalifikowane do pokrycia z dotacji, w tym także wydatki ponoszone przez organ prowadzący na rzecz przedszkola, nie stanowią wydatku bieżącego, który może być pokryty z udzielonej dotacji, podczas gdy zgodnie z przepisami jest to wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji udzielanych na podstawie art. 35 ust. 1 u.f.z.o. jako realizujący cele należące do zadań szkół i przedszkoli z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 35 u.f.z.o. i dopuszczony przez ten przepis;
5) art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w zw. z art. 10 u.p.o. poprzez błędną interpretację i brak zastosowania tych przepisów do konkretnych wydatków poniesionych na rzecz przedszkola, co jest wprost sprzeczne z treścią powyższych przepisów;
6) art. 126, art. 131, art. 236 ust. 2 i art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że dotacja oświatowa udzielona skarżącej została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.
Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.).
Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.
Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie za lata 2019-2020 określił skarżącej, jako prowadzącej Przedszkole Niepubliczne "C. P." w B. , wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w łącznej kwocie [...]zł
Wskazać należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Stosownie do art. 252 ust. 5 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.
W przepisach prawa nie sformułowano co prawda legalnej definicji "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem", jednak w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że należy przez to rozumieć wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (np. wyroki WSA w Szczecinie z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 235/18 i z dnia 1 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 214/22; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 lipca 2024 r., sygn. akt III SA/Wr 16/24). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana.
Przedmiotowa sprawa dotyczy dotacji oświatowej, której środki beneficjent zobligowany jest spożytkować na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. W myśl tego przepisu dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:
1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:
a) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy,
aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a,
b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami,
2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących:
a) książki i inne zbiory biblioteczne,
b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach,
c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,
d) meble,
e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.
Należy też zauważyć, że w myśl art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:
1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;
5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;
6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;
7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.
Podkreślenia wymaga, że w ramach użytego w 35 ust. 1 u.f.z.o. pojęcia "dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki" mieści się praktycznie cała podstawowa działalność szkoły lub placówki i mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Przy czym to na beneficjencie spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została wykorzystana na realizację celów w zakresie kształcenia, wychowania i opieki.
Z powyższych przepisów wynika też, że co do zasady dotacje mogą być wykorzystane na pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki (art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o.) Zgodnie z art. 35 ust. 2 u.f.z.o. przez wydatki bieżące należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 u.f.p. Są to zatem wszystkie wydatki, które nie są wydatkami majątkowymi, tj. wydatkami na zakup m.in. środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, czy nieruchomości. Będą to zatem głównie wydatki na zakup usług, towarów, czy wydatki na wynagrodzenia i pochodne od wynagrodzeń. Z dotacji można też pokryć również wydatki na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lecz jedynie wymienionych w art. 35 ust. 1 pkt 2 u.f.z.o. Jest to wyjątek od ogólnej reguły, iż z dotacji można pokrywać tylko wydatki bieżące (por. Finansowanie zadań oświatowych. Komentarz, pod red. M. Pilicha, Lex, Art. 35).
Przywołany wyżej reżim prawny pozwala na konstatację, iż dotacja oświatowa ma mieszany charakter podmiotowo - celowy, gdyż udzielana jest jednostkom spoza sektora finansów publicznych na każdego ucznia, ale jednocześnie przeznaczona jest na ściśle określony cel polegający na realizacji konkretnych zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Rolą dotacji nie jest zatem subsydiowanie wszelkiej działalności placówki, a twierdzenie to znajduje swoje uzasadnienie w utrwalonej linii orzeczniczej (np. wyroki NSA z dnia: 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1002/13; 8 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13; 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt II GSK 1631/14).
W rozpatrywanej sprawie organ zakwestionował sfinansowanie z dotacji oświatowej przez skarżącą: 1) zajęć specjalistycznych, 2) obsługi prawnej, 3) prowizji bankowych, 4) składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS), 5) wynagrodzenia, 6) innych bieżących wydatków.
Podkreślenia wymaga, że sprawa ta była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez tut. Sąd, który wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 uchylił poprzednią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W wyroku tym zakwestionowano – jako przedwczesne – stanowisko organu dotyczące nieuwzględnienia wydatków na ubezpieczenie społeczne. Sąd zwrócił uwagę, że "(...) Strona do odwołania załączyła karty wynagrodzeń pracowników, deklaracje rozliczeniowe ZUS P DRA oraz imienne raporty miesięczne o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach", a więc "(...) w odwołaniu kwestionowała poprawność ustaleń organu pierwszej instancji co do wykładni art. 35 ust. 1 u.f.z.o. przedkładając dowody zaprzeczające tezom stawianym przez organ pierwszej instancji". Zdaniem Sądu przedłożone dokumenty wymagały analizy, a ich wartość dowodowa powinna zostać zbadana przez orzekające w sprawie organy. W wyroku tym stwierdzono, że w pozostałym zakresie – dotyczącym dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem - zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. W ocenie Sądu ustalenia faktyczne organów w zakresie konieczności zwrotu dotacji w odniesieniu do zajęć specjalistycznych, obsługi prawnej, prowizji bankowych, wynagrodzeń, innych wydatków bieżących, były prawidłowe. Organy w sposób wszechstronny rozważyły zasadność zakwestionowanych wydatków, czemu dały wyraz w prawidłowym i kompletnym uzasadnieniu. W tym bowiem aspekcie logicznie i kompleksowo przeanalizowały ich legalność przez pryzmat normatywnych kryteriów związku z kształceniem, wychowaniem i opieką. W tym też zakresie chybione okazały się formułowane przez stronę zarzuty naruszenia zarówno przepisów procesowych, jak i przepisów prawa materialnego. Tym samym materiał dowodowy zgromadzony z udziałem skarżącej, nie mógł zostać zweryfikowany zgodnie z jej oczekiwaniami. W powyższym wyroku Sąd podkreślił też, że uzasadnienie skargi nie podważyło prawidłowości ustaleń faktycznych organów.
Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Odnosząc się do wydatków związanych z zajęciami specjalistycznymi organ jako podstawę niezakwalifikowania ich do sfinansowania z uzyskanej dotacji wskazał brak dokumentacji potwierdzającej pracę specjalistów, czyli brak możliwości potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zajęć z dziećmi. W wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 Sąd stwierdził, że brak przedłożenia właściwej dokumentacji w zakresie faktycznego przeprowadzenia dotowanych zajęć specjalistycznych słusznie organy uznały za podstawę do oceny wydatkowania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Nieuzasadnione są zatem zarzuty strony, że organ w powyższym zakresie w sposób nieprawidłowy zebrał materiał dowodowy, bo miał możliwość m.in. przesłuchania w charakterze świadków osób przeprowadzających zajęcia lub też rodziców dzieci.
W wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 Sąd zaaprobował także stanowisko organów w zakresie zakwestionowania wydatków na obsługę prawną. Sąd stwierdził, że wobec braku wyjaśnień precyzujących zakres udzielonych porad prawnych organ zasadnie uznał brak wykazania realizacji celu wynikającego z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Nie zasługują zatem na uwzględnienie zarzuty strony, że organ w tym zakresie zaniechał zebrania materiału dowodowego, czy że nie uwzględnił wyjaśnień strony, że porady były związane z realizacją celów określonych w ustawie.
Skarżąca nie zgadza się także z ustaleniami organu dotyczącymi prowizji bankowych. Dla ustalenia związku tej kategorii wydatków (prowizji bankowych) z celami wskazanymi w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. organ pierwszej instancji przeanalizował wyciągi bankowe Przedszkola za 2019 r. i 2020 r. W oparciu o to porównanie wykazał w uzasadnieniu swojej decyzji w ujęciu tabelarycznym prowizje, konkretyzując je poprzez wskazanie liczby porządkowej ("lp") w sprawozdaniu z wykorzystania dotacji, które nie dotyczą wydatków związanych z otrzymaną i wydatkowaną dotacją.
W wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 stwierdzono, że nie może odnieść zamierzonego skutku argumentacja strony, że skoro z rachunku bankowego dokonywane są płatności wynagrodzeń, składek ZUS, podatków, opłat związanych z czynszem, prądem, czyli wydatków w znacznej mierze nie zakwestionowanych przez organ to i logicznym jest, że czynności te generowały powstanie prowizji za przelewy związane z zapewnieniem Przedszkolu ciągłości funkcjonowania. W wyroku tym Sąd stwierdził też, że brak odpowiednich dowodów gromadzonych na etapie wydatkowania dotacji może stanowić przyczynę uznania przez organ dotujący, że przyznane środki nie zostały wydatkowane na cele określone w art. 35 u.f.z.o., tj. stanowią dotację wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem. W tym kontekście zarzuty strony, że organ w tym zakresie nieprawidłowo zebrał materiał dowodowy i dokonał błędnej wykładni art. 35 ust. 1 lit. b) u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 u.p.o., są bezzasadne.
W wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 zaakceptowane zostało także stanowisko organu co do zakwestionowania wydatku na wypłatę wynagrodzenia dla D. F. w 2019r., w okresie, gdy przebywała na zwolnieniu lekarskim. Wskazano, że skoro przebywając na zwolnieniu osoba fizyczna nie może świadczyć pracy, to nie było podstaw do uwzględnienia kwoty wypłaconego D. F. wynagrodzenia. W rezultacie nie zasługują na uwzględnienie zawarte w skardze zarzuty, że organ w tym względzie przekroczył swoje uprawnienia, gdyż pominął fakt, iż w okresie zwolnienia lekarskiego ubezpieczony może wykonywać pewne prace niepowodujące utraty prawa do zasiłku chorobowego, pod warunkiem, że nie mają one charakteru zarobkowego.
Skarżąca nie zgadza się również z ustaleniami organu w zakresie innych bieżących wydatków, zarzucając brak zebrania materiału dowodowego i ignorowanie przedstawianych przez nią dokumentów. Kwestia ta została jednak także przesądzona w wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23. W wyroku tym Sąd stwierdził bowiem, że niezasadne są zarzuty dotyczące błędnego nieuznania za wydatki możliwe do pokrycia z otrzymanej dotacji wydatków ujętych jako "wydatki bieżące-inne", wskazując, że w aktach sprawy brakowało dowodów księgowych na poniesienie wydatków, jak i potwierdzeń zapłaty. Niezasadne są też zarzuty dotyczące braku podstaw do zakwestionowania wydatków na podatek dochodowy, zakup książek, badania lekarskie, czy artykuły przemysłowe.
Jeszcze raz należy podkreślić, że w wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 Sąd uznał, iż ustalenia faktyczne organów w zakresie zwrotu dotacji w odniesieniu do zajęć specjalistycznych, obsługi prawnej, prowizji bankowych, wynagrodzeń, innych wydatków bieżących, były prawidłowe. Organy bowiem w sposób wszechstronny rozważyły zasadność zakwestionowanych wydatków. Logicznie i kompleksowo przeanalizowały ich legalność przez pryzmat normatywnych kryteriów związku z kształceniem, wychowaniem i opieką. Jeżeli skarżąca nie zgadzała się z tym stanowiskiem Sądu, to mogła wnieść od powyższego wyroku skargę kasacyjną do NSA.
W odniesieniu do wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne należy zauważyć, że organ pierwszej instancji zwrócił się do ZUS podanie informacji jakich okresów składkowych i w jakich kwotach (których deklaracji DRA ) dotyczyły wpłaty dokonane w 2019 r. i 2020r. przez płatnika - osobę prowadzącą Przedszkole Niepubliczne "C. P.". P. z dnia [...] października 2024 r. ZUS odmówił udzielenia tych informacji, jako powód podając brak ku temu podstaw prawnych. W związku z powyższym organ oparł swoje ostateczne ustalenia na podstawie posiadanych dokumentów: wyciągów bankowych oraz przedłożonych przez G. W. kart wynagrodzeń pracowników, deklaracji rozliczeniowych ZUS P DRA oraz imiennych raportów miesięcznych o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach, uznając, że kwoty wpłacane na konto ZUS w 2019 r. i 2020 r. dotyczyły osób zatrudnionych w tym czasie w Przedszkolu Niepublicznym "C. P." i dotyczyły 2019 r. i 2020 r. W wyniku ponownego zweryfikowania przez organ wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne kwoty dotacji wykorzystane z tego tytułu niezgodnie z przeznaczeniem w porównaniu z pierwotnymi ustalenia uległy zmniejszeniu i wyniosły za 2019 r. [...] zł (poprzednio [...] zł), a za 2020 r. [...] zł (poprzednio [...] zł), co przedstawiają tabele nr [...] zawarte w decyzji organu pierwszej instancji. Przyczyną zakwestionowania wskazanych wydatków był brak potwierdzenia dokonania ich wpłat na konto ZUS.
W rezultacie nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze zarzut niewyjaśnienia w całości wydatków na ZUS, tym bardziej, że strona nie wskazuje co konkretnie nie zostało jeszcze wyjaśnione. Zdaniem Sądu, w powyższym zakresie organ wykonał zalecenia zawarte w wyroku z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 620/23 i w sposób prawidłowy określił kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.
Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a, oddalił skargę.