I SA/Bd 202/05

I SA/Bd 202/05 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2005-05-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-03-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Izabela Najda-Ossowska /przewodniczący sprawozdawca/
Leszek Kleczkowski
Mirella Łent
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 1282/05 - Wyrok NSA z 2006-10-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
art. 22a, art. 22d, art. 23 ust. 1 pkt 46
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, asesor WSA Mirella Łent, Protokolant Damian Bronowicki, po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Syg akt I SA/Bd 202/05
U Z A S A D N I E N I E
Zaskarżoną decyzją z [...] 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [..] Urzędu Skarbowego w T. z [...] 2004r określającej H. M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w kwocie [...] zł.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że podatniczka złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2002 (PIT-36), z wnioskiem o obliczenie podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko. Wykazała w nim łączne dochody w wysokości [...] zł, w tym: dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, wynagrodzenie ze stosunku pracy – [...]zł, dochód działalności wykonywanej osobiście – [...]zł, dochód z tytułu użyczenia samochodu – [...]zł, dochód małoletniego dziecka – [...] zł. Po odliczeniu od obliczonego według skali podatku w kwocie [...] zł, składek na powszechne ubezpieczenie zdrowotne – [...]zł oraz wydatków mieszkaniowych – [...] zł, należny podatek wyniósł [...] zł.
W wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. stwierdzono: zaniżenie przychodów z działalności gospodarczej o łączną kwotę [...] zł poprzez: zaewidencjonowanie przychodów za poszczególne miesiące w kwotach niezgodnych z wynikającymi z faktur VAT (łącznie zaniżenie o 21,54 zł), niezaewidencjonowanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia - korzystania z użyczonego lokalu – [...] zł, niezaewidencjonowanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w okresie od 1.10.2002r do 31.12.2002r. – [...]zł oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...] zł, poprzez: niezasadne zaliczenie do nich, wydatków związanych z eksploatacją użyczonego samochodu osobowego w kwocie [...] zł, wartości sprzętu komputerowego – [....]zł; zaewidencjonowanie we wrześniu 2002r., pod poz. 340 księgi, wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia w kwocie [...]zł, w kolumnie 14, zamiast w kolumnie 13. Ponadto stwierdzono, iż odliczeniu od podatku z tytułu wydatków mieszkaniowych podlega kwota [...]zł, a nie jak wykazane zostało w zeznaniu – [...]zł.
W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżąca wniosła o ponowne ustalenie zobowiązania podatkowego za 2002r zarzucając naruszenie art. 27 ust. 1 i ust. 2, art. 31 ustawy z 05 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym , art. 10 ust. l pkt 2, art. 13 ust. 8, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. l, ust. 4 i ust. 6, art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 3 ust. 1 pkt 15 w zw. z art. 3 ust.4 i ust. 5 ustawy o rachunkowości a także przepisów ustawy z 19 listopada 1999 r. o działalności gospodarczej. Ponadto zarzuciła "ingerencję w uprawnienia organów administracji państwowej w zakresie ich działania związanego z czynnościami ewidencyjnymi dotyczącymi przerw w prowadzeniu działalności gospodarczej", zgłaszanych przez podatników.
W uzasadnieniu odwołania, odnosząc się do poszczególnych ustaleń organu podatkowego, skarżąca podniosła, że przychody z tytułu nieodpłatnego korzystania z lokalu mieszkalnego, użyczonego od syna należy ustalić wyłącznie za czas prowadzenia działalności gospodarczej, a nie za cały rok 2002, ponieważ od 01 października 2002 r. działalność nie była prowadzona.
Zarzuciła błędną ocenę organów uznających za przychody z działalności gospodarczej przychody z tytułu samodzielnego wykonywania w ramach umów o dzieło zawodu doradcy podatkowego-wolnego zawodu; umowy o dzieło zawarte były przez podmiot uprawniony do zawodowego wykonywania czynności doradztwa podatkowego. Czynności te, warunki i zasady ich dokonywania, uprawnienia i obowiązki doradcy podatkowego określa ustawa, więc nie mogą one być różne dla różnej - dopuszczonej prawem - formy ich wykonywania. Bez znaczenia jest tym samym fakt, że przedmiotowy zakres umów o dzieło nie różni się od czynności doradztwa podatkowego wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Zakwestionowane przez organ podatkowy umowy posiadają przy tym cechy właściwe dla umowy o dzieło. Na podstawie przepisów ustawy o doradztwie podatkowym skarżąca wywodziła, że od 01.10.2002 r. nie mogła prowadzić działalności gospodarczej, gdyż od tego dnia podjęła zatrudnienie w Biurze Doradztwa Podatkowego I. sp. z o. o. W 2002 r. Spółka nie posiadała wpisu do rejestru osób uprawnionych do wykonywania doradztwa podatkowego i nie świadczyła tego rodzaju usług. Celem zawieszenia działalności nie było przerwanie wykonywania zawodu, a jedynie zmiana formy jego wykonywania. W okresie podjęcia zatrudnienia i zawieszenia działalności gospodarczej wykonywała zawód doradcy podatkowego jako osoba prowadząca działalność we własnym imieniu i na własny rachunek. Wszystkie umowy o dzieło zawarte w tym okresie spełniały przy tym warunki określone w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem skarżącej zastosowanie przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do uznania przychodów z umów o dzieło i umów zlecenia za przychody z działalności gospodarczej jest niezgodne z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 tej ustawy oraz stanem faktycznym.
W kwestii zakwestionowania wydatku na sprzęt komputerowy skarżąca wskazała, że posiadała go w następstwie umowy leasingu zawartej w sierpniu 1998. Ponieważ upłynął trzyletni okres zasiedzenia i stała się jego właścicielką a jako właściciel ma prawo używania go na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Fakt, że istnieje z tego tytułu zobowiązanie wobec dostawcy nie ma przy tym znaczenia, bo nie domagając się zwrotu sprzętu w pozwie, właściciel porzucił go.
Na podstawie przepisu art. 22d ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustaliła ona wartość początkową według wartości rynkowej, a ponieważ wartość każdego elementu nie przekroczyła [...]zł, wprowadziła te składniki majątkowe do ewidencji wyposażenia. Organ podatkowy nie podał podstawy prawnej wyłączenia tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów, zaś zastosowanie rozszerzonej wykładni przepisów art. 22 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest bezpodstawne i niewłaściwe. W żadnym przepisie podatkowym nie warunkuje się uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej koniecznością dokonania zapłaty, poza sytuacjami wyjątkowymi, wymienionymi w odwołaniu, które nie odnoszą się do składników majątkowych.
Odnosząc się do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego używanego na podstawie umowy o nieodpłatnym użyczeniu, skarżąca wyjaśniła, że samochód ten wprowadzony został do ewidencji środków trwałych jako obcy środek trwały nie podlegający amortyzacji, bez określenia jego wartości, ponieważ nie był to środek trwały stanowiący własność firmy, co wynikało z zawartej umowy. Podatniczka zamierzała zamontować w samochodzie instalację gazową i klimatyzację. Podniosła, że ustawa nie definiuje pojęcia środków trwałych, nie naruszyła art. 22 ust. 8, ponieważ nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tego samochodu, ani przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46, gdyż nie miała obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, skoro samochód był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Skarżąca powołała definicję środków trwałych, zawartą w ustawie o rachunkowości i stwierdziła, że miała prawo do zaliczenia tego pojazdu do środków trwałych. Skutkiem tego miała prawo do ewidencjonowania kosztów w momencie poniesienia wydatku, przy czym za podstawę swojego stanowiska podała przepisy art. 22 ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dyrektor Izby Skarbowej w B. rozpatrując odwołanie stwierdził, że w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) zawarty został katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jako odrębne źródła przychodów wymienione w nim zostały: działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) i pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3). W myśl art. 13 pkt 8 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m. in. przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub przedsiębiorcy, jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb tych podmiotów i tego samego rodzaju usług nie wykonuje na rzecz ludności lub właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy lub administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 (kontrakt menedżerski). Ustawa nie zawierała natomiast wówczas definicji działalności gospodarczej. Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych należało posiłkować się definicją zawartą w art. 2 ustawy prawo o działalności gospodarczej, w myśl której działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Musi ona być wykonywana w sposób zawodowy i we własnym imieniu. Ocena, czy dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależniona jest od ustalenia, czy jego działania spełniają wszystkie przesłanki wymienione w przytoczonej definicji. Przychody podatnika zarejestrowanego jako przedsiębiorca, realizującego działalność usługową w celach zarobkowych, zawodowo, we własnym imieniu i na własny rachunek oraz w sposób zorganizowany i ciągły (powtarzalny i stały), będącego tym samym prawnie określonym podmiotem uczestniczącym w obrocie gospodarczym, winny być uznawane za przychody ze źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, a nie działalność wykonywana osobiście, ta bowiem nie musi spełniać powyższych kryteriów, a zwłaszcza ciągłości i organizacji w ramach podmiotu określonego administracyjnoprawnie, uczestniczącego w obrocie gospodarczym. Żaden przepis nie stanowi natomiast, że nie jest działalnością gospodarczą wykonywanie jej przez przedsiębiorcę osobiście na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Tym samym należy stwierdzić, że działalność gospodarczą odróżnia od działalności wykonywanej osobiście, nie tyle określony krąg odbiorców - podmiotów nie mających przymiotu "ludności", ile zarobkowy, zorganizowany, zawodowy, określony administracyjnoprawnie i ciągły (powtarzalny i stały) charakter działalności. Ustawodawca wskazuje pewne cechy, jakie musi spełniać działalność wykonywana osobiście, nie oznacza to jednak, że każda działalność charakteryzująca się tymi cechami jest taką działalnością. Działalność gospodarcza może bowiem również polegać na świadczeniu usług na podstawie umowy zlecenia albo umowy o dzieło na rzecz osób prawnych, jednostek nie posiadających osobowości prawnej lub przedsiębiorców, z wyłączeniem ludności. Tego rodzaju działalność pozostaje jednak działalnością gospodarczą, gdyż decydują o tym inne jej cechy - te, których pozbawiona jest działalność wykonywana osobiście. Nie każdy zatem przypadek wykonywania umów w warunkach określonych wart. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie stanowił przychód z działalności wykonywanej osobiście. Organ podkreślił, że art. 41 ust. 2 ustawy zawiera uregulowanie, że płatnik nie pobiera zaliczek od wypłaconego wynagrodzenia z tytułu umowy o dzieło, o których mowa art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli otrzyma od podatnika oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ustawodawca przewidział, że umowy zlecenia i umowy o dzieło mogą być wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Uznanie określonej aktywności osoby fizycznej za działalność gospodarczą wymaga indywidualnej oceny i uwzględnienia konkretnych okoliczności faktycznych, a w szczególności ustalenia, czy działalność prowadzona jest zgodnie z kryteriami wymienionymi w definicji ustawowej a więc uwzględnieniu skali przedsięwzięcia i stopnia aktywności oraz określenie, czy aktywność ta jest profesjonalna, stała i powtarzalna, podporządkowana zasadzie racjonalnego gospodarowania.
Organ wskazał, że na podstawie zaświadczenia z 06.08.2001r. o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej podatniczka prowadziła od 1992r działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa Biuro Rachunkowe I. Przedmiotem działalności były m. in. usługi księgowe i usługi finansowe. Z zaświadczenia Urzędu Statystycznego w T. wynika, że przedmiotem działalności firmy były: rachunkowość, księgowość i kontrola ksiąg, doradztwo podatkowe. Od 01 października 2002r. podatniczka została zatrudniona w Biurze Doradztwa Podatkowego I. sp. z o. o. Z tym dniem dokonała zawieszenia działalności gospodarczej zarówno w Urzędzie Miejskim w T., jak i w Drugim Urzędzie Skarbowym w T. W tym okresie, jak stwierdzono na podstawie dowodów zebranych w toku kontroli, zawarła umowy o dzieło na wykonanie rozliczeń podatkowych, księgowań dokumentów dla ponad 25 przedsiębiorców. Przedmiot tych umów nie różni się od czynności wykonywanych przez skarżącą przed zawieszeniem działalności gospodarczej. Usługi te świadczone były zatem w sposób profesjonalny i zawodowy. O skali przedsięwzięcia, poza ilością obsługiwanych podmiotów, świadczy również fakt, iż - podobnie jak w czasie prowadzenia działalności gospodarczej, zatrudniała na umowę zlecenie osoby do wprowadzania danych do komputera i innych czynności pomocniczych przy wykonywaniu umów o dzieło. W okresie zawieszenia działalności gospodarczej dokonała wpisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Biura Rachunkowego, dotyczących m. in. księgowania kosztów abonamentu telefonicznego, kosztów przekazów elektronicznych, przyjęcia na stan sprzętu komputerowego. Oznacza to, że - pomimo formalnego zgłoszenia zawieszenia prowadzenia działalności - prowadziła ją nadal. Prowadzenie działalności gospodarczej jest faktem obiektywnym, niezależnym od dopełnienia obowiązków ewidencyjnych.
Organ odwoławczy odrębnie potraktował umowy o dzieło z T., której przedmiotem była analiza ekonomiczna dotychczasowej działalności, bez wydawania opinii na piśmie, zawarta została w dniu 30 czerwca 2002 r., czyli w czasie przed zawieszeniem prowadzenia działalności gospodarczej. Jak również ze względu na brak w materiale dowodowym sprawy dokumentu umowy z formą B. Sp. z o. o. na wydanie opinii dotyczącej remontu silnika, przyjął, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w odwołaniu, że również ta czynność została wykonana w czasie, kiedy skarżąca prowadziła działalność gospodarczą. Pomimo jednak, że były to, jednorazowe czynności, nie objęte długoterminowymi umowami i dotyczyły nietypowych zdarzeń gospodarczych zaistniałych u osób prawnych, których nie obsługiwało Biuro Rachunkowe I., organ stwierdził, że przychody osiągnięte z tytułu ich wykonania stanowią przychody z prowadzonej w ramach Biura działalności gospodarczej. Rodzaj usług, objętych tymi umowami, mieści się bowiem w zakresie czynności doradztwa podatkowego, wymienionych w art. 2 ust. l ustawy z dnia 5 lipca 1996r. o doradztwie podatkowym. Należy do nich, obok usługowego prowadzenia ksiąg podatkowych, sporządzania deklaracji i zeznań podatkowych, także udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych.
Jak wynika z art. 27 ust. 1 tej ustawy, doradca podatkowy wykonuje ten zawód jako osoba fizyczna prowadząca działalność we własnym imieniu i na własny rachunek lub jako uczestnik spółki niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem spółki komandytowej i spółki komandytowo-akcyjnej; ewentualnie jako osoba pozostająca w stosunku pracy z podmiotami, o których mowa w pkt 1 oraz z podmiotami, o których mowa w art. 3 i art.4 ust 1. Zdaniem organu takie kategoryczne określenie sposobu wykonywania zawodu doradcy podatkowego oznacza, że katalog form działalności doradcy ma charakter zamknięty, a tym samym nie dopuszcza żadnych wyjątków. Doradca podatkowy, wykonujący zawód jako osoba prowadząca działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek, zawierając umowy o dzieło, należące do uprawnień doradcy podatkowego, działa w zakresie działalności gospodarczej, bowiem inna forma działania, za wyjątkiem przewidzianych ustawą, nie jest możliwa. Organ podkreślił, że w przypadku gdy zakres obowiązków wynikający z umowy o dzieło pokrywa się z zakresem działalności gospodarczej, niedopuszczalne jest stosowanie dwóch odrębnych sposobów opodatkowania osiągniętych dochodów i traktowanie ich jak pochodzące z dwóch różnych źródeł przychodów. W takim przypadku całość przychodów należy traktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przemawia za tym również treść powołanego art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Organ wskazał, że powyższe ustalenia czynią niezasadnym wnioskowanie przez podatniczkę o proporcjonalne ustalenie przychodów z tytułu nieodpłatnego korzystania z lokalu użyczonego przez syna albowiem przyjęcie ustalenia, że skarżąca wykonywała działalność gospodarczą przez cały rok 2002 przemawia również za tym, by przychód z nieodpłatnych świadczeń przyjąć w wysokości wynikającej z zaświadczenia Spółdzielni Mieszkaniowej "N." o wysokości opłat eksploatacyjnych za ww. mieszkanie w kwocie [...]zł za cały rok.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że dla rozstrzygnięcia kwestii zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości sprzętu komputerowego należy odnieść się do definicji, określonej w przepisie art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych wart. 23 ustawy. Zwrot "w celu" oznacza, że aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, musi on mieć związek z prowadzoną działalnością oraz wpływ na wielkość przychodu z tej działalności. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 8 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne, tj. odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy. Zgodnie z ogólną definicją środków trwałych, zawartą w treści art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania środki trwałe o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Jeżeli którykolwiek z tych warunków nie jest spełniony, dany składnik majątku nie może być uznany za środek trwały, a tym samym nie można od niego dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Jako jedną z przesłanek amortyzacji ustawodawca wymienia przysługujące podatnikowi prawo własności (współwłasności) przedmiotu. Odstępstwo od zasady, iż środek trwały musi stanowić własność podatnika przewiduje przepis art. 22 a w ust. 2. Dotyczy to wyłącznie: inwestycji w obcych środkach trwałych, budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie, składników majątku wykorzystywanych w działalności na podstawie umowy leasingu (w określonych warunkach).
Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, iż sprzęt komputerowy przejęty we władanie na podstawie umowy leasingu zawartej 04 sierpnia 1998 r. z firmą C. w W. nie stanowi własności podatniczki, która nie nabyła go na podstawie art. 174 k.c. albowiem dla przyjęcia samoistnego posiadania w dobrej wierze w ramach instytucji zasiedzenia niezbędne jest wykazanie, że samoistny posiadacz rzeczy nie tylko pozostaje w przekonaniu, iż jest właścicielem rzeczy, i że to przeświadczenie znajduje w danych okolicznościach obiektywne uzasadnienie. Tymczasem sprzęt komputerowy skarżąca użytkowała na podstawie umowy leasingu z dnia 4 sierpnia 1998r, która została zerwana 07 czerwca 1999 r., a termin zwrotu jej przedmiotu wyznaczony został na 17 września 1999 r. Pozostawiając sprzęt we własnym władaniu skarżąca postąpiła wbrew woli jego właściciela. Nie miała zatem podstaw do przekonania iż jest właścicielem sprzętu. Nie ma przy tym znaczenia, czy właściciel rzeczy był, czy nie, zadowolony z faktu, iż sprzęt pozostał w posiadaniu skarżącej, ani że użytkowała go zgodnie z przeznaczeniem. O zasiedzeniu nie może też przesądzać to, że leasingodawca w pozwie nie domagał się zwrotu sprzętu. Fakt, iż skarżąca wiedziała o przysługującym leasingodawcy, stwierdzonym wyrokiem sądu, roszczeniu pieniężnym z tytułu zerwanej umowy, potwierdza brak istnienia po jej stronie dobrej wiary. Istnienie po stronie skarżącej zobowiązania z tytułu weksla in blanco na sumę odpowiadającą zadłużeniu z tytułu zerwanej umowy leasingu nie świadczy o tym, że poniosła ona koszty związane z nabyciem przedmiotowego sprzętu. Umowa leasingu ze swej istoty nie prowadzi do przeniesienia własności,
a jedynie do czasowego, odpłatnego korzystania z rzeczy. Nawet więc, gdyby skarżąca poniosła wydatek wynikający z umowy leasingu, to nie można byłoby kwoty tej uznać za wydatek na nabycie przedmiotu umowy.
Skoro zestawy komputerowe nie stanowiły własności skarżącej, to nie mogły być uznane za środki trwałe. Nie miał zatem zastosowania przepis art. 22d ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wydatki poniesione na nabycie składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza [...] zł stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu podatnik winien więc faktycznie ponieść wydatek, wykazać jego związek z osiągniętym (lub planowanym) przychodem i przedstawić dowód jego poniesienia. Błędne jest stanowisko, że żaden przepis podatkowy nie warunkuje uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu koniecznością dokonania zapłaty.
Organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania nie wprowadzonego de ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr, określonej w odrębnych przepisach. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu według określonego wzoru. Ponadto podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych. Dokument ten służy ewidencjonowaniu wyłącznie środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych. Środkiem trwałym co do zasady jest wyłącznie składnik mąjątku stanowiący własność podatnika. Nie jest nim samochód używany do działalności gospodarczej na podstawie umowy użyczenia. W prawie podatkowym nie ma możliwości ujęcia w tej ewidencji "obcych środków trwałych" nie stanowi ona bowiem spisu składników majątku wykorzystywanych w działalności.
Bezpodstawnie jest powoływanie się na przepisy ustawy o rachunkowości, zawierające odmienne rozumienie pojęcia środka trwałego. Prowadzenie podatkowej księgę przychodów i rozchodów zobowiązuje do stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierających w powołanym art. 22a definicję środków trwałych. Organ podkreślił, że kryterium wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oznacza, iż przepis art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy ma zastosowanie do samochodów osobowych, które nie stanowią środków trwałych. Sprzeczna z ustawą jest natomiast argumentacja, iż sam fakt (nieprawnego) wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych, wyłącza zastosowanie przewidzianego tym przepisem ograniczenia możliwości zaliczania wydatków związanych z jego eksploatacją do kosztów uzyskania przychodów. Samochód osobowy marki S., używany przez skarżącą, nie stanowił środka trwałego w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wydatki związane z jego eksploatacją skarżąca mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jedynie w granicach limitu przewidzianego w art. 23 ust. 1 pkt 46 i pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Podatniczka nie prowadziła ewidencji przebiegu pojazdu, zasadnie zatem wydatki w kwocie [...] zł wyłączono z kosztów uzyskania przychodów.
W skardze do Sądu skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu podniosła zarzuty w takim samym zakresie, w jakim zawarła je w odwołaniu.
Podkreśliła, że nie zgadza się z ustaleniem organów podatkowych co do wysokości przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, wysokości przychodu z działalności gospodarczej, wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wartości sprzętu komputerowego, wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego.
Podniosła, że przychody z tytułu nieodpłatnego korzystania z lokalu mieszkalnego, użyczonego od syna należy ustalić wyłącznie za czas prowadzenia działalności gospodarczej, a nie za cały rok 2002, ponieważ od 0l października 2002 r. działalność nie była prowadzona. Twierdzenie organu odwoławczego, jakoby wykonywanie w tym lokalu umów o dzieło w tym okresie świadczyło o prowadzeniu w tym czasie działalności gospodarczej, jest pozbawione podstawy prawnej i nie może być traktowane jako dowód prowadzenia działalności gospodarczej. Domniemanie kontrolujących nie jest dowodem w sprawie i nie może stanowić podstawy do nieprawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Korzystanie z użyczonego lokalu na potrzeby prowadzonej działalności nie wykluczało możliwości swobodnego korzystania z niego w okresie zawieszenia działalności gospodarczej.
Skarżąca zarzuciła, że dokonując zakwalifikowania przychodów z umów o dzieło do przychodów z działalności gospodarczej, organ odwoławczy oparł się na art. 2 ustawy prawo o działalności gospodarczej oraz art. 27 ustawy o doradztwie podatkowym. Pominął natomiast pozostałe przepisy ustawy o doradztwie podatkowym, wskazane i przeanalizowane w odwołaniu. Przy tym, dokonana przez organ interpretacja przepisów jest dowolna i nie uwzględnia stanu faktycznego sprawy. W okresie wykonywania umów o dzieło skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej lecz wykonywała działalność osobiście we własnym imieniu i na własny rachunek, zgodnie z definicją zawartą w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma żadnego znaczenia liczba zawartych umów. Cechą przesądzającą o osobistym świadczeniu czynności doradztwa podatkowego są umowy, w których określono przedmiot dzieła, jego charakter i cechy, jakie miało ono posiadać. Warunkiem uznania działalności za wykonywaną osobiście jest wykonywanie usług bez zatrudniania innych osób, przy czym zatrudnienie osób, które wykonują wyłącznie czynności pomocnicze, nie pozbawia działalności wykonywanej osobiście jej przymiotów. Podatniczka argumentowała, że swój zawód wykonywała zgodnie z przepisami ustawy o doradztwie podatkowym, wykonując umowy osobiście, we własnym imieniu i na własny rachunek. Istotę, zakres i warunki wykonywania umów o dzieło, w ramach których świadczone były usługi doradztwa podatkowego, określają równorzędne ustawy - ustawa o doradztwie podatkowym i Kodeks cywilny. Zawarte umowy stanowią umowy o dzieło, zgodnie z kodeksem cywilnym oraz spełniły warunki określone art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ingerencja organu podatkowego w prawa stron w zakresie możliwości zawierania umów według uznania stron jest więc bezpodstawna, Działanie organów podatkowych narusza ponadto przepisy art. 9 ust. 2, art. 10 ust. l pkt 2 i art. 10 ust.l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Skarżąca wyjaśniła, iż zawieszając działalność gospodarczą nie zamierzała przerywać wykonywania zawodu, a jedynie zmienić prawną formę jego wykonywania. Z przepisów ustawy o doradztwie podatkowym wywiodła, że od 0l października 2002 r. nie mogła prowadzić działalności gospodarczej, gdyż nawiązała stosunek pracy w Biurze Doradztwa Podatkowego I. sp. z o.o.. Spółka natomiast nie posiadała wpisu do rejestru osób prawnych uprawnionych do wykonywania doradztwa podatkowego. Zawieszenie działalności nastąpiło więc zgodnie z przepisami o działalności gospodarczej, jak i przepisami ustawy o doradztwie podatkowym.
W kwestii kosztów zaewidencjonowanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w okresie zawieszenia działalności, skarżąca podniosła, iż koszty abonamentu telefonicznego były "kosztami przetrwania jednostki", odsetki za dokonane przekazy elektroniczne i wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia, dotyczyły okresu, w którym prowadzona była działalność, natomiast sprzęt komputerowy został wprowadzony na stan wyposażenia firmy z dniem 31.12.2002 r., na podstawie art. 22d ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. W podsumowaniu stwierdziła, że argumentacja organów podatkowych w zakresie dotyczącym prowadzenia działalności gospodarczej w okresie jej zawieszenia, jest pozbawiona podstaw prawnych.
Odnośnie sprzętu komputerowego, którego wartość zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, podatniczka podniosła argumentację z odwołania podkreślając, że ma pa podstawy do stanowiska iż jest właścicielką tego sprzętu. W ocenie skarżącej stwierdzenie organu podatkowego o posiadaniu sprzętu w złej wierze nie jest uzasadnione. W latach 1999-2000 był on przedmiotem zabezpieczenia przez organ egzekucyjny, nie mógł więc być sprzedany, ani zwrócony właścicielowi. Skarżąca, wykorzystywała go w prowadzonej działalności i był to jedyny sprzęt komputerowy, jaki posiadała. W trakcie jego użytkowania poniosła przy tym znaczne nakłady na jego ulepszenie. Według strony trzyletni okres zasiedzenia upłynął 4 sierpnia 2001r. Podkreśliła, że zgodnie z art. 174 kodeksu cywilnego przedmiot umowy stał się jej własnością i na podstawie art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustaliła jego wartość początkową według wartości rynkowej, a ponieważ wartość każdego elementu nie przekroczyła 3500zł, wprowadziła te składniki majątkowe do ewidencji wyposażenia.
Na podstawie art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, wartość sprzętu komputerowego stanowiła - w związku z wprowadzeniem go do ewidencji wyposażenia - koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Według skarżącej, w żadnym przepisie podatkowym nie warunkuje się uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów koniecznością dokonania zapłaty. Organ podatkowy nie podał podstawy prawnej wyłączenia tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów, a zastosowanie nieuzasadnionej - rozszerzonej wykładni przepisów art. 22 ust l i ust 4 jest bezpodstawne i niewłaściwe.
Odnosząc się do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego używanego na podstawie umowy o nieodpłatnym użyczeniu, skarżąca wskazała, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia środków trwałych. Nie naruszyła art. 22 ust. 8, ponieważ nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tego samochodu, ani przepisu mi. 23 ust. 1 pkt 46, gdyż nie miała obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, skoro samochód był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Powołując się na definicję środków trwałych, zawartą w ustawie o rachunkowości, uznałą że miała prawo do zaliczenia tego pojazdu do środków trwałych, tym bardziej, że "u właściciela występowała w pojęciu ustawy o rachunkowości należność z tytułu przekazania tego samochodu do użytkowania".
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podnosząc w uzasadnieniu argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazał, że przepisy ustawy o doradztwie podatkowym, dotyczące odpowiedzialności cywilnej i dyscyplinarnej doradcy, nie mają znaczenia dla dokonania kwalifikacji uzyskanych przychodów do poszczególnych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Przedmiotem sporu w sprawie były zarówno ustalenia faktyczne, jak i prawidłowość zastosowania prawa materialnego prowadzące w efekcie do ustalenia przez organy, że skarżąca zaniżyła przychód oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodu.
Dla rozstrzygnięcia o dwóch pierwszych zarzutach skargi, odnoszących się do wysokości przychodu, istotnym było przesądzenie czy w okresie od 01.10.2002r. do 31.12.2002r., tj. w okresie formalnego zawieszenia działalności, skarżąca faktycznie prowadziła działalność gospodarczą czy też działalność wykonywaną osobiście.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji działalności gospodarczej, natomiast wskazuje pewne cechy, jakimi musi się charakteryzować działalność wykonywana osobiście. Chodzi tu głównie o wymóg świadczenia jej na podstawie umów: zlecenia i o dzieło, wyłącznie na rzecz osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub przedsiębiorcy, jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb tych podmiotów i tego samego rodzaju usług nie wykonuje na rzecz ludności. Jednakże organ podatkowy słusznie wskazał, że nie każda działalność, która się tymi cechami charakteryzuje, staje się automatycznie działalnością wykonywaną osobiście. Działalność gospodarczą można również prowadzić poprzez świadczenie usług na podstawie umów zlecenia i o dzieło a o kwalifikacji danego rodzaju działalności jako działalności wykonywanej osobiście nie decyduje ani wewnętrzne przekonanie podatnika, ani z pewnością stan deklarowany przez niego do celów ewidencji działalności gospodarczej lecz obiektywne okoliczności.
Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem należy przyjąć, iż o prowadzeniu, bądź nie, działalności gospodarczej decyduje zarobkowy, zorganizowany, zawodowy, określony administracyjnoprawnie i ciągły charakter takiej działalności (tak wypowiedział się też NSA w wyroku z 14.03.2002r I SA/Wr 2057/99). Analizując pod kątem tych cech działalność prowadzoną przez skarżącą w okresie od 01 października do 31 grudnia 2002r, należy wskazać, że działalność ta była w swej treści tożsama z działalnością, którą wykonywała ona w okresie prowadzenia Biura Rachunkowego "I.". Działalność była tak samo zorganizowana, także w zakresie zatrudniania pracowników do czynności pomocniczych, prowadzona w tym samym miejscu, nie uległ zmianie przedmiot działalności. W okresie tym skarżąca wykonywała obsługę księgowo – podatkową ponad 25 przedsiębiorców a analiza zawartych umów dowodzi, że ich przedmiot nie różnił się w treści od czynności, które wykonywane były wcześniej na podstawie umów w ramach działalności gospodarczej. Skarżąca sama podkreślała, że jej zamiarem nie była rezygnacja z dotychczasowej działalności a jedynie zmiana formy prowadzonej działalności. Brak stosownych uprawnień utworzonej spółki uniemożliwiał czasowo podjęcie działalności przez osobę prawną.
Wszystko to łącznie wskazuje, iż skarżąca nie zaprzestała działalności gospodarczej a jedynie próbowała przerzucić część dochodów na inne źródło, co w świetle obowiązujących przepisów nie jest to możliwe. Nie może istnieć sytuacja, w której taki sam stan faktyczny jest raz kwalifikowany jako przychód z jednego, a innym razem z drugiego źródła przychodu. Stąd uprawnienie i obowiązek organów analizowania konkretnego stanu faktycznego pod kątem prawidłowego zakwalifikowania przychodu do źródła. Wbrew twierdzeniom skarżącej dla takiej oceny nie jest miarodajna jako jedyna kwalifikacja dokonana przez podatnika, sposób nazwania danych czynności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest okolicznością obiektywną, niezależną od woli podatnika. Skarżąca nie przedstawiała żadnych kontrargumentów dla dokonanej oceny jej działalności w ostatnim kwartale 2002r, a jedynie polemizowała z możliwością ingerencji organów w treść umownych postanowień oraz ignorowania przez nie dokonywanych czynności ewidencyjno-administracyjnych (zawieszenie działalności).
Okoliczność prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej także w okresie od 01 października 2002r do 31 grudnia 2002r przesądziła kwestię zaliczenia przychodu uzyskanego z tytułu nieodpłatnego korzystania z lokalu użyczonego skarżącej przez jej syna. Korzystanie z tego lokalu przez skarżącą było okolicznością niesporną, wobec czego ustalenie, że działalność gospodarcza była faktycznie prowadzona a miejsce jej prowadzenia nie uległo zmianie, przychody z nieodpłatnych świadczeń słusznie naliczono w wysokości czynszu za cały rok.
Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących zakwestionowania kosztów uzyskania przychodów, Sąd stanął na stanowisku, że nie są one trafne. Co do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości sprzętu komputerowego, przejętego przez skarżącą we władanie na podstawie umowy leasingu z firmą C. w W., należy stwierdzić, że zaliczenie to nie było zasadne. Art. 22a i 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w wypadku, gdy mające podlegać amortyzacji przedmioty nie są własnością lub współwłasnością podatnika. Tymczasem żaden z wywodów skarżącej, czy to wskazujący iż nabyła własność przedmiotu leasingu przez zasiedzenie, czy też w związku z porzuceniem go przez leasingodawcę jako właściciela nie jest trafny. W danych, bezspornych w tym zakresie okolicznościach trudno przyjąć, że w okresie wymaganym do zasiedzenia skarżąca, pozostawała w uzasadnionym przeświadczeniu, że niczyjego prawa nie narusza i że jest właścicielem sprzętu. Zawarcie umowy leasingu (było ono źródłem posiadania rzeczy) a następnie niedochowanie jej warunków przekreśliło taką możliwość. Skarżąca w momencie objęcia we władanie przedmiotowego sprzętu zdawała sobie sprawę, że nie staje się jego właścicielem, a zaprzestanie spłaty rat leasingowych i nie wydanie sprzętu leasingodawcy nie stanowiło wyrazu dobrej wiary w posiadaniu ruchomości.
Niczym nieuzasadniona jest także koncepcja skarżącej, że podstawą nabycia przez nią własności posiadanego sprzętu komputerowego było porzucenie go przez dotychczasowego właściciela czego przejawem miało być wystąpienie o zapłatę bez żądania wydania rzeczy. Właściciel może w każdym czasie wystąpić o wydanie jego rzeczy i nie jest ograniczony czasem, stąd brak dotąd takich działań ze strony właściciela sprzętu komputerowego nie pozwala na żadną prawną kwalifikację takiej postawy z punktu widzenia sytuacji prawnej skarżącej. Umowa leasingu, regulowana art. 709 i następnymi kodeksu cywilnego, co do zasady nie jest umową przenoszącą własność przedmiotu leasingu, stąd postrzeganie przez skarżącą, że zapłata zaległych rat (objętych sądowym nakazem zapłaty) zmieniłyby status prawny przedmiotowego sprzętu także nie ma uzasadnienia.
Skoro zestawy komputerowe nie stanowiły własności skarżącej, to zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiły środków trwałych i nie można w ich przypadku zastosować art. 22d ust. 1 wymienionej ustawy a tym samym zaliczyć ich wartości do kosztów uzyskania przychodów.
Jednocześnie zasądzona a bezspornie nie zapłacona przez skarżącą kwota, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. Jest to należność wynikająca ze stosunku obligacyjnego, umowy leasingu, która nie została poniesiona. Zgodnie z art. 22 ust 1 i ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23; koszty te są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (przypadki określone w ust.5 i 6 nie odnoszą się do skarżącej).
Dla rozstrzygnięcia kwestii kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem przez skarżącą użyczonego nieodpłatnie samochodu osobowego, niezbędne jest określenie definicji środków trwałych. Dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określona ona została w art. 22a wspomnianej ustawy przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych warunków uznawane są za środki trwałe podlegające amortyzacji oraz w art. 22c, w którym wskazano składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji. Zgodnie z podatkową definicją środków trwałych, aby dane składniki majątkowe mogły być zaliczone do środków trwałych podatnika – z wyjątkiem dotyczącym obcych środków trwałych – muszą stanowić własność lub współwłasność podatnika. Nie można poszukiwać na potrzeby regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji środków trwałych w ustawie o rachunkowości.
Samochód S., którego skarżąca używała na podstawie umowy użyczenia nie stanowił jej własności, a tym samym środka trwałego w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego "wpisanie" do ewidencji środków trwałych nie miało uzasadnienia. W wypadku zawarcia umowy użyczenia samochodu, a następnie wykorzystywania samochodu na potrzeby działalności, kosztem uzyskania przychodu, zgodnie art. 23 ust. 1 pkt 46 wspomnianej ustawy, może być wydatek poniesiony na jego eksploatację, jedynie w części nie przekraczającej kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, według określonego wzoru. Skarżąca bezspornie nie prowadziła ewidencji przebiegu pojazdu w uznaniu, że nie jest zobowiązana tego czynić, stąd organy podatkowe miały podstawę do odmowy uznania za koszty uzyskania przychodów kwot związanych z eksploatacją przedmiotowego pojazdu.
Skutkiem poczynionych ustaleń było dokonanie przez organy w wydanej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe korekty wysokości odliczeń mieszkaniowych z tytułu wpłat na wyodrębniony fundusz mieszkaniowy do kwoty [...]zł jako 19% od kwoty [...]zł wskazanej w piśmie Spółdzielni Mieszkaniowej "N.".
Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.