I SA/Bd 19/06

I SA/Bd 19/06 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2006-03-21
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-01-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Izabela Najda-Ossowska
Mirella Łent
Teresa Liwacz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Izabela Najda- Ossowska asesor sądowy Mirella Łent Protokolant: pomocnik sekretarza sądowego Anna Winiecka po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi Magdaleny W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. oddala skargę
Uzasadnienie
a Sygn. akt I SA/Bd 19/06
UZASADNIENIE
Decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [..] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w przedmiecie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. w wysokości 27.281.72 zł zmienionej w ramach wymiaru uzupełniającego decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. w wysokości 27.417,50 zł.
Decyzją z dnia [...] 2005r., Nr [..] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. określił wysokość zobowiązania podatkowego Magdaleny W. w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. w kwocie 27.281,72 zł. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że skarżąca zaniżyła należny zryczałtowany podatek dochodowy o kwotę 11.311,62 zł. Przedmiotową nieprawidłowość stwierdzono na podstawie materiałów dowodowych zebranych w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych przez pracowników Urzędu Skarbowego w dniach [...] 2004r. W wyniku kontroli organ stwierdził, iż nieprawidłowości dotyczą:
• przychodu z tytułu usług reklamowych w kwocie 132.395,20 zł, do którego zastosowano stawkę 8,5 %,
• przychodu z tytułu usług klejenia plakatów w kwocie 3.506,00 do którego zastosowano stawkę 3 %,
• przychodu w kwocie 32,41 zł z tytułu naliczonych odsetek od środków na rachunku bankowym, utrzymywanym w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, którego skarżąca nie opodatkowała.
Ponadto organ podnosi, że w ramach wyjaśnień do protokołu kontroli, w dniu [....] 2005r. skarżąca przedłożyła oświadczenia firm, w których określono zakres wykonywanych przez jej firmę usług. Zgodnie z oświadczeniem firmy A.. z P. z dnia [...] 2005r. świadczenie usług polegało na:
• wynajmie sprzętu wraz z obsługą,
• naklejaniu powierzonych materiałów reklamowych (plakatów i winyli)
na nośnikach będących własnością A. S.A.,
• zaklejaniu plakatów po zakończonych kampaniach reklamowych,
• konserwacji nośników reklamowych (mycie i czyszczenie ram, zmywanie starych ekspozycji),
• naprawianiu oświetlenia,
• montażu, naprawie i demontażu nośników reklamowych.
Natomiast z pisma agencji Reklamowej Marzena S. z dnia [...] 2004r. wynika, że firma skarżącej świadczyła usługi polegające na:
• obsłudze tablic reklamowych,
• usłudze wynajmu podnośnika koszowego wraz z obsługą,
• pracach związanych z montażem, demontażem i konserwacją nośników reklamowych.
W związku z powyższym organ pismem z dnia [...] 2005r. Nr [...] zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Ł. - Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych z prośbą o zaklasyfikowanie zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) usług, wykonanych w 2003r. przez firmę skarżącej dla firm A. S.A. w P. oraz Agencji Reklamowej Marzena S. w B. W odpowiedzi Urząd Statystyczny pismem z dnia [...] 2005r., Nr [...] wyraził opinię, iż usługi będące przedmiotem zapytania mieszczą się w następujących grupowaniach:
• naklejanie powierzchni materiałów reklamowych PKWiU 74.40.12-00.00,
• zdejmowanie starych plakatów ze słupów ogłoszeniowych i bilbordów,
czyszczenie słupów ogłoszeniowych PKWiU 74.70.16-00.00,
• czynności związane z montażem, naprawą i demontażem tablic reklamowych umieszczonych na ścianach budynków PKWiU 45.34.32,
• czynności związane z montażem, naprawą i demontażem nośników reklamowych PKWiU 45.25.42-00.00,
• naprawa oświetlenia tablic reklamowych PKWiU 45.34.2.
Na podstawie posiadanych informacji organ podatkowy stwierdził, że różnica należnego ryczałtu wynikająca ze złożonej w dniu [...] 2004r. korekty zeznania podatkowego PIT-28 w wysokości 15.970,10 zł, a kwotą należnego ryczałtu określoną niniejszą decyzją w wysokości 27.417,50 zł wynosi 11.447,40 zł.
W dniu [...] 2005r. pełnomocnik skarżącej Piotr K. wniósł odwołanie od powyższej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej w B. Przedmiotowe odwołanie zostało uzupełnione pismem z dnia [...] 2005r. W uzasadnieniu podniósł, że Urząd Skarbowy nieprawidłowo zakwalifikował usługi wykonywane przez P. Magdalena W., kierując się opinią Urzędu Statystycznego w Ł. - Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Ł. Pełnomocnik stwierdził, iż przedmiotowa opina została wydana na podstawie zbyt ogólnie sformułowanego opisu działalności kontrolowanego przedsiębiorcy, zawiera pomyłki i nie może być jego zdaniem prawidłową podstawą decyzji podjętej przez Urząd Skarbowy. Na poparcie swoich wniosków oświadczył, że działalność firmy skarżącej polegała na czyszczeniu powierzchni znajdujących się wyłącznie na zewnętrznych ścianach budynków lub samodzielnie tworzących zewnętrzne powierzchnie i dlatego powinna zastać zaklasyfikowana do grupy
45.45.12. Podobnie naklejanie plakatów oraz zaklejanie tych plakatów, nazwane w cytowanej opinii "naklejaniem powierzonych materiałów reklamowych" zostało zakwalifikowane jako"usługi planowania, opracowywania i zamieszczania reklam" - PKWiU 74.40.12-00.00, co jest zdaniem pełnomocnika skarżącej ewidentną pomyłką, ponieważ przedsiębiorstwo P. Magdalena W. zajmowało się wyłącznie wykonywaniem robót technicznych, polegających na nanoszeniu papieru na metalowe tablice przy wykorzystaniu własnego podnośnika budowlanego wraz z obsługą. Wobec powyższej argumentacji pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.
Postanowieniem z dnia [...] 2005r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji, bowiem zobowiązanie podatkowe zostało określone w kwocie niższej niż to wynika z przepisów prawa. W konsekwencji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] zmienił decyzję z dnia [...] 2005r. Nr [...] i określił zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowany za 2003r. w wysokości 27.417,50 zł. Na powyższą decyzję skarżąca nie złożyła odwołania.
Decyzją z dnia [...] 2005r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] 2005r. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. w wysokości 27.281,72 zł., zmienionej w ramach wymiaru uzupełniającego decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003r. w wysokości 27.417,50 zł. Uzasadniając zaskarżoną decyzję organ II instancji powołał się na art. 12 ust. l pkt 3 lit. b i g ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. - O zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej oraz przychodów, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy, do których nie stosuje się 17% stawki ryczałtu. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. l pkt 2 cyt. ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem pkt 3 lit. f. Ponadto organ wskazuje, że w wykazie usług oznaczonych wg PKWiU, stanowiących załącznik nr 2 do ustawy, o którym wyżej mowa wymieniono m.in. sekcję "K" "usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej", w skład której wchodzi grupowanie 74.40.12-00.00 "usługi planowania, opracowywania i zamieszczania reklam", do których kwalifikuje się prowadzona przez firmę P. działalność gospodarcza w części dot. klejenia materiałów reklamowych. Usługi polegające na naklejaniu materiałów reklamowych (plakatów i winyli) na tablicach reklamowych, bilbordach są bowiem zamieszczaniem reklam, dlatego zasadne zdaniem organu było opodatkowanie uzyskanego przez skarżącą przychodu w wys. 132.395,20 zł wynikającego z faktur wystawionych na rzecz firm: Agencja Reklamowa Marzena S. oraz A. S.A. z P. opisanych jako klejenie plakatów, winyli stawką ryczałtu w wysokości 17%. Nadto argumentując swoją decyzję organ stwierdził, że o formie opodatkowania dochodów (przychodów) z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych decyduje faktyczny zakres usług wykonywanych w ramach prowadzonej działalności, a nie dokumenty potwierdzające zgłoszenie prowadzenia działalności, czy też zaświadczenie o nadaniu nr REGON. Ponadto organ podkreślił, że nie kwestionuje faktu, iż przychód z wynajmu podnośnika koszowego wraz z obsługą operatorską należy zakwalifikować wg PKWiU do grupy 45.50.10-00.00 " usługi wynajmu sprzętu budowlanego i do wyburzeń wraz z obsługą operatorską" i opodatkować 8,5% stawką ryczałtu, jednakże nie podziela stanowiska skarżącej, iż klejenie plakatów i winyli, naprawa tablic reklamowych , itd. mieści się w pojęciu obsługa podnośnika kosztowego do różnego rodzaju prac. Mając powyższe na uwadze organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Na powyższą decyzję, pełnomocnik skarżącej radca prawny Rafał B. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszcz, zarzucając naruszenie przepisów art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. - O zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – przez błędną jego wykładnię i wadliwe zastosowanie oraz art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej stwierdza, że opinia Urzędu Statystycznego w Ł. z [...] 2005r. znak [...] jest nietrafna i dlatego nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia, ponieważ zasadnicze znaczenie w sprawie ma to, że żadnej z tych usług nie da się wykonać bez sprzętu budowlanego w postaci podnośnika koszowego, a ponadto tablice reklamowe obsługiwane w ramach usług podlegają przepisom ustawy z dnia 7 lipca 1994r. – Prawo budowlane. Nadto pełnomocnik podnosi, że nie można zakwalifikować wykonanych usług jako: planowanie, opracowywanie, zamieszczanie reklam, gdyż dla podatnika nie jest istotne czy naklejanie, zaklejanie, zdzieranie, itp. następuje na reklamach, informacjach czy pustych tablicach. Natomiast w całkowitym realizowaniu na rzecz zamawiających przedmiotów umów zleceń przewagę miały elementy dotyczące prac budowlanych. Pełnomocnik stwierdza również, że opina Urzędu Statystycznego z Ł. z dnia [...] 2005r. znak [...] została wydana w oparciu o nieobowiązujące w 2003r., rozporządzenie Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług, ponieważ przedmiotowe rozporządzenie weszło w życie 1 maja 2004r. i z tego powodu nie może być dowodem w niniejszej sprawie. Niezrozumiałe również pozostaje dla pełnomocnika skarżącej zdyskwalifikowanie powołanego w toku postępowania zaświadczenie o nadaniu numeru REGON, z którego wynika, iż podstawowym zakresem działalności podatnika było świadczenie usług wynajmu sprzętu budowlanego.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w decyzji z dnia [...] 2005r. Zaznaczył również, że przy wykonywaniu usług skarżąca korzystała z własnego sprzętu (podnośnika koszowego) i ponosiła koszty jego obsługi, jednak nie ma to wpływu na zmianę sposobu klasyfikacji wykonanej usługi, ponieważ wartość kompleksowej usługi obejmuje wszystkie jej składniki, a wyodrębnienie poszczególnych kosztów nie zmienia sklasyfikowania całości. Odnosząc się do zarzutu dyskwalifikacji zaświadczenia o nadaniu numeru REGON z dnia [...] 2004r., Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż organ rejestrowy nadaje przedmiotowy numer na podstawie wniosku strony i podanych przez nią informacji, bez weryfikacji, co do zgodności ze stanem faktycznym. Dlatego też zaświadczenie organu rejestrowego, w którym wymieniona jest informacja o rodzaju przeważającej działalności wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) nie może mieć decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Ponadto organ podnosi, iż na dzień kontroli skarżąca okazała zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...] 2002r. Nr [...] wydane przez Prezydenta Miasta B., gdzie jako przedmiot działalności wskazano: usługi reklamowe, usługi wszystkich branż. W zaświadczeniu o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] 2004r., Nr [...] jako rodzaj działalności zgłosiła reklamę, natomiast podjęta przez skarżącą, po podpisaniu protokołu z kontroli, próba zmiany stanu faktycznego poprzez nadesłanie nowego zaświadczenia z dnia [...] 2004r., w ocenie organu miała jedynie na celu uniknięcie określonych negatywnych skutków podatkowych. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:
Skargę należało uznać za nieuzasadnioną.
Na wstępie należy zauważyć, że Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, czyli zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowym postępowaniu zdaniem Sądu nie występują wyżej wymienione przesłanki, które uzasadniałyby uchylenie zaskarżonej decyzji.
Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest prawidłowe zakwalifikowanie prowadzonej przez skarżącą działalności usługowej w roku 2003 wg obowiązującej wówczas Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264) zmienionej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 17 listopada 1999r. (Dz.U. Nr 92, poz. 1045). Rozpatrując niniejszą sprawę należy zauważyć, że organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje dysponowały 2 opiniami organów statystycznych. Sąd dokonując kontroli prawidłowości ustaleń faktycznych, poczynionych przez organy podatkowe przy rozstrzyganiu sprawy w świetle dwóch rozbieżnych klasyfikacji rodzaju działalności wykonywanej przez skarżącą uznał, że organy zasadnie oparły się na opinii Urzędu Statystycznego w Ł. – Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych z dnia [...] 2005r. w wyniku czego świadczone usługi przez Magdalenę W. zaklasyfikowane zostały w następujących grupowaniach:
• naklejanie powierzchni materiałów reklamowych PKWiU 74.40.12-00.00,
• zdejmowanie starych plakatów ze słupów ogłoszeniowych i bilbordów,
czyszczenie słupów ogłoszeniowych PKWiU 74.70.16-00.00,
• czynności związane z montażem, naprawą i demontażem tablic reklamowych, umieszczonych na ścianach budynków PKWiU 45.34.32,
• czynności związane z montażem, naprawą i demontażem nośników reklamowych PKWiU 45.25.42-00.00,
• naprawa oświetlenia tablic reklamowych PKWiU 45.34.2..
Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze powyższa opinia zawiera oznaczenie określonych usług wg PKWiU wprowadzonej również rozporządzeniem z dnia 18 marca 1997r. a nie jak twierdzi pełnomocnik skarżącej tylko rozporządzeniem z dnia 06 kwietnia 2004r. Również zarzut pełnomocnika skarżącej, że opinia ta opierała się o pytanie sugerujące odpowiedź i koncentrujące się na słowie "reklama" jest zdaniem Sądu chybiony. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. zwracając się do Urzędu Statystycznego w Ł. o klasyfikacje prawidłowo oparł swój wniosek zarówno na fakturach, które w swojej treści określają rodzaj usług jak również oświadczeniach kontrahentów tj. firmy "A." S.A. z P. z dnia [...] 2005r. oraz Agencji Reklamowej Marzena S. z B. z dnia [...] 2004r. Z oświadczeń tych wynikało, że przedmiotem współpracy w 2003r. była obsługa nośników reklamowych. Prace polegały na konserwacji, montażu, demontażu, umieszczaniu (naklejaniu, zaklejaniu) materiałów reklamowych. Przy wykonywaniu tych usług, co jest niesporne skarżąca korzystała z należącego do niej podnośnika koszowego, jednak nie oznacza to, że wynajem podnośnika był istotą świadczonych usług. W przeciwnym wypadku skarżąca świadczone usługi ograniczyłaby tylko do wynajmu. Natomiast we wniosku z dnia [...] 2004r., złożonym do Urzędu Statystycznego w Ł. o klasyfikację jej działalności zgodną z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) napisała, że wynajmuje sprzęt budowlany tj. podnośnik koszowy do różnego rodzaju prac (klejenie plakatów, czyszczenie, malowanie, zaklejanie, wymiana oświetlenia, drobne roboty budowlane). Dodała jednocześnie, że efektem końcowym usługi jest tylko wynajem sprzętu budowlanego wraz z obsługą operatorską. W odpowiedzi Urząd Statystyczny w Ł. pismem z dnia [...] 2004r. wyraził opinię, iż usługi wynajmu sprzętu budowlanego – podnośnika koszowego wraz z obsługą operatora podnośnika mieszczą się w grupowaniach PKWiU 45.50.10-00.00 "Usługi wynajmu sprzętu budowlanego i do wyburzeń wraz z obsługą operatorską". Sąd nie kwestionuje, że przychód z wynajmu podnośnika koszowego wraz z obsługą operatorską należy zakwalifikować wg PKWiU do grupy 45.50.10-10.10 "usługi wynajmu sprzętu budowlanego i do wyburzeń wraz z obsługą operatorską", jednak taka działalność nie była wykonywana przez skarżącą w rzeczywistości. Dlatego też opinia Urzędu Statystycznego z Ł. z dnia [...] 2004r. nie mogła mieć zastosowania do oznaczenia usługi, której efektem końcowym było nanoszenie reklamy a okoliczność, że przy wykonywaniu usługi wykorzystywany był własny sprzęt (podnośnik koszowy) nie zmienił sposobu klasyfikacji ostatecznie wykonanej usługi. Odmienność opinii występująca w niniejszej sprawie wynika z odmienności przedstawionego do zaopiniowania materiału.
Odnosząc się do zarzutu zdyskwalifikowania powołanego w toku postępowania przez stronę skarżącą zaświadczeniu o nadaniu numeru REGON, z którego wynika, że podstawowym zakresem działalności skarżącej było świadczenie usług wynajmu sprzętu budowlanego, Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, które w zaskarżonej decyzji podniosły, że o formie opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych decyduje faktyczny zakres usług wykonywanych w ramach prowadzonej działalności, a nie dokumenty potwierdzające zgłoszenie prowadzenia działalności, czy też zaświadczenie o nadaniu numeru REGON, ponieważ przedmiotowe zaświadczenie jest wydawane na podstawie wniosku strony i podanych w nim informacji, bez weryfikacji, co do zgodności ze stanem rzeczywistym. Na uwagę również zasługuje fakt, że przywoływane przez pełnomocnika skarżącej zaświadczenie o nadaniu numeru REGON [...] zostało wydane przez Główny Urząd Statystyczny w dniu [...] 2004r., a więc po zakończeniu kontroli podatkowej, której przedmiotem był zryczałtowany podatek dochodowy za 2003r.
Z uwagi na powyższe okoliczności faktyczne i prawne w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył przepisów przywołanych w skardze. Organ dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału i uwzględnił wszystkie okoliczności mające znaczenie dla oceny ich mocy oraz wiarygodności. Podatnikom zapewnił czynny udział w postępowaniu podatkowym.
Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.