I SA/Bd 185/11

I SA/Bd 185/11 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2011-05-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2011-03-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Dariusz Dudra /sprawozdawca/
Ewa Kruppik-Świetlicka
Leszek Kleczkowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy
Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
art. 16g ust. 1 i 13
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Tezy
Skoro udziały w częściach wspólnych budynku oraz udziały w gruncie są ściśle związane z lokalem, przez co stanowią części składowe lokalu będącego odrębną własnością, to ich wartość wraz z wartością lokalu stanowi zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wartość początkową środka trwałego. W takim przypadku po myśli art. 16g ust. 13 ustawy o p.d.o.p. nakłady inwestycyjne poniesione na modernizację części wspólnych (ocieplenie ścian), podnoszą  według wielkości udziału wartość początkową środków trwałych w postaci wyodrębnionych lokali.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 maja 2011r. sprawy ze skargi "B." Sp. z o.o. w B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...]nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości.
Uzasadnienie
We wniosku z dnia [...]r. o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego B. Spółka z o.o. z siedzibą w B. w opisie stanu faktycznego wskazała, że jest członkiem Wspólnoty Właścicieli Lokali zrzeszającej wyłącznie właścicieli lokali użytkowych i działającej na podstawie ustawy o własności lokali. Spółka partycypuje w kosztach Wspólnoty dokonując wpłat m.in. na fundusz remontowy i pokrywając pozostałe koszty utrzymania części wspólnej.
Wspólnota podjęła uchwałę o przeprowadzeniu podzielonego na etapy remontu polegającego na robotach termoizolacyjnych (ociepleniu) ścian zewnętrznych wieżowca, wymianie okien i wykonaniu pozostałych robót na ścianach zewnętrznych. Zakres prac w części obejmował modernizację, w części remont budynku. Ocieplany budynek nie jest własnością Wspólnoty. Wyodrębnione w nim piętra i lokale stanowią własność poszczególnych członków Wspólnoty. Tym samym jako część wspólną należy traktować powierzchnię ścian zewnętrznych wieżowca.
Jednocześnie członkowie Wspólnoty podjęli uchwałę o zaciągnięciu przez Wspólnotę na okres pięciu lat kredytu bankowego na sfinansowanie robót ocieplających budynek. Uchwalono również, że spłata przez Wspólnotę kredytu, wraz z odsetkami, będzie następowała z wpłat członków Wspólnoty, dokonywanych sukcesywnie przez cały okres spłaty kredytu. Comiesięczne wpłaty na fundusz remontowy Wspólnoty będą podwyższone o raty kredytu wraz z odsetkami.
Roboty ocieplające budynek wykonał Wnioskodawca, mający jednocześnie 73% udziału we Wspólnocie. Spółka wystawiła na rzecz Wspólnoty fakturę VAT obejmującą należność za całość wykonanych robót. Wspólnota uregulowała całą należność w części środkami z kredytu bankowego, w części zaś ze środków już zgromadzonych na funduszu remontowym. Na podstawie tej faktury Wspólnota wystawiła Spółce fakturę VAT w kwocie odpowiadającej 73% udziałowi Spółki. Należność ta została ujęta w księgach Wspólnoty jako należność długoterminowa z terminem zapłaty rozłożonym na 42 miesiące.
W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:
1. Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów inwestycyjnych nakłady na modernizację oraz do kosztów uzyskania przychodów wydatki remontowe wynikające z faktury wystawionej przez Wspólnotę w chwili jej otrzymania (wg zasady memoriałowej), czy też Spółka powinna sukcesywnie obciążać odpowiednie koszty w wysokości comiesięcznych, faktycznych wpłat do Wspólnoty z tytułu spłaty kredytu dokonywanych przez okres 42 miesięcy (wg zasady kasowej)? Czy na rozstrzygnięcie problemu ma wpływ fakt zaciągnięcia przez Wspólnotę kredytu bankowego na sfinansowanie robót ocieplających?
2 Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wspólnota osiągnęła przychód podatkowy w chwili wystawienia faktur na Spółkę i pozostałych członków Wspólnoty, czy też przychodem będą faktyczne wpłaty Spółki i pozostałych członków dokonywane na rachunek Wspólnoty sukcesywnie w kolejnych latach, aż do momentu spłaty kredytu bankowego?
Zdaniem Wnioskodawcy, modernizacja budynku nie stanowi inwestycji Wspólnoty. Decyduje o tym fakt, że budynek nie jest własnością Wspólnoty, lecz poszczególnych jej członków. Z chwilą zakończenia i przyjęcia robót przypadające na Spółkę koszty modernizacji powinny zwiększyć w ewidencji środków trwałych Spółki wartość początkową budynku. Przemawia za tym fakt, że podzielona na etapy inwestycja została zakończona i powinna podlegać amortyzacji. Okoliczności te skłaniają do przyjęcia, iż z momentem zakończenia robót Spółka powinna mieć możliwość zaewidencjonowania w księgach udokumentowanego nakładu na inwestycję. W stanowisku zajętym w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług Spółka stwierdziła, że dowodem dokumentującym poniesienie wydatków nie może być faktura VAT wystawiona przez Wspólnotę, albowiem Wspólnota nie może sprzedawać usług swoim członkom. Po otrzymaniu faktury za roboty Wspólnota powinna wystawić na Spółkę notę księgową zawierającą przypadającą na nią według udziału we Wspólnocie wartość robót modernizacyjnych. Na podstawie noty Spółka podniosłaby w ewidencji wartość początkową budynku.
W ocenie wnioskodawcy w omawianym przypadku zasadnym jest odstąpienie od zasady kasowej w zakresie obciążania kosztów inwestycji Spółki nakładami na modernizację, z jednoczesnym zachowaniem tej zasady w stosunku do części wydatków stanowiących koszty remontu. Z tytułu remontu koszty uzyskania przychodów Spółki obciążane byłyby w momencie wpłat na fundusz remontowy Wspólnoty sukcesywnie dokonywanych w uzgodnionym 42-miesięcznym okresie. Przyjęcie zasady kasowej w stosunku do rozliczenia kosztów z tytułu zrealizowanej inwestycji sprawiłoby, że zaewidencjonowanie w Spółce nakładów na inwestycje, zwiększenie wartości budynku i rozpoczęcie amortyzacji nastąpiłoby po spłacie kredytu, a więc po kilku latach od faktycznego zakończenia inwestycji. Stanowiłoby to rażącą sprzeczność z postanowieniami art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Fakt sfinansowania robót kredytem bankowym nie ma wpływu na rozstrzygnięcie problemu. Sprawa ta nie wykracza poza normalne rozrachunki Wspólnoty.
W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, iż dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przychodem Wspólnoty powinny być faktyczne wpłaty członków dokonywane w podwyższonej wysokości na fundusz remontowy.
Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w części dotyczącej pytania drugiego.
Natomiast w odniesieniu do pytania pierwszego w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną, uznającą stanowisko podatnika przedstawione we wniosku za nieprawidłowe stwierdzając, iż wydatki związane z wymienionymi we wniosku robotami budowlanymi (niepowodującymi zmiany wartości użytkowych środka trwałego), przypadające na Spółkę, mogą zostać wprost zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d ustawy. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, pismem z dnia [...]. Spółka, na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
W dniu [...]. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej.
Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzuca naruszenie:
* art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c), art. 16a ust. 1 oraz art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
* art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Skarżąca podniosła, iż niezrozumiałym jest stwierdzenie organu podatkowego o niemożności rozstrzygnięcia w ramach postępowania interpretacyjnego, czy dany środek trwały został ulepszony, czy wyremontowany. Wskazano również, że błędem organu było przyjęcie za wnioskiem skarżącej, iż roboty ocieplające budynek stanowiły prace budowlane w nieruchomości wspólnej.
Spółka wskazała, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych obszar regulacji dotyczących zaskarżonej interpretacji jest zawarty w art. 4a pkt 2, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c), art. 16a ust. 1, art. 16d ust. 1 oraz art. 16g ust. 1 i 13. Z kolei decydującym w sprawie wydaje się być zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c), zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
W ocenie skarżącej należy także wykluczyć możliwość zaliczenia nakładów na modernizację budynku do inwestycji Wspólnoty w obcym środku trwałym, albowiem Wspólnota nie ma i nie może mieć tytułu prawnego do budynku, którego właścicielami są członkowie Wspólnoty. Nielogicznym zatem byłoby traktowanie inwestycji we własnym środku trwałym jako inwestycji w środku obcym.
Spółka podkreśliła ponadto, że żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o rachunkowości nie pozwala traktować nakładów na inwestycję modernizacyjną jako wydatków bezpośrednio obciążających koszty uzyskania przychodów, które w takim przypadku mogą być obciążane wyłącznie poprzez stopniowe amortyzowanie według stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.
Spółka zaznaczyła, iż zgodnie z art. 140 Kodeksu cywilnego prawa właścicieli odnoszą się także do członków Wspólnoty jako współwłaścicieli budynku. W związku z tym, o ile organ nie uznał wydatku inwestycyjnego jako poniesionego na rzecz wyodrębnionego lokalu, powinien potraktować go jako wydatek inwestycyjny poniesiony na środek trwały stanowiący współwłasność członków Wspólnoty.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
W piśmie z dnia [...]. Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się, np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej ord. pod.
Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.
Kontroli legalności w niniejszej sprawie poddana została interpretacja indywidualna, która – zdaniem Sądu – została udzielona z naruszeniem przepisów prawa.
Spór w przedmiotowej sprawie w zasadzie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, kiedy skarżąca winna rozliczyć wydatki poniesione na modernizację (ocieplenie budynku). Czy poniesione nakłady winny być uwzględnione w kosztach poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, czy też jako wydatki bezpośrednio obciążające koszty powinny być ujęte w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), zwanej dalej ustawą o p.d.o.p.
Skarżąca uważa, że w rozliczeniu podatkowym przedmiotowe nakłady winny podlegać amortyzacji. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe. Uważa on, że nakłady te winny obciążać koszty w dacie ich poniesienia.
W przekonaniu Sądu rzeczone nakłady winny być rozliczone przez właścicieli poszczególnych lokali poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.
Wtrącić w tym miejscu należy, iż w zasadzie nie ma sporu pomiędzy stronami co do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków o charakterze remontowym. Wydatki te obciążają koszty w dacie ich poniesienia. Wprawdzie organ czyni rozważania na temat tego co stanowi remont a co modernizację, jednak – jak zauważa to skarżąca – kwestia ta nie była objęta pytaniem interpretacyjnym.
Zdaniem Sądu, istotne w sprawie jest to, co na gruncie ustawy o p.d.o.p. stanowi w majątku skarżącej środek trwały i w jaki sposób ustala się jego wartość początkową.
Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Lokalem stanowiącym odrębną własność jest lokal użytkowy. Jeżeli podatnik wykorzystuje taki lokal lub lokale w prowadzonej działalności gospodarczej, to przysługuje mu prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego wartość początkową stanowi koszt jego wytworzenia (art. 16g ust. 1 pkt 2). Odpisów amortyzacyjnych obciążających koszty uzyskania przychodów dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p.).
Do wartości początkowej lokalu stanowiącego odrębną własność nie zalicza się wyłącznie wartości samego lokalu, w jej skład wchodzi także wartość prawa w postaci udziału w elementach wspólnych budynku oraz udział w gruncie. Jak zauważają G. Bieniek. i Z. Marmaj. każdy właściciel lokalu tak mieszkalnego, jak też użytkowego będzie posiadał określony udział oznaczony ułamkowo lub procentowo w elementach wspólnych budynku oraz w prawie do gruntu. Udział we współwłasności jest ściśle związany z prawem do lokalu i nie może przysługiwać innej osobie niż właściciel lokalu. Współwłasność ta ma charakter przymusowy i nie można żądać jej zniesienia, co oznacza, że nikt nie może żądać wydzielenia mu na wyłączną własność określonej części działki, dachu, rynny, fundamentów itp. (por. G. Bieniek i Z. Marmaj: Ustawa o własności lokali. Komentarz, Wydanie II, C.H. BECK, Warszawa 1998, s. 30).
Z orzecznictwa Sądu Najwyższego warto w tym względzie odnotować wyrok, w którym postawiono tezę, iż przepis art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), zwanej dalej u.w.l., charakteryzuje się tym, że uznaje za prawo główne odrębną własność lokalu, zaś udział we własności nieruchomości wspólnej lub udział w użytkowaniu wieczystym gruntu za prawo z nią związane (por. wyrok SN z dnia 2 lutego 2005 r., sygn. akt IV CK 474/04, LEX 488986, wyrok SN z dnia 3 września 2009 r., sygn. akt I CSK 6/09, LEX 528218, wyrok SN z dnia 7 września 2009 r., sygn. akt III CSK 348/08, LEX 528226). Przyznanie w postępowaniu działowym prawa odrębnej własności lokalu z pominięciem związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej nie wywoła skutku prawnego i nie może być podstawą wpisu do księgi wieczystej prawa własności wyodrębnionego lokalu wyrok SN z dnia 7 września 2009 r., sygn. akt III CSK 348/08, Biul.SN 2009/10/14). Prawo odrębnej własności lokalu jest prawem głównym, z którym związany jest udział w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz część budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu. A skoro udział ten, po myśli art. 50 k.c., jest częścią składową prawa własności lokalu, to przesądza, że rozporządzenie samym udziałem nie jest dopuszczalne. Powyższa argumentacja wyklucza możliwość doprowadzenia do jednorodzajowości prawa do gruntu związanego z prawem do lokalu (por. wyrok SN z dnia 1 lipca 2004 r., sygn. akt III CK 186/02, LEX 599540). S. Dmowski i S. Rudnicki w komentarzu do art. 50 k.c., wskazują, że przykładem prawa związanego z własnością nieruchomości jest udział właściciela lokalu we współwłasności nieruchomości wspólnej w wypadku odrębnej własności lokali – art. 3 ust. 2 u.w.l. (por. S. Rudnicki, w: S. Dmowski i S. Rudnicki: Kodeks cywilny. Komentarz, Księga pierwsza, Część ogólna, Wydanie trzecie zmienione, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 2001, s. 159).
Wypada w tym miejscu podkreślić, że w myśl art. 47 § 1 k.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
Wobec powyższego udział w elementach wspólnych budynku i prawie do gruntu są prawami ściśle związanymi z odrębnym lokalem. Udział w częściach wspólnych w budynku, jak i udział w gruncie nie mogą być odrębnym przedmiotem własności. Nie można dokonać skutecznego przeniesienia własności wyodrębnionego lokalu bez udziału w częściach wspólnych budynku i udziału w gruncie. Taka transakcja z mocy prawa jest nieważna. Wprost należy stwierdzić, że udziały stanowią części składowe lokalu. Skoro zatem udziały są ściśle związane z lokalem, to ich wartość wraz z wartością lokalu stanowi wartość początkową środka trwałego. W takim przypadku nakłady inwestycyjne poniesione na modernizację części wspólnych (ocieplenie ścian) – w przekonaniu Sądu – podnoszą wartość początkową środków trwałych w postaci wyodrębnionych lokali. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 13 ustawy o p.d.o.p., jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Podnieść konsekwentnie dalej należy, że poniesione nakłady inwestycyjne na części wspólne – na lokale nie stanowią własności wspólnoty. Brak racjonalnych argumentów dla przyjęcia, że nakłady te stanowią odrębną własność wspólnoty. Zauważyć w tym miejscu należy, że skarżąca podnosi, powołując się na podjętą w sprawie ocieplenia budynku uchwałę, iż poniesione wydatki traktuje jako ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego. Skarżąca wskazuje, że we wniosku o interpretacje podała, że ocieplany budynek nie jest własnością wspólnoty. Wyodrębnione piętra i lokale stanowią własność poszczególnych członków.
Za istotny w sprawie należy uznać sposób finansowania inwestycji. Kredyt został zaciągnięty przez Wspólnotę na podstawie uchwały podjętej przez członków Wspólnoty. Uchwalili oni, że spłata kredytu wraz z odsetkami będzie następowała z wpłat członków wspólnoty dokonywanych sukcesywnie przez cały okres spłaty kredytu (5 lat). Comiesięczne wpłaty członków wspólnoty będą powiększane o raty kredytu wraz z odsetkami. Zatem ciężar finansowania inwestycji spoczywa na właścicielach lokali, a nie na Wspólnocie. Podkreślić w tym miejscu trzeba, że przedmiotowa inwestycja modernizacyjna wykracza poza ramy zarządzania, do którego to ustawą o własności lokali Wspólnota została zobowiązana.
Godzi się podnieść za uchwałą SN, że wspólnota mieszkaniowa jest podmiotem stosunków cywilnoprawnych oznacza to, iż może ona posiadać majątek odrębny od majątków właścicieli lokali (majątek własny). W skład tego majątku mogą jednak wejść jedynie prawa i obowiązki związane z gospodarowaniem nieruchomością wspólną, gdyż, jak wskazano, z przepisów ustawy o własności lokali wynika ograniczenie zakresu zdolności prawnej wspólnoty mieszkaniowej. Przepisy tej ustawy pozwalają stwierdzić, że do majątku wspólnoty wchodzą przede wszystkim uiszczane przez właścicieli lokali zaliczki w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną (art. 13 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 1 i art. 14 u.w.l.) oraz pożytki i inne dochody z nieruchomości wspólnej. Ponadto w skład majątku wspólnoty mogą wejść prawa wynikające z umów zawieranych przez nią w ramach gospodarowania nieruchomością wspólną (np. roszczenia wynikające z umów o remont nieruchomości wspólnej czy ocieplenie budynku) (por. uchwalę 7 sędziów SN z dnia 21 grudnia 2007 r., sygn. akt III CZP 65/07, OSNC 2008/7-8/69). Stwierdzić należy, że wskazane powyżej roszczenia związane są wyłącznie z realizacją umów zawartych przez Wspólnotę. Gospodarowanie w tym zakresie nieruchomością wspólną, mające oparcie w uchwale właścicieli poszczególnych lokali, nie skutkuje zaś przysporzeniem majątkowym Wspólnoty, w postaci własności poczynionych nakładów. Nakłady inwestycyjne zwiększają bowiem wartość własności członków Wspólnoty.
W myśl art. 15 u.w.l. właściciel lokalu jest obowiązany wpłacać zaliczki na poczet kosztów zarządu tylko nieruchomością wspólną. Koszty utrzymania lokali stanowiących jego indywidualną własność pokrywa bowiem osobno i to w 100 % (por. art. 13 u.w.l.). Do kosztów zarządu nie należą zatem wydatki na indywidualną własność. Nie mieszczą się w nich wydatki wykraczające poza ramy gospodarowania nieruchomością wspólną, wynikające z konkretnej umowy i sfinansowane de facto ze środków właścicieli poszczególnych lokali.
Okoliczność ponoszenia wydatków na inwestycję modernizacyjną z kredytu, który wraz z odsetkami będą spłacali członkowie Wspólnoty, dowodzi tego, iż inwestycja ta (ocieplenie budynku), zafakturowana przez Wspólnotę, podwyższa wartość zmodernizowanego budynku i w konsekwencji wartość części wspólnych budynku, stanowiących w udziałach część składową odrębnych lokali. Tym samym – w przekonaniu Sądu – uprawnia to właścicieli lokali (członków Wspólnoty) do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od podwyższonej wartości środków trwałych.
Reasumując, skonstatować wypada, że skoro udziały w częściach wspólnych budynku oraz udziały w gruncie są ściśle związane z lokalem, przez co stanowią części składowe lokalu będącego odrębną własnością, to ich wartość wraz z wartością lokalu stanowi zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wartość początkową środka trwałego. W takim przypadku po myśli art. 16g ust. 13 ustawy o p.d.o.p. nakłady inwestycyjne poniesione na modernizację części wspólnych (ocieplenie ścian), podnoszą według wielkości udziału wartość początkową środków trwałych w postaci wyodrębnionych lokali.
Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 ustawy o p.p.s.a. należało wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżoną do Sądu indywidualną interpretację prawa podatkowego. W oparciu art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżony akt nie może być wykonany w całości.
L.Kleczkowski D.Dudra E.Kruppik-Świetlicka