I SA/Bd 149/05

I SA/Bd 149/05 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2006-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-02-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Halina Adamczewska-Wasilewicz
Izabela Najda-Ossowska /przewodniczący/
Mirella Łent /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 35 ust. 1 pkt 3
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz Asesor sądowy Mirella Łent (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2004r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad i grudzień 2001r. 1. oddala skargę 2. umarza postępowanie w przedmiocie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji
Uzasadnienie
I SA/Bd 149/05
U Z A S A D N I E N I E
Decyzją z dnia [...] 2003r., Nr [...],Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił B. S., właścicielowi przedsiębiorstwa "E." , prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami i olejami, zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku akcyzowego za listopad i grudzień 2001r. Organ kontroli ustalił, że skarżący w badanym okresie rozliczeniowym sprzedawał olej napędowy oraz benzynę Pb-95. Na fakturach figurowała jako sprzedawca i wystawca, spółka D. w B.
Organ kontroli stwierdził w toku kontroli, że ów wystawca nie dysponuje kopiami faktur, a ich oryginały są w posiadaniu B. S..
Ustalono również, że Spółka "D." nie posiadała żadnych
zbiorników na paliwo, nie zatrudniała pracowników, nie korzystała z usług
transportowych, nie dysponuje kartotekami magazynowymi, które pozwoliłyby
ustalić stany magazynowe. Organ ten stwierdził ponadto, że nie można ustalić
podmiotu od którego Spółka "D." nabywała oleje i benzynę, ponieważ nie ma dokumentów potwierdzających takie transakcje. W zgromadzonej dokumentacji było wprawdzie pięć faktur w tym dwie z 2001 r., wskazujące na nabycie paliwa przez Spółkę "D." od Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego T. B., jednakże z wyjaśnień T. B. wynika, że od stycznia 1998r. prowadzi on działalność gospodarczą pod nazwą Z. M. B. i w latach 2000-2001 żadnych transakcji z firmą "D." nie zawierał.
W oparciu o informacje z Urzędu Skarbowego w K. ustalono, że w 2001 r. Spółka "D." złożyła deklaracje VAT-7 wyłącznie za miesiące czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2001 r. W deklaracjach za wymienione miesiące, podpisanych nazwiskiem M. (Prezes Zarządu Spółki "D."), nie wykazała sprzedaży i podatku należnego. Przesłuchany E. M. zeznał, że nigdy nie był obecny przy zakupie, czy sprzedaży paliwa, nie może potwierdzić transakcji, bowiem wszystkimi sprawami księgowo-podatkowymi zajmowała się w imieniu ,,D." firma "E.". Osobiście nie wystawiał żadnych faktur, faktury i dokumenty "kasa przyjmie" podpisywał in blanco, które zostawiał w firmie "E.", a pracownicy tej ostatniej firmy wypisywali faktury i dysponowali pieczątką "D.".
Mając na uwadze powyższe ustalenia, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. stwierdził, że B. S. był pierwszym podmiotem w obrocie olejem napędowym oraz benzyną Pb-95 niewiadomego pochodzenia, od których nie został zapłacony podatek akcyzowy. Wskazał na art. 35 ust. 1 pkt 3) ustawy z 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz § 12a ust. 1 pkt 1) lit. d) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000r. w sprawie podatku akcyzowego i stwierdził, że na firmie E. ciąży obowiązek podatkowy jako na sprzedawcy wyrobów akcyzowych, od których nie został zapłacony podatek.
Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. B.
S. reprezentowany przez pełnomocnika wniósł odwołanie, zwracając się o jej uchylenie.
Zdaniem strony brak realnych czynności, na jakie wskazał organ, nie może wywoływać skutków prawnych.
Decyzją z dnia [...] 2004r., Nr [...], Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Dokonał ponownej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu pierwszej instancji oraz oceny materiału zgromadzonego na potrzeby postępowania karnego jakie toczyło się przeciwko skarżącemu. Stwierdził, że w aktach znajdują się również zeznania i oświadczenie E. M. odmienne od jego dotychczasowych twierdzeń. Organ uznał zeznania za niewiarygodne i podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż w sprawie zastosowanie ma przepis art. 35 ust. 1 pkt 3) ustawy z 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.
Organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie bezsporny jest fakt sprzedaży oleju napędowego oraz benzyny, brak deklaracji i odprowadzenia podatku akcyzowego przez kontrolowanego, a produkty naftowe zostały wprowadzone do obrotu z innego źródła aniżeli zostało to wykazane na fakturach wystawionych przez D.
Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, B. S. wniósł skargę zwracając się o stwierdzenie nieważności, ewentualnie o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił naruszenie przepisów art. 15 w związku z art. 247 §1 pkt l, art. 121 §1, art. 122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Art. 137 § 4 w zw. z art. 103 i 104 kc, przez dokonywanie czynności kontrolnych i podatkowych z udziałem pełnomocnika bez należytego umocowania. Dalej, art. 35 ust. 1, 33 ust. 1 ustawy VAT, 35 ust. 4 ustawy w zw. z § 19 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z 22 grudnia 2000r. Także art. 92 ust. l i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
Zdaniem skarżącego, naruszono przepisy Ordynacji podatkowej poprzez
wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego przez Inspektora Kontroli
Skarbowej, które to postępowanie podatkowe mogą wszczynać i prowadzić
jedynie urzędy skarbowe, co skutkuje nieważnością zaskarżonej decyzji. Zdaniem autora skargi, z przepisu art. 2 ust. l i art. 24 ust. l ustawy o kontroli skarbowej wynika, że organ kontroli skarbowej może zakończyć postępowanie kontrolne decyzją, ale w żadnym razie nie jest upoważniony do tego, by wszczynać postępowanie podatkowe i po zakończeniu takiego postępowania wydawać decyzję jako organ podatkowy. Odesłanie w art. 31 ust. l ustawy o kontroli skarbowej w kwestiach nieuregulowanych tą ustawą do Ordynacji podatkowej ma charakter uzupełniający, ma zastosowanie jedynie do norm proceduralnych, a nie kompetencyjnych. Skarżący powołał się na uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2000r. sygn. akt FPS 6/00, w której wyraźnie stwierdzono, że organ kontroli skarbowej posiada określone ustawą atrybuty organu podatkowego, jednak nie oznacza to, iż może on być utożsamiany z organem podatkowym.
Wskazał, że D. S. – osoba, która podejmowała działania w sprawie – posiadała jedynie pełnomocnictwo ogólne, o charakterze materialnoprawnym, a nie procesowym.
Podniósł również, iż organy nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób jednostronny, a twierdzenia świadków i osób przesłuchiwanych w charakterze strony zostały zinterpretowane na niekorzyść skarżącego, pomimo istnienia przesłanek wskazujących, że należałoby poszukiwać innych dowodów. Zdaniem strony, organ pierwszej instancji nie określił, jakie dowody uznaje za wiarygodne, a jakie nie zasługują na wiarę. Oparł się w swoich ustaleniach faktycznych przede wszystkim na zeznaniach E. M. Niezrozumiałe jest uznanie za bardziej wiarygodne zeznania E. M., skoro Spółka "D." poprzez działania osób nią kierujących, w tym przez wyżej wymienionego, dopuściła się wielu uchybień w prowadzeniu dokumentacji podatkowej. Stąd, należało bardziej zdystansować się do wyjaśnień E. M., jak i drugiego udziałowca J. P. Zaznaczono, że oświadczenia złożone na piśmie przez E. M. złożone do Prokuratury Okręgowej w B., jak i w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., stoją w oczywistej sprzeczności z jego wcześniejszymi zeznaniami. Potwierdzają one wersję skarżącego i podważają zasadniczo wiarygodność zeznań złożonych przez E. M. w postępowaniu kontrolnym oraz rażą niekonsekwencją, brakiem logiki i licznymi niejasnościami. W ocenie skarżącego miały one na celu umknięcie odpowiedzialności za nieuiszczone podatki. Ponadto, organ nie przesłuchał D. B. na okoliczność posiadania przez niego dokumentacji podatkowej Spółki "D.", a starania organu w tym zakresie były niewystarczające.
W ocenie skarżącego, organy bezpodstawnie uznały, że skarżący jako podmiot, który pierwszy wprowadza wyrób akcyzowy do obrotu ma obowiązek uiścić podatek akcyzowy. Podstawą dla takiego wniosku były błędne ustalenia przyjęte przez organ, że transakcje pomiędzy "D.", a "E." w ogóle nie miały miejsca. Tymczasem fakt sprzedaży oleju napędowego i benzyny Pb-95 miał miejsce. Zdaniem skarżącego nie ma nic zaskakującego w tym, że ani skarżący, ani żaden z jego pracowników nie wiedział, jakie było źródło zaopatrzenia Spółki "D." w paliwo, bowiem takie informacje objęte są tajemnicą handlową. Wskazał, że świadkami poboru przez firmę próbek paliw oraz tego, iż próbki opisane znajdowały się w specjalnej gablocie, były osoby ówcześnie kontrolujące działalność pod względem podatkowym. Nadmienił, że przed wszczęciem postępowania przez Prokuraturę Okręgową w B. było prowadzone postępowanie przez Prokuraturę Okręgową w G. odnośnie działań "D." oraz jego dostawców, a wyniki tego postępowania nie dawały żadnych podstaw do twierdzenia, że kontrahent strony skarżącej jest podmiotem nierzetelnym lub korzysta z nielegalnych źródeł zaopatrzenia w paliwa. Skarżący był przekonany, że sprzedawca uiścił podatek akcyzowy. Nabywca nie miał powodu nie wierzyć w składane przez E. M. oraz pracowników biura rachunkowego w W. zapewnienia, że Spółka "D." jest podatnikiem podatku akcyzowego i podatek ten odprowadza. Niezasadne jest twierdzenie organów, że skarżący jako pierwszy podmiot wprowadził paliwa do obrotu. Z uzasadnień decyzji nie wynika, czy skarżący był producentem, czy też importerem przedmiotowych paliw. Ustaleń takich nie można było poczynić, gdyż paliwa te w istocie pochodziły od Spółki "D.". Zdaniem skarżącego należy uznać za niekonstytucyjne przepisy, które dają podstawę do przerzucania odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe na inne podmioty, niż te, które są rzeczywiści odpowiedzialne. Dodał, że nie można regulować w drodze rozporządzenia materii, która zgodnie z konstytucją RP może być regulowana jedynie ustawą.
Zarzucił organowi nie zastosowanie się do art. 33 ustawy VAT.
W skardze złożono wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł ojej oddalenie
i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Oceny dokonano według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269).
Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w wersji obowiązującej w badanym okresie, obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, ciążył na sprzedawcy wyrobów akcyzowych. Tak więc, inaczej niż przed 31 października 2001r., ustawodawca generalnie w ustawie obciążył tę grupę podmiotów obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Z kolei w rozporządzeniu wymienił osoby, które zwolnił z tak określonego obowiązku. I tak, stosownie do § 12a ust. 1 pkt 1) lit. d) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 119, poz. 1259 ze zm.), zwalnia się od podatku akcyzowego podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, z wyjątkiem podmiotów sprzedających wyroby akcyzowe podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, od których nie zapłacono podatku akcyzowego.
Z takiego zapisu wynika, że w badanym okresie, to ustawa nałożyła na skarżącego obowiązek podatkowy, a zapisy rozporządzenia były rozważane jako te, które mogłyby zwolnić skarżącego z obowiązku.
W taki, prawidłowy sposób przepisy te zastosował w sprawie organ.
Jednocześnie, mając na uwadze poczynione spostrzeżenia, za niezasadne należy uznać zarzuty oparte na twierdzeniu o niekonstytucyjności określenia zobowiązania podatkowego na podstawie aktu niższego rzędu niż ustawa. Organ określił zobowiązanie w podatku akcyzowym na podstawie art. 35 ust. 1 pkt. 3) ustawy.
Istotnym przy zastosowaniu tego przepisu jest to, czy skarżący był sprzedawcą i czy od paliwa nie została wcześniej zapłacona akcyza.
Bezsporne w sprawie jest, że "E." – B. S. sprzedał olej napędowy i benzynę bezołowiową Pb-95, których nabycie dokumentowały faktury, w których jako sprzedający wskazana została "D." Spółka z o.o. w B.
Sąd uznał, że materiał dowodowy pozwalał stwierdzić, iż Spółka "D." w rzeczywistości nie dokonała czynności sprzedaży paliwa na rzecz "E.". Świadczy o tym szereg okoliczności. Brakowało źródła pochodzenia paliwa w firmie "D.", niewiadome bowiem, od kogo firma nabyła paliwo, z jakiej miejscowości dostarczano paliwo, czyim i jakim transportem. Były Prezes Zarządu E. M., którego nazwisko figuruje na dokumentach, twierdzi, że na temat zakupu paliwa nic nie wie. Faktury dotyczące transakcji zakupu paliwa były wypisywane przez pracowników firmy "E.". E. M. faktury podpisywał in blanco i przekazywał pracownikom "E.", którzy je wypełniali i posługiwali się jego imienną pieczątką. Uprawniony do reprezentowania Spółki J. P. także nie był w stanie wskazać dostawców paliwa. Ponadto, w firmie "D." brakowało dokumentacji podatkowej, która pozwoliłaby odtworzyć zaistniały stan sprawy. Spółka nie zatrudniała pracowników. D." nie deklarowała podatku od towarów i usług oraz go nie uiszczała. Faktury natomiast mające dokumentować nabycie przez Spółkę "D." paliwa nie zostały potwierdzone przez wskazanego sprzedawcę T. B., który wyjaśnił, że od stycznia 1998r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Z. M. B., a nie w zakresie sprzedaży paliwa. Za niewiarygodne należy uznać wyjaśnienia, że przyczyną nie wskazania podmiotów, od których Spółka "D." nabywała paliwo, było zachowanie tajemnicy handlowej. Każdy, kto w sposób legalny nabywa towar, tym bardziej w tak dużej ilości, nie ma powodów, aby ukrywać źródło jego pochodzenia.
W taki sam sposób jak powyżej, materiał dowodowy został oceniony w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001r., przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 30 sierpnia 2004r., I SA/Bd 126/04, od którego oddalono skargę kasacyjną wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2005r., FSK2534/04.
W konsekwencji, zdaniem Sądu, uprawnione jest stanowisko, że materiał dowodowy pozwalał stwierdzić, że skarżący nie nabył paliwa od "D." i, że od paliwa nie zapłacono wcześniej akcyzy.
Zasada prawdy materialnej (art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.)), zobowiązuje organ do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu. Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 cyt. ustawy) służy dokonywaniu ustaleń prawdziwych, gdyż tylko możliwość swobodnego wyciągania logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego pozwala na obiektywne i bezstronne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. To oznacza, że aby ocena materiału nie przekroczyła granic swobody, materiał musi być zgromadzony w sposób zupełny, uwzględnione wszystkie dowody, ustalenia dokonywane w świetle pełnego kontekstu sprawy. Wówczas dopuszczalne jest stosowanie kryteriów indywidualnych dla sprawy i mogą nimi być brak zgodności składanych wyjaśnień przez osoby, logika ciągu wydarzeń, ich zgoda z doświadczeniem życiowym. Prawidłowość natomiast postępowania organu administracji w ocenie dokonywanej w postępowaniu sądowoadministracyjnym sądu jest uzależniona od wpływu ewentualnych uchybień na wynik sprawy.
Organ dopełnił swych obowiązków wynikających z powyżej przedstawionych zasad. W szczególności nie można zarzucić dowolności w ocenie późniejszych zeznań i oświadczenia złożonego przez E. M.. Organ przedstawił powody, jakimi kierował się przy takim uznaniu, a jego wnioskom nie można odmówić braku zgodności przede wszystkim z zasadami doświadczenia życiowego, co potwierdza logika ciągu wydarzeń przedstawionych w sprawie. Również istnienie opisanych próbek paliwa w specjalnej gablocie nie stoi w sprzeczności z rozumowaniem przyjętym przez organ.
Sąd ocenił jako bezzasadny zarzut naruszenia art. 33 ust. l i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż nie miał on zastosowania w sprawie.
Chybiony jest zarzut, że postępowanie w sprawie mogło być prowadzone tylko
przez właściwy urząd skarbowy z wyłączeniem od tejże właściwości organu
kontroli skarbowej, który wydał pierwszoinstacyjną decyzję podatkową.
Zgodnie z art.24 ust.2 ustawy z dnia 28 IX 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999r. Nr 54 poz. 572 ze zm.) prowadzący postępowanie kontrolne inspektor
kontroli skarbowej: 1) wydaje decyzje lub decyzję w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa - gdy ustalenia dotyczą podatków i innych należności budżetowych, których określenie lub ustalenie należy do właściwości urzędów skarbowych, 2) wydaje wynik kontroli - gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości innych niż wymienione w pkt. l lub gdy nieprawidłowości nie stwierdzono. Z przytoczonego przepisu wynika, że inspektorowi kontroli skarbowej prowadzącemu postępowanie kontrolne służą prawa i funkcje organu podatkowego uprawnionego i zobowiązanego do weryfikacji badanego, indywidualnego samoobliczenia podatku aż do rozstrzygnięcia o ustaleniu lub określeniu wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli kontrola dotyczy podatków, inspektor prowadzi postępowanie kontrolne, w którym stosuje przepisy ustawy o kontroli skarbowej i z mocy art.31 tejże ustawy — przepisy Ordynacji podatkowej; postępowanie to, w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolowanego samoobliczenia podatku spełnia funkcje postępowania podatkowego i kończy się decyzją podatkową.
Powyższy (uzupełniający się) immanentny związek przepisów ustawy o kontroli skarbowej i ustawy Ordynacja podatkowa normuje postępowanie kontrolne, które w przypadku stwierdzenia (ustalenia, udowodnienia) nieprawidłowości w rozliczeniu podatków kończy się decyzją o ustaleniu lub określeniu wysokości zobowiązania podatkowego bez prawnej podstawy i niezbędności przeprowadzenia kolejnego, powtórnego postępowania przez urząd skarbowy.
Nietrafny jest także zarzut odnoszący się do pełnomocnictwa, na
podstawie którego we wskazanym w kasacji okresie skarżący był reprezentowany w postępowaniu administracyjnym.
Skarżący ocenia, że pełnomocnictwo to miało charakter materialnoprawny. Ze stanowiska strony wynika, że nie wyklucza ona również procesowego wykorzystania rzeczonego pełnomocnictwa, tym bardziej, że nie wyłącza ono prawa do reprezentacji w sprawach prawnych, nie dotyczy ono wyłącznie uprawnień do określonych czynności faktycznych związanych z daną działalnością, ale obejmuje też jej sprawy prawne. Potwierdzeniem tego jest także stanowisko strony, która na użytek sprawy doprecyzowała, że rzeczone pełnomocnictwo dotyczy również prowadzonego w sprawie postępowania.
Całkowicie chybione są zarzuty, że pełnomocnictwo to jest wadliwe z uwagi na
to, że nie wskazuje, jakiej (konkretnie) sprawy dotyczy. Zważyć bowiem należy,
że złożenie pełnomocnictwa do sprawy wskazywało w sposób jednoznaczny na
tą właśnie sprawę jako obszar i przedmiot działania pełnomocnika.
Powyższa ocena zarzutów została dokonana w taki sam sposób, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2005r., FSK 2534/04.
Mając na względzie powyższe okoliczności oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji wyroku.
Jednocześnie Sąd stwierdził, że stosowanie do art. 61 § 6 cyt. Prawa, wstrzymanie wykonania aktu upada w razie wydania orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Zatem wraz z wydaniem niniejszego wyroku postępowanie toczące się ze złożonego w skardze wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, stało się postępowaniem bezprzedmiotowym. W takim wypadku należało je umorzyć (art. 161 § 1 pkt 3) cyt. Prawa).