I GSK 811/07

I GSK 811/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2007-10-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-06-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Bała /sprawozdawca/
Maria Myślińska
Urszula Raczkiewicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
III SA/Lu 587/06 - Wyrok WSA w Lublinie z 2007-02-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 174 pkt 2, art. 183 par. 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 212
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 201 ust 1 pkt a
Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz Sędziowie NSA Jan Bała (spr.) Maria Myślińska Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 18 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "S." Spółki z o.o. w I. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 27 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Lu 587/06 w sprawie ze skargi "S." Spółki z o.o. w I. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia 12 października 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "S." Spółki z o.o. w I. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. P. kwotę 135 (sto trzydzieści pięć) złotych, tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wyrokiem z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Lu 587/06 oddalił skargę S. Sp. z o.o. w I. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B.P. z dnia [...] października 2006 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz uiszczenia odsetek od tego długu.
Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym.
Decyzją z dnia [...] października 2006 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania S. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] czerwca 2006 r., nr [...] o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty wynikającej z długu celnego należnej z tytułu dopuszczenia do wolnego obrotu we Wspólnocie, Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek, w pozostałej części utrzymał ją w mocy.
Organ podał, że w dniu [...] lutego 2006 r. na podstawie dokumentu SAD nr OGL [...] dopuszczono do obrotu importowany z U. techniczny chlorek sodu luzem, zadeklarowany przez stronę do kodu CN 2501 00 51. Podpozycja ta obejmuje z brzmienia sól zwyczajną (włączając sól kuchenną i sól denaturowaną) i czysty chlorek sodu, nawet w roztworze wodnym lub z dodatkiem środków zapewniających dobrą sypkość; pozostałe; denaturowane lub do celów przemysłowych (włącznie z oczyszczaniem), innych niż konserwowane lub przygotowywanie artykułów spożywczych dla ludzi i zwierząt.
W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że przedmiotem sporu w sprawie było ustalenie właściwej podpozycji w obrębie pozycji 2501, tzn. czy jest to podpozycja 2501 00 51 (obejmująca sól zwyczajną /włączając sól kuchenną i sól denaturowaną/ i czysty chlorek sodu, nawet w roztworze wodnym lub z dodatkiem środków zapobiegających zbrylaniu lub środków zapewniających dobrą sypkość; pozostałe; denaturowane lub do celów przemysłowych /włącznie z oczyszczaniem/, innych niż konserwowane lub przygotowywanie artykułów spożywczych dla ludzi i zwierząt) czy też 2501 00 99 (obejmuje sól zwyczajną (włączając sól kuchenną i sól denaturowaną) i czysty chlorek sodu, nawet w roztworze wodnym lub z dodatkiem środków zapobiegających zbrylaniu lub środków zapewniających dobrą sypkość).
Organ celny uznał, iż w świetle zebranych dowodów w sprawie importowana sól nie mogła być uznana za denaturowaną, a zatem Naczelnik Urzędu Celnego w Z. prawidłowo dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego.
S. Sp. z o.o. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. skargę na powyższą decyzję organu II Instancji w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, zarzucając naruszenie art. 207 § 2, art. 212, art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), dalej: O.p., oraz zasady "lex retro non agit".
Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalając skargę Spółki na powyższe rozstrzygnięcie wskazał, że przedmiotem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie i przedmiotem pozwolenia na zastosowanie uprzywilejowanego traktowania taryfowego wydanego w dniu [...] maja 2005 roku przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. był towar określony jako: "techniczny chlorek sodu - luzem; (sól drogowa)", "sól kamienna do zimowego utrzymania dróg", co wskazuje jednoznacznie na to że importer zadeklarował, iż przedmiotem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu jest wyrób gotowy, to jest sól do zimowego utrzymania dróg. Tymczasem z wyjaśnień strony, opinii technicznej wydanej przez Instytut Badawczy Dróg i Mostów w Warszawie oraz z badań wykonanych przez Centralne Laboratorium Celne w Warszawie wynika, że importowana sól, która była przedmiotem zgłoszenia celnego, w rzeczywistości stanowiła jedynie półprodukt czy też surowiec służący do wyprodukowania "soli drogowej". Dopiero bowiem sól z antyzbrylaczem mogła być stosowana do posypywania nawierzchni drogowych.
Kluczową kwestią w niniejszej sprawie jest ustalenie, do jakiego kodu CN powinien być zaliczony importowany przez stronę towar. Sąd I instancji stwierdził, że kod CN 2501 00 51 zawiera dwie kategorie soli, podzielone według kryterium rodzaju - sól denaturowana i kryterium przeznaczenia - sól do celów przemysłowych (włącznie z oczyszczaniem), innych niż konserwowanie lub przygotowywanie artykułów spożywczych dla ludzi i zwierząt. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. nie budzi wątpliwości, że importowany towar nie stanowi soli denaturowanej w rozumieniu warunków przewidzianych w Sekcji II pkt F przepisów wstępnych WTC. Aby przesądzić, czy przedmiotowy towar można zaliczyć do drugiej kategorii soli objętej podpozycją 2501 00 51, należy uprzednio wyjaśnić znaczenie określenia "do celów przemysłowych" w kontekście, w jakim zostało ono użyte. Sąd I instancji przyjął, że sól do celów przemysłowych oznacza taki rodzaj soli, która zostanie użyta jako surowiec lub półprodukt w każdym procesie przemysłowym, innym niż konserwowanie lub przygotowanie artykułów spożywczych dla ludzi i zwierząt, zaś w wyniku tego procesu powstaje określony produkt gotowy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wskazał, że pozwolenie z dnia [...] maja 2005 roku nie dotyczyło zastosowania gospodarczej procedury celnej (np. przetwarzania pod kontrolą), lecz uprzywilejowanego traktowania taryfowego ze względu na szczególne przeznaczenie towaru. Według wymogów pozwolenia, towarem objętym procedurą dopuszczenia do obrotu miała być sól do zimowego utrzymania dróg, a zatem produkt gotowy, nie podlegający procesom przetworzenia. Skoro Spółka S. nie wykazała, że importowany towar miał podlegać przetworzeniu tj. miał służyć "do celów przemysłowych" wg brzmienia podpozycji 2501 00 51, prawidłowo organy celne zaklasyfikowały importowany towar do podpozycji 2501 00 99.
S. Sp. z o.o. w I. złożyła skargę kasacyjną zaskarżając powyższy wyrok w całości; wniosła o jego uchylenie w całości, rozpoznanie skargi przez NSA i przekazanie sprawy do Sądu I instancji, a także zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:
1. Naruszenie prawa materialnego poprzez:
a) niewłaściwe zastosowanie art. 212 O.p. w zw. z art. 201 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. 92.302.1 ze zm.), dalej: Wspólnotowy Kodeks Celny, polegające na uznaniu przez Sąd I Instancji, że zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie gdyż dotyczą pozwolenia z dnia [...] maja 2005 r., wydanego przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., które zdaniem Sądu I instancji nie mogło wywrzeć skutków prawnych w niniejszej sprawie, a zdaniem strony skarżącej to pozwolenie ma walor decyzji ostatecznej mocą której towarem objętym procedurą dopuszczenia do obrotu miała być sól do zimowego utrzymywania dróg, a zatem gotowy produkt, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie i stan taki istniał w chwili dopuszczenia towaru do obrotu, a zatem Sąd I instancji błędnie twierdzi, że powstał dług celny, powołując się na Wspólnotowy Kodeks Celny.
2. Naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 174 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., w związku z art. 291 do art. 300 rozporządzenia Komisji EWG nr 2454/93 (Dz.U. UE.L. 253.1), dalej rozporządzenie Komisji EWG, sekcja II pkt. F przepisów wstępnych, polegające na ustaleniu przez Sąd I instancji, że towar objęty zgłoszeniem celnym nie był wyrobem gotowym, tj.: solą wykorzystywaną w zimie jako środek do posypywania dróg, gdy w rzeczywistości towar objęty procedurą dopuszczenia do obrotu był wyrobem gotowym, tj.: solą do zimowego utrzymywania dróg, co skutkowało uznaniem przez Sąd I instancji, że importowany towar błędnie został przyporządkowany do kodu CN w ramach pozycji 2501 00 51 i twierdzeniem, że towar powinien być zakwalifikowany do podpozycji 2501 00 99. W konsekwencji Sąd uznał, że powstał dług celny;
b) art. 134 § 1 p.p.s.a., bowiem Sąd w ramach obowiązku rozpoznawania wszystkich aspektów skargi powinien dokonać oceny prawidłowości kwestionowanego przez skarżącego twierdzenia, że importowana przez niego sól była produktem gotowym, a rozważań i analizy tego zagadnienia brak w zaskarżonym orzeczeniu. Prawidłowość ustaleń w zakresie oceny stanowisk w tym przedmiocie skarżącego i organu warunkuje ocenę prawidłowości zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego, przez co naruszenie to miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła, że w świetle art. 121 O.p. miała ona prawo polegać na działaniach i decyzjach organu celnego, a tym samym nie miała żadnych podstaw, aby kwestionować treść pozwolenia z dnia [...] maja 2005 r. w jakimkolwiek zakresie. Do dnia [...] marca 2006 r., to pozwolenie na zastosowanie uprzywilejowanego traktowania znajdowało się w obrocie prawnym i rozstrzygnięcia w nim zawarte były dla strony i organu wiążące (art. 212 O.p.). W ocenie skarżącej, nie może ona ponosić ujemnych konsekwencji zmiany interpretacji prawnej obowiązujących przepisów.
Spółka podkreśliła, że sprowadzony w niniejszej sprawie produkt miał charakter produktu finalnego - gotowego. Mógł być i zazwyczaj był bezpośrednio używany do zimowego utrzymania dróg. Wobec powyższego zostały spełnione warunki klasyfikacji wynikające z rozporządzenia Komisji EWG.
Zdarzały się wprawdzie przypadki, iż importowana sól przed sprzedażą kontrahentowi mogła być poddawana procesowi przetworzenia polegającego na przemieszaniu jej w różnych proporcjach np. z solą wypadową pozyskiwaną ze źródeł krajowych. Powyższa okoliczność, zdaniem Spółki, nie mogła świadczyć o tym, że importowana sól nie mogła być stosowana do zimowego utrzymania dróg. Procesy mieszania dokonywane były na prośby kontrahentów.
W ocenie skarżącej częściowe przetworzenie produktu jest bez wpływu na istotę niniejszej sprawy, albowiem w wyniku tego przetworzenia powstaje tożsamy produkt - tj.: sól do zimowego utrzymywania dróg - produkt gotowy. Wobec powyższego importowany towar, winien być klasyfikowany do podpozycji 2501 00 51 ponieważ miał służyć "do celów przemysłowych".
W myśl art. 122 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe zobowiązane są do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ celny zaś w sprawie nie pozyskał jakiegokolwiek dowodu świadczącego o błędności klasyfikacji dokonanej w przedmiotowym pozwoleniu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w B.P. wniósł o jej oddalenie z zasądzeniem na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie podlega oddaleniu z niżej podanych przyczyn.
Przede wszystkim podnieść należy, że skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia o sformalizowanym charakterze, wiążącym się z wieloma wymaganiami, których ścisłe przestrzeganie jest czynnikiem warunkującym skuteczność kwestionowania wyroku sądu administracyjnego I instancji.
Z tego względu sporządzenie skargi kasacyjnej może nastąpić tylko przez osoby będące profesjonalistami w zakresie stosowania prawa (art. 175 p.p.s.a.).
Konstrukcja skargi kasacyjnej uwzględniać powinna, iż z zasady ustanowionej w art. 183 § 2 p.p.s.a. rozpoznawanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny następuje tylko w granicach tego środka zaskarżenia (w niniejszej sprawie nie występowała nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a., którą Naczelny Sąd Administracyjny musiałby brać pod rozwagę z urzędu).
Właściwe sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej ma zatem kluczowe znaczenie.
Skarga kasacyjna wskazywać musi, jaki to konkretnie przepis prawa został naruszony, na czym polegało naruszenie danego przepisu oraz, gdy chodzi o przepisy postępowania, jaki to miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2004 r. sygn. akt OSK 421/04, Lex nr 146732).
Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania (uzupełniania lub uściślania) zarzutów za autora skargi kasacyjnej, czy stawiania hipotez w tym obszarze, sanując zaistniałe braki.
Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu i kierunków zaskarżenia, gdyż skarga kasacyjna winna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 25 maja 2004 r. sygn. akt FSK 155/04, Lex nr 129843; z dnia 26 października 2004 r. sygn. akt OSK 773/04, Lex nr 164460; z dnia 22 listopada 2004 r. sygn. akt 884/04, Lex nr 286859; z dnia 30 listopada 2004 r. sygn. akt FSK 1289/04, Lex nr 147753; z dnia 26 kwietnia 2005 r. sygn. akt OSK 1436/04, Lex nr 236857; z dnia 14 grudnia 2005 r. sygn. akt FSK 383/05, Lex nr 187517 i wiele innych).
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Błędna wykładnia prawa materialnego to nieprawidłowe odczytanie znaczenia normy prawnej wynikającej z określonego przepisu. Niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego to zaś błąd w zakresie subsumcji, tj. podstawiania normy prawnej wynikającej z danego przepisu w stosunku do stanu faktycznego ustalonego w sprawie w sposób niewadliwy. Tylko bowiem gdy stan faktyczny w sprawie jest wyczerpująco i prawidłowo ustalony (i strony go nie kwestionują) możliwe będzie stwierdzenie tej formy naruszenia prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 31 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 728/05, Lex nr 201529; wykrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 507/05, Lex nr 187513 i wiele innych).
Co do podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wskazać należy, że konstruowanie w ramach tej podstawy zarzutów o charakterze procesowym wymaga bezwzględnego nawiązania do uchybienia przepisom p.p.s.a. Nie jest zaś wystarczające samo odwoływanie się do naruszenia w sprawie przepisów procesowych regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej (Kodeksu postępowania administracyjnego czy Ordynacji podatkowej). Sąd administracyjny, przeciwko którego orzeczeniu skierowana jest przecież skarga kasacyjna, nie stosuje bezpośrednio norm regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej. Oparcie zatem skargi kasacyjnej na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie jest możliwe bez wskazania na naruszenie przepisów postępowania związanych z wypełnieniem swej roli przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2004 r. sygn. akt GSK 73/04, Lex nr 108540; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 166/05, Lex nr 194422; wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 61/05, Lex nr 196783; wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 104/05, OSP 2007/1/7 z glosą aprobującą A. Kubiak-Kozłowska i wiele innych).
Przypomnienie zasad, które winny być stosowane przy formułowaniu skargi kasacyjnej było konieczne, skoro przedstawiony Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w niniejszej sprawie ten środek zaskarżenia rodził na ich tle liczne, istotne przy ocenie jego skuteczności zastrzeżenia.
Przedmiotowa skarga kasacyjna powołała się wprawdzie literalnie na obydwie podstawy kasacyjnej według art. 174 p.p.s.a., ale bez przestrzegania reguł wyznaczających poprawne formułowanie w ich ramach zarzutów.
Zważyć należy, że powołując się na naruszenie prawa materialnego, rozpatrywana skarga kasacyjna wskazała w pierwszej kolejności na naruszenie przepisu o niewątpliwie procesowym, a nie materialnym charakterze, tj. art. 212 O.p. (wg brzmienia tego przepisu "Organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili doręczenia, z zastrzeżeniem art. 67 § 5").
Z tego względu za chybione należało potraktować konstruowanie zarzutu naruszenia wskazanego przepisu w ramach podstawy kasacyjnej, o jakiej mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.
Jednocześnie dla porządku dodać należy, że nie wchodziło w rachubę przyjęcie powoływania się skargi kasacyjnej na naruszenie art. 212 O.p. za mieszczące się w obrębie podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Ta bowiem podstawa kasacyjna wymaga - jak już wcześniej zwrócono uwagę - koniecznego nawiązania w konstrukcji zarzutu do naruszenia (sprecyzowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną) przepisu regulującego postępowanie przed sądem administracyjnym (w szczególności z p.p.s.a.), czego w konkretnym przypadku nie uczyniono - ograniczając się tylko do podnoszenia uchybienia art. 212 O.p.
Z tego też względu zamierzonego skutku z założenia nie mogło odnieść samo odwoływanie się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej do treści art. 121 § 1 i art. 122 O.p.
Dostrzec wypada, że podnosząc w pierwszej kolejności naruszenie art. 212 O.p., skarga kasacyjna wskazała też, iż nastąpiło to "w związku" z art. 201 ust. 1 pkt a) Wspólnotowego Kodeksu Celnego.
Pomijając fakt, że skarga kasacyjna odwołała się do ostatniego z wymienionych przepisów tylko "w związku" z wyeksponowanym pierwszoplanowo art. 212 O. p., należy podkreślić, że wobec ogólnej treści art. 201 ust. 1 pkt a) Wspólnotowego Kodeksu Celnego ("dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do wolnego obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym..."), stwierdzenie wadliwości jego zastosowania w sprawie musiałoby być połączone z wykazaniem, że konkretny towar nie podlegał należnościom przywozowym w świetle stosowanych norm zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE.L. 87.256.1 ze zm.). Wywody skargi kasacyjnej nie odwołują się zaś do treści tego aktu prawnego.
Również sformułowanie drugiego z akapitów z petitum skargi budzi istotne zastrzeżenia.
Nie można bowiem, kwestionując wyrok Sądu I instancji, skutecznie powoływać się na "naruszenie art. 174 pkt 2 p.p.s.a.", skoro przepis ten zawiera jedynie określenie jednego z rodzajów podstawy kasacyjnej.
Z kolei do skutecznego powołania się na tego rodzaju podstawę kasacyjną w konkretnej sprawie nieodzowne jest natomiast (jak to już zaznaczono) konstruowanie zarzutu w nawiązaniu do określonego przepisu regulującego postępowanie przed sądem administracyjnym.
Podnoszenie w drugim z zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej wadliwości ustaleń Sądu I instancji, polegających "na ustaleniu, że towar nie był wyrobem gotowym (...) kiedy w rzeczywistości był wyrobem gotowym (...)", nie nastąpiło w nawiązaniu do wskazania naruszenia przepisu regulującego postępowanie przed sądem administracyjnym w pierwszej instancji, co wyklucza uznanie, że skutecznie została powołana podstawa kasacyjna określona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.
Ponadto, generalnie należy zakwestionować sposób, w jaki wnoszący skargę kasacyjną określił przepisy wymienione w związku z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Dotyczą one niewystarczalności sprecyzowania granic skargi kasacyjnej.
Po pierwsze, nie można bowiem akceptować odwoływania się w zarzutach skargi kasacyjnej en bloc do całej grupy przepisów zawartej w danej części aktu prawnego ("art. 291 do 300" powołanego rozporządzenia), bez wykazania w odniesieniu do poszczególnych przepisów (biorąc pod uwagę ich treść) naruszenia w sprawie zawartej w konkretnym przepisie normy prawnej.
W każdym razie nie można uznać, że wnoszący skargę kasacyjną w niniejszej sprawie podjął nawet próbę uzasadnienia istnienia decydującej roli poszczególnych przepisów przy dokonywaniu oceny w zakresie podnoszonych następnie w omawianym zarzucie kwestii (tj. ustalenia, czy przedmiotowy towar był wyrobem gotowym oraz jego klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN).
Po drugie, nie można zaakceptować również braku precyzji wnoszącego skargę kasacyjną wynikającego z faktu, że po wymienieniu już art. 291 do 300 rozporządzenia Komisji EWG "nr 2454/93 Dz.U.nr L 253 z dnia 11 października 1993 r." po użyciu myślnika wskazano też na "sekcję II pkt F przepisów wstępnych", której w rozporządzeniu Komisji EWG nr 2454/93 nie ma.
Nie jest zaś zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - jak już wywodzono - doszukiwanie się intencji wnoszącego skargę kasacyjną i precyzowanie za niego stawianych zarzutów (np. że chodziło mu o naruszenie przepisów także z innych aktów prawnych niż to wskazał).
Ponadto zważyć należy, że nawet samo rozporządzenie Komisji (EWG) wnoszący skargę kasacyjną oznaczył rozbieżnie. Wprawdzie bowiem podał jego numer, ale zważyć należy, że rozporządzenie Komisji EWG o podanym numerze wcale nie pochodzi z dnia 11 października 1993 r. Taką zaś datę przy oznaczaniu aktu prawnego wskazał też wnoszący skargę kasacyjną. Zaniechał przy tym powołania się na pełne dane co do publikacji aktu prawnego.
Krytyki wymaga również sformułowanie trzeciego z zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej.
Kwestionując wyrok Sądu I instancji, wnoszący skargę kasacyjną może jak najbardziej powoływać się na naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a., tyle tylko, że w konkretnym przypadku w istocie nie przekonał o podstawach do wnioskowania o naruszeniu tego przepisu. Podstawy takiej nie stworzyło w szczególności ogólnikowe zwrócenie uwagi, iż dokonując oceny w sprawie, Sąd I instancji nie przeprowadził rozważań i analizy "spełniającej wymogi prawa". Nie sprecyzowano bowiem, o zaniechanie w obszarze jakiego to konkretnie "wymogu prawa" chodziło.
Ponadto ujęcie tego zarzutu we fragmencie mówiącym o "kwestionowanym przez skarżącego" twierdzeniu, że "importowana przez niego sól była produktem gotowym" pozostaje w sprzeczności z innymi wypowiedziami zawartymi w skardze kasacyjnej dotyczącymi wskazywania, że przedmiotowy towar był właśnie produktem gotowym.
W takiej zaś sytuacji istnieje niepewność co do dążeń skargi kasacyjnej.
Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji z mocy art. 184 p.p.s.a., a co do kosztów postępowania kasacyjnego wedle art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).