I GSK 8/05

I GSK 8/05 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2005-03-02
orzeczenie prawomocne
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Wojtachnio Halina /przewodniczący/
Chlebny Jacek
Socha Czesława /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
GSK 8/05 - Wyrok NSA z 2005-03-02
SA/Sz 1475/03 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2004-08-27
Powołane przepisy
Dz.U. 2001 nr 75 poz. 802
art. 230 par. 4
Obwieszczenie Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 29 czerwca 2001 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy - Kodeks celny.
Tezy
Bieg terminu przedawnienia określony w art. 230 par. 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeksu celnego /Dz.U. 2001 nr 75 poz. 802 ze zm./ o ile jest uzależniony od wydania i doręczenia decyzji, to chodzi o decyzję w ujęciu i znaczeniu materialnym a nie procesowym.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "J." - (...) Niemcy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 sierpnia 2004 r. SA/Sz 1475/03 w sprawie ze skargi "J." (...) Niemcy na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 18 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie długu celnego - oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2004 r. o sygnaturze SA/Sz 1475/03 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę w sprawie ze skargi "J." w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 18 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Decyzja organu II instancji utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.
Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że usunięty spod dozoru celnego towar spowodował powstanie długu celnego. Dłużnikami są zatem: główny zobowiązany w procedurze tranzytu "J." w N., odbiorca towaru - Firma Hurt-Detal Marcin W. w T. oraz przewoźnik - "T." Transport Międzynarodowy i Krajowy - Józef C. w Ch. Odpowiedzialność ich jest solidarna co do uiszczenia cła oraz innych opłat należnych, na skutek naruszeń przepisów mających miejsce w toku wspólnej procedury tranzytowej. Procedura tranzytu nie została zakończona a towar usunięto spod dozoru celnego. Wynika to z art. 2 par. 2, 3 par. 1 pkt 1, art. 35 par. 3, art. 211 par. 1, 3 pkt 1, 3 i 4, art. 221 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeksu celnego /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ oraz art. 11 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 34 ust. 1 - Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej podpisanej w Interlaken 20 maja 1987 r. do której Polska przystąpiła i ją ratyfikowała 20 maja 1996 r. - /Dz.U. 1998 nr 46 poz. 290/ i załącznika nr 1 do tej Konwencji.
Powyższa ocena została sformułowana w związku z następującymi okolicznościami sprawy.
Notą tranzytową T2 (...) z dnia 16 czerwca 1999 r. /w której jako głównego zobowiązanego wskazano "J." w N., jako odbiorcę towaru Firmę Hurt - Detal Marcin W. w T. oraz jako przewoźnika "T." Ch. i kierowcę przewoźnika Bogdana U./ procedurą tranzytu rozpoczętą w Urzędzie Celnym w P. /Niemcy/ objęto towar w postaci odzieży używanej, szminek maskujących, spodni, nakryć głowy oraz naczyń. Towar ten został zarejestrowany w Oddziale Celnym w K. i powinien był zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia tj. do Oddziału Celnego w T. do dnia 18 czerwca 1999 r. Z dokumentacji Oddziału Celnego w T. wynika, że towar taki wraz z powyższą notą tranzytową nie został przedstawiony i zarejestrowany w tym Oddziale. Potwierdzeniem tego, oprócz dokumentacji wskazanego Urzędu oraz braku kopii noty tranzytowej w Oddziale Celnym w K. są zeznania kierowcy transportu Bogdana U. Kierowca ten /któremu dano wiarę/ szczegółowo przedstawił przebieg dostarczenia towaru do Oddziału Celnego w T. oraz opisał obrót dokumentami w tym wymienioną notę tranzytową. Dowód zaś w postaci świadectwa przekroczenia granicy TC 10 zaopatrzony w pieczęć z datownikiem "1999-06-16" Oddziału Celnego w T. nie stał się wystarczającym przeciwdowodem, mającym potwierdzić dostarczenie towaru i noty tranzytowej oraz objęcie odpowiednią procedurą tego towaru w Oddziale Celnym w T.Wyprowadzono w związku z tym, że dokument ten nie posiada cech wiarygodności. Fakt natomiast umorzenia sprawy karnej wobec niewykrycia sprawcy przestępstwa sfałszowania dokumentu nie stanowi wadliwości tak wyprowadzonego wniosku przez organy celne. Skoro zatem towary i nota tranzytowa nie zostały przedstawione urzędowi przeznaczenia, to wspólna procedura tranzytowa nie została zakończona.
Sąd nie podzielił podniesionego zarzutu przedawnienia. Przyjął, że kwota długu celnego została zarejestrowana już w dacie doręczenia stronie pierwszej decyzji wydanej w sprawie przez organ I instancji t.j. z dnia 6 września 2001 r., a więc przed upływem 3-letniego terminu. W sytuacji gdyby nawet przyjąć, że nie doszło do zarejestrowania długu celnego w dacie doręczenia decyzji, to w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 230 par. 5 pkt 1 - Kodeksu celnego, gdyż wszczęto postępowanie karne i karno - skarbowe. Do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zostało podjęte postępowanie a z dniem wszczęcia t.j. 5 grudnia 2001 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia.
Sąd nie podzielił też zarzutu braku doręczenia stronie postanowienia o zawieszeniu postępowania celnego, skoro organy celne obu instancji - sprawy nie zawieszały. Obowiązek taki nie wynikał z przepisów prawa w związku z prowadzonym postępowaniem karno - skarbowym.
Powyższe oznaczało, że wydane decyzje nie naruszały prawa i dlatego skarga nie podlegała uwzględnieniu.
W skardze kasacyjnej "J." w N. - Niemcy zaskarżono w całości wyrok zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagano się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie rozpoznania skargi z uwzględnieniem zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucono błędne zastosowanie art. 2 par. 2 w związku z art. 211 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeksu celnego - /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ i art. 11 ust. 1 powołanego przez Sąd załącznika nr 1 Konwencji. Zarzuty dotyczące naruszenia ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ wskazano na art. 1 par. 1 i 2. Zarzuty zaś proceduralne, to art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/.
W uzasadnieniu podano, że ocena dowodów w sprawie nie jest właściwa, skoro przyjęto brak zakończenia wspólnej procedury tranzytowej i solidarną odpowiedzialność skarżącego jako głównego zobowiązanego. Skarżący spełnił obowiązki wynikające z art. 11 ust. 1 załącznika Konwencji, a to oznacza, że nieuwzględnienie skargi jest błędne. W ocenie skarżącego, nie zostały wyjaśnione okoliczności związane z objęciem towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Ujawniony w ewidencji celnej fakt wpisania w numer odpowiadający nocie tranzytowej towaru przeznaczonego dla innego odbiorcy, nie może przesądzać o naruszeniu przepisów tranzytowych. Z dokumentacji celnej w T. nie wynika jednoznacznie, że sporny towar nie został przedstawiony i zarejestrowany. Ewidencja celna zawiera błędne zapisy, co było podnoszone na poszczególnych etapach postępowania. Nie stwierdzono, by pieczęć na dokumencie odprawy nie była pieczęcią autentyczną. Zachowanie pracownika organu niezgodne z przepisami i w związku z tym umorzenie postępowania karnego, nie może powodować ujemnych konsekwencji dla stron postępowania. O ile występują okoliczności niezawinione przez przewoźnika lub głównego zobowiązanego w dostarczeniu towaru do urzędu przeznaczenia, to należy przyjąć zachowanie terminu.
Skarżący powołał też w uzasadnieniu skargi kasacyjnej naruszenie art. 230 par. 4 Kodeksu celnego. Chodzi o to, że datę powstania długu celnego należy liczyć od 19 czerwca 1999 r. a decyzja organu I instancji została wydana 24 lutego 2003 r. czyli po upływie 3 lat. Brak wykonania obowiązku wynikającego z art. 201 par. 2 i 3 - Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego doprowadził do przedawnienia. Chodzi o brak doręczenia stronie postanowienia o zawieszeniu postępowania celnego. Organy obu instancji nie zawiesiły postępowania celnego, a to oznacza, że nie może być mowy o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia powstałego zobowiązania celnego. Uchybienia te powinny skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji.
Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że zaskarżony wyrok zgodny jest z obowiązującym prawem a podniesione zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Zgodnie z art. 173 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, art. 175 par. 1, art. 176 oraz art. 177 par. 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.
Przepis art. 183 par. 1 powołanej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 par. 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.
Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.
Powołany w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący przedawnienia w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podlega omówieniu w pierwszej kolejności.
Trafnie Sąd I instancji przyjął, że bieg upływu trzyletniego terminu przedawnienia określonego w art. 230 par. 4 Kodeksu celnego należy łączyć z datą 6 września 2001 r., a więc z wydaniem pierwszej decyzji przez organ I instancji a nie z datą 24 lutego 2003 r. jak wywodzi skarżący czyli z datą wydania ponownie decyzji przez ten organ. Sąd bliżej tego nie uzasadnił. Wobec tego, to zagadnienie podlega szerszemu omówieniu.
Niesporne jest, że dług celny powstał w dniu 19 czerwca 1999 r. W dacie 6 września 2001 r. organ I instancji wydał decyzję skierowaną do głównego zobowiązanego w procedurze tranzytu, odbiorcy towaru i kierowcy przewoźnika, określając kwotę wynikającą z długu celnego i odsetki w związku ze stwierdzeniem niezakończenia procedury tranzytu i usunięcia towaru spod dozoru celnego. Decyzja ta została uchylona prze organ II instancji i przekazana do ponownego rozpoznania przez organ I instancji /jako kasacyjna/ w celu wyjaśnienia - czy kierowca dokonywał przewozu w swoim imieniu i na swoją rzecz, czy też wykonywał zlecenie przewozu na podstawie umowy z firmą przewozową. W dniu 24 lutego 2003 r. organ I instancji po ponownym rozpoznaniu sprawy wydał decyzję o tej samej treści co w dacie 6 września 2001 r. z pominięciem jedynie kierowcy przewoźnika. W stosunku do kierowcy umorzono postępowanie.
W sprawie niewątpliwie chodzi o ocenę podstaw wynikających z art. 230 Kodeksu celnego. Przepis ten w par. 1 nakłada na organ celny obowiązek powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności oraz przewiduje pewne odstępstwa od tego obowiązku. Ponadto reguluje instytucję przedawnienia czyli możliwości powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności. Wskazuje takie sytuacje, w których bieg terminu ulega zawieszeniu oraz określa moment od którego termin biegnie. Kodeks celny wprowadził zasadę, zgodnie z którą, na organie celnym ciąży obowiązek powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności. Powiadomienie jest o tyle istotne, iż od tego dnia liczone są terminy przewidziane na uiszczenie wymaganych należności celnych. Wyjątki od zasady powiadamiania dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności, zostały określone w par. 2 i 3 art. 230. Po zarejestrowaniu, organ celny może na zgłoszeniu celnym umieścić adnotację, że dłużnik nie zostanie powiadomiony o zarejestrowanej kwocie należności, zanim nie osiągnie ona wysokości określonej przez ten organ. Powiadomienie dłużnika o kwocie należności realizuje się wtedy wraz ze zwolnieniem towaru przez organ celny.
Uregulowanie to dotyczy także stosowania procedur uproszczonych o które chodzi w niniejszym postępowaniu. Instytucja przedawnienia określona w art. 230 par. 4 wiąże się z terminem powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu długu celnego. Istota przedawnienia polega na tym, że jeżeli dłużnik w określonym terminie nie zostanie powiadomiony o zarejestrowaniu kwoty należności wynikających z długu celnego, nie będzie ponosił odpowiedzialności za dług celny. Przewidziano trzyletni termin przedawnienia a początkiem biegu terminu jest dzień powstania długu celnego. Konsekwencją braku powiadomienia dłużnika przed upływem wskazanego terminu o zarejestrowaniu długu jest obowiązek anulowania przez organ celny zarejestrowanej kwoty należności. Termin wskazany w tym przepisie ma charakter prawnomaterialny.
Podkreślić przy tym należy, że powiadomienie dłużnika o zarejestrowaniu kwoty wynikającej z długu celnego jest czynnością materialno-techniczną nie wymagającą wydania odrębnej decyzji administracyjnej, podobnie jak samo zarejestrowanie tej kwoty. O ile w sprawie zostaje wydana i doręczona decyzja /jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie/, wywołuje ona skutki prawne w ujęciu materialnym i procesowym.
Ujęcie materialne, oznacza oparte na przepisach prawa administracyjnego, władcze, jednostronne oświadczenie woli organu administracji publicznej, określające sytuację prawną konkretnego wskazanego adresata w indywidualnej oznaczonej sprawie /J. Lang, J. Służewski, M. Wierzbowski, A. Wiktorowska: Polskie prawo administracyjne, Warszawa 1995 r., str. 190/. W podobny sposób ujmują tę postać decyzji także inni autorzy /np. E. Ochendowski: Postępowanie administracyjne, Biblioteka Jurysty 1995 r., s.88/. Problematyka związana z materialnym ujęciem decyzji była także przedmiotem wypowiedzi Sądu Najwyższego. Należy tu zwłaszcza wymienić uchwałę Izby Cywilnej i Administracyjnej z dnia 5 lutego 1988 r. III AZP 1/88 /OSPiKA 1989 z. 3 poz. 59/, w której Sąd ten nawiązując do ustaleń doktryny, stwierdził, że nauka określa materialne pojęcie decyzji jako kwalifikowany akt administracyjny, stanowiący przejaw woli administracyjnych w państwie organów, wydany na podstawie powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego lub finansowego o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygający konkretną sprawę, konkretnie określonej osoby fizycznej lub prawnej w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne.
Z przytoczonych poglądów doktryny i orzecznictwa wynika, że decyzja administracyjna, jako akt zewnętrzny będący oświadczeniem władczym woli organu administracji, może być uznana za wydaną, z chwilą ujawnienia woli organu na zewnątrz struktur organizacyjnych i stworzenia adresatowi rozstrzygnięcia możliwości zapoznania się z treścią tego oświadczenia woli. Skoro bowiem decyzja administracyjna jest oświadczeniem woli o charakterze zewnętrznym, to musi ona ujawniać wolę organu administracyjnego w sposób dostateczny i to na zewnątrz organu. Oznacza to, że decyzja musi być doręczona.
Procesowe zaś ujęcie pojęcia decyzji wywodzić trzeba z art. 104 Kpa łącznie z art. 105 i art. 107 a także art. 1 pkt 1 tego Kodeksu oraz art. 207-208, art. 210 Ordynacji podatkowej mającej zastosowanie w związku z art. 262 Kodeksu celnego /J. Borkowski, B. Adamiak: Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 2000, str. 416/. Zgodnie z art. 104 Kpa "Organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji". Przepis zaś art. 207 par. 1 Ordynacji podatkowej określa, że "Organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji". Oznacza to, że oba przepisy określają formę załatwienia sprawy. Chodzi zatem o wydanie decyzji w związku z przepisami prawa materialnego. Przepisy prawa materialnego wyznaczają zatem rodzaj spraw załatwianych w formie decyzji administracyjnej i normują inicjatywę co do powstania danej treści stosunku materialnoprawnego. Wydanie decyzji jest zatem formą załatwienia sprawy a więc aktu administracyjnego zewnętrznego przez władcze działanie prawne organu administracji publicznej, skierowane do konkretnego adresata. Uzewnętrznienie decyzji w stosunku do strony stwarza nową sytuację procesową a więc możliwość wniesienia odwołania. Doręczenie lub ogłoszenie decyzji stanowi jej wprowadzenie do obrotu prawnego. Od tego dopiero momentu decyzja wiąże organ administracji publicznej i stronę a następnie wywołuje skutki prawne określone przez przepisy prawa. Poglądy powyższe zostały także zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałach: z dnia 4 grudnia 2000 r. /FPS 10/00 - ONSA 2001 Nr 2 poz. 56/ i z dnia 6 października 2003 r. /FPS 8/03 - ONSA 2004 Nr 1 poz. 7/.
Powyższe oznacza, że skoro przepis art. 230 par. 4 jest przepisem prawa materialnego, to określił granice czasowe, w których może dojść do wydania decyzji celnej. W dniu 6 września 2001 r. a więc w dacie wydania decyzji przez organ I instancji, nastąpiła realizacja uprawnienia organu w rozumieniu prawa materialnego. Wydanie decyzji spowodowało przerwanie biegu przedawnienia. Nastąpiło wówczas skonkretyzowanie powstałego z mocy prawa na skutek zgłoszenia celnego zobowiązania do uiszczenia należności celnych przywozowych odnoszących się do towarów w związku z art. 2 par. 1, 2 i art. 3 par. 1 pkt 2 Kodeksu celnego. W decyzji określono podstawy materialnoprawne powstałego zobowiązania. Dalszy byt tej decyzji został uzależniony od ram zawartych w przepisach prawa procesowego. Nie zmienia to oceny, że w ich ramach badane są także podstawy zastosowanego prawa materialnego i przesądzanie o dalszym bycie tej decyzji. Decyzja ta w ujęciu materialnym pozostaje zawsze decyzją organu I instancji nawet gdyby organ ten wypowiadał się ponownie w tej kwestii. Wypowiedzenie się powtórne przez ten sam organ pozostaje w związku z przepisami procesowymi. Podobnie jak wydanie decyzji kasacyjnej. Decyzja kasacyjna wydana przez organ II instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i wywołuje tylko skutki procesowe. Podobnie jak wydana kolejna decyzja przez organ I instancji, która jest już tylko realizacją przepisów proceduralnych. Organ odwoławczy, choć ma uprawnienia reformatoryjne, realizuje swoje uprawnienia zakreślone przepisami procesowymi. Podkreślić przy tym należy, że czynności o których mowa w art. 230 par. 5 Kodeksu celnego wywołują także skutek procesowy. Za powyższą wykładnią przemawia charakter instytucji prawnej jakim jest przedawnienie. Określa przecież skutki prawne /wygaśnięcie zobowiązania/, które są następstwem niewykonania uprawnień przez czas w ustawie określony. Prowadzi do ograniczenia możności dochodzenia /o ile nie było realizowane przez czas w ustawie określony/. Oznacza to, że chodzi tylko o roszczenia w rozumieniu prawa materialnego a nie procesowego. Należy przy tym podkreślić, że art. 11 Kodeksu celnego określił, że terminy wskazane w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu poza wypadkami ustanowionymi w przepisach tego prawa. Omawiany termin w przedmiotowej sprawie do takich nie należy a przyjęcie daty powołanej przez skarżącą w efekcie do takich konsekwencji prowadzi.
W niniejszej sprawie datą powstania długu celnego jest 19 czerwca 1999 r., decyzja organu I instancji przerywająca bieg przedawnienia jest z 6 września 2001 r. a więc przed upływem terminu przewidywanego w art. 230 par. 4 Kodeksu celnego. Decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu 18 czerwca 2003 r. a zatem przed upływem 5-letniego terminu przewidzianego w art. 242 par. 4 Kodeksu celnego. Nie można zatem przyjąć, że nastąpiło przedawnienie skutkujące wadą kwalifikowaną wydanych rozstrzygnięć o czym mowa w skardze kasacyjnej.
Wobec powyższego, nie mają znaczenia zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych związanych z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia w okresie postępowania odwoławczego.
Jak powołano wyżej, dalsze zarzuty skargi kasacyjnej oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny tylko w stosunku do określonego, ustalonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego. Oznacza to, że w przypadku braku skutecznego prawnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania - Naczelny Sąd Administracyjny za wiarygodną musi uznać faktyczną podstawę rozstrzygnięcia przyjętą przez wojewódzki sąd administracyjny.
Skarżący na podstawie skargi kasacyjnej jako zarzuty procesowe powołał art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. W pierwszym zarzucie, wskazał niewłaściwe odniesienie się do oceny dowodów dokonanych przez organy celne, podczas gdy przepis ten określa, że sądy administracyjne sprawują kontrolę pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. W drugim zarzucie, że oddalono skargę. Zarzuty te nie spełniają wymogów o których mowa w art. 174 pkt 2 cytowanej wyżej Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O ile Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 183 par. 1 tej ustawy związany jest granicami skargi, a to oznacza konieczność wykazania jej podstaw. Chodzi zatem o powołanie konkretnych przepisów prawa, które w ocenie skarżącego zostały przez Sąd naruszone. W przypadku zaś procesowych, to na dodatkowym wykazaniu, że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy /wyrok Sądu Najwyższego z dnia 11 stycznia 2001 r. IV CKN 1594/00/. Chodzi więc o to, że interpretacja przepisów ustawy procesowej o skardze kasacyjnej nie może nie uwzględniać dorobku orzecznictwa Sądu Najwyższego i doktryny prawniczej dotyczącej kasacji rozpatrywanej przez Sąd Najwyższy. Oznacza to, że wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy /postanowienie SN z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 13/97 - OSN 1997 nr 8 poz. 114/. Nie stawowi zatem przytoczenia podstawy kasacyjnej zgłoszenie ogólne zarzutu naruszenia przepisów postępowania bez wskazania konkretnego przepisu, który w ocenie skarżącego został naruszony. Nie wystarcza też samo wykazanie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli skarżący nie wykazał, iż następstwa tego naruszenia były tego rodzaju, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego w kasacji orzeczenia /postanowienie SN z dnia 5 grudnia 1997 r. III CKN 491/97 - Lex nr 50542 i wyrok SN z dnia 24 kwietnia 2003 r. I CKN 317/01 - Lex nr 7888/. W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie budzi również wątpliwości teza, że kasacja nie odpowiadająca wymaganiom ustawowym w zakresie określenia podstaw i ich uzasadnienia, zawiera istotny brak, ponieważ uniemożliwia sądowi ocenę zasadności tego środka zaskarżenia. Wymaganie przytoczenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia nie jest przy tym równoznaczne z wymaganiami stawianymi pismu procesowemu, nadającemu się do naprawienia w trybie wezwania do uzupełnienia braków formalnych pisma procesowego. Takie wysokie wymagania stawiane skardze kasacyjnej przewidziane w cytowanej wyżej ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi są adekwatne do ustanowionego w tej ustawie przymusu adwokacko-radcowskiego do sporządzenia skargi /art. 175 par. 1 ustawy/. Przymus ten, ma na celu zapewnienie skardze kasacyjnej odpowiedniego poziomu merytorycznego i formalnego. Od adwokata czy radcy prawnego należy bowiem oczekiwać i egzekwować stosownego poziomu profesjonalnego. Podkreślić przy tym należy, że w postępowaniu kasacyjnym - Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje danej sprawy po raz drugi od początku do końca. O ile ocenia sprawę, to jedynie w granicach zarzutów zgłoszonych w skardze kasacyjnej. Chodzi wówczas i wykazanie naruszenia prawa przez Sąd czyli przepisów postępowania sądowego a nie od decyzji administracyjnej.
Powyższe wskazuje, że wobec braku sformułowania podstawy kasacji dotyczącej naruszenia przepisów postępowania /art. 174 pkt 2 ustawy procesowej/ - Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym sprawy będącym podstawą wydania zaskarżonego wyroku. Podniesione zarzuty w tym zakresie z powyższych powodów, pozostawił poza oceną w niniejszym postępowaniu.
W konsekwencji, dla oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny trafności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego jest stan faktyczny ustalony przez Sąd w zaskarżonym wyroku. Trafnie Sąd przyjął wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, że skarżący nie spełnił obowiązków wynikających ze wspólnej procedury tranzytowej. Uzasadniało to przyjętą przez Sąd podstawę z art. 211 par. 2, par. 3 pkt 4 w związku z art. 221 Kodeksu celnego. Oznaczało to, że w przedmiotowej sprawie należało przyjąć skarżącego za dłużnika solidarnego. Spełnienie przesłanek o jakich mowa w tych przepisach powoduje, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena sytuacji prawnej skarżącego jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.
Należy jedynie zauważyć, że powołane przepisy konwencji w zakresie wspólnej procedury tranzytowej zostały włączone do polskiego porządku prawnego na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych /Dz.U. nr 117 poz. 1250 ze zm./ wydanego w oparciu o delegację ustawową t.j. art. 97 par. 5 Kodeksu celnego.
Skarga kasacyjna wobec powyższego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 cytowanej wyżej Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.