I GSK 539/22

I GSK 539/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-03-08
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogdan Fischer /sprawozdawca/
Henryk Wach /przewodniczący/
Jacek Boratyn
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
I GSK 1019/25 - Postanowienie NSA z 2025-09-04
III SA/Gd 308/21 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2021-11-19
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1856
art. 73 ust 1
Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. prawo celne (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Bogdan Fischer (spr.) Sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant asystent sędziego Maja Wiercińska po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej N. Sp. z o.o. w W, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 308/21 w sprawie ze skargi N. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od N. Sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 19 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 308/21 oddalił skargę N. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej "Spółka", "strona" albo "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru i długu celnego.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy
Skarżąca, działając za pośrednictwem przedstawiciela bezpośredniego, złożyła elektroniczne zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu m.in. towary opisane w zgłoszeniu celnym jako spodnie męskie bawełniane (65% bawełna, 35% poliester) z poz. 1, koszule męskie pola dziane z bawełny (65% bawełna, 35% poliester) poz. 2, piżamy męskie dziane z bawełny (100% bawełny) z poz. 3 oraz damskie koszule nocne dziane z bawełny (100 % bawełna) z poz. 4. Eksporterem towaru była N. Wartość towarów zadeklarowano na warunkach dostawy CIF Hamburg odpowiednio na kwotę 3.729,60 USD (13.838 PLN), 3.444 USD (12.779 PLN) oraz 2.217,60 USD (8.228 PLN) oraz 4.572 USD (16.964 PLN). W polu 44 zgłoszenia, jako podstawę jego sporządzenia, wskazano fakturę zakupu, packing list do faktury, ofertę handlową eksportera, umowę sprzedaży wraz z tłumaczeniem na język polski, fakturę za usługę transportu krajowego, jak również oświadczenie Spółki, że płatność za towar z faktury jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że towar jest niskiej wartości z zakupów stokowych i oświadczenie o nieposiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu do zgłoszonego towaru oraz rachunków potwierdzających poniesione koszty w zakresie transportu i ubezpieczenia w związku z importem towaru.
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni decyzją nr [...] z [...] maja 2020 r. ustalił wartość celną przedmiotowych towarów na łączną kwotę 496.233 PLN rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L 269/1 z dnia 10 października 2013 r. ze zm.); dalej "UKC" oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych w wysokości 53.331 PLN.
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji.
Organ uznał, że argumentacja Spółki nie tłumaczy deklarowanej niskiej ceny transakcyjnej przedmiotowych towarów. Tym bardziej, że ze złożonego oświadczenia wynika, iż strona nie nabyła towaru bezpośrednio od producenta, lecz była kolejnym uczestnikiem transakcji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko co do uzasadnionych wątpliwości, czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą płatność za przedmiotowe towary. Wbrew zarzutom strony, organ pierwszej instancji te wątpliwości przedstawił i uzasadnił w zaskarżonej decyzji.
Skarżąca zaskarżyła tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 19 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 308/21 ją oddalił. Sąd I instancji uznał, że wartość transakcyjna towaru została zasadnie zakwestionowana. Podkreślił, że importując towar o charakterze stokowym, posiadający cenę zaniżoną w stosunku do normalnej ceny towaru, skarżąca winna była zabezpieczyć materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru. Złożenie oświadczenia o stokowym charakterze towaru nie może być w tym zakresie uznane za wystarczające i ostateczne. Taki sposób działania umożliwiałby bowiem obniżenie wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r.); dalej "RWUKC". Oczywistym jest, że wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych. Stąd u importera może pojawić się dążenie by wpłynąć na obniżenie tej wartości. Rzeczą importera w sytuacji importu towaru stokowego winno być wykazanie takiego charakteru importowanego towaru. W niniejszej sprawie skarżąca nie przedłożyła żadnych wiarygodnych dowodów w tym zakresie. Skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi powoływała się na stokowy charakter towaru wskazując jedynie na niską jakość towaru i brak prawa do reklamacji. Twierdzenia skarżącej w tym zakresie nie znalazły potwierdzenia w treści zawartej przez strony umowy, co trafnie podniosły organy. Jak wynika bowiem z dokumentu – umowy sprzedaży, skarżącej przysługiwało prawo do reklamowania towaru. Wyjaśnienia odnośnie zakresu przysługującej spółce reklamacji (jedynie w przypadku "wad mechanicznych") nie wynikają ze zgromadzonego materiału dowodowego. Podnoszona w skardze argumentacja nie znajduje potwierdzenia w jakiejkolwiek dokumentacji, albowiem tłumaczenie kontraktu handlowego wyraźnie wskazuje na reklamacyjne uprawnienie kupującego w przypadku rozbieżności zarówno w przypadku ilości, jak i jakości. W ocenie Sadu I instancji organ prawidłowo zastosował najniższą z ustalonych wartości celnych przywożonych towarów, stosując odpowiednio metodę określoną w art. 74 ust. 2 lit. b UKC.
Następnie skarżąca, zaskarżyła w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku 19 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 308/21. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
I. na podstawie art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:
1) polegające na niezastosowaniu art 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i niezasadnym utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Pomorskiego 'Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni, w sytuacji gdy obie decyzje w sposób rażący naruszały przepisy postępowania, a to.
a) art 120, 121 § 1, art. 122, art 124, ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej "O.p." w zw. z art. 73 ust 1 ustawy z dnia 19.03.2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2021 r., poz. 1856 ze zm.), dalej "Prawo celne" poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału,
b) art. 122 w zw. z art 187 § 1 O.p. w zw. z art 73 ust 1 Prawo celne, poprzez zaaprobowanie przez Sąd I instancji naruszenia przez organ zasady prawdy obiektywnej i przerzucanie na skarżącego ciężaru dowodu, podczas gdy to organ był zobligowany do zebrania materiału dowodowego z urzędu i nie może ograniczyć swojej aktywności do oceny czy skarżący usunął wątpliwości organu nie uzasadniając tych wątpliwości;
c) art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez zaaprobowanie przez Sąd I instancji rozpatrzenia przez organ zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, poczynienie swoich ustaleń w oparciu o dane z systemu ALINA, do których dostępu nie ma skarżący i tym samym brak jest możliwości kontroli czy wzięty pod uwagę w tym przypadku materiał porównawczy został wybrany w sposób rzetelny, obiektywny i prawidłowy, ustalenie bez oparcia w dowodach, a wyłącznie na zasadzie domniemania (z pominięciem wszystkich argumentów i wyjaśnień zgłoszonych w toku postępowania), że skarżący nabył towar poniżej choćby minimalnych kosztów charakteryzujących każdą transakcję na warunkach wolnorynkowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;
2) polegające na niewłaściwym zastosowaniu art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120,121 § 1, art 122, art 124 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy- Prawo celne, poprzez niezasadne oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...].01.2021. r. nr [...], podczas gdy skarga administracyjna wskazywała na uchybienia proceduralne organów administracji, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i winny skutkować uwzględnieniem skargi administracyjnej i uchyleniem skarżonej decyzji oraz decyzji jej poprzedzającej.
3) polegające na niewłaściwym zastosowaniu art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i 197 § 1 O.p. w zw. z art 73 ust 1 ustawy- Prawo celne, poprzez niezasadne oddalenie skargi i uznanie przez Sąd I instancji, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodziła konieczność powołania przez organ biegłego, podczas gdy zasada prawdy obiektywnej i dążenia do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy wymaga, aby organ powołał stosownego biegłego jeżeli wiedza fachowa jest niezbędna dla rozstrzygnięcia, a taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.
II. Niezależnie od podniesionych wyżej zarzutów proceduralnych, na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. zarzucam naruszenie prawa materialnego, tj.: '
1) błędną wykładnię art 140 ust. 1 i 2 rozporządzenia Wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów UKC (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29.12.2015 r.) (dalej: rozporządzenie Wykonawcze) w zw. z art 70 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 09.10.2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (dalej UKC) (Dz. Urz. UE L 269.2013.1) i uznanie, że w przedmiotowej sprawie Organ powziął wątpliwości, które były uzasadnione, że zadeklarowana wartość towaru stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, podczas gdy w sprawie nie wystąpiły uzasadnione okolicznościami sprawy wątpliwości pozwalające na przyjęcie, że zadeklarowana przez stronę wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 70 UKC;
2) Niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust 2b UKC, i uznanie przez Sąd, że organ w celu ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi, mógł skorzystać z wewnętrznego zbioru danych ALINA, z którymi skarżący nie miał możliwości się zapoznać i tym samym nie wiedział na jakiej zasadzie dobrany został materiał porównawczy, co jest niezgodne z artykułem VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu;
3) Niewłaściwe zastosowanie art 70 § 1 oraz art. 74 ust. 2b UKC, poprzez uznanie przez Sąd że organ skutecznie zakwestionował wartość transakcyjną przywiezionego towaru, podczas gdy organ ustalił nową wartość towaru metodami zastępczymi z pominięciem przedłożonych przez skarżącego dokumentów.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumentację wniesionych zarzutów i wniosła:
1. Na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania;
2. Na zasadzie art. 203 i art. 205 p.p.s.a., zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepasanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
3. Rozpoznanie skargi na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ w pełni poparł stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku Sądu I instancji i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Postanowieniem z dnia 12 marca 2025 r., Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił do udziału w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w charakterze uczestnika postępowania Pomorskie Składy Magazynowe sp. z o.o. w Gdańsku.
Pismem z dnia 8 kwietnia 2025 r. uczestnik postępowania podniósł argumenty stanowiące uzupełnienie zarzutów sformułowanych w ramach podstaw kasacyjnych podniesionych w skardze kasacyjnej. Wniósł o uchylenie wyroku Sądu I instancji w całości i przekazanie niniejszej sprawy do ponownego rozpoznania oraz na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.; 2. na mocy art. 210 § 1 p.p.s.a., wniósł o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Kolejnym pismem z dnia 8 kwietnia 2025 r., uczestnik postępowania, na podstawie art. 45 p.p.s.a. oraz art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Traktat USTANAWIAJĄCY EUROPEJSKĄ WSPÓLNOTĘ GOSPODARCZĄ, Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm., dalej jako: "TFUE") Pomorskie Składy Magazynowe sp. z o.o. z siedzibą w Gdańsku wniósł o skierowanie wniosku do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o rozpatrzenie pytania w trybie prejudycjalnym dotyczącego wykładni regulacji prawa UE w zakresie bezpośredniego stosowania przepisów unijnych oraz zasad prawnych ukształtowanych przez orzecznictwo TSUE, z którymi zgodne powinny być polskie zasady stanowienia i stosowania prawa celnego: Czy w przypadku uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość celna importowanych towarów jest rzeczywistą wartością transakcyjną towarów i określenia nowej wartości towarów na podstawie metody, o której mowa w art. 74 ust. 2 lit. b) {wartość transakcyjna towarów podobnych) Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 952/2013 z dnia 9października 2013 r ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: "UKC*’):
a) prawidłowe jest ustalenie wartości celnej towarów w oparciu o dane statystyczne o skumulowanym i poufnym charakterze, znajdujące się w krajowej bazie danych, utworzonej na podstawie zgłoszeń celnych towarów zgłoszonych do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu na obszarze celnym Wspólnoty, bez ujawnienia szczegółowej parametryzacji danych wobec strony?
b) prawidłowe jest pominięcie przez organ celny części transakcji o najniższej wartości w ramach przedziału dotyczących podobnych towarów zgromadzonych w materiale porównawczym?
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.
Za podstawę wyroku z 19 listopada 2021 r., III SA/Gd 308/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przyjął ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku. Skarżąca za pośrednictwem przedstawiciela bezpośredniego złożyła zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towarów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. Zgłoszenie obejmowało ubrania męskie i damskie, do zgłoszenia celnego dołączono fakturę zakupu. Organy celne przyjęły wskazane zgłoszenie i je zarejestrowały, następnie Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przystąpił do kontroli zgłoszenia celnego i załączonych dokumentów pod kątem zadeklarowanej wartości celnej towarów. Przeprowadził częściową rewizję celną towarów, pobrał próbki i powziął wątpliwość, co do zadeklarowanej ich ceny transakcyjnej. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.
W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zasada ta wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a. i oznacza pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone wadliwości zaskarżonego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten, w odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego, nie bada całokształtu sprawy, tylko weryfikuje zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Wskazanie podstaw skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze kasacyjnej, co oznacza konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia przepisów postępowania wskazania, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Rozpoznawana skarga kasacyjna nie spełnia tych wymogów, bowiem w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. w pkt I. petitum skargi kasacyjnej kasator zarzucił Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania (O.p.), które w sprawie nie miały zastosowania w powiązaniu z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, który składa się z dwóch punktów. Zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie stosuje się Działu IV Postępowanie podatkowe Rozdział 1 Zasady ogólne, w którym znajdują się art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 124 O.p. wskazane przez kasatora jako naruszone w pkt I. petitum skargi kasacyjnej. Zarzucając naruszenie art. 187 § 1 O.p. (Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy) kastor nie uwzględnił, że ten przepis postępowania podatkowego ma jedynie odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w sprawie celnej. Zasada oficjalności postępowania dowodowego w postępowaniu w sprawie celnej doznaje ograniczeń wynikających z prawa celnego, ponieważ to nie organ celny zbiera materiał dowodowy.
W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1) p.p.s.a. w pkt II. petitum skargi kasacyjnej kasator zarzucił Sądowi I instancji błędną wykładnię art. 140 ust. 1 i 2 rozporządzenia Wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447) "i uznanie, że w przedmiotowej sprawie organ powziął wątpliwości (...)"; "niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust 2b UKC i uznanie przez Sąd (...)."; "niewłaściwe zastosowanie art 70 § 1 oraz art 74 ust. 2b UKC, poprzez uznanie przez Sąd że organ skutecznie zakwestionował wartość transakcyjną przywiezionego towaru (...)." Przepisy Rozdziału 3 Wartość celna towarów (UKC) są przepisami prawa materialnego, które stosują organy celne, a ich prawidłowe zastosowanie podlega kontroli sądowoadministracyjnej. W ramach tej kontroli sąd administracyjny najpierw bada, czy prawidłowe jest ustalenie organów celnych dokonane wcześniej w trybie art. 140 RWUKC oraz art. 48 UKC, że zaistniała przesłanka z art. 74 ust. 1 UKC: "Jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70 (...)". Jest to ustalenie z zakresu faktów, które kończy bezdecyzyjnie pierwszy etap szeroko rozumianego postępowania w sprawie celnej i jest podstawą do wszczęcia w trybie art. 22 ust. 6 UKC postępowania w sprawie celnej w przedmiocie zastępczej metody ustalania wartości celnej w którym ma zastosowanie art. 74 ust. 3 UKC: wartość celną ustala się na podstawie danych dostępnych na obszarze celnym Unii z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych ze wszystkimi następującymi zasadami i przepisami ogólnymi (...).
Zarzuty "niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust 2b UKC i uznanie przez Sąd (...)."; "niewłaściwe zastosowanie art 70 § 1 oraz art 74 ust. 2b UKC, poprzez uznanie przez Sąd że organ skutecznie zakwestionował wartość transakcyjną przywiezionego towaru (...)." nie poddają się kontroli kasacyjnej w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1) p.p.s.a., ponieważ art. 70 UKC nie zawiera jednostki redakcyjnej § 1. Natomiast, według art. 74 ust. 2b UKC, zgodnie z ust. 1 wartością celną jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Kasator nie powołał, jako naruszonego przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku ze wskazanym przepisem prawa materialnego. Naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polega na błędzie w subsumcji, który polega na błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. Wskazując tę postać naruszenia prawa materialnego kasator winien zatem wyjaśnić, dlaczego przepis (hipoteza wyprowadzonej z tego przepisu normy prawnej), który sąd pierwszej instancji przyjął za mający zastosowanie w sprawie nie przystaje do stanu faktycznego ustalonego w sprawie, i jaki przepis powinien mieć zastosowanie. Inaczej mówiąc, omawiany zarzut wymaga wykazania i wyjaśnienia, jak dany przepis prawa powinien być stosowany ze względu na stan faktyczny sprawy albo dlaczego ze względu na ten stan faktyczny nie powinien być on stosowany, a w przypadku zarzutu niezastosowania tego przepisu, dlaczego powinien być on w sprawie zastosowany. Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego (w formie pozytywnej) wiąże się z zarzuceniem zastosowania normy prawnej, która nie powinna być w danej sprawie zastosowana, albo (w formie negatywnej) z zarzuceniem niezastosowania normy prawnej, która w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną powinna być zastosowana w sprawie ze względu na ustalenia jej stanu faktycznego. Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego może być podnoszony w przypadku, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy i nie budzi wątpliwości. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub nie zostały skutecznie podważone. W przeciwnym wypadku ich stawianie jest przedwczesne. Wykazywanie naruszenia prawa materialnego nie polega bowiem na kwestionowaniu przez kasatora ustaleń w zakresie okoliczności sprawy. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych, uznanych za prawidłowe w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, nie może nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego. Art. 74 ust. 2b UKC miał zastosowanie w sprawie, ponieważ organy celne ustaliły, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu (Zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana).
Zarzut błędnej wykładni art. 140 ust. 1 i 2 rozporządzenia Wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447) "i uznanie, że w przedmiotowej sprawie organ powziął wątpliwości (...)", podniesiony przez kasatora w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1) p.p.s.a. dotyczy ustaleń faktycznych, które mogą być zwalczane w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. Zgodnie z art. 140 ust. 1 i 2 RWKC, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Jeśli ich wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu. Są to przepisy postępowania, które mają zastosowanie jeszcze przed wszczęciem w trybie art. 22 ust. 6 UKC postępowania w sprawie celnej (decyzja wydawana przez organy celne bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby). Jeśli wątpliwości organów celnych, co do wartości transakcyjnej nie zostaną rozwiane w tym trybie bezdecyzyjnym, organy celne: "Przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji."
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 2) p.p.s.a., ponieważ kasator nie podważył skutecznie ustalenia, że wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70 UKC.
Stan towarów istniejący w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego polega na tym, że towary zgłoszone do procedury celnej mają ściśle określone właściwości jako rzecz fizyczna, które powodują że można je przypisać do brzmienia konkretnej, wyłącznie jednej pozycji Nomenklatury Scalonej. Stan towarów istniejący w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego obejmuje również zasadniczą wartość celną towarów określaną metodą ustalania wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej. Inaczej mówiąc, stan towarów to pewien stan rzeczy mający charakter obiektywny, wynikający wyłącznie z cech, które towary posiadają w chwili powstania długu celnego. Zgodnie z art. 102 ust. 3 UKC, w przypadku gdy należna kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym. Jest to domniemanie, że zgłaszający tj. osoba, która składa zgłoszenie celne we własnym imieniu, albo osoba, w której imieniu takie zgłoszenie jest składane (osoba uprawniona do korzystania z procedury), będąc odpowiedzialna za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu; autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia; wypełnianie wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną swoje obowiązki wykonała prawidłowo. W wyniku tego domniemania, towary nieunijne wprowadzone na rynek Unii lub przeznaczone do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii objęte procedurą dopuszczenia do obrotu uzyskują unijny status. Domniemanie to obejmuje: pobrano wszelkie należne należności celne przywozowe; pobrano inne należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności.
Zgodnie z art. 1 UKC, niniejsze rozporządzenie ustanawia unijny kodeks celny (kodeks) określający ogólne przepisy i procedury mające zastosowanie do towarów wprowadzanych na obszar celny Unii lub z niego wyprowadzanych. Nie naruszając prawa międzynarodowego i konwencji międzynarodowych oraz prawodawstwa unijnego w innych dziedzinach, kodeks stosowany jest w sposób jednolity na całym obszarze celnym Unii. Zastosowanie w tej sprawie miały przepisy UKC, a także według art. 1 ustawy Prawo celne, jej przepisy w zakresie uzupełniającym przepisy prawa unijnego, w tym Rozdział 6 Postępowanie w sprawach celnych, ponieważ postępowanie w sprawie celnej dotyczącej zgłoszenia celnego z 17 września 2018 r. zostało zainicjowane pismem Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 10 lutego 2020 r.
Przepisy postępowania mogą być zawarte w tym samym akcie normatywnym co normy prawa materialnego, i tak jest w wypadku UKC. Przepisy te regulują tryb postępowania w sprawie celnej i służą realizacji materialnego prawa celnego, przepisy proceduralne nie przesądzają o treści uprawnień lub obowiązków prawnych. Przy braku w przepisach unijnych regulacji proceduralnych państwa członkowskie UE zachowują, zgodnie z zasadą autonomii proceduralnej, uprawnienia do uregulowania tych kwestii, przy zagwarantowaniu praw i zasad płynących z tego prawa, tak by zapewnić pełną skuteczność przepisów prawa Unii Europejskiej. W postępowaniu w sprawie celnej mają odpowiednio zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej wskazane w art. 73 ust. 1 pkt 1) i pkt 2) ustawy Prawo celne. Artykuł 73 ust. 1 ustawy Prawo celne w punkcie 1) odsyła do Działu IV Rozdziału 11 Dowody, w którym znajdują się art. 180 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p., art. 194 O.p. oraz art. 197, mające odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w sprawie celnej. Organy celne, jako organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) pomimo, że w postępowaniu w sprawie celnej nie ma zastosowania zasada legalizmu z art. 120 O.p., zasada prawdy obiektywnej z art. 122 O.p., a także zasada czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym z art. 123 § 1 O.p. Zasada oficjalności postępowania dowodowego w postępowaniu w sprawie celnej doznaje ograniczeń wynikających z prawa celnego, ponieważ to nie organ celny zbiera materiał dowodowy. Składając wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego dana osoba dostarcza wszelkie informacje wymagane przez właściwe organy celne niezbędne do wydania tej decyzji. Osoba składająca zgłoszenie celne, (...) wniosek o udzielenie pozwolenia lub o wydanie innego typu decyzji jest odpowiedzialna za: prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, (...) wniosku; autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia (...) lub wniosku; wypełnianie - w stosownych przypadkach - wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną lub z prowadzeniem dozwolonych operacji.
Zgodnie z art. 70 ust. 1 i 2 UKC, zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów. Według art. 145 rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny, wymaganym dokumentem załączanym do zgłoszenia celnego jest faktura, która dotyczy zadeklarowanej wartości transakcyjnej. Należy podkreślić, że załączona do zgłoszenia celnego faktura, która dotyczy zadeklarowanej wartości transakcyjnej jest wystawiana w związku z transakcją sprzedaży, nie tylko zawieraną, ale także faktycznie wykonywaną przez jej strony. Materialnoprawną podstawę wydania decyzji ostatecznej stanowiły powołane przez organy celne przepisy Rozdziału 3 Wartość celna towarów UKC (art. 77 ust. 3) przy zastosowaniu art. 144 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (metoda ostatniej szansy).
Według UKC, zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów. Jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, ustala się ją, stosując kolejno procedury (...) aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na tej podstawie, ustala się ją na podstawie danych dostępnych na obszarze celnym Unii z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych ze wszystkimi następującymi zasadami i przepisami ogólnymi (...). Metoda ostatniej szansy (art. 144 RWUKC) polega na tym, że przy ustalaniu wartości celnej dopuszczalna jest rozsądna elastyczność w stosowaniu metod określonych w UKC. Ustalona w ten sposób wartość powinna opierać się w możliwie największym stopniu na wcześniej ustalonych wartościach celnych. Zgodnie z art. 145 RWUKC, wymaganym dokumentem załączanym do zgłoszenia celnego jest faktura, która dotyczy zadeklarowanej wartości transakcyjnej w rozumieniu art. 163 ust. 1 UKC. Według art. 163 ust. 1, 2 i 3 UKC, dokumenty załączane do zgłoszenia wymagane do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, znajdują się w posiadaniu zgłaszającego i do dyspozycji organów celnych w chwili składania zgłoszenia celnego. Zgodnie z art. 15 ust. 2 UKC, osoba składająca zgłoszenie celne (...) jest odpowiedzialna za: prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku; autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, deklaracji, powiadomienia lub wniosku (...).
Natomiast, według art. 140 RWUKC, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Jeśli ich wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu. Według art. 48 UKC, do celów kontroli celnych organy celne mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, deklaracji do czasowego składowania, przywozowej deklaracji skróconej, wywozowej deklaracji skróconej, zgłoszeniu do powrotnego wywozu lub powiadomieniu o powrotnym wywozie, a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. (...)
Organy celne nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego.
W niniejszej sprawie Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni na podstawie danych z systemu Alina ustalił, że dla zgłoszonego towaru ceny transakcyjne towarów kształtowały się inaczej, niż to miałoby wynikać z dołączonej do zgłoszenia celnego faktury deklarującej wartość transakcyjną. Towary analogiczne, jak wskazane w zgłoszeniu celnym miały zatem cenę znacznie wyższą niż ta podana we wskazanym zgłoszeniu celnym i dołączonych do zgłoszenia dokumentach. Tym samym Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni powziął uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę i wezwał zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Wobec tego, że wątpliwości te nie zostały rozwiane, pismem z 10 lutego 2020 r. przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, jako organ celny powiadomił osobę (importera) o możliwości przedstawienia swojego stanowiska. Postępowanie w sprawie celnej zostało zainicjowane przez organ celny bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby (art. 29 UKC). Przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji (art. 22 ust. 6 UKC). Zgodnie z art. 8 ust.1 RWUKC, powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 akapit pierwszy kodeksu powinno: zawierać odniesienie do dokumentów i informacji, na podstawie których organy celne zamierzają wydać swoją decyzję; wyznaczać termin, w którym zainteresowana osoba musi przedstawić swoje stanowisko, liczony od dnia otrzymania przez nią tego powiadomienia lub uznania, że otrzymała to powiadomienie (...). Natomiast, według art. 22 ust. 7 UKC, decyzja niekorzystna dla wnioskodawcy określa podstawy, na których ją oparto (...). Należy przyjąć, że określenie podstaw decyzji niekorzystnej dla wnioskodawcy to powołanie przepisów celnego prawa materialnego w podstawie prawnej decyzji oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa w uzasadnieniu prawnym. Decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 18 maja 2020 r. określa podstawy, na których ją oparto. Należy wskazać, że skoro zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 2) ustawy Prawo celne, do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 O.p., to przepisy te nie miały zastosowania w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. W postępowaniu w sprawie celnej mają odpowiednio zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej wskazane w art. 73 ust. 1 pkt 1) i pkt 2) ustawy Prawo celne. Zasada oficjalności postępowania dowodowego w postępowaniu w sprawie celnej doznaje ograniczeń wynikających z prawa celnego, ponieważ to nie organ celny zbiera materiał dowodowy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 UKC, na żądanie organu celnego i w określonym terminie każda osoba bezpośrednio lub pośrednio uczestnicząca w załatwianiu formalności celnych lub podlegająca kontrolom celnym dostarcza organom celnym wszelkie wymagane dokumenty i informacje w odpowiedniej formie, jak również udziela im wszelkiej pomocy niezbędnej do zakończenia tych formalności lub kontroli (por.: wyrok TSUE z 9 lipca 2020 r., C-391/19).
Należy podkreślić, że przepisy art. 140 RWUKC oraz art. 48 UKC mają zastosowanie jeszcze przed wszczęciem postępowania w sprawie celnej w trybie art. 22 ust. 6 UKC. W tych ramach organy celne mogą wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji, mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym. W oparciu o tak zebrane informacje, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC. To ustalenie kończy bezdecyzyjnie pierwszy etap szeroko rozumianego postępowania w sprawie celnej i jest podstawą do wszczęcia w trybie art. 22 ust. 6 UKC postępowania w sprawie celnej w przedmiocie zastępczej metody ustalania wartości celnej. Przepisy Rozdziału 3 Wartość celna towarów (UKC) są przepisami prawa materialnego, które stosują organy celne, a ich prawidłowe zastosowanie podlega kontroli sądowoadministracyjnej. W ramach tej kontroli sąd administracyjny najpierw bada, czy prawidłowe jest ustalenie organów celnych dokonane wcześniej w trybie art. 140 RWUKC oraz art. 48 UKC, że zaistniała przesłanka z art. 74 ust. 1 UKC: "Jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70 (...)".
Taka przesłanka zaistniała w rozpoznawanej sprawie.
Odnośnie do wniosku o skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Sąd podzielił pogląd ukształtowany w jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych, zgodnie z którym wyłącznie wątpliwości sądu, a nie skarżącej, mogą uzasadnić przedstawienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy sądowo-administracyjnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sprawie poddanej kontroli instancyjnej nie zachodziła uzasadniona wątpliwość co do wykładni przepisów prawa unijnego, stąd też NSA nie widzi potrzeby wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do TSUE.
Z tych powodów, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).