I GSK 445/13

I GSK 445/13 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2014-09-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2013-04-02
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Izabela Najda-Ossowska
Maria Myślińska /przewodniczący sprawozdawca/
Zofia Borowicz
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
III SA/Gl 488/12 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2012-10-03
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2012 poz 270
art. 141 § 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska (spr.) Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia del. WSA Izabela Najda-Ossowska Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 30 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 488/12 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie podatku akcyzowego oraz umorzenia postępowania 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] kwotę 530 (pięćset trzydzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 3 października 2012 r., sygn. akt III SA/GI 488/12, oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie podatku akcyzowego oraz umorzenia postępowania.
Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpatrzeniu odwołania [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] września 2011 r. nr [...], którą określono kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2006 r. w wysokości 493.437 zł i umorzył postępowanie w sprawie.
Jako podstawę prawną powołano art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 154 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 roku Nr 3 poz. 11 ze zm. – dalej u.p.a.) i art. 18, art. 19 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.). W uzasadnieniu podano, że wnioskiem z dnia 2 lutego 2007 r. strona wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2006 r. w wysokości 493.437 zł. Decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] odmówił stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. Jednakże w wyniku rozpatrzenia wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylił ww. decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, zalecając wszczęcie postępowania podatkowego w podatku akcyzowym.
Naczelnik Urzędu Celnego w [...] mając na względzie w/w decyzję wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej za miesiąc lipiec 2006 i następnie decyzją z dnia [...] września 2011 r. określił Spółce kwotę zobowiązana podatkowego w podatku akcyzowym za ten miesiąc w wysokości 493.437 zł. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ I instancji zauważył, iż w sprawie opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I GSK 263/10, w którym to wyroku skład orzekający uznał, że producent energii elektrycznej nie może domagać się nadpłaty, ponieważ w sprawie mają zastosowanie i pierwszeństwo przepisy prawa krajowego. Wskazał, że skoro obowiązywały one w spornym okresie, nie zostały wyeliminowane i zgodnie z ich treścią producent był podatnikiem akcyzy, to o nadpłacie nie może być mowy.
Po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w [...] zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. uchylił decyzję I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Na wstępie wykazano przez art. 154 ust. 1 u.p.a. konieczność zastosowania regulacji ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.), a stosownie do jej zapisów art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 18 i 19 strona była zobligowana do uiszczenia akcyzy, co uczyniła. Cytując treść art. 21 § 1 O.p. organ zauważył, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem [pkt 1] - zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania [pkt 2] - doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Natomiast § 2 art. 21 tejże ustawy stanowi, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3, z którego wynika, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W myśl jednak postanowień art. 75 § 4 o.p., jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę w drodze czynności materialno-technicznej bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, jeżeli natomiast skorygowana deklaracja budzi zastrzeżenia organu podatkowego, wydaje on decyzję, w której stwierdza nadpłatę w wysokości wynikającej z wyliczeń organu podatkowego. W opinii Dyrektora Izby Celnej w [...] inny sposób postępowania naruszałby w/w regulacje. Uprawnienia wynikające z art. 21 § 3 O.p. stanowiące, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego, nie mogły mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Negacja korekty deklaracji dokonana przez organy podatkowe oznacza, że prawidłowa jest wysokość zobowiązania wskazana w pierwotnej deklaracji. Nie zachodzi zatem przesłanka odmienności zobowiązania podatkowego w stosunku do złożonej deklaracji, a więc brak jest podstaw do wydania decyzji wymiarowej.
Korekta załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 § 3 O.p.) nie powoduje automatycznego skutku materialnopodatkowego, o którym mowa w art. 21 § 2 O.p. Załączenie korekty należy więc traktować jako wypełnienie warunku formalnego, a nie skuteczne skorygowanie wysokości zobowiązania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 3 października 2012 r., sygn. akt III SA/GI 488/12, oddalił skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] stycznia 2012 r.
Sąd I instancji w pierwszej kolejności wskazał, że w niniejszej sprawie przesądzające znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r., I GPS 1/11, który w składzie całej Izby Gospodarczej orzekł, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p. nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego. Zdaniem tego Sądu uznanie, że dopuszczalny jest zwrot nadpłaty podatnikowi, który nie poniósł zubożenia na skutek zapłaty podatku, bowiem koszt opodatkowania odzyskał przez wliczenie go w cenę towaru, prowadziłoby do naruszenia norm konstytucyjnych, a na gruncie Konstytucji RP brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyznania osobie, która dokonała zapłaty nienależnego podatku, środka prawnego mającego na celu uzyskanie od państwa świadczenia, które nie służyłoby pokryciu uszczerbku w jej dobrach spowodowanego zapłatą takiego podatku.
Dlatego też badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Sąd I instancji uznał, że w oparciu o zebrane materiały dowodowe organy podatkowe zasadnie odmówiły stwierdzenia nadpłaty. Żądając bowiem jej stwierdzenia strona winna była wykazać, że należny podatek nie został uwzględniony w cenie sprzedaży energii elektrycznej i wystąpienie uszczerbku majątkowego z tytułu uiszczenia tego podatku.
Odnosząc się z kolei do sporu o formalne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy Sąd I instancji stwierdził, że negacja zasadności korekty deklaracji dokonana przez organy podatkowe oznacza, że prawidłowa jest wysokość zobowiązania wskazana przez Spółkę w pierwotnej deklaracji i nie zachodzi zatem przesłanka odmienności zobowiązania podatkowego w stosunku do złożonej deklaracji, a więc brak jest podstaw do wydania decyzji wymiarowej - w świetle przepisów art. 21 i 75 O.p. i w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego stanowisko organów podatkowych należy uznać za prawidłowe. Według Sądu I instancji nie może bowiem budzić wątpliwości, że zasadniczo zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa (zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania - art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Może ono powstać w wyniku decyzji konstytutywnej, tzn. ustalającej wysokość zobowiązania - art. 21 § 1 pkt 2 O.p. lub w wyniku decyzji deklaratoryjnej, do której dochodzi wówczas, gdy wskutek wszczęcia postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. W tym wypadku organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zaległości podatkowej albo stwierdza nadpłatę (art. 21 § 3 i 4 O.p.). Celem bowiem postępowania podatkowego jest określenie - w granicach określonych normami tego prawa - publicznoprawnego stosunku między organem podatkowym a zobowiązanym do zapłaty należności lub uprawnionym do zwrotu.
Sąd I instancji uznał, że organ odwoławczy prawidłowo zastosował w sprawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Jak wskazał WSA przepis ten obejmuje przypadki, w których organ odwoławczy uchyla decyzje organu i instancji i umarza postępowanie w sprawie jeżeli stwierdzi, że organ i instancji rozstrzygnął w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe. Bezprzedmiotowość zaś postępowania zachodzi gdy organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Ocena kwalifikacji tej bezprzedmiotowości może być różna ze względu na rodzaj postępowania podatkowego (np. w postępowaniu wymiarowym postępowanie jest bezprzedmiotowe tylko wówczas gdy zobowiązanie podatkowe zostało już uiszczone). Zasadne też jest wskazanie rozróżnienia na bezprzedmiotowość materialną i bezprzedmiotowość proceduralną. Proceduralna - zachodzi wtedy gdy podatnik dokonał samowymiaru. Bezprzedmiotowość postępowania w sensie proceduralnym nie oznacza jednak bezprzedmiotowości materialnej w takim znaczeniu, że nie istnieje tu zobowiązanie podatkowe. Oznaczać może co najwyżej, że w sprawie zobowiązania, którego ewentualnie miałoby dotyczyć postępowanie i decyzja, istnieje już rozstrzygnięcie o charakterze samowymiaru, nie wymagające decyzji, czyli jego korekty. Takie rozwiązanie występuje w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, które zakłada, że mimo wszczęcia postępowania może w ogóle nie dojść do wydania decyzji wymiarowej. Zgodnie z tym przepisem po wszczęciu postępowania wydaje się decyzje w sprawie zaległości podatkowej albo decyzję, która stwierdza nadpłatę. Nie wydaje się natomiast decyzji gdy zobowiązanie z niej wynikające miało być takie samo jak to, które zostało wyznaczone przez podatnika w deklaracji podatkowej mającej charakter aktu stosowania prawa.
Mając na uwadze powyższe Sąd I instancji stwierdził, że nie naruszono wskazanych w skardze przepisów prawa. Złożenie bowiem wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z obowiązkowym jego załącznikiem – korektą deklaracji – nie niweluje bytu prawnego deklaracji pierwotnej; nie ma bowiem skutku materialno-prawnego. Dopiero uznanie przez organ podatkowy słuszności takiego żądania powoduje podjęcie przez niego stosownych, wyżej opisanych działań. Natomiast stwierdzenie bezpodstawności takiego wniosku wobec prawidłowości pierwotnego rozliczenia i złożonej deklaracji skutkuje jego negatywnym rozpatrzeniem w formie odmowy stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył [...] wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
1. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - zwaną dalej p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy, tj.:
a) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niewskazanie jaki stan faktyczny został przyjęty przez Sąd jako podstawa rozstrzygnięcia, poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku wywodów nie związanych z przedmiotem postępowania, w którym wydana została zaskarżona decyzja oraz poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia;
b) art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi i nierozważenie czy zachodzi naruszenie prawa materialnego wskazane w tych zarzutach, a w konsekwencji brak oceny, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły wysokość zobowiązania podatkowego EC Tychy S.A. w podatku akcyzowym;
c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 21 § 2, art. 21 § 3, art. 75 § 3 i art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez oddalenie skargi wskutek bezpodstawnego przyjęcia, że korekta deklaracji załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutku materialnoprawnego oraz. wskutek bezpodstawnego przyjęcia, że w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, iż kwota podatku określona w takiej skorygowanej deklaracji jest zaniżona, postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego może zostać uznane za bezprzedmiotowe;
d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez oddalenie skargi na decyzję umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w sytuacji kiedy postępowanie nie mogło być uznane za bezprzedmiotowe, gdyż organy podatkowe zakwestionowały w tym postępowaniu wysokość podatku wykazanego w skorygowanej deklaracji podatkowej.
2. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.:
a) art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przez jego błędną wykładnię, poprzez uznanie, że przepis ten może być podstawą orzekania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego i ma w postępowaniu w tej sprawie "przesądzające znaczenie" oraz poprzez jego zastosowanie w postępowaniu, którego przedmiotem jest skarga na decyzję wydaną w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego;
b) art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27.10.2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, w związku z art. 6 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25.021992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania oraz w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 5 i art. 11 ust. 1 u.p.a. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez akceptację stanowiska organów podatkowych, że producenta energii elektrycznej, nie będącego jej dystrybutorem lub redystrybutorem, obciąża na mocy prawa krajowego (ustawy o podatku akcyzowym) obowiązek podatkowy w związku ze sprzedażą tej energii, a zatem, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nałożonym na energię elektryczną powstaje w związku ze zdarzeniami innymi, niż dostawa energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora.
Argumentację na poparcie zarzutów skarżąca spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie.
W piśmie z dnia 14 maja 2014 r. skarżąca spółka wniosła o przekazanie sprawy do Izby finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego jako właściwej do rozpoznania niniejszej sprawy.
Ponadto w piśmie z dnia 10 września 2014 r. skarżąca spółka wniosła o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego na podstawie art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym i art. 193 Konstytucji RP co do zgodności § 2 ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 zarządzenia 17 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2007 r. w sprawie utworzenia wydziałów orzeczniczych w Izbach Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakresu ich działania, w brzmieniu nadanym im przez § 1 zarządzenia nr 15 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego zarządzenie w sprawie utworzenia wydziałów orzeczniczych w Izbach Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakresu ich działania z art. 39 § 2 i § 3 i art. 41 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 45 ust. 1 w związku z art. 176 ust. 2 Konstytucji RP i art. 2 Konstytucji RP.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Analiza argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej pozwala na stwierdzenie, że sformułowany w niej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest usprawiedliwiony i uzasadnia uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. określa niezbędne elementy jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. W związku z tym zarzut naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony gdy: 1) uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, 2) uzasadnienie nie zawiera stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia, co uniemożliwia kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku.
W uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. (sygn. II FPS 8/09 opubl. ONSAiWSA 2010, z. 3, poz. 39) zwrócono uwagę, że w świetle konstytucyjnego modelu sądowej kontroli działalności administracji publicznej sąd administracyjny nie posiada co do zasady kompetencji do dokonywania ustaleń stanu faktycznego, w będącej przedmiotem jego rozpoznania sprawie administracyjnej. Zadanie to należy do organu administracji publicznej. Obowiązkiem sądu administracyjnego pierwszej instancji jest natomiast zbadanie, czy organ ten dokonując ustalenia stanu faktycznego nie naruszył przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz zajęcie stanowiska jaki stan faktyczny został przez sąd przyjęty. Zajęcie stanowiska (wyeksponowanie, opisanie) co do stanu faktycznego przyjętego przez sąd jest niezbędne również wtedy, gdy sąd uchylając zaskarżoną decyzję uznaje ustalony stan faktyczny tylko w części za wadliwy. Naczelny Sąd Administracyjny ani tym bardziej strony postępowania nie mogą się domyślać jakie ustalenia faktyczne zostały przyjęte przez sąd pierwszej instancji, a jakie nie. Rodzi to nie tylko trudności w prawidłowym formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej przez strony postępowania, ale także sprzecznie z intencją ustawodawcy ogranicza możliwość orzekania na podstawie art. 188 p.p.s.a.
W uzasadnieniu powyższej uchwały stwierdzono też, że podstawa prawna rozstrzygnięcia (wyroku), o której stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania. Znaczenie procesowe tego elementu uzasadnienia uwidacznia się w tym, że ma on dać rękojmię, iż sąd dołoży należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia; ma umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji, są trafne; ma w razie wątpliwości umożliwić ustalenie granic powagi rzeczy osądzonej i innych skutków prawnych wyroku. Ponieważ kompetencja kontrolna sądu administracyjnego sprowadza się do oceny legalności działania organu administracji w trzech płaszczyznach: 1) oceny zgodności działania z prawem materialnym, 2) dochowania wymaganej prawem procedury, 3) respektowania reguł określonych w przepisach ustrojowych, to ocena prawna ustaleń faktycznych mieścić się będzie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Podstawa, o której mowa w art. 141 § 4 zd. pierwsze p.p.s.a., obejmuje nie tylko przepisy postępowania, które regulują postępowanie sądowoadministracyjne, ale także wszystkie te przepisy postępowania administracyjnego, które winny być zastosowane do wydania legalnej (zgodnej z prawem) decyzji administracyjnej, w tym również przepisy postępowania, które służyły do ustalenia stanu faktycznego.
Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Sąd I instancji uchybił regulacji zawartej w art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy sądowoadministracyjnej, co uprawdopodobnił autor skargi kasacyjnej w jej uzasadnieniu.
Uzasadnienie zaskarżonego wyroku przede wszystkim nie zawiera jednoznacznego stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia, a także nie przedstawia w pełni podstawy prawnej rozstrzygnięcia, o jakiej stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., w sposób wskazany w uzasadnieniu powołanej wyżej uchwały 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r.
W związku z tym wskazać należy, że przedmiotem kontroli Sądu I instancji była decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...], którą uchylił decyzję organu I instancji określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i umorzył postępowanie w sprawie.
Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika m.in. jaki stan faktyczny został przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia.
Sąd I instancji zawarł w uzasadnieniu wyroku wywody prawne dot. określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz wywody prawne odnoszące się do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i stwierdził, że "W przedmiotowej sprawie Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym...".
Sąd dla wykazania bezzasadności żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym przywołał Uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego – całej Izby Gospodarczej z dnia 22 czerwca 2011 r. I GPS 1/11, jako mającą "w niniejszej sprawie przesądzające znaczenie" i stwierdził – "Dlatego też badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Sąd w składzie obecnym uznał, że w oparciu o zebrane materiały dowodowe organy podatkowe zasadnie odmówiły stwierdzenia nadpłaty".
Dalej Sąd I instancji reasumując rozważania na temat stwierdzenia nadpłaty i wyniku postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej zakończonego zaskarżoną decyzją, wyraził pogląd, że "stwierdzenie bezpodstawności takiego wniosku (wniosku o stwierdzenie nadpłaty) wobec prawidłowości pierwotnego rozliczenia i złożonej deklaracji skutkuje jego negatywnym rozpatrzeniem w formie odmowy stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty".
Otóż, zauważyć wypada, że przedmiotem niniejszego postępowania wszczętego z urzędu przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...] jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej, a nie stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym.
Dlatego też wszelkie rozważania Sądu I instancji na temat zasadności odmowy stwierdzenia nadpłaty pozostają bez związku z niniejszym postępowaniem. Postępowanie dotyczące nadpłaty podatku i postępowanie dotyczące określenia wysokości zobowiązania podatkowego, to dwa różne postępowania. Wprawdzie wcześniej toczyło się postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty, ale uszło uwadze Sądu I instancji, że decyzja organu I instancji została uchylona przez organ II instancji z zaleceniem wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.
W tych okolicznościach stwierdzić należy, że trafny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Brak m.in. przedstawienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanu faktycznego sprawy odpowiadającego przedmiotowi postępowania, błędne przyjęcie, że "w przedmiotowej sprawie Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym", uniemożliwia kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku.
Ponownie rozpoznając sprawę Sąd I instancji rozpozna skargę, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji przy uwzględnieniu powyższych uwag. Pomocną w ocenie legalności zaskarżonej decyzji może okazać się uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2014 r. sygn. akt II FPS 5/13, LEX nr 1415481.
Uwzględnienie jako usprawiedliwionego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. czyni przedwczesnym odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.
Odnosząc się do wniosku skarżącej o przekazanie sprawy do Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego jako właściwej, podnieść należy, że zgodnie z treścią § 1 pkt 1 Regulaminu wewnętrznego urzędowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowiącego załącznik do Uchwały Zgromadzenia Ogólnego Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2010 r. w sprawie regulaminu wewnętrznego urzędowania Naczelnego Sądu Administracyjnego (M.P. Nr 86, poz. 1007) Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego kieruje pracami i reprezentuje Naczelny Sąd Administracyjny, pełni czynności z zakresu administracji sądowej oraz sprawuje zwierzchni nadzór nad działalnością administracyjną sądów administracyjnych. Zgodnie natomiast z § 2 pkt 4 załącznika Prezes Sądu tworzy w Izbach wydziały orzecznicze, za zgodą Kolegium Sądu, na podstawie ustalonych w przepisach o biurowości kryteriów rzeczowo-problemowych określających przedmiot spraw sądowoadministracyjnych objętych właściwością Izb. Powyższe kompetencje Prezesa Sądu zostały potwierdzone także w treści art. 11 i 12 p.u.s.a., zgodnie z którymi Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawuje zwierzchni nadzór nad działalnością administracyjną sądów administracyjnych i ustala zasady biurowości obowiązujące w tych sądach.
Na podstawie zarządzenia nr 15 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2009 r. (zmieniającego zarządzenie Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego nr 17 z dnia 4 grudnia 2007 r. w sprawie utworzenia wydziałów orzeczniczych w Izbach Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakresu ich działania) do właściwości Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego należy rozpoznawanie spraw z zakresu podatku akcyzowego, objętych symbolem 6111 w zakresie, w jakim w sprawach o tym symbolu właściwe są organy celne oraz organ je nadzorujący.
Bezsprzecznie przedmiot niniejszej sprawy należy do spraw z zakresu spraw akcyzowych objętych wskazanym symbolem, w których właściwe są organy celne, dlatego też objęta jest właściwością Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie pogląd ten podziela.
Z tych samych przyczyn należało uznać za zbędne przedstawienie wniosku skarżącej o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego na podstawie art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym i art. 193 Konstytucji RP, co do zgodności § 2 ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 zarządzenia nr 17 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2007 r. w sprawie utworzenia wydziałów orzeczniczych w Izbach Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakresu ich działania, w brzmieniu nadanym im przez § 1 zarządzenia nr 15 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego zarządzenie w sprawie utworzenia wydziałów orzeczniczych w Izbach Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakresu ich działania z art. 39 § 2 i § 3 i art. 41 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 45 ust. 1 w związku z art. 176 ust. 2 Konstytucji RP i art. 2 Konstytucji RP.
Ponadto podkreślić należy, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy nie zależy od odpowiedzi na pytanie prawne w przedmiocie zakreślonym przez stronę skarżącą.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.