I GSK 359/10

I GSK 359/10 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2011-05-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2010-05-21
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Czesława Socha /sprawozdawca/
Jan Bała
Urszula Raczkiewicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
III SA/Gl 1039/09 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2009-12-22
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
art. 65 ust. 3, 4 , 5 i 6.
Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 202 - 205, art. 210 - 211.
Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 53 par. 3, art. 55 par. 1.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 3 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c), art. 141 par. 4, art. 151.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz Sędziowie NSA Czesława Socha (spr.) Jan Bała Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 22 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 1039/09 w sprawie ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych wraz z odsetkami oddala skargę kasacyjną
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 grudnia 2009 r., o sygn. akt III SA/GL 1039/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. w sprawie ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lipca 2009 r., nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych uchylił zaskarżoną decyzję w części w jakiej utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] kwietnia 2008 r., nr [...] i [...] w zakresie orzeczenia o odsetkach, a w pozostałym zakresie skargę oddalono. Stwierdzono też, że zaskarżona decyzja w części uchylonej nie podlega wykonaniu do dnia jej uprawomocnienia. Orzeczono też o zwrocie kosztów postępowania.
Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, że dokonane zgłoszenie celne z dnia 18 sierpnia 2005 r., o nr [...] na podstawie, którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Chin towar o nazwach handlowych odtwarzacze MP3 z możliwością nagrywania w zakresie klasyfikacji towarowej nie jest prawidłowe. Należało towar ten zakwalifikować do kodu CN 8527 13 99 dla odtwarzaczy MP3 z radiem z właściwą stawką celną a nie jak podano CN 85 20 90 90 jako odtwarzacz MP3 z możliwością nagrywania ze stawką celną w wysokości 2% wartości celnej. Ocena ta została zmieniona na skutek przeprowadzenia kontroli z urzędu po zwolnieniu towarów postanowieniem o wszczęciu postępowania z 10 grudnia 2007 r., na podstawie art. 78 ust. 1 i 3 rozporządzenia ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Postawą prawną do tej zmiany jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. We L. Nr 302 ze zm.), załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WEL 256) z dnia 7 września 1987 r., w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia Komisji (WE) zmieniających ów załącznik nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r. (Dz. Urz. WEL nr 327 ze zm.) z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) przyjętej we Wspólnotowej Taryfie Celnej (WTC). Brzmienie pozycji 8520 to "magnetofony i pozostałe urządzenia do zapisu dźwięku nawet wyposażone w urządzenie do odtwarzania dźwięku". Natomiast pozycja 8527 obejmuje "aparaturę odbiorczą dla radiotelefonii lub radiofonii, nawet posiadającą w tej samej obudowie aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub zegar".
Sąd pierwszej instancji przyjął, że importowane urządzenia spełniają trzy funkcje: zapisu i odtwarzania dźwięku oraz odbiornika radiowego (tunera). Dwie z tych funkcji (zapis i odtwarzanie dźwięku) wymienione są w pozycji 8520 WTC, natomiast w pozycji 8527 mowa jest o wszystkich trzech funkcjach. Oznacza to, że pozycja 8527 odnosi się do wszystkich części składowych a pozycja 8520 traktuje o niektórych tylko elementach tych towarów (bez odbiornika radiowego – tunera). Zdaniem Sądu pierwszej instancji powoływanie się na Wiążącą Interpretację Taryfowa (WIT) zamieszczoną na stronie internetowej Służby Celnej w latach 2004 – 2005 co do klasyfikacji celnej nie jest uzasadnione, gdyż wydana została na wniosek innego podmiotu. Oznacza to, że obowiązywała organy celne tylko wobec osoby na która ją wystawiono.
Sąd pierwszej instancji nie podzielił zastosowania przez organy celne art. 65 ust. 5 Prawa celnego w związku z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie rozliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373), które weszło w życie z dniem 1 września 2005 r. Do tej daty obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z 24 grudnia 2005 r. (Dz. U. Nr 240, poz. 2063). W ocenie Sądu, organ II instancji nie odniósł się do tej kwestii. Nie wyjaśnił dlaczego wskazane przepisy uznał za prawidłową postawę wezwania do zapłaty odsetek od niedoboru cła, nie wyjaśnił jakich danych nie zawarto lub jakie były nieprawidłowe w zgłoszeniu celnym a wynikały z zaniedbania lub świadomego działania importera. Nie dopatrzono się świadomego działania lub zaniechania strony, jako przyczyny pierwotnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych w zgłoszeniu celnym, co mogłoby uzasadniać pobór odsetek zgodnie z art. 65 ust. 5 Prawa celnego. W fakturze wskazano "FM Radio" a zatem zapis nie budził wątpliwości. Nie ma też świadomego i celowego działania mającego na celu zaniżenia należności celnych a podniesione przez importera okoliczności szczególne są uzasadnione. Konsekwencją tego jest fakt, że decyzja drugiej instancji została wydana z naruszeniem prawa określonym w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy.
Powyższe oznaczało, że wydane decyzje naruszały prawo w zakresie wyżej wskazanym i dlatego skarga została uwzględniona w części a w pozostałej części podlegała oddaleniu jako nieuzasadniona.
W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżył wyrok w części w której Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję organu drugiej instancji w tej części w jakiej utrzymała w mocy decyzja organu pierwszej instancji w zakresie orzeczeniu o odsetkach; zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się uchylenia wyroku w tej części i przekazania sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania z uwzględnieniem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz strony skarżącej. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Powołując się na naruszenie przepisów postępowania w zakresie istotnym i mającym wpływ na wynik sprawy zarzucił naruszenie art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c), art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
W uzasadnieniu podał, że nastąpiło błędne ustalenie stanu faktycznego polegającego na wadliwym przyjęciu o orzekaniu przez organy celne o odsetkach od długu celnego. Błędnie ustalono, że w sprawie nie zachodziły przesłanki do wezwania zapłaty odsetek od długu celnego. W decyzji pierwszej instancji wezwano do zapłaty cła wraz z odsetkami pobranymi od dnia powstania długu celnego jednakże wezwanie to, nie stanowi rozstrzygnięcia decyzji. Rozstrzygnięcie stanowi kwota niedoboru cła i kwota podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisami przedakcesyjnymi, to organ naliczał wysokość odsetek długu celnego i orzekał w tym zakresie. Przepisy przedakcesyjne zobowiązują strony do obliczenia odsetek za zwłokę. Wezwanie do zapłaty i informacji o zasadach pobierania nie można traktować w kategoriach rozstrzygnięcia (określenia odsetek). O ile organ pierwszej instancji wezwał do zapłaty i poinformował o odsetkach, to wysokość nie była treścią rozstrzygnięcia. Decyzja rozstrzygała o niezaksięgowanej kwocie długu celnego i wysokości podatku od towarów i usług, informacja ta nie jest rozstrzygnięciem a wskazany sposób liczenia za wiążący. W ordynacji podatkowej brak jest podstaw do określenia wysokości należnych odsetek przy określaniu zobowiązania podatkowego. Z uwagi na treści art. 65 ust. 5 Prawa celnego pobiera się według zasad i wysokości w odrębnych przepisach. Odwołanie się do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r., w sprawie naliczania odsetek (Dz. U. z 2005 r. Nr 165 poz. 1373) obowiązujące od 1 września 2005 r. było uzasadnione, z uwagi na dzień wydania decyzji, tj. 2 kwietnia 2008 r.
Błędna wykładnia art. 65 ust. 5 – Prawa celnego o niezasadności wzywania do zapłaty odsetek od niedoboru wynika z tego, że organ przyjmując zgłoszenie nie dokonał jego weryfikacji przed zwolnieniem do procedury dopuszczenia do obrotu. Dopiero kontrola zgłoszenia po zwolnieniu towarów pozwoliła na dokonanie ustaleń w zakresie prawidłowości klasyfikacji taryfowej. W ocenie organu, opis towaru był niepełny. Oznacza to, że nie można odstąpić od poboru odsetek. W tym zakresie ocena stanu faktycznego Sądu pierwszej instancji jest błędna. W tej sytuacji zarzuty skargi są uzasadnione i zasługują na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania w rozumieniu art. 183 § 2 powołanej ustawy, która, co należy od razu stwierdzić, w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.
Stosownie do art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna nie opiera się na usprawiedliwionych podstawach a zaskarżony wyrok w zakresie zakwestionowanym skargą kasacyjną, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu.
Podstawowym zagadnieniem w rozpoznawanej sprawie jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że zaskarżona decyzja rozstrzygnięciem obejmuje również zagadnienie odsetek od retrospektywnie zaksięgowanego długu celnego, a jeśli tak, to czy rozstrzygnięcie to jest prawidłowe.
Według autora skargi kasacyjnej organy celne nie orzekały w przedmiocie odsetek a zawarte w decyzji I instancji wezwanie do uiszczenia cła wraz z odsetkami pobranymi od dnia powstania długu celnego rozstrzygnięciem nie jest, gdyż jest to informacja a wskazany sposób liczenia nie jest wiążący.
Jak wynika z motywów zaskarżonego wyroku, do częściowego uchylenia decyzji organu odwoławczego doszło w następstwie uznania przez Sąd I instancji, że zaskarżona decyzja zawiera także rozstrzygnięcie dotyczące odsetek i że jest ono wadliwe.
Skargą kasacyjną objęto wyłącznie tę część wyroku, która uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek.
Przed odniesieniem się do zarzutów skargi kasacyjnej przypomnieć należy, że zgłoszenie celne dotyczące dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym spornego towaru nastąpiło po akcesji Polski do Unii Europejskiej i wobec tego w sprawie znajdują zastosowanie przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dalej: WKC, oraz w zakresie uzupełniającym prawo wspólnotowe - regulacje zawarte w ustawie z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622).
Ustawa ta przewidziała, w art. 65 ust. 3, że od kwot należności nieuiszczonych w terminie pobiera się odsetki. Zasady ich poboru zostały zróżnicowane w zależności od tego w jaki sposób powstał dług celny. Zgodnie z art. 65 ust. 4 Prawa celnego, gdy dług celny powstaje na podstawie art. 202-205 oraz art. 210-211 WKC odsetki pobierane są w każdym przypadku i wobec tego zasada, że od dłużników należą się odsetki jest przesądzona. Przepis nie przewiduje żadnych wyjątków.
Inaczej wygląda sytuacja, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, o czym stanowi art. 65 ust. 5 Prawa celnego. W takim przypadku odsetki pobierane są od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego ale nie zawsze. Są wyjątki. W przeciwieństwie do unormowania zawartego w art. 65 ust. 4 ustawy, gdzie odstępstwa od zasady pobierania odsetek nie ma, w przypadku ujawnienia przez służby celne zaniżenia w zgłoszeniu celnym długu celnego, odsetki nie zawsze są pobierane. Pobranie odsetek nie jest bowiem dopuszczalne, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było okolicznościami, które nie wynikały z jego zaniedbania lub świadomego działania (art. 65 ust. 5 Prawa celnego).
Z przepisu art. 65 ust. 6 Prawa celnego wynika natomiast, iż odsetki o których mowa w jego ust. 3-5, pobiera się w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych, co zdaje się wskazywać, iż odsetki za zwłokę nalicza sam dłużnik i że wpłacane są one bez wezwania organu celnego (por. art. 53 § 3 i art. 55 § 1 Ordynacji podatkowej).
Z analizy powołanych przepisów wynika, że w zakresie unormowanym w art. 65 ust. 4 Prawa celnego obowiązek zapłaty odsetek od długu celnego powstałego w wymieniony tam sposób wynika wprost z przepisu prawa i wobec tego samoobliczenie ich wysokości przez dłużnika nie musi być poprzedzone wydaniem decyzji zobowiązującej. Zasadniczo inaczej wygląda sytuacja, gdy chodzi o odsetki pobierane przez organ celny na podstawie art. 65. ust. 5 omawianej ustawy, gdyż w tych przypadkach w postępowaniu celnym winno być jednoznacznie przesądzone w drodze wydania decyzji administracyjnej, czy dłużnika obciążają odsetki czy też może uwolnił się od ich zapłaty wykazując, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Nie ulega przy tym wątpliwości, że rozkład ciężaru dowodowego w zakresie okoliczności mogących stanowić podstawę do odstąpienia od poboru odsetek jest tego rodzaju, że to na dłużniku spoczywa ciężar wykazania, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.
Tak więc, w sytuacji gdy w postępowaniu celnym dochodzi do retrospektywnego zaksięgowania kwoty należności wynikającej z długu celnego, będącego następstwem uprzedniego zaksięgowania długu celnego na podstawie przyjętego zgłoszenia celnego opartego na nieprawidłowych lub niekompletnych danych, konieczne jest rozstrzygnięcie przez organ celny również o obowiązku uiszczenia odsetek za zwłokę lub o jego braku.
Po tych uwagach co do podstawowych zagadnień prawnych związanych z odsetkami od kwoty długu celnego, w przypadku zaniżenia jej w zgłoszeniu celnym, przystąpić należy do kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku, w zakresie objętym skargą kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że w rozpoznawanej sprawie decyzje organów obu instancji zawierają rozstrzygnięcie co do odsetek. Wezwanie do uiszczenia odsetek za ściśle określony w decyzji okres (od dnia powstania długu celnego do dnia jego zapłaty) i od konkretnej kwoty to nic innego jak przesądzenie, że odsetki są należne. Jest to władcze rozstrzygnięcie przez organ celny o tym, że na skarżącym spoczywa obowiązek zapłaty odsetek za oznaczony okres i od określonej kwoty. To, że obowiązek ten miałby być realizowany według zasad unormowanych w art. 65 ust. 6 Prawa celnego (czyli w drodze samoobliczenia) nie oznacza, że nie mamy do czynienia z rozstrzygnięciem sprawy co do istoty w zakresie obciążenia obowiązkiem. Nie ma racji kasator, że zaskarżona decyzja nie rozstrzygała o odsetkach, bo fakt utrzymania w mocy decyzji I instancji oznacza utrzymanie jej w mocy w całości, co oznacza, że organ odwoławczy rozstrzygał także o odsetkach.
W świetle tego, co powiedziano wyżej, nie jest trafny zbiorczy zarzut procesowy, w którym kasator stwierdził, że doszło do naruszenia "art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego polegającego na wadliwym przyjęciu, iż organy celne orzekały o odsetkach od długu celnego, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego oraz błędnym ustaleniu, iż w sprawie nie zachodziły przesłanki do wezwania do zapłaty odsetek od długu celnego na podstawie tegoż przepisu, a co za tym idzie naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) w zw. z art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne uwzględnienie skargi w części dotyczącej orzeczenia o odsetkach od długu celnego".
Wskazać należy, że uznanie przez Sąd I instancji, że zaskarżone decyzje zawierają także orzeczenie o odsetkach nie należy do ustaleń z zakresu stanu faktycznego lecz stanowi dokonaną przez Sąd I instancji ocenę prawną w odniesieniu do treści zawartego w decyzji rozstrzygnięcia oraz jego zgodności z prawem. Sąd I instancji nie naruszył więc art. 141 § 4 powyżej cytowanej ustawy w sposób podany w kasacji ani w żaden inny sposób. Zauważyć należy, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymaganiom wynikającym z omawianego przepisu, gdyż zawiera wszystkie objęte nim elementy a z motywów wyroku wynika jaki stan faktyczny przyjęto za jego podstawę. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w zw. z art. 151 tej ustawy przez błędne uwzględnienie skargi w części dotyczącej orzeczenia o odsetkach od długu celnego. Zauważyć należy, że powołany w ramach tego zarzutu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a dotyczy naruszenia prawa materialnego i wobec braku w tym zakresie uzasadnienia nie wymaga odniesienia, natomiast w pozostałym zakresie zarzut jest chybiony z przyczyn wskazanych poniżej.
Naczelny Sąd Administracyjny pragnie zauważyć, że to czy skarżący ma obowiązek zapłaty odsetek powinno być przedmiotem ustaleń i ocen organów celnych, poprzedzonych wezwaniem strony do przedstawienia stosownych dowodów na objęte art. 65 ust. 5 ustawy okoliczności. Jak już zaznaczono wcześniej konstrukcja art. 65 ust. 5 Prawa celnego jest tego rodzaju, że udowodnieniem okoliczności zwalniających od zapłaty odsetek obciążona jest strona. Organy celne winny natomiast dokonać oceny czy przesłanki omawianym artykułem objęte zostały spełnione i na tej podstawie dokonać ustaleń co do istnienia bądź braku obowiązku zapłaty odsetek.
Stwierdzić należy, że treść decyzji organów obu instancji nie zawiera na ten temat żadnych rozważań. Te braki administracyjnego postępowania dowodowego, niewątpliwie istotne i mogące mieć wpływ na wynik sprawy uzasadniały uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odsetek i czynią omawiany zarzut skargi kasacyjnej nieuprawnionym. Dostrzegając je Sąd I instancji zasadnie stwierdził, że organ odwoławczy nie wyjaśnił w zaskarżonej decyzji jakich danych nie zawarto lub jakie były nieprawidłowe w zgłoszeniu celnym a wynikały z zaniedbania lub świadomego działania importera.
Omawiane braki nie uprawniały jednak Sądu I instancji do czynienia w tym zakresie własnych ustaleń. Wskazać należy, że sądy administracyjne co do zasady nie są uprawnione do czynienia za organy administracji ustaleń co do stanu faktycznego sprawy. Według art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która przejawia się między innymi w orzekaniu w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji nie ograniczył się do funkcji kontrolnych, lecz mimo braku ku temu podstaw prawnych "zastąpił" organy orzekające w ustaleniach i ocenie co do okoliczności z art. 65 ust. 5 omawianej ustawy. Mimo wadliwego w tej części uzasadnienia, zaskarżony wyrok odpowiada prawu, gdyż po usunięciu błędnej części uzasadnienia, sentencja wyroku nie uległaby zmianie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu, nie podziela zawartej w jego uzasadnieniu oceny prawnej co do istnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od poboru odsetek, uznając ją za przedwczesną. Ma to taki skutek, że omawiana ocena, co do wypełnienia przesłanek z art. 65 ust. 5 ustawy, nie jest prawnie wiążąca a ustalenia w tym zakresie winny zostać dokonane w toku ponowionego administracyjnego postępowania.
Nie jest uprawniony także zarzut błędnej wykładni art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię polega na mylnym rozumieniu treści normy prawnej. Kasator w uzasadnieniu zarzutu nie wskazał na czym polega błąd w wykładni i jaka wykładnia jest właściwa. Brak w tym zakresie uzasadnienia nie pozwala na dokonanie kontroli kasacyjnej tak postawionego zarzutu. Z jego uzasadnienia wynika natomiast, że kasator kwestionuje dokonane przez Sąd I instancji ustalenia co do stanu faktycznego sprawy w zakresie dotyczącym braku świadomego działania lub zaniechania strony, jednakże ta argumentacja dla uzasadnienia błędnej wykładni przepisu prawa jest nieprzydatna. Natomiast stanowisko co do braku podstaw prawnych do czynienia przez Sąd I instancji ustaleń stanu faktycznego Naczelny Sąd Administracyjny wyraził powyżej.
W świetle tego, co powiedziano wyżej, oddalenie skargi kasacyjnej znajduje oparcie w art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.