I GSK 356/21

I GSK 356/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-04-09
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dariusz Dudra /przewodniczący sprawozdawca/
Henryk Wach
Piotr Piszczek
Symbol z opisem
6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wr 224/19 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2020-02-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 572
art. 8 § 1, art. 9
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 33 § 1, art. 34, art. 54 § 1, art. 59
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Piotr Piszczek Protokolant asystent sędziego Marcin Bubiński po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wr 224/19 w sprawie ze skargi S. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 15 marca 2019 r. nr 0201-IEE1.711.19.2019.7.RO w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz S. S. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 18 listopada 2020 r., sygn. akt III SA/Wr 224/19, w sprawie ze skargi kasacyjnej S. S. od wyroku tego Sądu z 5 lutego 2020 r. w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 15 marca 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym – na podstawie art. 179a i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – uchylił zaskarżony wyrok w całości, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego.
Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:
Pismem z 26 lipca 2017 r., dotyczącym egzekucji z zawiadomienia nr: ZAR470017014134, ZAR 470017014135, ZAR470017014136, S. S. zakwestionował skuteczność zajęcia wierzytelności rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, wnosząc o uchylenie tych zajęć oraz zwolnienie rachunku firmowego jako przedwczesnych.
Następnie, pismem z 20 października 2017 r. skarżący zakwestionował dokonane 13 października 2017 r. zajęcie "kolejnego rachunku bankowego". Wskazał, że pismo to dotyczy zajęć egzekucyjnych o numerach: ZAR 470017027023, 470017027022 oraz 470017027021. Pismo to w części wstępnej zostało zatytułowane jako skarga na czynności egzekucyjne w trybie art. 54 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej: u.p.e.a.) w oparciu o tytuły wykonawcze:, 1470017014801, 4470017018493, 4470017018495 wraz z ponagleniem na bezczynność organu.
Początkowo, pismo skarżącego z 20 października 2017 r. zostało zakwalifikowane jako skarga na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, którą ZUS oddalił jako nieuzasadnioną postanowieniem z 6 listopada 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 12 stycznia 2018 r. uchylił to postanowienie w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wskazał m.in. na konieczność wezwania strony do sprecyzowania wniosku z 20 października 2017 r., który mógł stanowić wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a. lub też inny środek prawny.
W związku z powyższym ZUS wezwał skarżącego do sprecyzowania treści pisma z 20 października 2017 r. W odpowiedzi skarżący (pismem z 9 października 2018 r.) oświadczył, że jego intencją było złożenie zarzutów z art. 33 § 1 u.p.e.a. na całe postępowanie egzekucyjne. "bowiem w sprawie objętej okresem należności w egzekucji były one niewymagalne z powodu rozłożenia na raty w układzie ratalnym, to zaś skutkuje przedwczesnością egzekucji".
Pismo strony zostało przez organ zakwalifikowane jako zawierające zarzut egzekucyjny z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., skierowany do tytułów wykonawczych o numerach: TW1470017014799, TW1470017014794, TW1470017014796, TW1470017014800, TW1470017014801, TW4470017018495, TW1470017014795, TW4470017018493, TW1470017014797, TW1470017014798 i TW4470017018494.
Postanowieniem z 28 listopada 2018 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych we Wrocławiu stwierdził bezprzedmiotowość zarzutów egzekucyjnych z uwagi na wcześniejsze rozpatrzenie zarzutu rozłożenia na raty spłaty należności w postanowieniu z 28 marca 2018 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie. Postanowieniem z tego samego dnia ZUS uznał za nieuzasadniony zarzut strony dotyczący rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej z tytułu składek określonych w tytułach wykonawczych z 23 lutego 2017 r.
W zażaleniu na ww. postanowienie z 28 listopada 2018 r. strona podtrzymała zarzut przedwczesności egzekucji wobec nierozpoznania jej wniosku o układ ratalny, względnie, prowadzenia egzekucji pomimo zawarcia per facta concludentia takiego układu i niewypowiedzenia tego układu przez ZUS. Podniosła, że nie otrzymała korespondencji ZUS. Zarzuciła, że bezskutecznie wzywa ZUS do doręczenia jej decyzji z projektem umowy układu ratalnego. Wskazała również, że jeżeli ZUS uznał, że skarżący nie wywiązał się z układu i propozycji (nie uiścił kosztów i bieżących składek), to ZUS powinien złożyć oświadczenie na piśmie, że wypowiada układ ze skutkiem natychmiastowym.
Postanowieniem z 15 marca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji z 28 listopada 2018 r. o stwierdzeniu bezskuteczności zarzutów egzekucyjnych i umorzeniu postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 5 lutego 2020 r. oddalił skargę na powyższe postanowienie w całości. W uzasadnieniu stwierdził, że organ prawidłowo zakwalifikował pismo strony z 20 października 2017 r. jako zarzuty z art. 33 § 1 u.p.e.a. na całe postępowanie egzekucyjne. Jak wynik z wyjaśnień strony złożonych w piśmie z 9 października 2018 r., "w sprawie objętej okresem należności w egzekucji były one niewymagalne z powodu rozłożenia na raty w układzie ratalnym, to zaś skutkuje przedwczesnością egzekucji". Skarżący wskazał również, że zarzuty dotyczą "wszystkich tytułów wykonawczych objętych wszczętą egzekucją na dzień 20.10.2017 r.". Zdaniem WSA, jakkolwiek wypowiedź skarżącego w piśmie z 9 października 2018 r. nawiązywała w sposób bezpośredni do treści pisma z 20 października 2017 r. (w którym skarżący wskazywał na inne numery zawiadomień niż w piśmie z dnia 26 lipca 2017 r.), to wobec oświadczenia, że zgłoszone zarzuty dotyczą "wszystkich tytułów wykonawczych objętych wszczętą egzekucją na dzień 20.10.2017 r.", zasadnie organ egzekucyjny uznał, że oświadczenie skarżącego zawarte w piśmie z 9 października 2018 r. odnosi się także do tytułów wykonawczych wymienionych w tych zawiadomieniach o zajęciu, które zostały wskazane w piśmie z 26 lipca 2017 r.
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku skarżący zarzucił:
1) obrazę przepisów prawa procesowego mających wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm.; dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 oraz art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i pominięcie przez Sąd I instancji uchybień organu egzekucyjnego II instancji w zakresie właściwego zastosowania przepisów prawa poprzez uznanie za prawidłowe postanowienia z dnia 15 marca 2019 r., zamiast prawidłowego umorzenia postępowania egzekucyjnego;
- art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji, że organ II instancji bezzasadnie pominął te przepisy i nie umorzył postępowania egzekucyjnego przeciwko skarżącemu, względnie, nie uchylił postanowienia Dyrektora ZUS Oddział we Wrocławiu z dnia 28 listopada 2018 r. i błędną akceptację stanowiska organu II instancji, który uznał za prawidłowe stanowisko ZUS w zakresie bezprzedmiotowości postępowania w oparciu o bezzasadnie zastosowany art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.;
- art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 136 § 1 - 3 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a., art. 140 k.p.a. oraz art. 77 § 1-2 k.p.a. i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji, że organ II instancji nie rozpoznał z należytą starannością i wszechstronnie zażalenia skarżącego z dnia 27 grudnia 2018 r., nie uwzględniając wszystkich istotnych okoliczności w sprawie i nie przeprowadził ewentualnie z urzędu wszystkich dowodów, w tym na fakt, że skarżący zawarł z ZUS ugodę w formie umowy cywilnoprawnej o rozłożeniu zadłużenia na raty, która nigdy nie została później rozwiązana, co skutkowało koniecznością umorzenia egzekucji;
- art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 6 k.p.a., art. 7a § 1 k.p.a. oraz art. 8 § 1 k.p.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji, że organy obu instancji uchybiły naczelnym zasadom postępowania, tj. zasadzie legalizmu, zasadzie uwzględniania wszelkich wątpliwości na korzyść strony w sposób bezstronny oraz podważenia zasady zaufania strony do organu;
- art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i bezzasadne oddalenie w całości skargi skarżącego w sprawie;
2) obrazę przepisów prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a to:
- art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 2 w zw. z art. 34 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 i § 3-4 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie przez Sąd I instancji, że organ II instancji bezzasadnie pominął w/w przepisy i nie uwzględniając zarzutu skarżącego przedwczesności zobowiązania wskutek braku wymagalności oraz jego odroczenia terminu wykonania wskutek zawarcia ugody z ZUS nie umorzył w całości postępowania egzekucyjnego;
- art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 29 § 1 oraz § 1a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: u.s.u.s.) poprzez pominięcie, że w sprawie organ II instancji nie uwzględnił, że skarżący uzyskał zgodę na piśmie w dniu 17 maja 2017 r. od Dyrektora Oddziału ZUS we Wrocławiu na rozłożenie zaległości na raty w układzie ratalnym i zawarł per facta concludentia umowę cywilnoprawną w tym zakresie, która nigdy nie została rozwiązana, a także, poprzez błędną interpretację tych przepisów, iż taka umowa nie może zostać (na zasadach ogólnych z art. 3531 k.c. oraz art. 60 i art. 61 k.c.) zawarta w formie ustnej pomiędzy stronami, wskutek ich zgodnych oświadczeń woli, a nadto, że sposób rozpoznania wniosku strony o rozłożenie na raty zaległości składkowej nie może rzutować na wynik sprawy.
A nadto, również naruszenie:
- art. 54 § 2 i § 5 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie tego przepisu i nie wezwanie organu II instancji do uzupełnienia akt administracyjnych o akta sprawy prowadzonej przed Dyrektorem ZUS Oddział we Wrocławiu, choć skarżący wnioskował o załączenie tych akt w zażaleniu wniesionym do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu;
- art. 62 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego pominięcie i zaniechanie przez Przewodniczącego Wydziału wydania zarządzenia w sprawie skompletowania w całości akt niezbędnych do rozpoznania sprawy.
Na tle tych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 15 marca 2019 r., ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia z dnia 15 marca 2019 r. i orzeczenie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez ZUS Oddział we Wrocławiu, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Wyrokiem z 18 listopada 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 179a p.p.s.a., uchylił ww. wyrok z 5 lutego 2020 r. oraz postanowienie DIAS z 15 marca 2019 r., a także postanowienie organu I instancji. Sąd uznał bowiem, że podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione.
Zdaniem WSA, dokonany przez organ rozdział postępowania na dwie grupy (co ma odzwierciedlenie w postanowieniach z dnia 28 listopada 2018 r.) jest co najmniej przedwczesny, jeśli chodzi o kwalifikację stanowiska skarżącego, jaką przyjął organ I instancji w postanowieniu z dnia 28 listopada 2018 r., utrzymanym następnie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w postanowieniu z 15 marca 2019 r.
WSA podzielił zarzut skargi kasacyjnej, że takie postępowanie należało uznać za nieprawidłowe i naruszające zasadę zaufania do organów administracji publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.). Ponadto Sąd podzielił zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a.
Sąd zwrócił uwagę, że zaskarżonym postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji z 28 listopada 2018 r. Natomiast postanowieniem z 11 lutego 2019 r. DIAS uchylił w całości postanowienie Dyrektora Oddziału ZUS we Wrocławiu z 28 listopada 2018 r. w przedmiocie uznania za niezasadny zarzutu prowadzenia postępowania egzekucyjnego pomimo rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej z tytułu składek dochodzonych w postępowaniu egzekucyjnym i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.
Zdaniem WSA należy podzielić trafność zastrzeżeń, jakie do treści wezwania z 21 września 2018 r. wyraził Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w znajdującym się w aktach sprawy postanowieniu z 11 lutego 2019 r.
W ocenie Sądu I instancji treść wezwania skierowanego do skarżącego w piśmie z 21 września 2018 r. nie stanowi pełnej realizacji normy z art. 9 k.p.a. (zasada informowania). W wezwaniu do sprecyzowania wniosku strony organ powinien wyjaśnić, w jaki sposób wniosek może być zakwalifikowany, z wyjaśnieniem podstaw prawnych takiej możliwej kwalifikacji. Innymi słowy, wzywając stronę do sprecyzowania treści pisma z 20 października 2017 r., organ powinien zaproponować skarżącemu możliwe środki obrony prawnej, jakie przysługują mu w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Następnie, po uwzględnieniu woli skarżącego, powinien rozpatrzyć wniosek strony (tu: z 20 października 2017 r.) w odpowiednim trybie.
Tymczasem, jak wynika z treści wezwania z 21 września 2018 r., w piśmie tym organ wyjaśnił stronie, że przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną może być konkretna czynność egzekucyjna, a nie zasadność wszczęcia postępowania egzekucyjnego, czy też prawidłowość jego prowadzenia. Nadto, organ zwrócił uwagę, że z treści pisma z 20 października 2017 r. wynika, że intencją wnioskodawcy (skarżącego) jest zakończenie postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że skutek taki może przynieść pozytywne rozpatrzenie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wyjaśnił, że skarga na czynność egzekucyjną obliguje organ egzekucyjny jedynie do usunięcia powstałego uchybienia, bez wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne. Wskazując na powyższe, organ wezwał stronę do sprecyzowania, czy pismo z 20 października 2017 r. stanowi wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a., a nadto, także do wskazania tego do jakich zajęć i tytułów wykonawczych odnosi się to pismo. Trafnie zwraca uwagę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w postanowieniu z 11 lutego 2019 r., że redagując w ten sposób wezwanie organ nie przytoczył treści art. 59 u.p.e.a. Ponadto, skarżący w piśmie z 9 października 2018 r. zawarł żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego, powołując przy tym przepis art. 34 u.p.e.a. oraz wskazał, że wnosi zarzuty przewidziane w art. 33 § 1 u.p.e.a. Zdaniem WSA, powołanie przez skarżącego przepisu art. 34 u.p.e.a. najpewniej związane było z tym, że przepis ten przewiduje umorzenie postępowania egzekucyjnego w przypadku wniesienia zasadnych zarzutów.
Sąd I instancji stwierdził, że co najmniej przedwczesny był wniosek organu egzekucyjnego, który bazując na tym wezwaniu oraz na udzielonej przez skarżącego odpowiedzi z 9 października 2018 r., wywiódł, że strona zgłosiła w istocie powtórnie zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z dnia 28 marca 2018 r., w którym orzeczono o ich niezasadności. Wprawdzie strona powołała się na art. 33 § u.p.e.a., jednak w świetle konsekwencji wynikłych z faktu z wydania postanowienia z 28 marca 2018 r., powinnością organu było ponowne udzielenie stronie informacji o przysługujących jej na tym etapie postępowania uprawnieniach procesowych, przez co należy rozumieć przede wszystkim udzielenie skarżącemu wyjaśnienia, że – na tym etapie sprawy – nie może on składać ponownych zarzutów do tytułów wykonawczych o numerach wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. Dopiero powtórne i stanowcze oświadczenie skarżącego, że treść jego pisma z 20 października 2017 r. zawiera ponowne zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. uprawniałoby organ egzekucyjny do podjęcia odpowiedniej decyzji procesowej w tym zakresie.
W ocenie Sądu, sposób postępowania organów egzekucyjnych obu instancji narusza zasadę zaufania do organów administracji publicznej.
O tym, że intencja skarżącego mogła być przeciwna do tej, którą przyjęto w sprawie świadczy m. in. ta część argumentacji skargi, w której skarżący podnosi, że zgłaszał zarzuty do "całego postępowania egzekucyjnego" oraz że wnosił o umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości, a więc także do poszczególnych czynności zajęcia rachunku. Jak również zarzuca on w skardze, że uwzględnienie zarzutu z art. 33 u.p.e.a. winno skutkować umorzeniem egzekucji na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a.
Sąd stwierdził ponadto, że akcentowane w skardze kasacyjnej kwestie związane z zawarciem układu ratalnego i jego ewentualnym wpływem na obowiązek stwierdzony tytułami wykonawczymi, z uwagi na charakter stwierdzonych uchybień, uznać należy na tym etapie za przedwczesne.
WSA wskazał, że w toku ponownego rozpoznania sprawy rzeczą organu będzie precyzyjne, jasne i czytelne wezwanie skarżącego do sprecyzowania zakresu wniosku zawartego w piśmie z 20 października 2017 r., z uwzględnieniem wcześniejszych uwag Sądu. Organ winien mieć także na względzie treść postanowienia DIAS z 11 lutego 2019 r., w szczególności w zakresie zawartych w tym postanowieniu wytycznych dla organu pierwszej instancji.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył organ, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub rozpoznania skargi kasacyjnej w trybie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 2, w związku z art. 134, w związku z art. 179a, art. 135, art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 138 § 1 pkt 1, art. 144, art. 8 § 1, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uchylenie w trybie procedury autokontroli z art. 179a p.p.s.a. wyroku WSA z 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19, zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu i poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego i przystąpienia przez WSA do ponownego rozpoznania sprawy oraz udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, a to wskutek dokonania wadliwej oceny polegającej na przyjęciu, że:
a) dokonany przez organ "rozdział postępowania na dwie grupy" (znajdujący odzwierciedlenie w postanowieniach z 28 listopada 2018 r.) jest co najmniej przedwczesny, jeśli chodzi o kwalifikację stanowiska skarżącego, jaką przyjął organ I instancji w postanowieniu z 28 listopada 2018 r., a ponadto taki sposób postępowania jest nieprawidłowy i naruszający zasadę zaufania do organów administracji publicznej, podczas gdy zdaniem organu sposób postępowania organu był uzasadniony okolicznościami sprawy,
b) treść wezwania skierowanego do skarżącego w piśmie z 21 września 2018 r. nie stanowi pełnej realizacji normy z art. 8 i art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., gdyż nie zawiera przytoczenia treści art. 59 u.p.e.a., w konsekwencji czego wniosek organu egzekucyjnego o tym, że pismo strony skarżącej z 20 października 2017 r. winno się interpretować jako powtórnie zgłoszone zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r., w którym orzeczono o ich niezasadności jest przedwczesny, podczas gdy zdaniem organu treść ww. wezwania skierowanego do skarżącego w piśmie z 21 września 2018 r. stanowi realizację normy z art. 8 i art. 9 k.p.a., wezwanie zostało skonstruowane w sposób precyzyjny, jasny i czytelny, a strona w wyniku zakwalifikowania jej żądania jako ponowne zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r., w którym orzeczono o ich niezasadności, nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa oraz nie została naruszona zasada zaufania do organów administracji publicznej,
c) powinnością organu, po otrzymaniu odpowiedzi strony na wezwanie z 21 września 2018 r., było ponowne udzielenie stronie informacji o przysługujących jej na tym etapie postępowania uprawnieniach procesowych w postaci udzielenia skarżącemu wyjaśnienia, że na tym etapie sprawy nie może on składać ponownych zarzutów do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. i dopiero powtórne i stanowcze oświadczenie skarżącego, że treść jego pisma z 20 października 2017 r. zawiera w sobie ponowne zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. uprawniałoby organ egzekucyjny do podjęcia odpowiedniej decyzji procesowej w tym zakresie, podczas gdy zdaniem organu na organie taki obowiązek nie ciążył;
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 2, w związku z art. 134, w związku z art. 179a, art. 135, art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 138 § 1 pkt 1, art. 144, art. 8 § 1, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uczynienie przez WSA we Wrocławiu przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę, tj. podzielenie przez WSA po rozpoznaniu skargi kasacyjnej w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zarzutów egzekucyjnych trafności zastrzeżeń jakie do treści wezwania z 21 września 2018 r. wyraził Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w znajdującym się w aktach sprawy postanowieniu z 11 lutego 2019 r. uchylającym w całości postanowienie z dnia 28 listopada 2018 r. (w którym to organ egzekucyjny merytorycznie ocenił dotychczas nierozpoznane zarzuty skarżącego odnoszące się do innych tytułów wykonawczych niż tytuły wykonawcze objęte skargą kasacyjną) i przekazującym sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji, czym naruszono wynikający z art. 134 p.p.s.a. obowiązek rozstrzygania "w granicach danej sprawy";
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 2, w związku z art. 179a, art. 135, art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 138 § 1 pkt 1, art. 144, art. 8 § 1, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez udzielenie błędnych wskazań co do dalszego kierunku postępowania, poprzez wskazanie, iż w toku ponownego rozpoznania sprawy organ egzekucyjny powinien wystosować precyzyjne, jasne i czytelne wezwanie skarżącego do sprecyzowania zakresu wniosku zawartego w piśmie z 20 października 2017 r. i dopiero powtórne i stanowcze oświadczenie się skarżącego, że treść jego pisma z 20 października 2017 r. zawiera w sobie ponowne zarzuty do tytułów wykonawczych wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. uprawniałaby organ egzekucyjny do podjęcia decyzji procesowej;
4) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.; dalej: p.u.s.a.) poprzez wadliwe wykonanie kontroli postanowienia organu II instancji pod względem jego zgodności z prawem, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego postanowień organu II i I instancji zgodnych z prawem, na skutek uchylenia w trybie procedury autokontroli z art. 179a p.p.s.a. wyroku WSA z 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19, w związku z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. oraz w związku z art. 133 § 1 i art. 135, art. 179a p.p.s.a., poprzez wydanie wyroku niezgodnie z przedstawionymi aktami sprawy, tj. nieuwzględnienie całego materiału zgromadzonego w sprawie przez organy prowadzące postępowanie, podczas gdy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu winien był wydać wyrok na podstawie akt sprawy;
5) art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 179a, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe wykonanie autokontroli wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19, wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu i poprzedzającego go postanowienia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych pod względem zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcia zapadłe w sprawie zostały podjęte z naruszeniem przepisów art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 k.p.a. w związku z art. 8 § 1, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. i uwzględnienie skargi kasacyjnej, co doprowadziło do ponownego rozpoznania sprawy przez WSA we Wrocławiu, a w konsekwencji do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnego z prawem orzeczenia WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19 i rozstrzygnięć organów pierwszej i drugiej instancji zgodnych z prawem, czym naruszono przepis art. 179a p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 p.p.s.a., art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 k.p.a., art. 8 i art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., ponieważ skarga strony skarżącej – jako pozbawiona oczywiście usprawiedliwionych podstaw i bezzasadna – winna zostać oddalona w całości;
6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 2, w związku z art. 179a, art. 135, art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 138 § 1 pkt 1, art. 144, art. 8 § 1, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uchylenie w trybie art. 179a p.p.s.a. wyroku WSA z 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19, zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu i poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego i ponowne rozpoznanie sprawy na skutek błędnego stwierdzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po analizie zarzutów skargi kasacyjnej w trybie autokontroli, że podstawy złożonej przez stronę skarżącą skargi kasacyjnej od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2020 r. są oczywiście usprawiedliwione, skutkiem czego było ponowne rozpoznanie sprawy, podczas gdy zdaniem organu Sąd I instancji nie miał prawa do uruchomienia procedury autokontrolnej z art. 179a p.p.s.a. skutkującej uchyleniem wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2020 r. oraz do ponownego rozpoznania sprawy z uwagi na niewystąpienie przesłanki oczywiście usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej. Zarzucone powyżej naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnego z prawem orzeczenia WSA we Wrocławiu z 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19, jak również zgodnych z prawem postanowień organów I i II instancji, sąd nie uznałby, że istnieje podstawa do uruchomienia procedury autokontrolnej, w konsekwencji czego WSA nie rozpoznałby ponownie sprawy, a w obrocie pozostałoby orzeczenie WSA we Wrocławiu z 5 lutego 2020 r., III SA/Wr 224/19 oddalające skargę strony skarżącej w całości.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną S.S. wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Zatem to skarżący kasacyjnie w terminie 30 dni od dnia otrzymania wyroku Sądu I instancji wraz z uzasadnieniem zakreśla zarzutami kasacyjnymi zakres tego postępowania. Z urzędu NSA bierze pod uwagę jedynie przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. W okolicznościach sprawy jednak żadna z tych przesłanek nie zaistniała.
Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione.
Analizując zarzuty kasacyjne skarżącego kasacyjnie organu, należy zaakcentować, że zarzuty naruszenia przepisów zostały sformułowane w zbyt dużym stopniu ogólności. Ponadto, wbrew wymogowi z art. 176 p.p.s.a., w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący nie wskazał konkretnych uzasadnień naruszeń poszczególnych ww. przepisów przez WSA we Wrocławiu. Trudno natomiast przyjąć, że kilkanaście przepisów różnych aktów prawnych wymienionych w danym zarzucie kasacyjnym zostało naruszonych w identyczny sposób. Obowiązek wskazania naruszonych przepisów oraz uzasadnienia zarzutów nakłada na sporządzającego skargę kasacyjną określony reżim związany z konstrukcją skargi kasacyjnej i budową zarzutów.
Po pierwsze, obowiązek wskazania naruszonych przepisów oczywiście nie wyłącza możliwości objęcia jednym zarzutem kilku przepisów, takie wyliczenie musi jednak być połączone z wykazaniem, że wymienione przepisy tworzą pewną normę zachowania, której naruszenie jest zarzucane. Przyjmowane w doktrynie i orzecznictwie rozróżnienie między przepisem i normą prawną każe uznać taką praktykę za dopuszczalną, wymienione przepisy muszą jednak pozostawać ze sobą właśnie w takim związku normatywnym, a jego wykazanie obciąża sporządzającego skargę kasacyjną, który powinien przedstawić treść naruszonej normy, czyli wskazać, jaka reguła zachowania ustanowiona tymi przepisami została naruszona. Zarzut pozbawiony takiego sprecyzowania nie poddaje się rozpoznaniu, albowiem Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie budować zarzutów, a taki byłby skutek ustalania przez Naczelny Sąd Administracyjny we własnym zakresie normy prawnej objętej zarzutem. Z podanych względów zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty oparte na wyliczeniu wielu przepisów poddawały się rozpoznaniu wyłącznie w granicach sprecyzowanych w samej skardze kasacyjnej.
Po drugie, obowiązek uzasadnienia zarzutów nakłada na sporządzającego skargę kasacyjną powinność połączenia poszczególnych zarzutów z argumentami uzasadnienia. Ma to szczególne znaczenie w przypadku wielości zarzutów i rozbudowanego pod względem objętości uzasadnienia. Jakkolwiek przepisy nie wprowadzają w tym zakresie szczególnych wymagań dla konstrukcji uzasadnienia i skutek ten możliwy jest do osiągnięcia w dowolny sposób, to musi być możliwe względnie jednoznaczne przyporządkowanie poszczególnych argumentów do zarzutów, tak aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł odnieść się do nich rozpoznając skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie decydować, jakich argumentów zamierzała użyć strona dla uzasadnienia stawianych zarzutów. Z tego względu rozważeniu w odniesieniu do poszczególnych zarzutów podlegały te z argumentów, które względnie wyraźnie wskazywały na ich wzajemny związek (zob. wyrok NSA z 14 września 2021 r., I OSK 3779/18).
W świetle art. 174 p.p.s.a. tworzenie niespójnej zbitki przepisów – szeregu norm prawnych, które miał rzekomo naruszyć Sąd pierwszej instancji, nie wskazując konkretnie na czym polega naruszenie każdej z tych norm, jest nieprawidłowe (pogląd ten wielokrotnie już wyraził Naczelny Sąd Administracyjny - zob. np. wyrok NSA z 20 stycznia 2022 r., III FSK 2147/21, a także wyrok NSA z 19 grudnia 2014 r., II FSK 2957/12 i powołane tam orzecznictwo).
Powołanie przez wnoszącego skargę kasacyjną szeregu przepisów w omawianych zarzutach czyni wątpliwym, jakie naruszenie jest zarzucane zaskarżonemu wyrokowi i jakie okoliczności mają wskazywać na zasadność zarzutu organu egzekucyjnego. Niezbędna konkretyzacja zarzutów nie zastała także przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od uzasadnienia tejże podstawy kasacyjnej, które jest koniecznym elementem uzasadnienia skargi kasacyjnej na podstawie art. 176 p.p.s.a. Można byłoby oczywiście tego uniknąć, gdyby strona wnosząca skargę kasacyjną zastosowała się do wymogów konstruowania podstaw kasacyjnych oraz uzasadnienia skargi kasacyjnej, o których mowa w art. 174 i 176 p.p.s.a.
W zarzutach skarżący kasacyjnie organ kwestionuje wydany w ramach autokontroli wyrok uchylający wcześniejszy wyrok WSA z dnia 5 lutego 2020 r., oddalający skargę strony, oraz eliminujący z obrotu prawnego zaskarżone do WSA postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające. Do zarzutów tych ze względu na zaistniałe zagadnienie sporne należy odnieść się w sposób komplementarny.
Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że zagadnieniem o charakterze podstawowym była kwalifikacja prawna pisma skarżącego z 20 października 2017 r., zatytułowanego jako skarga na czynności egzekucyjne w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. w oparciu o wskazane w nim tytuły wykonawcze wraz z ponagleniem na bezczynność organu. Dla zobrazowania tego zagadnienia należy przedstawić w sposób chronologiczny działania podejmowane przez organy z uwzględnieniem korespondencji prowadzonej ze stroną postępowania.
Należy zatem zauważyć, że na skutek postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 12 stycznia 2018 r., organ egzekucyjny został zobowiązany do wyjaśnienia treści żądania strony zawartego w piśmie z 20 października 2017 r. Jak wskazano w tym postanowieniu, wyjaśnienia wymagało, czy żądanie zawarte w tym piśmie stanowi wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego złożony w trybie art. 59 u.p.e.a., czy też ewentualnie inny możliwy do zastosowania środek (np. o zwolnienie spod egzekucji zajętego rachunku bankowego na okres realizacji układu ratalnego), a następnie także i to, do jakich zajęć i tytułów wykonawczych odnosi się wspomniane pismo strony.
W związku z powyższymi wskazaniami organ egzekucyjny skierował do zobowiązanego wezwanie z 21 września 2018 r. o sprecyzowanie treści żądania zawartego w piśmie z 20 października 2017 r. Innymi słowy, o wskazanie środka zaskarżenia.
Udzielając odpowiedzi na to wezwanie, skarżący w piśmie z 9 października 2018 r. oświadczył, że jego pismo z 20 października 2017 r. należy potraktować jako zarzuty (z art. 33 § 1 u.p.e.a.) na całe postępowanie egzekucyjne, oraz wniósł o umorzenie w całości postępowania egzekucyjnego. Końcowo wskazał, że uwzględnienie zarzutu z art. 33 powinno skutkować umorzeniem egzekucji na podstawie art. 59 u.p.e.a. Analizując treść odpowiedzi strony, organ egzekucyjny doszedł do przekonania, że pismo skarżącego z 20 października 2017 r. zawiera w sobie zarzuty do tytułów wykonawczych, które stanowiły przedmiot wcześniejszego rozpoznania w postanowieniu z 28 marca 2018 r., a także zarzuty do innych jeszcze tytułów wykonawczych.
W konsekwencji powyższego, postanowieniem z 28 listopada 2018 r., wydanym na podstawie art. 34 § 4 i art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 105 k.p.a. ZUS w zakresie pierwszej grupy tytułów wykonawczych stwierdził bezprzedmiotowość zarzutu wniesionego do tytułów wykonawczych z uwagi na wcześniejsze już rozpatrzenie zarzutu rozłożenia na raty spłaty należności w postanowieniu z 28 marca 2018 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie. Z kolei w drugim postanowieniu, także z 28 listopada 2018 r., ZUS uznał za nieuzasadniony zarzut strony dotyczący rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej z tytułu składek określonych w tytułach wykonawczych wystawionych przez ZUS w dniu 23 lutego 2017 r.
Postanowieniem z 15 marca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy pierwsze z wyżej wymienionych postanowień ZUS z 28 listopada 2018 r. Natomiast postanowieniem z 11 lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił w całości drugie postanowienie Dyrektora Oddziału ZUS z 28 listopada 2018 r. i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.
W ocenie NSA, zasadnie Sąd I instancji doszedł do przekonania, że należy podzielić trafność zastrzeżeń, jakie do treści wezwania z 21 września 2018 r. wyraził Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w postanowieniu z 11 lutego 2019 r., uchylającym w całości postanowienie z 28 listopada 2018 r. i przekazującym sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Słusznie Sąd I instancji dalej zauważył, że treść wezwania skierowanego do skarżącego w piśmie z 21 września 2018 r. nie stanowi pełnej realizacji normy z art. 9 k.p.a. (zasada informowania). Podzielił w tym względzie stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wyrażone we wspomnianym postanowieniu z 11 lutego 2019 r., że organ egzekucyjny powinien czuwać nad tym, aby strona nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa. W tym też celu organ powinien udzielić stronie postępowania niezbędnych wyjaśnień i wskazówek.
Z zasady pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.) i zasady informowania stron (art. 9 k.p.a.) wynikają obowiązki organów administracji kierowania się zasadami proporcjonalności oraz należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków a także czuwania nad tym aby strony i inni uczestnicy nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa i tym celu udzielają im niezbędnych wskazówek (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2022 r., sygn. akt III OSK 1856/21, LEX nr 3508726). Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Jaki charakter ma mieć ostateczne pismo decyduje strona, ale w razie wątpliwości w tym zakresie obowiązkiem organu administracji publicznej jest przekazanie stronie informacji o jej sytuacji procesowej, przysługujących jej środkach obrony jej praw oraz uwarunkowaniach ich złożenia, aby strona nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa. Obowiązek ten dotyczy pism, które zredagowane zostały w sposób niezręczny, niezrozumiały, niepozwalający na ustalenie rzeczywistej woli strony, kiedy z okoliczności sprawy wynika, że strona nie rozeznaje się w sposób precyzyjny w zakresie przysługujących jej uprawnień (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. akt II GSK 564/23, LEX nr 3687418).
Trafnie też wywiódł Sąd I instancji, że gdy organ wzywa do sprecyzowania wniosku strony, to powinien wyjaśnić, w jaki sposób wniosek może być zakwalifikowany z wyjaśnieniem podstaw prawnych takiej możliwej kwalifikacji. Innymi słowy, wzywając stronę do sprecyzowania treści pisma z 20 października 2017 r., organ powinien zaproponować skarżącemu możliwe środki obrony prawnej, jakie przysługują mu w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Następnie, po uwzględnieniu woli skarżącego, powinien rozpatrzyć wniosek strony z 20 października 2017 r. w odpowiednim trybie.
Zauważyć zatem należy, jak wynika z treści wezwania z 21 września 2018 r., że w piśmie tym organ wyjaśnił stronie, że przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną może być konkretna czynność egzekucyjna, a nie zasadność wszczęcia postępowania egzekucyjnego, czy też prawidłowość jego prowadzenia. Nadto, organ zwrócił uwagę, że z treści pisma z 20 października 2017 r. wynika, że intencją wnioskodawcy (skarżącego) jest zakończenie postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że skutek taki może przynieść pozytywne rozpatrzenie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wyjaśnił, że skarga na czynność egzekucyjną obliguje organ egzekucyjny jedynie do usunięcia powstałego uchybienia, bez wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne.
Zasadnie też Sąd I instancji zauważył, że Dyrektor w postanowieniu z 11 lutego 2019 r. wskazał, że organ egzekucyjny, redagując wezwanie, nie przytoczył treści art. 59 u.p.e.a. Treść powołanego przepisu była istotna ze względu na wskazaną w nim przesłankę braku wymagalności zobowiązania jako podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego. W myśl bowiem art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.
Zauważyć też wypada, iż słusznie wskazał organ w ww. postanowieniu, że skarżący w piśmie z 9 października 2018 r. (stanowiącym odpowiedź na to wezwanie) zawarł żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego, powołując przy tym przepis art. 34 u.p.e.a. oraz wskazał, że wnosi zarzuty przewidziane w art. 33 § 1 u.p.e.a. Końcowo wskazał zaś, że uwzględnienie zarzutu z art. 33 powinno skutkować umorzeniem egzekucji na podstawie art. 59 u.p.e.a. Zasadna jest też konstatacja Sądu podzielająca stanowisko Dyrektora, wyrażone w postanowieniu z 11 lutego 2019 r., odnośnie tego, że powołanie przez skarżącego przepisu art. 34 u.p.e.a. najpewniej związane było z tym, że przepis ten przewiduje umorzenie postępowania egzekucyjnego w przypadku wniesienia zasadnych zarzutów.
W konsekwencji powyższego wskazać należy, że w sprawie co najmniej przedwczesny był wniosek organu egzekucyjnego, że wypowiedź strony co do tego, że pismo z 20 października 2017 r. należy potraktować jako zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Jakkolwiek istotnie, w odpowiedzi udzielonej na wezwanie z 21 września 2018 r. strona powołuje art. 33 § u.p.e.a., to jednak w świetle konsekwencji wynikłych z faktu z wydania postanowienia z 28 marca 2018 r. – powinnością organu w tym momencie procedowania było ponowne udzielenie stronie informacji o przysługujących jej na tym etapie postępowania uprawnieniach procesowych, przez co należy rozumieć przede wszystkim udzielenie skarżącemu wyjaśnienia, że – na tym etapie sprawy – nie może on składać ponownych zarzutów do tytułów wykonawczych o numerach wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r.
Podkreślić wobec powyższego należy, że organ powinien mieć na względzie zasadę zaufania i obowiązku informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków, a także czuwania nad tym, aby strony i inni uczestnicy nie ponieśli szkody z powodu nieznajomości prawa (art. 8 i 9 k.p.a.). Powinien uwzględnić także i to, że pismo z 20 października 2020 r. potraktowane jako zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym nie mogło doprowadzić do merytorycznego rozpoznania kwestii wymagalności obowiązku z tytułów wykonawczych o numerach wymienionych w postanowieniu z 28 marca 2018 r. Zarzuty te w tym zakresie zostały już bowiem rozpoznane wskazanym postanowieniem. Ponadto, zarzutów tych merytorycznie nie można byłoby rozpoznać, bo zostały złożone po upływie 7-dniowego terminu. W związku z powyższym organ powinien tak procedować, aby nie doszło do uchybienia wskazanym zasadom – zaufania i informowania. Organ nie powinien w takiej sytuacji wskazywać drogi zaskarżenia, która nie daje realnej możliwości merytorycznego rozpoznania kwestii wymagalności egzekwowanego obowiązku, względnie powinien zwrócić stronie na to wprost uwagę. Na dalszym etapie postępowania egzekucyjnego, w sytuacji zaistnienia okoliczności opisanych w art. 59 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje możliwość obrony swych praw poprzez domaganie się umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Słusznie zauważył Sąd I instancji, że o tym, iż intencja skarżącego mogła być przeciwna do tej, którą przyjęto w sprawie (tj. w postanowieniach – z 28 listopada 2018 r. oraz z 15 marca 2019 r.) świadczy m.in. ta część argumentacji skargi, w której skarżący podnosi, że zgłaszał zarzuty do "całego postępowania egzekucyjnego" oraz że wnosił o umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości, a więc także do poszczególnych czynności zajęcia rachunku. Jak również zarzuca on w skardze, że uwzględnienie zarzutu z art. 33 u.p.e.a. winno skutkować umorzeniem egzekucji na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a.
Końcowo już tylko należy zwrócić uwagę, że niewątpliwie w sprzeczności z zasadą pogłębiania zaufania do organów władzy publicznej pozostaje sytuacja, kiedy ten sam organ (tu: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej) w jednym przypadku dostrzega uchybienia w redakcji wezwania z 21 września 2018 r. (postanowienie z 11 lutego 2019 r.), w drugim zaś takich uchybień nie zauważa (postanowienie z 15 marca 2019 r.).
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c w zw. § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).