I SA/Go 630/09

I SA/Go 630/09 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2010-06-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2009-12-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Jacek Niedzielski /sprawozdawca/
Joanna Wierchowicz
Krystyna Skowrońska-Pastuszko /przewodniczący/
Symbol z opisem
6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
I GZ 96/10 - Postanowienie NSA z 2010-04-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1
Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Starszy sekretarz sądowy Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi "Q" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych oddala skargę.
Uzasadnienie
W dniu [...] grudnia 2009 r. "Q" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2009 r. nr [...] odmawiającą zwrotu należności celnych zadeklarowanych i zaksięgowanych w dniu [...] sierpnia 2004 r. w związku z importem towaru.
Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:
W dniu [...] sierpnia 2004 r. działająca z upoważnienia skarżącej Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu dzianinę poliestrową, deklarując wartość celną towaru na kwotę 34.680 zł, należne cło w wysokości 2.774,40 zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie 8.682,10 zł. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane.
Pismem z dnia [...] sierpnia 2009 r. skarżąca wniosła o zwrot należności celnej w wysokości 2.774,40 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia [...] sierpnia 2004 r. do dnia zapłaty, pobranej na podstawie w/w zgłoszenia celnego.
Uzasadniając wniosek spółka wskazała, że uchyla się od skutków prawnych swojego oświadczenia woli zawartego w deklaracji z dnia [...] sierpnia 2004 r. w zakresie zadeklarowanej kwoty cła w wysokości 2.774,40 zł, jako oświadczenia złożonego pod wpływem błędu.
Podniosła także, że brak jest podstawy prawnej, na mocy której organy celne miały prawo pobrać od Spółki należności celne w oparciu o złożoną przez nią deklarację celną. Polska, mimo ciążącego na niej obowiązku dokonania tłumaczenia przepisów unijnych i prawidłowego ich opublikowania, od chwili wejścia do Unii Europejskiej do końca października 2004 r. nie opublikowała oficjalnych tłumaczeń przepisów dotyczących nakładania cła, a w szczególności Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Skutkiem tego wszelkie przepisy celne nie mogły być źródłem nakładania na wnioskodawcę obowiązków w zakresie zapłaty należności celnych. Swoje stanowisko skarżąca oparła na treści wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 11 grudnia 2007 r. wydanego w sprawie C-161/06, wskazując jednocześnie, że uiszczone przez nią należności celne są świadczeniami nienależnymi.
Decyzją z dnia [...] września 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił zwrotu należności celnych zadeklarowanych i zaksięgowanych [...] sierpnia 2004 r. w związku z importem towaru według zgłoszenia celnego z tego samego dnia.
W uzasadnieniu decyzji organ I instancji, powołując się na przepis art.
62 WKC wskazał, że zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą dobrowolnej deklaracji, w której zgłaszający deklaruje importowany towar, jego wartość celną i właściwy kod taryfy celnej oraz kwoty należności celnych i podatkowych. W niniejszej sprawie skarżąca zadeklarowała i zapłaciła zadeklarowane należności celne.
Naczelnik Urzędu Celnego wskazał również, że stosownie do dyspozycji art. 236 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego WKC należności celne przywozowe podlegają zwrotowi, gdy okaże się że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna. Jednakże przepis art. 236 ust. 2 w/w rozporządzenia stanowi, że należności te są zwracane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. W niniejszej sprawie powiadomienie dłużnika nastąpiło [...] sierpnia 2004r., a wniosek o zwrot należności celnych Spółka złożyła 4 sierpnia 2009 r., a zatem po upływie trzyletniego terminu.
Od powyższej decyzji skarżąca w ustawowym terminie złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie lub zmianę i orzeczenie o zwrocie należności ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.
Decyzji zarzuciła rażące naruszenie art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 § 1 Prawa celnego w zw. z art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.
W złożonym odwołaniu skarżąca stanęła na stanowisku, ze bieg trzyletniego terminu do złożenia wniosku o zwrot należności celnych winien być liczony od daty wydania wyroku przez ETS w sprawie C-161/06, co miało miejsce 11 grudnia 2007 r., tym samym nie minął jeszcze termin do złożenia niniejszego wniosku. Spółka powołała się także na przepis art. 236 WKC, zgodnie z którym trzyletni termin może zostać przedłużony, jeżeli z uwagi na nieprzewidziane okoliczności strona nie mogła złożyć wniosku w terminie. W niniejszej sprawie takie okoliczności wystąpiły, ponieważ wyrok ETS, mający kluczowe znaczenie dla zwrotu należności celnych, zapadł już po upływie w/w terminu.
Po rozpoznaniu odwołania, uznając jego zarzuty za niezasadne, Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] listopada 2009 r. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.
Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, że w dniu zgłoszenia celnego zasady i tryb przywozu towarów na obszar celny Wspólnoty, jego wywozu a także związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia organów celnych regulowało rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny. Zgodnie z jego art. 201 przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa powstanie długu celnego. Skarżąca złożyła zgłoszenie celne, wyrażając tym samym zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Ponieważ odpowiadało ono wymogom formalnym z art. 62 WKC, zostało przyjęte przez funkcjonariusza celnego. Stwierdzając, że zgłoszenie celne jest deklaracją importera, w której określa on kwotę należności przywozowych, organ odwoławczy uznał zarzut braku podstawy prawnej, na mocy której organy celne miały prawo pobrać należności celne, za niezasadny.
Odnosząc się do wyroku ETS, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zasadnicze znaczenie dla praktycznego jego zastosowania ma fakt, iż orzekając nie można powołać się na przepisy wspólnotowe, które nie zostały opublikowane w języku państwa członkowskiego wobec jednostek w tym państwie. Trybunał dokonał wykładni prawa wspólnotowego w rozumieniu art. 234 WE, nie kwestionując ważności tego prawa. Należności celne, których obowiązek uiszczenia wynika z tego prawa, w świetle art. 23 ust. 1 Prawa celnego należy zatem traktować jako należności prawnie należne.
Organ II instancji jako niezasadne uznał także twierdzenie Spółki, że trzyletni termin należy liczyć od dnia wydania wyroku ETS w sprawie C-161/06. Powołując się na przepis art. 236 ust. 2 WKC wskazał, że powiadomienie dłużnika nastąpiło
[...] sierpnia 2004 r., zatem stosowny wniosek o zwrot winien być złożony do 28 sierpnia 2007 r. Natomiast nie zaistniała w niniejszej sprawie sytuacja, która pozwalałaby na przedłużenie trzyletniego terminu. Przyjmując nawet, że okres na złożenie wniosku o zwrot należności celnych winien być przedłużony za okres od dnia wejścia w życie (dla Polski) rozporządzenia nr 2913/92, tj. od dnia
1 października 2004 r., termin ten upłynął 1 października 2007 r.
Zdaniem organu odwoławczego przepis art. 236 ust. 1 WKC nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem Spółka była zobowiązana do wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty należności, a organ celny nie dokonywał jej retrospektywnego zaksięgowania.
Na powyższą decyzję spółka w ustawowym terminie złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości i zasądzenie od strony przeciwnej na jej rzecz kosztów postępowania. W skardze spółka powieliła zarzuty i argumentację odwołania.
Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skargę należało oddalić jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.
Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Sąd zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) zwaną dalej P.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skarga może być uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie kwalifikowanych przyczyn określonych w art. 145 § 1 pkt 2 i 3 P.p.s.a.
Ocena sądu dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji.
W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd uznał, iż skarga nie jest uzasadniona.
Skarżąca zarzuciła organowi celnemu w skardze, iż błędnie ustalił początek trzyletniego terminu określonego w art. 236 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm.), bowiem termin ten nie powinien być liczony od daty zwolnienia towaru do wolnego obrotu, to jest od dnia [...] sierpnia 2004 r., a od dnia wydania wyroku ETS w sprawie C–161/06, co miało miejsce w dniu 11 grudnia 2007 r. W konsekwencji skarżąca twierdziła, że nie nastąpił jeszcze upływ okresu trzy letniego określonego w art. 236 WKC.
Zdaniem Sądu twierdzenia skarżącej nie są uzasadnione.
W wyniku przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej powstał porządek prawny obejmujący dotychczasowy system prawa krajowego oraz przepisy obowiązujące w Unii Europejskiej. Szczegółowe warunki przystąpienia Polski do Unii Europejskiej uregulowane są w Akcie dotyczącym warunków przystąpienia do Unii Europejskiej Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej (Dz. Urz. L 236, str. 17).
Zgodnie z art. 2 Aktu od dnia przystąpienia do Wspólnoty Europejskiej nowe Państwa Członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia.
Takim aktem przyjętym przez instytucję Wspólnoty, Komisję WE przed przystąpieniem Polski do Wspólnoty, jest rozporządzenie nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
Zgodnie z art. 58 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia, teksty aktów instytucji Wspólnoty oraz Europejskiego Banku Centralnego przyjętych przed przystąpieniem i sporządzone przez Radę Komisji i Europejski Bank Centralny m.in. w języku polskim, są od dnia przystąpienia tekstami autentycznymi, na tych samych warunkach, co teksty sporządzone w dotychczasowych, obecnych 11 językach. W myśl art. 58 zdanie 2, teksty te winny być opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, jeżeli teksty w obecnych językach były tam publikowane.
Jak wynika z powołanego przepisu, teksty aktów instytucji Wspólnoty przyjętych przed przystąpieniem Polski do Wspólnoty powinny zostać sporządzone także w języku polskim i opublikowane po polsku w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, uzyskując w ten sposób walor autentyczności.
Zgodnie z art. 254 ust. 2 TWE, Rozporządzenia Rady i Komisji, które są skierowane do wszystkich Państw Członkowskich, publikowane są w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a wchodzą w życie z dniem w nich określonym lub w przypadku jego braku, dwudziestego dnia po ich publikacji.
Art. 22 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia stanowi, że środki wymienione w załączniku IV do niniejszego Aktu stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku, natomiast w części V (Unia Celna) załącznika IV do Aktu wskazano, iż przepisy WKC, a więc rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny, stosuje się do nowych państw członkowskich.
Podkreślić również należy, że po 1 maja 2004 r. na porządek prawny w Polsce składają się dotychczasowy system prawa oraz szeroko rozumiane prawo wspólnotowe, które przez akcesję stało się częścią prawa krajowego. Nie podlega ono jednak tym samym zasadom interpretacji i kontroli, co krajowa część porządku prawnego. Prawo wspólnotowe, traktaty założycielskie i akty prawne oparte na traktatach są stosowane zgodnie z treścią traktatów i warunkami Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz zgodnie z zasadami stosowania prawa wspólnotowego tj. zasadą bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności. Ich stosowanie i interpretacja nie opiera się na przepisach prawa krajowego, bowiem wspólnotowy porządek prawny zawiera własne, wspólne uregulowania wiążące we wszystkich państwach Wspólnoty.
Po dacie akcesji, sądownictwo krajowe stało się sądownictwem wspólnotowym w tym znaczeniu, że sądy krajowe stosują prawo wspólnotowe. Prawo to stosowane jest zatem w sposób zdecentralizowany w państwach członkowskich.
Zgodnie z art. 236 ust. 1 WCK należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi gdy okaże się że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2 WKC. Natomiast zgodnie z art. 236 ust. 2 WKC należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane po złożeniu wniosku, przed upływem trzech lat licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Nadto, termin ten może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, że ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie.
Nie może ulegać w niniejszej sprawie wątpliwości, iż zgłoszenie do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu dzianiny poliestrowej pochodzącej z Korei skarżąca dokonała w dniu [...] sierpnia 2004 r. Zgłoszenie to zostało również przyjęte i zarejestrowane pod pozycją [...].
W tym kontekście, niezasadnym jest twierdzenie skarżącej, że termin trzyletni określony w art. 236 ust. 1 WKC należy liczyć od dnia wydania wyroku ETS w sprawie C–161/06, co nastąpiło w dniu 11 grudnia 2007 r. Należy bowiem podkreślić, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości odpowiadając na pytanie wniesione w trybie art. 234 TWE przez sąd czeski wypowiedział się w kwestii możliwości powoływania się na przepisy wspólnotowe nie przetłumaczone na język państwa członkowskiego, przy czym chodziło o rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., które po przystąpieniu Republiki Czeskiej do Wspólnoty, nie zostało jeszcze opublikowane w języku czeskim. W pkt 51 tegoż orzeczenia Europejski Trybunał Sprawiedliwości wyjaśnił, że "art. 58 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia sprzeciwia się, aby obowiązki zawarte w przepisach wspólnotowych, które nie zostały opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w języku nowego państwa członkowskiego, jeżeli język ten jest językiem urzędowym Unii, mogły zostać nałożone na jednostki w tym państwie, nawet jeżeli mogły one zapoznać się z tymi uregulowaniami przy użyciu innych środków.". Europejski Trybunał Sprawiedliwości wyjaśnił także (pkt 61), że orzekając o niemożności powoływania się na rozporządzenie wspólnotowe nie opublikowane w języku państwa członkowskiego wobec jednostek w tym państwie członkowskim Europejski Trybunał Sprawiedliwości dokonuje wykładni prawa wspólnotowego w rozumieniu art. 234 TWE.
Wskazać również należy, że jednoznaczna i dokładna odpowiedź w przedmiocie wykładni prawa wspólnotowego w praktyce determinuje treść orzeczenia sądu krajowego w danej sprawie, a także mimo braku wyraźnego uregulowania tej kwestii, faktycznie ma moc powszechnie obowiązującą, zważywszy, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości dba o jednolitość orzecznictwa i często odwołuje się do swoich wcześniejszych orzeczeń.
W tym stanie rzeczy w ocenie tut. Sądu prawidłowa wykładnia art. 2 i art. 58 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia w zw. z art. 254 ust.2 zdanie 1 TWE nie pozwala na przyjęcie, że rozporządzenie nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. mogło znaleźć zastosowanie do zgłoszenia celnego dokonanego dnia [...] sierpnia 2004r., jeżeli rozporządzenie to nie było publikowane w języku polskim w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.
Oznacza to zdaniem Sądu, że zastosowanie przepisów WKC do podmiotów prawa polskiego nie może mieć miejsca od dnia akcesji Rzeczpospolitej Polskiej do WE, to jest od dnia 1 maja 2004 r., aż do dnia opublikowania tego aktu w języku polskim w Dzienniku Urzędowym, a więc dnia 1 października 2004 r.
Jednocześnie należy podkreślić, że od dnia opublikowania wskazanego powyżej rozporządzenia tj. od dnia 1 października 2004 r. ma ono moc obowiązująca na terytorium RP. Konsekwencją powyższej konstatacji, jest uznanie, iż organ niewłaściwie przyjął, że termin trzech lat przewidziany w art. 236 ust. 2 WKC rozpoczął bieg od dnia [...] sierpnia 2004 r., bowiem terminem tym jest dzień 1 października 2004 r. Jednakże błędne przyjęcie początku biegu określonego w art. 236 ust. 2 WKC nie miało wpływu na treść orzeczenia, bowiem tak liczony termin trzech lat upłynął również przed dniem złożenia wniosku przez skarżącą.
Nie można się zgodzić z twierdzeniem skarżącej, iż termin ten należy liczyć od dnia publikacji wyroku ETS, to jest od dnia 11 grudnia 2007 r. Skarżąca nie uzasadniła w żaden sposób podniesionego twierdzenia. Brak jest również, zdaniem Sądu, uzasadnienia do takiego sposobu liczenia terminu określonego w art. 236 ust. 1 WKC. Nie może być bowiem wątpliwości, że przepisy WKC mogły mieć zastosowanie do podmiotów krajowych dopiero po ich opublikowaniu, a zatem od dnia 1 października 2004 r.
Przepis art. 236 ust. 2 WKC przewiduje możliwość przedłużenia terminu określonego w art. 236 ust. 1 WKC, wówczas gdy osoba zainteresowana udowodni, że ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie. Zdaniem Sądu skarżąca nie udowodniła, że przesłanki warunkujące przedłużenie terminu określonego w art. 236 ust. 2 WKC miały miejsce. Brak jest podstaw do uznania, iż "nieprzewidzianą okolicznością" jest brak publikacji w polskiej wersji językowej tekstu WKC.
Nieprzewidzianą okolicznością nie jest również fakt wydania wyroku ETS dopiero, jak twierdzi strona skarżąca, w dniu 11 grudnia 2007r. Wyrok ten wskazał jedynie jak rozwiązywać problem odnoszący się do zastosowania prawa wspólnotowego w sytuacji braku publikacji prawa wspólnotowego w języku danego kraju członkowskiego. Jego brak nie stanowił jednakże przeszkody do złożenia wniosku o zwrot należności celnych. Skoro skarżąca uważała, że winna otrzymać zwrot należności celnych, wniosek taki mogła złożyć. Brak jest natomiast podstaw do uznania, że zaistniały jakiekolwiek okoliczności wskazujące, iż istniały nieprzewidziane okoliczności uniemożliwiające złożenie tego wniosku, a tym bardziej nie można uznać, że wniosek taki umożliwiło dopiero wydanie przez ETS wyroku w dniu 11 grudnia 2007 r.
Należy przy tym podkreślić, że wywiedzenie twierdzenia o braku możliwości stosowania przepisów WKC, w sytuacji gdy przepisy te nie są opublikowane w języku polskim i braku podstaw do naliczenia należności celnych, możliwe było tuż po powiadomieniu skarżącej o długu celnym.
Dodać należy również, że Sąd nie dopatrzył się tym samym również naruszenia art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Organ celny prowadząc postępowanie przestrzegał reguł postępowania dowodowego, rozparzył cały materiał dowodowy, dokonał jego oceny zgodnie z regułami określonymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.
W tym stanie rzeczy, wobec braku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego, zgodnie z art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.
/-/ J. Niedzielski /-/ K. Skowrońska-Pastuszko /-/ J. Wierchowicz