I GSK 1491/23

I GSK 1491/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-11-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-12-12
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Beata Sobocha-Holc
Dariusz Dudra /przewodniczący/
Piotr Kraczowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6302 Kontyngenty taryfowe, pozwolenia, cła  antydumpingowe i inne ograniczenia w obrocie towarowym z zagranicą
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
III SA/Gd 844/22 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2023-08-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1382
art. 73 ust. 1
Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant straszy asystent sędziego Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W.A.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 sierpnia 2023 r. sygn. akt III SA/Gd 844/22 w sprawie ze skargi W.A.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 października 2022 r. nr 2201-IOC.4322.8.2022.MS w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od W.A.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: WSA) wyrokiem z 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt III SA/Gd 844/23 oddalił skargę W.S. (dalej: skarżący, strona) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektora IAS) z 20 października 2022 r., nr 2201-IOC.4322.8.2022.MS w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług.
Zaskarżony wyrok zapadł w następującym stanie sprawy.
Skarżący 29 maja 2018 r. dokonał w procedurze uproszczonej wpisu do ewidencji części rowerowych zakupionych w Indiach na podstawie faktury nr [...], wystawionej przez indyjski podmiot U., na warunkach dostawy [...]. Następnie 30 maja 2018 r. skarżący przedstawił zgłoszenie celne uzupełniające. Dla towarów zadeklarowano kraj pochodzenia - Indie. Dla towarów opisanych w zgłoszeniu celnym w polach 31 (części rowerowe) zadeklarowano wysokości stawek celnych erga omnes (A00) - 2,7% (jedna pozycja) i 4,7% (pozostałe pozycje), rower objęte poz. 11 zostały objęte stawką erga omnes (A00) - 14%.
W czasie kontroli przeprowadzonej od marca 2020 r. do marca 2021 r. stwierdzono m.in. nieprawidłowo zadeklarowany kraj pochodzenia towarów importowanych w ww. zgłoszeniu celnym. Z materiału dowodowego wynikało, że strona nabywała rowery z Indii, korzystając z usług pośrednika U.. W trakcie kontroli organ wystąpił z wnioskiem o weryfikację transakcji handlowych dokonanych z kontrahentem z Indii, który dotyczył m.in. ww. zgłoszenia celnego z 30 maja 2018 r.
Z odpowiedzi indyjskiej administracji celnej wynikało, że przeprowadziły dochodzenie w stosunku do eksportera U. z K.. Wraz z odpowiedzią został m.in przekazany raport z dochodzenia, oświadczenie członka zarządu eksportera S.S.G., zestawienie przedstawiające powiązanie eksportu z CHRL z eksportem z Indii i odpowiadające mu dokumenty, których autentyczność została zweryfikowana przez indyjską administrację. Z zapisów zamieszczonych w raporcie dotyczącym dochodzenia w sprawie eksportu rowerów do Polski przez U. wynika, że w oświadczeniach S.S.G., wspólnik spółki U. wyjaśnił, iż prowadzi zakład produkcji i handlu rowerami w Specjalnej Strefie Ekonomicznej Falta, a towary są importowane do zakładu z Chin i Malezji w stanie kompletnie rozmontowanym, a następnie są montowane w jego zakładzie. Po przepakowaniu i rebrandingu towary są eksportowane za granicę przez Port w K. Poza zakładem w Specjalnej Strefie Ekonomicznej spółka posiada dwa zakłady krajowego obszaru taryfowego w K. oraz jeden zakład produkcji kontraktowej w L. W przypadku zakładu w strefie Falta M/s U. posiada pozwolenie na produkcję i handel, surowce są importowane z ChRL i Malezji bez ceł, a część z nich jest kupowana od zakładów krajowego obszaru taryfowego w ramach transakcji uznawanej za wywóz od dostawców w L. i J. W niektórych przypadkach rowery są importowane w stanie kompletnie rozmontowanym z Chin i po montażu i/lub przepakowaniu w zakładzie w Specjalnej Strefie Ekonomicznej towary są eksportowane do krajów UE. W ramach dochodzenia zadano spółce pytania na temat eksportu rowerów do Polski w ramach 40 wskazanych ładunków, a w swojej odpowiedzi firma M/s U. przedłożyła dokumenty dotyczące eksportu w ramach 40 ładunków, które zgadzały się z wysłanymi do weryfikacji dokumentami. W trakcie dodatkowego dochodzenia wymieniona spółka przedłożyła zestawienie i powiązane dokumenty, których porównanie wykazało, że eksportowane towary były w rzeczywistości importowane z Chin w stanie kompletnie rozmontowanym. Dodatkowo wartość dodana uzyskana po przetwarzaniu towarów była raczej nieistotna. W rzeczywistości po analizie tabeli stwierdzono, że waga jednostkowa towarów importowanych i eksportowanych była dość podobna. A zatem także w kategoriach zawartości ładunków okazało się, że wykorzystano niewielką ilość miejscowych towarów przed dokonaniem eksportu. Z tego wynika, że spółka naruszyła obowiązujące zalecenia, przez niezłożenie indyjskim organom celnym wymaganych dokumentów potrzebnych do uzyskania świadectw pochodzenia. W ten sposób uzyskano wszystkie niepreferencyjne świadectwa pochodzenia, od różnych akredytowanych agencji, tzn. bez ujawniania natury wywożonych towarów oraz bez wykazywania elementu wartości dodanej do takich towarów, gdyż nie istniały określone standardy wartości dodanej dla uzyskania takich świadectw.
Z przekazanego przez S.S.G. zestawienia - tabeli zawierającej porównanie importów i eksportów ww. 40 ładunków eksportowanych do Polski, wynika, że jednym z tych ładunków był towar ujęty na fakturze nr [...], który został dopuszczony do obrotu na podstawie ww. zgłoszenia celnego. Wśród przekazanych dokumentów celnych podanych jako powiązane z tą fakturą zakupu części rowerowych, wystawioną przez U. dla [...], znalazły się: faktura zakupu części rowerowych nr [...] wystawiona przez chiński podmiot J. (Z.) LTD. dla indyjskiego podmiotu U. oraz właściwe dla ww. faktury indyjski dokument Bill of Entry For Home Consumption SEZOnline Request ID [...] dotyczący importu z Chin dokonanego przez U., indyjski dokument wywozowy Shipping Bill For Export Of Duty Free Goods, dokument transportowy Bill Of Lading.
Analiza materiału dowodowego pozwoliła dokonać ustalenia, że faktura nr [...] z 19 stycznia 2018 r., o wartości 22.380 USD, wystawiona przez chiński podmiot dla indyjskiego podmiotu U. zawiera dane identyczne z opisem i ilością towarów podanymi na fakturze nr [...]. Dodatkowo powiązanie między indyjskimi dokumentami importowymi i eksportowymi potwierdzają zapisy na dokumencie Shipping Bill For Export Of Duty Free Goods, gdzie wskazano chińskie pochodzenie przeładowywanych towarów.
W przedmiotowym zgłoszeniu celnym pochodzenie indyjskie zostało poparte przez eksportera świadectwem niepreferencyjnego pochodzenia wystawionym przez Indyjską Izbę Handlową 10 kwietnia 2018 r., jednak organ uznał, że zostało ono uzyskane na skutek wprowadzenia indyjskich organów w błąd przez eksportera. To, że wydane świadectwo jest autentyczne i formalnie prawidłowe nie oznacza jeszcze, iż materialnie jest ono prawidłowe.
Podsumowując, organ przyjął, że objęty zgłoszeniem celnym towar ma chińskie pochodzenie, a w Indiach dokonano jedynie prostych czynności, tj. montażu i/lub przepakowania, których wykonanie jest niewystarczające, aby towar został uznany za pochodzący z tego kraju.
Powyższe stanowiło podstawę do wydania przez Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni decyzji z 26 lipca 2022 r., którą określono dla towarów ujętych w ww. zgłoszeniu celnym kraj pochodzenia: ChRL; określono kod dodatkowy TARIC 8900 i stawkę cła antydumpingowego w wysokości 48,5%, dla części rowerowych ujętych w pozycjach 1, 2, 6, 7, 8 zgłoszenia celnego; orzeczono o zaksięgowaniu wymaganej kwoty ostatecznego cła antydumpingowego (A30) w wysokości 26.377 zł i określono różnicę, między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 6.067 zł.
W wyniku rozpoznania odwołania skarżącego, Dyrektora IAS decyzją z 20 października 2022 r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji.
Zaskarżonym wyrokiem WSA oddalił skargę na decyzję Dyrektora IAS.
Za podstawę faktyczną wyroku WSA przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organy, które uznał za prawidłowe. Następnie wskazał, że kwestią sporną w sprawie było pochodzenie towaru. Organy uznały, że towar objęty zgłoszeniem celnym ma pochodzenie chińskie, a skarżący, że towar ma pochodzenie indyjskie, co wynika z przedstawionych przez niego dokumentów, w szczególności z niepreferencyjnego świadectwa pochodzenia, wystawionego przez organy indyjskie.
WSA za nietrafne uznał zarzuty dotyczące nieprawidłowości postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy celne. Przede wszystkim organy nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów uznając, że dokumenty zgromadzone przy współudziale indyjskiej administracji celnej wskazują jasno na zbieżność szczegółowych danych ilościowych i rodzajowych pomiędzy towarami sprowadzonymi z Chin do Indii przez U. i towarami wyeksportowanymi przez ten podmiot do Polski. Pozwoliło to na przyjęcie, że towary wyprodukowane w Chinach i sprowadzone przez U. są tożsame z towarami importowanymi do Polski przez skarżącego, a jedynie zostały w Indiach zmontowane lub przepakowane. Skarżący w istocie nie kwestionował, że istnieje zbieżność między towarami sprowadzonymi z Chin do Indii, a następnie do Polski, podnosił zaś, że czynności, którym poddano w Indiach importowane przez niego towary, doprowadziły do uzyskania przez nie pochodzenia indyjskiego.
Następnie WSA wskazał, że zgodnie z art. 60 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. 2013.269.1; dalej: UKC) – towary pochodzące z danego kraju to towary, które zostały w całości uzyskane lub wyprodukowane w tym kraju. Natomiast art. 60 ust. 2 UKC stanowi, że w przypadku, gdy dwa lub więcej krajów uczestniczy w produkcji, towary uznaje się za pochodzące z kraju, w którym przeszły ostatnie, zasadnicze i ekonomicznie uzasadnione przetwarzanie lub obróbkę w przedsiębiorstwie wyposażonym dla tego celu, którego wynikiem jest wytworzenie nowego produktu lub stanowiące istotny etap produkcji.
Ponadto, w myśl art. 33 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. UE. L. 2015.343.1; dalej: RD) – wszelkie operacje obróbki lub przetwarzania przeprowadzone w innym państwie lub na innym terytorium uznaje się za ekonomicznie nieuzasadnione, jeżeli na podstawie dostępnych faktów ustalono, że celem tych operacji było uniknięcie zastosowania środków, o których mowa w art. 59 UKC. Przepis art. 34 RD stanowi, iż następujących operacji nie uznaje się za istotne ekonomicznie uzasadnione przetworzenie lub obróbkę do celów nadania pochodzenia: a. operacje mające na celu zachowanie produktów w dobrym stanie podczas transportu i składowania (wietrzenie, rozkładanie, suszenie, usuwanie uszkodzonych części i podobne czynności) lub operacje ułatwiające przesyłkę lub transport; b. proste czynności polegające na usuwaniu kurzu, przesiewaniu lub sortowaniu, segregowaniu, dobieraniu, myciu, rozcinaniu; c. zmiany opakowania oraz rozdzielanie i łączenie przesyłek, proste umieszczanie w butelkach, puszkach, butlach, workach, pudełkach, skrzynkach, umieszczanie na kartonach lub deskach oraz wszelkie inne proste operacje związane z pakowaniem; d. dobieranie towarów w zestawy lub komplety lub przygotowywanie do sprzedaży; e. umieszczanie znaków, etykiet lub innych podobnych wyróżniających oznakowań na towarach lub na ich opakowaniach; f. prosty montaż części produktu dla otrzymania kompletnego wyrobu; g. demontaż bądź zmiana zastosowania; jak również połączenie dwóch lub więcej operacji wymienionych w lit. a)-g).
Ustosunkowując się do argumentu skarżącego, że malowanie, znakowanie oraz lakierowanie sprowadzonych z Indii części rowerowych i rowerów doprowadziło do uzyskania przez te towary pochodzenia indyjskiego. WSA wskazał na okoliczności, które nie pozwalają na zakwestionowanie argumentacji organów celnych.
Zarówno polski importer (skarżący), jak i indyjski eksporter są podmiotami wyspecjalizowanymi w handlu międzynarodowym częściami rowerowymi i rowerami. Z całą pewnością, mając na względzie ich doświadczenie biznesowe i skalę prowadzonej działalności, podmioty te wiedzieć muszą o cle antydumpingowym, obciążającym import części rowerowych i rowerów z Chin. Skoro tak, to w sytuacji rynkowej, w której poddanie części rowerowych istotnym zmianom lub przeróbkom miałoby doprowadzić do uniknięcia cła antydumpingowego, rzeczą profesjonalnych, wyspecjalizowanych podmiotów byłoby zachowanie i przedłożenie organom celnym dokumentów potwierdzających malowanie czy też inne czynności, mogące – zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami – spowodować uzyskanie pochodzenia indyjskiego przez sprowadzane z Chin towary. Tymczasem skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów, potwierdzających poddanie towarów sprowadzonych z Chin do Indii zmianom uzasadniającym przyjęcie, że towary te mają pochodzenie indyjskie.
WSA dodał, że skarżący dopiero w skardze podniósł, że działania podejmowane wobec spornego towaru nie obejmowały jedynie przepakowywania, montażu czy rebrandingu, ale towar poddany był obróbce, polegającej w szczególności na łączeniu prefabrykatów, ich malowaniu, wyposażaniu w oznaczenia związane z marką, pod którą były sprzedawane oraz finalnym lakierowaniu bądź malowaniu transparentną farbą. Twierdzenia te WSA uznał za gołosłowne i nie poparte dowodami. Co prawda skarżący wskazał, że dowodem na te okoliczności ma być oświadczenie przedstawiciela indyjskiego eksportera S.S.G. z 18 listopada 2022 r., które skarżący przedłożył w toku postępowania sądowego, jednak w oświadczeniu tym S.S.G. twierdzi, że prefabrykaty i podzespoły rowerów eksportowane do skarżącego były w pełni produkowane przez U., a surowce były w znaczny sposób przetwarzane i modyfikowane do produkcji elementów rowerów eksportowanych do krajów UE. Brak w nim jakichkolwiek szczegółowych czynności, dotyczących obróbki towaru, które skarżący przedstawia w skardze.
WSA zauważył, że oświadczenie to datowane jest na 18 listopada 2022 r., czyli zostało sporządzone już po wydaniu decyzji przez organ odwoławczy. Oświadczenie to wydaje się zresztą stać w sprzeczności z wcześniejszymi oświadczeniami S.S.G., znajdującymi się w aktach administracyjnych, w których przyznawał, że rowery i części rowerowe importowane z Chin eksportowane są do Polski – choć nabywcy nie są tego świadomi. Organy prawidłowo oparły swe ustalenia m.in. na treści oświadczeń S.S.G. z 28 sierpnia 2020 r. i z 25 stycznia 2021 r., które to oświadczenia zostały przez niego złożone po poinformowaniu go o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. W toku całego postępowania administracyjnego nie zostały przedłożone żadne dokumenty potwierdzające przeprowadzenie w Indiach konkretnych operacji technologicznych, które mogłyby doprowadzić do uznania towarów za mające pochodzenie indyjskie zgodnie z art. 60 ust. 1 UKC. WSA dodał, że – jak wynika z art. 34 lit. e RD – umieszczania znaków na towarach nie uznaje się za istotne ekonomicznie uzasadnione przetworzenie lub obróbkę do celów nadania pochodzenia, wobec czego wskazywane przez skarżącego znakowanie towarów nie mogło wpłynąć na zmianę pochodzenia towaru z chińskiego na indyjski.
Odnosząc się do zarzutu, że w toku postępowań celnych organy celno- skarbowe zwyczajowo korzystają z raportów otrzymanych od Europejskiego Urzędu do spraw Zwalczania nadużyć (OLAF), które mogą być dopuszczane jako dowód w toczącym się postępowaniu, a w przedmiotowym przypadku raport taki nie został ani sporządzony, ani przygotowany przez organ celno-skarbowy, co narusza art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: op), WSA stwierdził, że zarzut ten jest chybiony.
WSA wskazał także, że art. 122 op, znajduje się w rozdziale 1 działu IV op. Tymczasem – zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2023 r., poz. 1590), do: 1) postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; 2) odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Tak więc w tym postępowaniu art. 122 op nie ma zastosowania.
Ponadto WSA wskazał, że brak raportu OLAF, dotyczącego przedmiotowych transakcji, nie wyklucza w żadnej mierze możliwości dokonania przez organy celno- skarbowe samodzielnych ustaleń pozwalających na przyjęcie, że importowany towar pochodził w istocie z Chin.
WSA stwierdził także, że organy nie mogły też naruszyć art. 120, art. 121, art. 123 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 op, bowiem nie zostały one wymienione w art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, jako mające zastosowanie do postępowań w sprawach celnych oraz do odwołań. W zakresie zaś pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania WSA stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.
Skargą kasacyjną skarżący zaskarżył wyrok WSA w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.; dalej: ppsa) w zw. z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (dalej: pusa) – poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji oddalenie skargi w sytuacji, gdy postępowanie organów celno-skarbowych dotknięte było licznymi, zgłaszanymi w skardze do WSA uchybieniami, w tym w szczególności naruszeniami materialnoprawnymi oraz formalnoprawnymi, uniemożliwiającymi prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, a przejawiającymi się w szczególności w:
A. bezzasadnym i kontrfaktycznym (nieznajdującym oparcia w zgromadzonym w materiale dowodowym) przyjęciu, że importowane przez podatnika towary mają pochodzenie chińskie, w sytuacji gdy działania eksportera nie były podejmowane w celu obejścia przepisów prawa oraz stanowiły istotny i uzasadniony ekonomicznie etap produkcji polegający na poddaniu obróbce sprowadzanych z Chin i Malezji części, która to obróbka polegała w szczególności na łączeniu prefabrykatów, ich malowaniu, znakowaniu oraz lakierowaniu;
B. naruszeniu przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 i § 3, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 op w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez: brak zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego i niewyjaśnienie stanu faktycznego, a także nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz dokonanie ustaleń dowodowych o istotnym dla sprawy znaczeniu bez oparcia o kluczowy dla sprawy materiał dowodowy, a w szczególności błędne uznanie, że przedłożone świadectwa pochodzenia są nieprawdziwe oraz poprzez nieuwzględnienie oraz pominięcie niektórych wniosków dowodowych Firmy, pomimo że wnioskowane dowody miały istotny wpływ na wynik sprawy oraz w większości zostały zgłoszone na okoliczności przeciwne do ustalonych przez organ w postępowaniu celno-skarbowym;
C. naruszeniu art. 60 ust. 2 UKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie na skutek bezzasadnego przyjęcia, że towary objęte zgłoszeniem celnym mają chińskie pochodzenie w sytuacji, gdy 1) dostępne w sprawie fakty nie pozwalały w sposób obiektywny i jednoznaczny na przyjęcie by operacje podejmowane przez U. były ekonomicznie nieuzasadnione, jako, że ich celem było rzekome uniknięcie zastosowania środków, o których mowa w art. 59 UKC oraz 2) działania podejmowane przez eksportera stanowiły istotny etap produkcji, podczas którego przeszły one zasadnicze i ekonomicznie uzasadnione przetwarzanie i obróbkę, polegającą w szczególności na łączeniu prefabrykatów, ich malowaniu, znakowaniu oraz lakierowaniu przy wykorzystaniu fabryk i malarni należących do U.;
D. naruszeniu art. 34 RD, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wobec błędnego przyjęcia, że działania podejmowane przez U. należy kwalifikować jako tzw. operacje minimalne, jako że nie stanowiły ekonomicznie uzasadnionego przetworzenia lub obróbki do celów nadania pochodzenia, w sytuacji gdy faktyczny charakter i zakres działań podejmowanych przez eksportera już prima facie wykracza poza katalog operacji zawarty w tym przepisie rozporządzenia.
Mając powyższe na uwadze, skarżący wniósł o: rozpoznanie sprawy na rozprawie, uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm prawem przepisanych oraz dopuszczenie i przeprowadzenie – na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 ppsa – dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci Oświadczenia przedstawiciela U. (eksportera), S.S.G., z 3 listopada 2023 r., sporządzonego w języku polskim i angielskim - celem wykazania w szczególności faktu i okoliczności związanych z hinduskim pochodzeniem eksportowanych towarów oraz zakresu przetwarzania i modyfikacji elementów eksportowanych przez skarżącego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ – reprezentowany przez radcę prawną – wniósł o jej oddalenie, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych i rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 ppsa – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 ppsa). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami.
Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy określenia kraju pochodzenia Chiny oraz nałożenia ostatecznego cła antydumpingowego według stawki 48,5% dla towarów opisanych w zgłoszeniu celnym jako części rowerowe. Istota sporu sprowadza się do ustalenia, w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, czy importowany przez skarżącego pochodzi z Indii czy też ma chińskie pochodzenie. WSA zaskarżonym wyrokiem uznał rację organów celnych, z czym nie zgadza się skarżący kasacyjnie.
Ustosunkowanie się do zarzutów skargi kasacyjnej wymaga zauważenia, że zarzuty skargi kasacyjnej w istocie stanowią powtórzenie zarzutów skargi do WSA. Ma to szczególne znaczenie w kontekście zarzutów sformułowanych w punkcie B petitum skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 i § 3, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 op w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez: brak zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego i niewyjaśnienie stanu faktycznego, a także nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz dokonanie ustaleń dowodowych o istotnym dla sprawy znaczeniu bez oparcia o kluczowy dla sprawy materiał dowodowy, a w szczególności błędne uznanie, że przedłożone świadectwa pochodzenia są nieprawdziwe oraz poprzez nieuwzględnienie oraz pominięcie niektórych wniosków dowodowych skarżącego, pomimo że wnioskowane dowody miały istotny wpływ na wynik sprawy oraz w większości zostały zgłoszone na okoliczności przeciwne do ustalonych przez organ w postępowaniu celno-skarbowym;
W tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku trafnie wskazano, zgodnie z art. 73 ustawy Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Artykuł 73 Prawa celnego nie odsyła zatem do przepisów działu IV rozdział 1 Ordynacji podatkowej (Zasady ogólne), wśród których są m.in. zarzucane art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1 i art. 124 kpa.
Ponadto organy nie mogły naruszyć art. 210 § 4 op, nie został wymieniony w art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne.
W zakresie zaś pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 i § 3, art. 210 § 1 pkt 6 op, WSA prawidłowo uznał, że zaskarżona decyzja Dyrektora IAS nie narusza przepisów prawa.
Skarżący kasacyjnie zarzuca błąd w ustaleniach faktycznych w sprawie przez przyjęcie, że towary objęte zgłoszeniem mają chińskie pochodzenie. Powyższe stwierdzenie opiera na oświadczeniu S.S.G. z 3 listopada 2023 r., z którego to dokumentu żąda przeprowadzenia dowodu na podstawie art. 106 § 3 ppsa.
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że oświadczenie to zostało wydane po zaskarżonym wyroku WSA z 31 sierpnia 2023 r. Ponadto stoi ono w sprzeczności z oświadczeniem S.S.G. złożonymi w toku dochodzenia prowadzonego przez indyjskie władze celne w stosunku do indyjskiego eksportera U. z K. A mianowicie z zapisów zamieszczonych w Raporcie dotyczącym dochodzenia w sprawie eksportu rowerów do Polski przez U., wynika, że w oświadczeniach z: 28 sierpnia 2020 r. i 25 stycznia 2021 r. S.S.G., wspólnik spółki U., wyjaśnił, że prowadzi zakład produkcji i handlu rowerami w Specjalnej Strefie Ekonomicznej Palta. Towary są importowane do zakładu z Chin i Malezji w stanie kompletnie rozmontowanym i są montowane w jego zakładzie. Po przepakowaniu i rebrandingu (zmiana marki) towary są eksportowane za granicę (m.in. do Polski) przez Port w K.
Ponadto chińskie pochodzenie towaru potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który został szczegółowo opisany w uzasadnieniu decyzji Dyrektora IAS, a następnie przywołany w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA. Wbrew twierdzeniu skarżącego WSA prawidłowo oceniał, że organy nie miał potrzeby podejmowania działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i gromadzenia kolejnych dowodów w sprawie, w sytuacji gdy materiał dowodowy przekazany wraz z protokołem kontroli potwierdzał chińskie pochodzenie spornych towarów i omijanie cła antydumpingowego na te towary. Nie było więc potrzeby powołania biegłego i przeprowadzenia badania technicznego towarów, gdyż żadne z tych działań nie prowadzą do ustalenia pochodzenia towaru a w konsekwencji do ustalenia zasadności naliczenia cła antydumpingowego. Przy czym wbrew twierdzeniu skarżącego organy ani WSA nie kwestionowały możliwości produkcyjnych indyjskiej firmy U. Nie zmienia to jednak faktu, że zarówno rowery jak i części rowerowe objęte spornym zgłoszeniem celnym nie zostały wyprodukowane przez tą firmę. Natomiast jako eksporter spornego towaru bezpodstawnie wystąpiła do władz Indii o potwierdzenie niepreferencyjnego indyjskiego pochodzenia w sytuacji, gdy sporny towar takiego pochodzenia nie nabył, co potwierdza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie.
Odnośnie niewyjaśnienia jakie czynności proste wykonał eksporter na towarze, aby towar nabył indyjskie pochodzenie, to wskazać należy, że zgodnie z art. 60 ust. 1 UKC towary pochodzące to towary, które zostały w całości uzyskane lub wyprodukowane w danym kraju. W myśl art. 60 ust. 2 UKC w przypadku gdy dwa lub więcej krajów uczestniczy w produkcji, towary uznaje się za pochodzące z kraju, w którym przeszły ostatnie, zasadnicze i ekonomicznie uzasadnione przetwarzanie lub obróbkę w przedsiębiorstwie wyposażonym dla tego celu, którego wynikiem jest wytworzenie nowego produktu lub stanowiące istotny etap produkcji. Ponadto stosownie do art. 33 RD wszelkie operacje obróbki lub przetwarzania przeprowadzone w innym państwie lub na innym terytorium uznaje się za ekonomicznie nieuzasadnione, jeżeli na podstawie dostępnych faktów ustalono, że celem tych operacji było uniknięcie zastosowania środków, o których mowa w art. 59 Kodeksu. W myśl zaś art. 34 RD następujących operacji nie uznaje się za istotne ekonomicznie uzasadnione przetworzenie lub obróbkę do celów nadania pochodzenia: a) operacje mające na celu zachowanie produktów w dobrym stanie podczas transportu i składowania (wietrzenie, rozkładanie, suszenie, usuwanie uszkodzonych części i podobne czynności) lub operacje ułatwiające przesyłkę lub transport; b) proste czynności polegające na usuwaniu kurzu, przesiewaniu lub sortowaniu, segregowaniu, dobieraniu, myciu, rozcinaniu; c) zmiany opakowania oraz rozdzielanie i łączenie przesyłek, proste umieszczanie w butelkach, puszkach, butlach, workach, pudełkach, skrzynkach, umieszczanie na kartonach lub deskach oraz wszelkie inne proste operacje związane z pakowaniem; d) dobieranie towarów w zestawy lub komplety lub przygotowywanie do sprzedaży; e) umieszczanie znaków,- etykiet lub innych podobnych wyróżniających oznakowań na towarach lub na ich opakowaniach; f) prosty montaż części produktu dla otrzymania kompletnego wyrobu; g) demontaż bądź zmiana zastosowania; jak również połączenie dwóch lub więcej operacji wymienionych w lit. a)-g).
Jak już wyżej wskazano, władze indyjskie potwierdziły, że eksporter dokonał przepakowania, montażu rowerów sprowadzonych z Chin w stanie rozmontowanym, oraz zmiany marki, oznaczenia. Te czynności mieszczą się w ww. katalogu a ponadto zostało udowodnione, że celem tych operacji było uniknięcie cła antydumpingowego na te towaru z uwagi na ich faktyczne chińskie pochodzenie.
Z uwagi na powyższe zarzuty dotyczące błędnego ustalenia faktycznego sprawy przyjętego do jej rozpoznania przez WSA należy uznać za nieusprawiedliwione.
Mając powyższe na uwadze NSA stwierdza, że WSA w zaskarżonym wyroku trafnie przyjął, że sporne towary nie pochodziły z Indii i na ich terenie nie zostały przerobione (uszlachetnione) w jakikolwiek sposób, a rzeczywiście pochodzą z Chin.
Podsumowując tą część uzasadnienia, NSA doszedł do wniosku o niezasadności zarzutów procesowych. Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest to, że autor skargi kasacyjnej nie podważył w niniejszej sprawie ustaleń organu w zakresie stanu faktycznego, który to stan faktyczny został zaaprobowany przez WSA.
Powyższe prowadzi do uznanie za niezasadne zarzutów materialnych wymienionych w punktach C i D petitum skargi kasacyjnej.
Przypomnieć należy, że w ramach podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 1 ppsa strona może powoływać się na błąd wykładni oraz na błąd subsumcji. Pierwsze z powyższych uchybień polega na wadliwym zrekonstruowaniu normy prawnej z przepisu prawa, wyrażającym się w mylnym zrozumieniu przez sąd jego treści, a więc wadliwym ustaleniu wpisanego w ten przepis sensu normatywnego. W tym przypadku skarżący kasacyjnie winien wskazać, jak naruszony przepis zinterpretował sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka, zdaniem strony, powinna być jego prawidłowa wykładnia. Błąd subsumpcji polega natomiast na błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w danej normie prawnej. Wskazując na drugą postać naruszenia prawa materialnego, wnoszący skargę kasacyjną zobowiązany jest do wyjaśnienia, dlaczego przepis (hipoteza wyprowadzonej z tego przepisu normy prawnej), który sąd pierwszej instancji przyjął za mający zastosowanie w sprawie, "nie przystaje" do stanu faktycznego ustalonego w sprawie i jaki przepis powinien mieć zastosowanie.
W realiach rozpoznawanej skargi kasacyjnej w punkcie C zarzucono niewłaściwe zastosowanie art. 60 ust. 2 UKC, a w punkcie D niewłaściwe zastosowanie art. 34 RD.
Tymczasem wskazać należy, że uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego – co ma miejsce w tej sprawie – autor skargi kasacyjnej musi wykazać, że sąd, stosując przepis, popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. Co do zasady nie ma możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano skutecznie równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie, co też ma miejsce w niniejszej sprawie. Błędne zastosowanie przepisów materialnoprawnych zasadniczo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też dowiedzenia ich wadliwości. Skoro jednak nie zakwestionowano skutecznie ustaleń stanu faktycznego dokonanych przez WSA, bezzasadne okazało się wywodzenie o wadliwym zastosowaniu kwestionowanych przepisów prawa materialnego.
Mając powyższe na uwadze NSA, na podstawie art. 184 ppsa, oddalił skargę kasacyjną.
Na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. art. 205 § 2 ppsa i w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265, ze zm.) zasądzono od skarżącego na rzecz organu zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.