I GSK 1311/21

I GSK 1311/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-10-01
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Izabella Janson /sprawozdawca/
Joanna Wegner
Piotr Piszczek /przewodniczący/
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Administracyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Gl 120/20 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2020-11-27
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1270
art. 60 pkt 1 , art. 252 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 7 , art. 8 w zw. z art. 9, art. 77 art. 107 § 3 art. 11
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 141 § 4, art. 176 § 1 pkt 2 i art. 174
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 120/20 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 25 listopada 2019 r. nr SKO.FD/41.4/68/2019/9671 w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu miasta oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 27 listopada 2020r., sygn. akt I SA/Gl 120/20 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2024r., poz. 935 t.j., dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę T.K. (dalej też: "strona", "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej też: "SKO", "organ", "Kolegium") z 25 listopada 2019r., nr SKO.FD/41.4/68/2019/9671 w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu miasta.
W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
I. Naruszenie przepisów postępowania
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 80 k.p.a. - poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, pomimo błędnego przyjęcia przez organ, że skarżący przeznaczył środki z dotacji oświatowej w celu sfinansowania działań reklamowych (wydatek na kampanię społeczną), gdy tymczasem wydatki te stanowiły część działań promocyjnych skarżącego, koncentrujących się na informowaniu o ofercie edukacyjnej prowadzonych szkół, rekrutacji oraz promowaniu wartości nauki i edukacji w świadomości lokalnej;
2) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a w zw. z art. 11 k.p.a. - poprzez brak należytego wyjaśnienia zasadności przesłanek odmowy uznania całości kwoty dotacji przeznaczonej na wynagrodzenia nauczycieli i pozostałych pracowników oraz pochodnych od tych wynagrodzeń w [...] Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych w [...], pomimo złożonych wyjaśnień przez stronę, co do przyjętego sposobu rozliczeń przyznanych dotacji i występujących różnic.
II. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. - poprzez wadliwą subsumpcję stanu faktycznego i mylne uznanie, iż wydatkowanie kwot z przyznanej dotacji w innym roku budżetowym, aniżeli dotacja celowa przyznana skarżącemu, stanowi wykorzystanie jej niezgodnie z przeznaczeniem, pomimo iż zgodnie z treścią art. 251 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego, podlegają zwrotowi do budżetu w sposób określony tym przepisem;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji mylne przyjęcie, że skarżący wykorzystał niezgodnie z przeznaczeniem dotacje w latach 2014-2015 dla [...] Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w [...] oraz [...] Szkoły Policealnej dla Dorosłych w [...] na wynagrodzenie dla nauczycieli i pracowników szkół wraz z wydatkami pochodnymi na należne składki ubezpieczenia społecznego oraz wydatkami na reklamę i promocję;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 90 ust. 3d pkt 1) lit. b) u.s.o. - poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatek na promocję szkół nie był częścią prowadzonej kampanii społecznej, a zatem nie stanowi wydatków bieżących, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej;
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 90 ust. 3da poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż wydatek dotyczący pochodnych od wynagrodzeń za listopad 2014 roku mógł zostać zapłacony najpóźniej do grudnia 2014r., podczas gdy zadanie publiczne sfinansowane dotacją, zostało wykonane w terminie i stanowiło realizację zadań określonych w art. 90 ust. 3d u.s.o.
Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Prezes SKO wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Na wstępie należy wskazać, że jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną powinno zawierać ocenę przedstawionych w tej skardze zarzutów. Przepis ten określa tym samym zakres, w jakim NSA realizuje obowiązek uzasadnienia wyroku oddalającego skargę kasacyjną - modyfikując treść normy prawnej zawartej w art. 141 § 4 p.p.s.a. Norma zawarta w art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie) umożliwia zatem ograniczenie uzasadnienia wyroku NSA wyłącznie do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny, mając powyższe na uwadze, ograniczył rozważania w niniejszej sprawie do oceny zarzutów skargi kasacyjnej i wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia.
W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.
Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zaskarżoną decyzję uznał ją za zgodną z prawem.
W skardze kasacyjnej skarżący kasacyjnie podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiazaniu z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. i art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów prawa procesowego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 80 k.p.a. oraz w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a w zw. z art. 11 k.p.a. sprowadzające się do błędnego przyjęcia przez organ, że skarżący przeznaczył środki z dotacji oświatowej w celu sfinansowania działań reklamowych, uznanie że wydatek na promocję szkół nie stanowi wydatków bieżących, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej oraz błędne uznanie, że wydatek dotyczący pochodnych od wynagrodzeń za listopad 2014 roku mógł zostać zapłacony najpóźniej do grudnia 2014r., podczas gdy zadanie publiczne sfinansowane dotacją, zostało wykonane w terminie i stanowiło realizację zadań określonych w art. 90 ust. 3d u.s.o.
Wprawdzie co do zasady w pierwszej kolejności rozważeniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania, to jednak w tej sprawie, sposób sformułowania zarzutów i ich uzasadnienie w treści rozpoznawanego środka zaskarżenia, pozwala stwierdzić, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania są ściśle powiązane z zarzutami naruszenia przepisów prawa materialnego, co powoduje, że zarzuty te należy rozpoznać łącznie.
Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów w pierwszej kolejności wskazać należy, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. określa elementy uzasadnienia wyroku. Zgodnie z nim uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazanie co do dalszego postępowania. W judykaturze prezentowany jest pogląd, że wskazany przepis może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide: uchwała NSA z 15 lutego 2010r., II FPS 8/09). Ponadto przyjmuje się, że co prawda uzasadnienie sporządzane jest po wydaniu orzeczenia, to jednak sporządzenie go z uchybieniem zasad określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2007r., sygn. akt I OSK 1868/06, LEX nr 417759). Taka sytuacja występuje przede wszystkim wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia sporządzone jest w sposób uniemożliwiający jego kontrolę instancyjną, a stronie wdanie się w spór (por. wyroki NSA z: z 27 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1771/06, 20 stycznia 2009r., sygn. akt I GSK 1185/07, 17 lipca 2009r., sygn. akt II FSK 592/08, 10 października 2007r., sygn. akt II GSK 204/07, 7 czerwca 2011r., sygn. akt II GSK 601/10).
Należy także zaznaczyć, że wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie obejmuje także odniesienie się do kwestii prawnych wynikających z zarzutów skarżącego. Z treści uzasadnienia wyroku powinno wynikać, że Sąd przeanalizował wszystkie zarzuty zamieszczone w skardze, konfrontując je z ustaleniami organu i materiałami dowodowymi sprawy (por. uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009r., I OPS 10/09, opubl. w CBOSA). W orzecznictwie ukształtował się pogląd, że rolą pisemnego uzasadnienia jest odtworzenie procesu myślowego sędziów, który to proces doprowadził do wydania uzasadnianego rozstrzygnięcia. Tylko zatem spełniające ustawowe wymagania uzasadnienie orzeczenia Sądu administracyjnego daje rękojmię, że Sąd dołożył należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia i umożliwia Sądowi wyższej instancji dokonanie oceny, czy przesłanki, jakimi kierował się Sąd, są trafne. Pominięcie jakiegoś zarzutu może dyskredytować uzasadnienie tylko wówczas, gdy jednocześnie ma to istotny wpływ na wynika sprawy. Istotność tego wpływu winien wykazać skarżący kasacyjnie w zarzucie skargi kasacyjnej i jej uzasadnieniu.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie kontrolowanego wyroku, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia, co prowadzi do wniosku, że Sąd I instancji uczynił zadość obowiązkowi sporządzenia uzasadnienia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia.
W tej mierze, co wymaga szczególnego podkreślenia, zupełnie inną kwestią jest natomiast siła przekonywania zawartych w nim argumentów, co prowadzi do wniosku, że brak przekonania skarżącego kasacyjnie organu o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa, czy też odnośnie oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt więc, że stanowisko zajęte przez Sąd I instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną oznacza, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne, nie poddaje się kontroli kasacyjnej, czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Dlatego polemika ze stanowiskiem Sądu I instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez zarzut naruszenia tego przepisu nie można bowiem skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska Sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. wyroki NSA z : z 26 listopada 2014r., sygn. akt II OSK 1131/13; 20 stycznia 2015r., sygn. akt I FSK 2081/13; 12 marca 2015r., sygn. akt I OSK 2338/13; 18 marca 2015r., sygn. akt I GSK 1779/13; publ. w CBOSA).
Uwzględniając powyższe zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazany w pkt I. ppkt 2) petitum skargi kasacyjnej uznać należało za niezasadny.
Podkreślić również trzeba, że zarzut naruszenia przepisów postępowania może być uwzględniony tylko wówczas, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie potencjalnego wpływu uchybienia procesowego na wynik sprawy należy do strony wnoszącej skargę kasacyjną. Przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który chociaż nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a., jest więc nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z wykazaniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Nie wystarczy zatem przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną, określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. Zarzuty kasacyjne nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. Wskazują jedynie na istniejące - w ocenie strony skarżącej kasacyjnie - uchybienia, ale nie spełniają wymogu niezbędnego dla uwzględnienia tych zarzutów, tj. wykazania wpływu tych naruszeń na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie rozwinięto zarzutów wskazanych w pkt I. ppkt 1) i 2) jej petitum.
Natomiast zgodnie z art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Z zasady tej wynika obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa. Dopełniający tę regulację art. 77 § 1 k.p.a. nakłada na organ prowadzący postępowanie administracyjne obowiązek wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego sprawy i przeprowadzenia w tym celu wszelkich niezbędnych dowodów. Zgodnie natomiast z art. 80 k.p.a. ocena, czy dana okoliczność została udowodniona, dokonywana ma być na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Art. 107 § 3 k.p.a. przewiduje zaś, że uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Zgodnie z art. 11 k.p.a., organy powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, jakimi kierują się przy załatwieniu sprawy. W odniesieniu do tej zasady, jak również doniosłą rolę pełni uzasadnienie decyzji, które winno spełniać wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sposób, w jaki w rozpatrywanej sprawie organy administracji przeprowadziły postępowanie i oceniły dowody, nie stanowi naruszenia powołanych zasad. Zasad tych nie naruszył również Sąd I instancji, potwierdzając zgodność z prawem dokonanego przez organy ustalenia stanu faktycznego sprawy.
Wynika z niego, że w badanym okresie część wydatków spożytkowana została niezgodnie z przeznaczeniem. Ustalenia te dotyczą wydatków na wynagrodzenia dla nauczycieli i pozostałych pracowników oraz pochodnych od tych wynagrodzeń. Ponadto ujawniono nieprawidłowości polegające na wykorzystywaniu dotacji na finasowanie kampanii społecznych oraz na zakupy materiałów reklamowych mających promować szkoły. Wskazano także na dokonanie płatności za wynajem pomieszczeń na zajęcia dydaktyczne, wychowawcze i opiekuńcze, które nie były wykorzystywane przez żadną z kontrolowanych szkół. W odniesieniu do zakwestionowanych kosztów związanych z pochodnymi od wynagrodzeń nie przedstawiono dokumentów świadczących o poniesieniu wydatków z tego tytułu. Ujawniono również, że składki na ubezpieczenia społeczne za listopad 2014r. zostały uiszczone w styczniu 2015r.
Zwrócić też należy uwagę, że skarżący kasacyjnie nie tyle podważa przyjęty do rozpoznawanej sprawy przez Sąd I instancji ustalony stan faktyczny, co dokonuje jego odmiennej oceny i wyciąga inne wnioski niż organ i WSA. Nie stanowi to jednak naruszenia samych reguł proceduralnych Kodeksu postępowania administracyjnego.
Niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.
Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięć organów stanowił art. 252 u.f.p.
Zgodnie z ust. 1 tego przepisu dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (ust. 3), zaś dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (ust. 4). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5). Wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielna albo na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych stanowiących o sposobie udzielania i rozliczania dotacji.
W konsekwencji wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p, będzie polegało w szczególności na przeznaczeniu środków z dotacji na realizację innych zadań lub celów, aniżeli te, na które została udzielona. Bezsprzecznie środki finansowe w postaci dotacji oświatowej są środkami publicznymi, co potwierdza treść art. 60 pkt 1 u.f.p., który stanowi, że "środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są w szczególności dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie".
Wobec powyższego trafne jest stanowisko WSA, że organy dokonały trafnej wykładni norm art. 90 ust. 3d powołanej ustawy i art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 6 pkt 1 u.f.p. oraz dokonały prawidłowej subsumcji niewadliwie ustalonego stanu faktycznego sprawy do tych norm prawa, które stanowiły podstawę zaskarżonych rozstrzygnięć.
Gdyby intencją ustawodawcy było wsparcie całokształtu działalności szkoły czy placówki oświatowej z racji jej statusu podmiotowego - wówczas przepis nie zawierałby ograniczenia wskazującego na określone zadania, a to w sferze "kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej" oraz zbędne byłoby zdanie drugie tego przepisu - zastrzegające wykorzystanie dotacji jedynie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki.
Na tym tle przyjąć należy, że zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o systemie oświaty - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, profilaktyką społeczną, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły lub placówki - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.
Kwestionując przeznaczenie dotacji na cel związany z promocją i reklamą słusznie Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organów, że obowiązujący przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. w sposób jednoznaczny określał cele, na które można było wykorzystać dotację oświatową, dając podstawę jej wydatkowania na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły.
Podzielić należy pogląd, że reklama i promocja wprawdzie wiąże się z prowadzoną działalnością dydaktyczną rozumianą jako nauczanie, wychowanie i opieka, lecz powiązanie to jest pośrednie, a tym samym nie uzasadnia przeznaczenia na ten cel środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Wydatki takie służą interesom podmiotu prowadzącego, gdyż wpływają potencjalnie na wzrost liczby uczniów szkoły, a w konsekwencji zwiększają przychody z tytułu czesnego lub środki pochodzące z dotacji (w sytuacji gdy organ prowadzący nie pobiera czesnego) gdy zważy się, że dotacja oświatowa przysługuje na ucznia, a zatem co do zasady większa liczba planowanych uczniów zgłoszonych przez organ prowadzący szkołę niepubliczną organowi samorządowemu rzutuje na wysokość przyznawanej dotacji.
O braku możliwości pokrycia szeroko rozumianych kosztów marketingu, w tym kosztów reklamy i promocji z dotacji oświatowej wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 marca 2014r. (sygn. akt II GSK 1858/2012),w którym stwierdził m.in., "większa ilość uczniów w sposób oczywisty zwiększa dochody szkoły i w konsekwencji miała wpływ także na dochody osób będących organem prowadzącym". Nie ulega zatem wątpliwości, że dotacja oświatowa, determinowana zakresem jej celowości może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Mając powyższe na względzie stwierdzić też należy, że wydatki te nie mogły być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, ponieważ bez ich poniesienia strona skarżąca mogła prowadzić i prowadziła bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą.
Zbieżne stanowisko zaprezentował także M. Pilich w "Komentarzu do ustawy o systemie oświaty" wskazując, że reklama i promocja wprawdzie wiąże się z nauczaniem, wychowaniem i opieką, jednak nie aż tak ściśle, aby uzasadnić takie przeznaczenie środków otrzymanych z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Chodzi o czynności, które de facto bezpośrednio służą interesom osoby prowadzącej szkołę, gdyż przysparzają jej klienteli i zwiększają przychody z tytułu czesnego. Stanowisko organów jest prawidłowe. Dotację oświatową można wydatkować na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły, a reklamowanie, czy też promowanie szkoły nie realizuje tych celów. Rola dotacji oświatowej nie polega bowiem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Tym samym podzielić należy pogląd Sądu I instancji, że nie jest możliwe finansowanie tego rodzaju wydatków z dotacji. Reklama i promocja wprawdzie wiąże się z nauczaniem, wychowaniem i opieką, lecz pośrednio i nie uzasadnia przeznaczenie na ten cel środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Wydatki te służą interesom podmiotu prowadzącego, gdyż wpływają potencjalnie na wzrost liczby uczniów, a w konsekwencji zwiększają przychody z tytułu czesnego (lub środki pochodzące z dotacji).
Wskazać też należy, że przepisy art. 251 u.f.p. odnoszą się do dotacji z budżetu j.s.t., które nie zostały wykorzystane oraz zasad ich zwrotu i naliczania odsetek. Dyspozycja art. 251 ust. 1 u.f.p. nie mogła być zastosowana w sprawie, ponieważ z materiału dowodowego nie wynikało aby skarżący nie wykorzystał dotacji, tj. nie spożytkował pochodzących z niej środków finansowych. W szczególności nie dokonano zwrotu niewykorzystanej części dotacji, który to obowiązek powstaje ex lege (z mocy prawa - art. 251 ust. 1-3 u.f.p.).
W skardze kasacyjnej nie podważono okoliczności, iż skarżący co do zasady regulował ze środków dotacji należności, których terminy płatności przypadały w danym roku budżetowym, a więc w okresie w którym środki dotacji miały być spożytkowane. Jednak płatności te w rzeczywistości były niższe, od tych wykazanych w rozliczeniach dotacji oświatowej za poszczególne lata. Ponadto niektóre wydatki nie zostały udokumentowane w jakikolwiek sposób. Stwierdzenia te należy odnieść do wypłat wynagrodzeń nauczycieli i pozostałych pracowników oraz pochodnych od tych wynagrodzeń, które to okoliczności zostały szczegółowo opisane w decyzji organu I instancji. Skoro więc brak jest dowodów na to, że dotacja została przeznaczona na zadania określone w art. 90 ust. 3d u.s.o., to zasadnie przyjęto, że wykorzystana została niegodnie z przeznaczeniem. Podkreślić też należy, że prawidłowo WSA wskazał, że składki na ubezpieczenia społeczne zostały uregulowane po terminie ich płatności. Zgodnie bowiem z art. 47 ust. 1 ustawy z 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2020r., poz. 266 z późn. zm.) składki za dany miesiąc płatne są najpóźniej w miesiącu następnym w terminach zależnych od tego kto jest ich płatnikiem. Oznacza to, że powyższe należności winny być zapłacone najpóźniej w grudniu 2014r. Uregulowanie ich natomiast w styczniu 2015r. stanowi o naruszeniu art. 44 ust. 3 pkt 3 u.f.p., który wymaga, aby wydatki publiczne były dokonywane terminowo. Wobec tego zasadnie uznano, że skarżący nie był uprawniony do tego, aby ze środków dotacji przekazanych w 2014r. dokonywać płatności w 2015r. za stanowiące zaległość składki na ubezpieczenia społeczne za listopad 2014r.
Nie mogły być również uwzględnione zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a.
Podkreślić należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że art. 151 p.p.s.a. i poszczególne punkty art. 145 § 1 p.p.s.a., to tzw. przepisy wynikowe, które obligują Sąd administracyjny do oddalenia skargi w sytuacji, gdy nie ma podstaw do jej uwzględnienia, bądź do jej uwzględnienia w przypadku stwierdzenia określonych naruszeń prawa. Zarzut naruszenia tych przepisów może być skuteczny tylko wówczas, gdy autor skargi kasacyjnej powiąże to naruszenie z takim uchybieniem przepisom prawa materialnego lub procesowego dokonanym przez organ administracji, które powinno skutkować uwzględnieniem skargi, a nie jej oddaleniem (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2020r., sygn. akt II GSK 247/20), czego w skardze kasacyjnej skutecznie nie dokonano.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, który mógłby ewentualnie odnieść zamierzony skutek, wyłącznie w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być więc dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub tak jak w rozpatrywanej sprawie nie zostały skutecznie podważone.
Skarżący kasacyjnie tym samym nie podważył stanu faktycznego przyjętego za prawidłowy przez Sąd I instancji, co z kolei wykluczało niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego.
Zatem w rozpatrywanym przypadku nie można przyjąć, że w kwestionowanym zakresie doszło do zrealizowania zadań, na które przekazana została dotacja oświatowa.
Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając w granicach skargi kasacyjnej, uznał zarzuty naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów za nieusprawiedliwione i z tego względu, na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.