I GSK 1302/11

I GSK 1302/11 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2012-09-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2011-09-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Czesława Socha /przewodniczący sprawozdawca/
Hanna Kamińska
Joanna Zabłocka
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
III SA/Gl 2021/10 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2011-05-10
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2012 poz 270
art 106 par 3, art 134 par 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Joanna Zabłocka Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 28 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 maja 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2021/10 w sprawie ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz J. M. kwotę 1492 (tysiąc czterysta dziewięćdziesiąt dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 maja 2011 r. o sygnaturze III SA/Gd 2021/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2010 r. o nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych. Decyzja ta utrzymywała w mocy decyzję organu I instancji.
Sąd I instancji przyjął, że na skutek kontroli doraźnej zakwalifikowanie towaru w postaci lasera medycznego [...] w ilości dwóch sztuk zgłoszonego w dniu [...] kwietnia 2007 r. o nr SAD nr [...] przez agencję celną [...] z o.o. do procedury dopuszczenia do obrotu importowanego ze Stanów Zjednoczonych według kodu CN 9018 90 85 (kod Taric 9018 90 85 00) Wspólnej Taryfy Celnej obejmującej "przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii i weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku – pozostałe przyrządy i urządzenia, – pozostałe", jako urządzenia medycznego zarejestrowanego przez producenta w Unii Europejskiej pod nazwą diodowy laser medyczny z kodem UMDNS 18-183 ze stawką 0% było nieprawidłowe. Należało zakwalifikować do kodu CN 8543 89 97 (kodu Taric 8543 89 97 99) obejmującego "maszyny i aparaturę, elektryczne, wykonujące indywidualne funkcje, niewymienione ani niewłączone, gdzie indziej w niniejszym dziale, – pozostałe maszyny i aparatura, – pozostałe, – pozostałe, – pozostałe" ze stawką celną dla krajów trzecich w wysokości 3,7% i w związku z tym wymierzono cło w wysokości [...] zł. Chodzi o to, że podstawową funkcją jest usuwanie owłosienia, a więc zabiegi kosmetyczne, poprawiające wygląd, zmniejszające lub usuwające skutki choroby a nie leczenie.
W ocenie Sądu I instancji o powyższej klasyfikacji nie może przesądzać zapis w zgłoszeniu celnym, faktura sprzedaży jak też certyfikat zgodności dla procedury sterylizacji z dnia [...] czerwca 2005 r. skoro przyjęto, że jest to wyrób medyczny elektromechaniczny do różnego przeznaczenia co wynika z formularza zgłoszeniowego do rejestru wyrobów medycznych i podmiotów odpowiedzialnych za ich wprowadzenie do obrotu i do używania jak też utrzymania systemu jakościowego. Ten ostatni przesądza o warunkach jakościowych jakie to urządzenie musi spełniać by mogło być używane na terenie Unii. Ocena ta dotyczy także instrukcji obsługi tego urządzenia.
Nie dopatrzył się też Sąd I instancji naruszenia art. 78 ust. 1 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego skoro uprawnienia organu są znacznie szersze i obejmują nie tylko kontrolę samego zgłoszenia ale także dokumentów załączonych i mogą żądać dodatkowych informacji a co nastąpiło w sprawie. W sytuacji ustalenia nieprawidłowości w zgłoszeniu celnym trafnie wydano decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu dodatkowej kwoty długu celnego skoro zaistniały wątpliwości co do prawidłowości kodu CN w dacie zgłoszenia celnego. Porównanie zatem brzmienia pozycji kodu CN było uzasadnione. Uwzględnienie przy ocenie reguły 1 i 6 ORINS wynikającej z rozporządzenia Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. dotyczącej klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej (Dz.U. UE L 286) obowiązującego w dacie dokonanego zgłoszenia celnego wydanego w celu jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L 256 z dnia 7 września 1987 r.) było konieczne.
Nie podzielił Sąd I instancji naruszenia art. 194 i 197 Ordynacji podatkowej a więc certyfikatu jako urzędowego dokumentu z powodów już wyżej wskazanych skoro gwarantują tylko jakość urządzenia i bezpieczeństwa w użytkowaniu.
Sąd I instancji podkreślił, że ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. Nr 93, poz. 896 ze zm.) obowiązująca w dacie zgłoszenia celnego nie nawiązuje w swoje regulacji do Nomenklatury Scalonej. Stanowi regulację o całkowicie innej materii nie mającej związku ze statystyką celną.
Zasada zaufania określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) nie została naruszona w postępowaniu weryfikacyjnym skoro strona zaniechała wystąpienia o wiążącą informację taryfową. Obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych spoczywał na zgłaszającym a kontrola zgodności może nastąpić także po zwolnieniu towarów.
Nie zostały też naruszone przepisy art. 2 i 8 Konstytucji RP. Analiza całego zebranego w sprawie materiału dowodowego została poprzedzona szczegółową oceną, tym bardzie że nie wskazano, które dowody zostały pominięte. Nie został też naruszony art. 191 Ordynacji podatkowej gdyż ocena dowodów nie przekroczyła granic zakreślonych tym przepisem. Ocena dotyczyła całego materiału zebranego w sprawie. Odmienna ocena dowodów nie świadczy o dowolnej ich ocenie.
Powyższe oznaczało, że zarzuty skargi był nieuzasadnione i dlatego podlegała oddaleniu.
W skardze kasacyjnej [...] zaskarżył w całości wyrok zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. Nr 93, poz. 896 ze zm.), art. 20 ust. 1 i 3 lit. a/ i c/ rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w związku z art. 1 i art. 12 ust. 1 oraz art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w związku z załącznikiem nr I, w związku z art. 1 i 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Naruszenie zaś przepisów procesowych w zakresie istotnym, mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Chodzi o art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); art. 121 § 2, art. 122, 124, 194, art. 224 § 3, art. 306a do 306n Ordynacji podatkowej. Domagał się także przeprowadzenia dowodu uzupełniającego na podstawie art. 106 § 3 w związku z art. 193 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Chodzi o przesłuchanie strony posiadającej wykształcenie w przedmiocie oceny technicznej co do sposobu wykorzystania przedmiotowego sprzętu, opinii specjalisty lekarza na okoliczność uzasadnienia kwalifikacji według kodu dla sprowadzonego towaru a także dołączenia zdjęć załączonych do skargi kasacyjnej.
W uzasadnieniu podał, że niewłaściwe zakwalifikowano towar. Kontrola legalności była niewłaściwa. Uzupełniające dowody mogłyby przyczynić się do zmiany oceny towaru. Materiał w sprawie był niekompletny i nierzetelny. Urzędnicy nie wykazali się widzą specjalistyczną w zakresie medycyny by rzetelnie ocenić przedłożone dowody. Nastąpiła nadinterpretacja prawa oraz niewłaściwa wykładnia. Dokumenty urzędowe potwierdzają wyrób jako medyczny. Brak oceny wykorzystania sprzętu, jest nie do przyjęcia, Jako źródło dowodów, przyjęto także nieautoryzowaną stronę internetową. Pominięcie przy tym opinii lekarskiej, jest wadliwe. O przeznaczeniu towaru decyduje producent. Sprowadzony towar miał zastosowanie zarówno w medycynie ogólnej jak i dermatologii. Potwierdzają to także wymienione w skardze nazwiska lekarzy. Sprawa wykonywania zabiegów medycznych regulowana jest w prawie. Wiążąca informacja taryfowa nie rozstrzyga o stosowanej do towaru stawce celnej. Odwołanie się do innego rozstrzygnięcia nie jest uzasadnione gdyż klasyfikacja została dokonana omyłkowo. W ocenie kasatora, nie zostały wyjaśnione i ocenione wszystkie okoliczności w sprawie. Brak uwzględnienia zaświadczenia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z dnia [...] września 2006 r. doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia sprzecznego z prawem. Przeprowadzenie uzupełniających dowodów niewątpliwie wpłynie na wyjaśnienie istotnych wątpliwości w sprawie. Powyższe argumenty przemawiają za koniecznością wniesienia skargi a wskazane argumenty potwierdzają jej zasadność.
Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że zarzuty skargi są nieuzasadnione a wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna jest uzasadniona.
Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia ona wymogi określone w art. 174, art. 175 § 1 i art. 176 oraz art. 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.
Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Sąd ten z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.
Na wstępie należy stwierdzić, że złożony w skardze kasacyjnej jak też w piśmie z dnia 25 września 2012 r. stanowiącym uzupełnienie uzasadnienia skargi kasacyjnej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wniosek o przeprowadzenie dowodów uzupełniających nie mógł być uwzględniony.
Podkreślenia wymaga, że możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów dotyczy postępowania przed Sądem I instancji. Wniosek taki wynika też z samej systematyki cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Regulujący omawianą kwestię art. 106 § 3 tej ustawy znajduje się w Dziale III ustawy, zatytułowanym: Postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
W postępowaniu kasacyjnym zakres badania legalności orzeczenia Sądu I instancji, poza braną z urzędy pod rozwagę nieważnością postępowania wyznacza, wynikająca z art. 183 § 1 cytowanej wyżej ustawy, zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Powołany przepis wyłącza zarazem zastosowanie w postępowaniu kasacyjnym art. 106 § 3 w związku z art. 193 tej ustawy. Mając na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną do sądu decyzją administracyjną (jeżeli zachodzi potrzeba dokonania takich ustaleń, sąd powinien uchylić decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić), wykluczyć należy, by Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej mógł podjąć się ustalenia stanu faktycznego sprawy. Pogląd, że sąd kasacyjny nie prowadzi w żadnym zakresie postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego w sprawie potwierdza także treść art. 188 tej ustawy.
Stosownie do powołanego przepisu, wydanie orzeczenia reformatoryjnego jest możliwe tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości, co wiąże się bądź z niezakwestionowaniem przez stronę w skardze kasacyjnej ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę orzekania przez Sąd I instancji, bądź z nieskutecznie postawionymi zarzutami naruszania przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pogląd taki został już wyrażony w uzasadnieniach do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego (w sprawach o sygnaturach II GSK 372/10, II GSK 373/10) a Sąd w niniejszym składzie w pełni go podziela.
Powyższe wnioski skarżącego o przeprowadzenie dowodów uzupełniających nie spełniają warunków określonych w art. 106 § 3 tej ustawy. Oznacza to, że nie wykazano, by dopuszczenie ich było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowodowało nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Przystępując do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zawsze zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.
Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest sprawa sądowoadministracyjna, rozumiana jako kontrola przez sąd administracyjny działalności administracji publicznej. Ogranicza się ona do kontroli legalności funkcjonowania tej administracji, a jedynym kryterium jest zgodność zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Sąd administracyjny kontrolując zgodność aktu z prawem orzeka na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. W postępowaniu administracyjnym obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zbadania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wykonaniu tego obowiązku. Do jego kompetencji należy jedynie kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu administracyjnym. Odwołanie się kasatora do art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi łączy się z krytyczną oceną kontroli w zakresie naruszenia art. 134 § 1 tej ustawy. Przepis ten podlega samodzielnej ocenie w związku z tym, że wchodzi także w zakres zarzutów naruszenia prawa procesowego.
Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego, mają one związek z zebranymi dowodami i oceną Sądu I instancji materiału dowodowego w zakresie ustaleń. Przepisy proceduralne generalnie zakwestionowały brak zastosowania w sprawie wyżej wymienionego art. 134 § 1 ustawy, w ramach których Sąd I instancji powinie działać z urzędu.
Przepis art. 134 § 1 cytowanej wyżej ustawy stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie granicami skargi daje sądowi nie tylko prawo, lecz także stwarza obowiązek dokonania w pełnym zakresie oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i brania z urzędu pod uwagę również wszelkich naruszeń prawa pominiętych w skardze. Dla sądu granicami rozpoznania sprawy, poza które wyjść nie może, są kryteria legalności działań administracji publicznej i całokształt prawnych aspektów stosunku administracyjnoprawnego objętego treścią zaskarżonego orzeczenia. O ile kasator odwołał się do tego przepisu, to powołał także inne przepisy procesowe potwierdzające niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.
Oceniając prawidłowość przeprowadzenia w rozpoznawanej sprawie postępowania dowodowego i ocenę dowodów w związku z podniesionymi przepisami Ordynacji podatkowej należało przyjąć, że nie jest ono prawidłowe. Chodzi o ustalenie i ocenę przeznaczenia towaru i w konsekwencji ustalenia i oceny – czy jest urządzeniem medycznym.
Porównanie brzmienia pozycji kodu CN wnioskowanej przez stronę 9018 i uwag odnoszących się do tych pozycji, z brzmieniem i uwagami dotyczącymi pozycji 8543 jest niewystarczające, zwłaszcza że to producent decyduje o przeznaczeniu towaru gdyż nadaje mu pewne cechy i właściwości. Instrukcja obsługi nie może w pełni przesądzić o przeznaczeniu towaru. O tym, że jest to towar medyczny zadeklarowano w zgłoszeniu celnym. W zarzutach skargi kasacyjnej skarżący także podniósł, że jest to urządzenie medyczne stosowane wyłącznie przez lekarzy i tylko lekarz był w stanie zapewnić pacjentowi jak najmniejsze ryzyko i wysoki profesjonalizm przy wykonywaniu zabiegu. Pominięcie tej okoliczności czyni zarzuty skargi kasacyjnej trafnymi.
Nie ulega wątpliwości a co znajduje też zastosowanie w niniejszej sprawie, że klasyfikację towarową dokonuje się w oparciu o obowiązującą w dniu zgłoszenia Wspólną Taryfę Celną, która została ustanowiona na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. (wersja polska opublikowana została w wydaniu specjalnym Dz.Urz. WE z 11 listopada 2004 r.). Na mocy art. 1 ust. 1 powyższego rozporządzenia została ustanowiona Nomenklatura Scalona (CN) w celu spełnienia wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Nomenklatura Scalona została zawarta w załączniku I i do tego rozporządzenia obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego, wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane podpozycjami CN w tych przypadkach gdy określona jest odpowiadająca stawka celna, przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN. Podlega zatem określonym zasadom oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza zaliczanie określonego towaru zawsze do jednej i tej samej klasyfikowanej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Sąd I instancji skutkiem błędnej interpretacji odpowiednich pozycji i podpozycji zaniechał odniesienia się do istotnych elementów stanu faktycznego jak też niedostatków ustaleń organów celnych. Cały proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji mieści się w sferze ustaleń faktycznych (wyrok NSA z dnia 30 marca 2004 r. sygn. akt GSK 19/04, Wokanda 2004/9/34). Podniesione w skardze zarzuty dotyczą zatem identyfikacji towaru i mieszczą się w sferze ustaleń faktycznych. W konsekwencji oceny wymaga zasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania w powiązaniu z przepisami prawa materialnego. Sąd I instancji zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym wyłączona jest możliwość klasyfikacji towaru do pozycji CN 9018 90 85 (kod Taric 9018 90 85 00) a właściwą jest klasyfikacja do pozycji CN 8543 89 98 (kodu Taric 8543 89 97 99). Równocześnie wskazał przesłanki oceny w tym zakresie mające przesądzać o zbędności zgromadzenia i oceny przez organy celne innych dowodów a w szczególności na okoliczność właściwości towaru i przeznaczenia. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że nie można odmówić zasadności zarzutom odnoszącym się do wszystkich powyższych kwestii.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku szczególnie eksponowane jest założenie, że instrukcja obsługi tego urządzenia oraz certyfikat bezpieczeństwa i jakości były wystarczające do porównania brzmienia pozycji kodu CN, aby sklasyfikować towar. Przyjęto, że podstawową funkcją są zabiegi kosmetyczne, poprawiające wygląd, zmniejszające lub usuwające skutki choroby (hirsutyzm) a nie leczenie, i wobec tego podlega wyłączeniu z kodu 9018.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska przy odrzuceniu wpisania tego urządzenia do Rejestru Wyrobów Medycznych i podmiotów odpowiedzialnych za ich wprowadzenie do obrotu i braku posiadania wiążącej informacji taryfowej.
Nie ulega wątpliwości, że klasyfikowany towar określa kod CN Nomenklatury Scalonej. Jak z tego wynika, generalnych kryteriów pozwalających na klasyfikację towarów do określonej pozycji doszukiwać się należy w wyżej wskazanych podstawach prawnych. O ile zakwestionowano kod, to należało wskazać z jakich konkretnych regulacji prawnych wynika ich zakwestionowanie a więc wskazać podstawowe kryteria klasyfikacji. Tego w sprawie nie uczyniono, gdyż powołano tylko ogólne przepisy, co powoduje, że ocena Naczelnego Sądu Administracyjnego w kontekście zgłoszonych zarzutów skargi na obecnym etapie postępowania jest niemożliwa. Przyjęcie braku funkcji leczniczej w oparciu tylko o instrukcję obsługi i certyfikat bezpieczeństwa przy odrzuceniu zaświadczenia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z dnia [...] września 2006 r. jest niewystarczające skoro funkcja lecznicza występuje także przy zabiegach kosmetycznych wyliczając zmniejszenie lub usunięcie skutków choroby (hirsutyzm).
Dotychczasowe uwagi prowadzą do wniosku, że już we wstępnej fazie procesu identyfikacji towaru dla celów klasyfikacji towarowej popełniono błąd zakładając, że brak funkcji leczniczej wyłącza możliwość klasyfikacji z kodu 9018 90 85. Konsekwencją tego jest brak pełnego wyjaśnienia jakie jest jego całościowe przeznaczenie. Oceny tej nie może zmienić podniesiony zarzut braku zaniechania wystąpienia przez importera o wiążącą informację taryfową. Wystąpienie o taką informację, jest uprawnieniem importera a nie obowiązkiem. Brak informacji, nie może zwalniać od obowiązku przeprowadzenia dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy o czym mowa w trafnie powołanym w skardze kasacyjnej art. 122 Ordynacji podatkowej.
Powyższe wskazuje, że Sąd I instancji nie dokonał należytej oceny postępowania prowadzonego przez organy celne w zakresie zebrania i oceny materiału dowodowego niezbędnego do klasyfikacji taryfowej. O ile opis towaru nie pozwala na właściwą klasyfikację, to nie można wykluczyć sytuacji, w której określenie zasadniczego przeznaczenia czy właściwości towaru jako kryteriów zastosowania odpowiedniej pozycji wymagać będzie wiadomości specjalnych. W niniejszej sprawie przedwczesne byłoby twierdzenie, że konieczność taka zachodzi. Reasumując, dokonując mieszczącej się w sferze ustaleń faktycznych identyfikacji towaru dla celów klasyfikacji towarowej, nie dokonano pełnych ustaleń i oceny materiału dowodowego w powiązaniu z przepisami mającymi zastosowanie w sprawie. Tym samym, doszło do naruszenia przepisów procesowych, o których mowa w skardze kasacyjnej w powiązaniu z pozycją CN. Otwarta zatem pozostaje możliwość klasyfikacji, z tym jednak, że nie jest wykluczona klasyfikacja do innej pozycji, której wskazywanie obecnie byłoby przedwczesne i niemożliwe z uwagi na wady postępowania w zakresie gromadzenia i oceny dowodów. Możliwość taka powstanie dopiero po wyłączeniu klasyfikacji do innych pozycji, ale wymaga to szerszej oceny już zebranego materiału dowodowego, ewentualnie uzupełnionego materiału dowodowego przy uwzględnieniu przedstawionych uwag dotyczących tej pozycji.
Przechodząc do oceny prawa materialnego należy podkreślić, że ocena jego na obecnym etapie jest przedwczesna a kasator skutecznie zakwestionował przepisy procesowe. Od oceny prawa procesowego będzie zależała dalsza ocena prawa materialnego.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd I instancji dokona oceny w zakresie wyżej wskazanym. W związku z tym, skarga została uwzględniona a wyrok Sądu I instancji na podstawie art. 185 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylono celem ponownego rozpoznania.
Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 203 pkt 1, art. 205 § 1, 2 i 3 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 a/ i 2 a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).