I GSK 1164/23

I GSK 1164/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-03-27
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Surmacz
Joanna Wegner /przewodniczący/
Piotr Piszczek /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6559
Hasła tematyczne
Środki unijne
Sygn. powiązane
V SA/Wa 4413/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-04-19
I GZ 147/22 - Postanowienie NSA z 2022-06-03
Skarżony organ
Zarząd Województwa
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2026 poz 143
141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 174 pkt 1 i 2, art. 176
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia del. NSA Jacek Surmacz Protokolant asystent sędziego Tomasz Sasak po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. Sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2023 r. sygn. akt V SA/Wa 4413/21 w sprawie ze skargi T. Sp. z o.o. w P. na decyzję Zarządu Województwa Mazowieckiego z dnia 12 lipca 2021 r. nr 15/2021/RF-I-SE.433.4.8.2021.MJ w przedmiocie zobowiązania do zwrotu części dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza od Zarządu Województwa Mazowieckiego na rzecz T. Sp. z o.o. w P. 10114 (dziesięć tysięcy sto czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt V SA/Wa 4413/21, oddalił skargę T. Sp. z o.o. w P. (dalej zwanej: skarżącą, spółką lub Beneficjentem) na decyzję Zarządu Województwa Mazowieckiego (dalej zwanego: organem lub organem II instancji) z 12 lipca 2021 r. w przedmiocie zobowiązania do zwrotu części dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej.
WSA w Warszawie ustalił następujący stan faktyczny i prawny sprawy.
Mazowiecka Jednostka Wdrażania Programów Unijnych (dalej zwanej także: MJWPU lub organem I instancji) wobec stwierdzonych nieprawidłowości w dwóch projektach realizowanych przez spółkę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Mazowieckiego 2014-2020 decyzją z 17 lutego 2021 r. zobowiązała skarżącą do zwrotu 382.800 zł wraz z odsetkami w wysokości jak dla zaległości podatkowych. W ramach projektu nr [...] pn. "[...]" (dalej w skrócie przedstawianym jako projekt nr 1 albo określanym wyłącznie nazwą projektu) określono do zwrotu 192.000 zł, natomiast w przypadku projektu nr [...] pn. "[...]" (dalej w skrócie przedstawianym jako projekt nr 2 albo określanym wyłącznie nazwą projektu) kwotę 190.800 zł.
Podstawą realizacji projektu nr 1 była umowa o dofinansowanie zawarta 21 sierpnia 2018 r. pomiędzy Województwem Mazowieckim a Beneficjentem, na podstawie której przyznane zostało dofinansowanie w wysokości nieprzekraczającej 1.553.527,44 zł, stanowiące nie więcej niż 92,85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu (1.673.084,64 zł). W ramach projektu przewidziano m.in. działania informacyjno-promocyjne, kwalifikację uczestników, działania informacyjno-edukacyjne oraz interwencję terapeutyczną (badania lekarskie/fizjoterapeutyczne, zajęcia ruchowe). Na potrzeby prowadzenia spotkań z pacjentami celem udzielenia świadczeń rehabilitacyjnych przewidziano adaptację pomieszczenia w ramach cross-financingu, która obejmowała również zakup wyposażenia gabinetu. Pomieszczenie miało stanowić wkład własny Beneficjenta wniesiony do projektu. Celem realizacji założeń projektowych w dniu 28 czerwca 2018 r. zawarta została umowa partnerstwa pomiędzy Beneficjentem a S. Sp. z o.o. oraz Fundacją W., którą następnie aneksowano w dniu 15 listopada 2018 r.
Podstawą realizacji drugiego ze spornych projektów była umowa o dofinansowanie pomiędzy Województwem Mazowieckim a Beneficjentem, która również została zawarta 21 sierpnia 2018 r. Dofinansowanie przyznane w wysokości 1.746.896,00 zł, w tym 1.503.436,80 zł z Europejskiego Funduszu Społecznego oraz 243 459,20 zł z Budżetu Państwa, stanowiło nie więcej niż 92,95% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu (1 879 296,00 zł). Również na potrzeby tego projektu zawarta została umowa partnerska, pierwotnie między Beneficjentem a S. Sp. z o.o. oraz Fundacją W., a następnie 5 grudnia 2018 r. zawarto nową umowę pomiędzy Beneficjentem a S. Sp. z o.o., Fundacją W. oraz M. Sp. z o.o. W ramach projektu przewidziano podobne zadania do zaplanowanych w ramach projektu nr 1, tj. m.in. działania informacyjno-promocyjne, kwalifikację uczestników, działania informacyjno-edukacyjne oraz interwencję terapeutyczną dla modułu otyłości (badania lekarskie/fizjoterapeutyczne, zajęcia ruchowe). Na potrzeby prowadzenia spotkań z pacjentami, w ramach cross-financingu przewidziano adaptację pomieszczenia, które podobnie jak w projekcie nr 1, miało stanowić wkład własny Beneficjenta wniesiony do projektu.
W wyniku przeprowadzonych w dniach 27 i 28 listopada 2018 r. oraz 2 grudnia 2019 r. działań zespół kontrolujący MJWPU stwierdził niekwalifikowalność wydatków poniesionych na prace remontowe (adaptacyjne) pomieszczeń, które miały być przeznaczone na spotkania z pacjentami w ramach projektów oraz wydatków poniesionych na zakup wyposażenia do tych pomieszczeń. Zespół kontrolujący stwierdził, że w ramach przeprowadzonych postępowań na wybór wykonawców zadań zaplanowanych w projektach, zapewnione zostały miejsca ich wykonania, wobec czego zakwestionowane wydatki nie były potrzebne (niezbędne) do zrealizowania projektów. Stwierdzono także, że powierzchnie wyremontowanego pomieszczenia oraz ich liczba nie odpowiada założeniom określonym w każdym z wniosków o dofinasowanie. W związku z powyższym zespół kontrolujący uznał, że wydatki związane z gabinetem nie spełniają warunków przewidzianych do ich rozliczenia w projektach w ramach cross-financingu, tj. nie były niezbędne, nie stanowią działań adaptacyjnych i są niezgodne z wnioskiem o dofinasowanie, wobec czego nie mogą być uznane za kwalifikowalne zgodnie z Rozdziałem 6 podrozdział 6.2 pkt 2 Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków.
Nieuregulowanie podlegających zwrotowi kwot dofinansowań, które zostały uznane za niekwalifikowalne w ramach wymienionych powyżej projektów w terminach wynikających z dokumentów pokontrolnych, skutkowało wszczęciem w dniu 8 grudnia 2020 r. postępowania administracyjnego, które zakończyło się wydaniem przez MJWPU w dniu 17 lutego 2021 r. decyzji, którą orzeczono zwrot łącznej kwoty 382.800 zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych.
Skarżąca odwołała się od wyżej wymienionej decyzji, w konsekwencji czego organ II instancji zaskarżoną decyzją uchylił decyzję MJWPU z 17 lutego 2020 r. w zakresie okresu naliczania odsetek, z uwagi na konieczność zastosowania wyłączenia w ich naliczaniu za czas trwania postępowania odwoławczego (na podst. art. 54 § 1 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa). W pozostałym zakresie, tj. w zakresie wysokości kwoty do zwrotu oraz stwierdzonych nieprawidłowości, organ odwoławczy utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.
Organ II instancji po przeanalizowaniu łącznie sześciu postępowań w zakresie obszaru będącego przedmiotem zaskarżenia, odnosząc się do obu projektów, zauważył że postępowanie na adaptację obu gabinetów wszczęte zostało w trakcie realizacji zamówienia związanego z kwalifikacją uczestników do projektów oraz badaniami lekarskimi, którym według wniosków o dofinansowanie projektów miały owe gabinety służyć. Wbrew uzasadnieniu potrzeby adaptacji w celu realizacji m.in. tego zadania, było ono wykonywane w innej lokalizacji. Organ zauważył, że miejsca realizacji zadań wskazywane już zarówno w zapytaniu ofertowym, jak i umowie, pokazywały, że planowane były do wykonania w innych lokalizacjach dostępnych Beneficjentowi i jego partnerom. W przypadku pierwszego gabinetu potwierdza to też faktura nr [...] z dnia 31 stycznia 2019 r., zgodnie z którą kwalifikacja i badania wstępne 360 z 400 wszystkich uczestników zostały przeprowadzone jeszcze przed odbiorem gabinetu nr 1 w dniu 20 lutego 2019 r. Dowodzi tego również oświadczenie Beneficjenta z dnia 1 grudnia 2019 r. o sposobie wniesienia wkładu własnego w projekcie. Zgodnie z jego treścią, w ramach wkładu własnego udostępnił on sale szkoleniowe: Sala kominkowa oraz Oranżeria, znajdujące się w obiekcie pod adresem [...], na potrzeby realizacji szkoleń edukacyjnych, natomiast jego partner — S. Sp. z o.o. udostępniał pomieszczenia w swojej placówce rehabilitacyjnej w G. na potrzeby prowadzenia zajęć ruchowych indywidualnych. Tym samym w ocenie organu brak było uzasadnienia dla finansowania prac adaptacyjnych gabinetu nr 1 w ramach cross-financingu, skoro zadanie wykonano w innym miejscu.
Odbiór gabinetu nr 2 nastąpił również dopiero 20 lutego 2019 r. Organ odwoławczy podniósł, iż trafnie wskazał organ I instancji, że przedłożona dokumentacja finansowa w postaci faktur za zrealizowaną usługę kwalifikacji uczestników badań wstępnych, oświadczenia Beneficjenta o sposobie wniesienia wkładu własnego czy też miejsca realizacji zajęć ruchowych na terenie placówki jednego z partnerów projektu w Ż., dowodzą sytuacji, gdzie główne założenia projektu/cele zostały zrealizowane bez konieczności ponoszenia nakładów finansowych związanych z remontem dwóch gabinetów w T. Zadania zostały zlecone podmiotom zewnętrznym, z którymi w umowach zapisy odnośnie miejsca realizacji prac wskazują, że miały odbywać się poza zaadoptowanymi na gabinet nr 2 pomieszczeniami (siedziba firmy S. Sp. z o.o., teren boisk, sal gimnastycznych). Organ dostrzegł przy tym, że w aktach sprawy znajduje się oświadczenie wykonawcy ww. zadań o ich realizacji w zaadoptowanych pomieszczeniach, któremu jednak zdaniem organu przeczą zarówno chronologia opisanych wyżej zdarzeń, jak i zebrane dokumenty. W toku działań kontrolnych Beneficjent wyjaśniał tę rozbieżność w oświadczeniach jako błędne zrozumienie jego treści i chęć wykazania się dodatkowym potencjałem technicznym, jednak w ocenie organu odwoławczego potwierdzało to tylko dysponowanie przez niego odpowiednimi pomieszczeniami, przystosowanymi do realizacji zadań projektowych, a wykonanie prac remontowych gabinetów nie było konieczne do zrealizowania obu projektów.
Organ odwoławczy zauważył, że Beneficjent w obu wnioskach o dofinansowanie projektu wskazał na posiadanie zaplecza technicznego (np. ośrodków opiekuńczo-leczniczych, poradni rehabilitacyjnej czy pracowni fizjoterapii), gdzie możliwe będzie świadczenie usług medycznych. Z tego też względu zupełnie nietrafiona dla kwalifikowalności wydatków w projektach była, zdaniem organu II instancji, argumentacja skarżącej, że gabinety są nadal wykorzystywane zgodnie z celami projektów.
Organ II instancji dostrzegł również, że zarówno gabinet nr 1 w ramach projektu nr 1, jak i gabinet nr 2 w ramach projektu nr 2, miały mieć powierzchnię 20 m2 każdy, natomiast pracom remontowym poddano pomieszczenia o powierzchni ok. 50 m2 każdy. Pomijając fakt, że cel, dla którego miały zostać zaadoptowane był realizowany bez ich wykorzystania, to działanie Beneficjenta naruszało postanowienia umowy o dofinansowanie poprzez realizację projektów niezgodnie z wnioskiem o dofinansowanie. Organ odwoławczy nie zgodził się ze spółką, że dostosowanie w ramach tej samej kwoty dofinansowania większej powierzchni — dwóch gabinetów — zwiększa stopień realizacji celu poddziałania. Z tego względu zgodził się z organem I instancji, że w obu projektach zaplanowany przez Beneficjenta koszt adaptacji jednego gabinetu o powierzchni 20 m2 przewyższał wysokość za jaką faktycznie została zrealizowana usługa obejmująca adaptację dwóch pomieszczeń.
Organ końcowo dostrzegł – odnosząc się do zarzutu skarżącej, że ocena kwalifikowalności poniesionego wydatku dokonywana jest zarówno w trakcie realizacji projektu poprzez weryfikację wniosków o płatność, jak i w trakcie kontroli projektu, w szczególności kontroli w miejscu realizacji projektu lub siedzibie beneficjenta. Ocena kwalifikowalności poniesionych wydatków może być także prowadzona po zakończeniu realizacji projektu w zakresie obowiązków nałożonych na beneficjenta umową o dofinansowanie oraz wynikających z przepisów prawa. Oznacza to w ocenie organu, że ocena kwalifikowalności wydatków dokonywana jest wieloetapowo, zarówno na etapie wyboru projektu, jak i na etapie realizacji i rozliczania projektu. Na każdym z ww. etapów procedury kontrolnej możliwe jest stwierdzenie wydatków niekwalifikowalnych, przy czym ustalenia organów kontrolnych w tym zakresie nie ograniczają możliwości wykrycia nowych nieprawidłowości.
W ocenie organu odwoławczego część przekazanego Beneficjentowi dofinansowania w ramach projektu nr 1 i nr 2 w kwocie 382.800 zł, wykorzystanego w ramach cross-financingu na adaptację gabinetów nr 1 i 2 oraz zakup wyposażenia do tych pomieszczeń nie było konieczne i niezbędne do zrealizowania zadań projektowych i naruszało postanowienia umowy o dofinansowanie w związku z naruszeniem Wytycznych w zakresie kwalifikowalności, tym samym kwalifikowało się do zwrotu.
Spółka zaskarżyła decyzję w części, tj.: w zakresie punktu 1. decyzji w części dotyczącej orzeczenia i naliczania odsetek od dnia 21 stycznia 2019 roku do dnia 19 maja 2021 roku oraz od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji organu II instancji do dnia zwrotu środków; oraz w zakresie punktu 2. decyzji. W treści skargi przedstawiła szereg zarzutów wraz z ich uzasadnieniem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powołanym na wstępie wyrokiem z 19 kwietnia 2023 r. oddalił skargę.
Sąd I instancji uzasadniając wydane w sprawie orzeczenie wyjaśnił, że przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja którym zobowiązano stronę skarżącą do zwrotu dofinansowania w określonej kwocie, wykorzystanego z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305; dalej powoływanej jako: u.f.p.) wraz z należnymi odsetkami za zwłokę jako skutek stwierdzonych uchybień w wydatkowaniu środków w ramach dwóch projektów realizowanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Mazowieckiego na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, a w konsekwencji art. 2 pkt 36 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz. U. UE. L Nr 347 z 2013 r., str. 320) oraz art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. – uznając przyznane środki jako "wykorzystane z naruszeniem procedur".
WSA stwierdził, iż organy prawidłowo ustaliły, że działanie Beneficjenta, stanowiące naruszenie procedur szczegółowo wskazywanych w zaskarżonej decyzji i opisanych w części historycznej niniejszego uzasadnienia, spowodowało wystąpienie szkody w budżecie UE; a przy tym prawidłowo uzasadniły swoje stanowisko, obszernie opierając się na obowiązujących regulacjach prawnych i unijnych. Powołując wybrane przepisy ustawy o finansach publicznych, Sąd I instancji wyjaśnił że skarżąca poprzez podpisanie umowy o dofinansowanie zobowiązała się do stosowania, przy realizacji projektu, przepisów ustawy (§ 38 umowy) oraz poddała się Wytycznym (§ 3 umowy). Ponadto przedstawił w jaki sposób należy rozumieć pojęcie tzw. "cross-financingu".
Sąd Wojewódzki podkreślił przy powyższym, że wbrew zarzutom podziela stanowisko organów, iż przeprowadzenie zadań projektowych w innych miejscach niż adaptowane na gabinety pomieszczenia, dowodzi braku ich niezbędności i konieczności wykorzystania dla realizacji obu projektów. Za całkowicie trafny Sąd ten uznał pogląd organu, iż dofinansowywane mogą być jedynie zadania (wydatki), które służą konkretnie projektom (nr 1 i nr 2), a nie w ogóle działalności Beneficjenta, którą prowadzi w obszarze zbieżnym z tym, jaki dotyczył zadań projektowych.
Przy tym WSA w Warszawie przedstawił kolejno stanowisko, zgodnie z którym za niezasadne należało uznać również pozostałe zarzuty. Sąd I instancji wyjaśnił również, że zaakceptowanie wydatków poprzez zatwierdzenie wniosku o dofinansowanie oraz przyznanie dofinansowania, nie oznacza ich bezwzględnej kwalifikowalności w projekcie i przedstawił na potwierdzenie tego stanowiska właściwe w sprawie przepisy prawa. Zdaniem Sądu I instancji, który powtórzył dokonaną przez organ II instancji konstatację, ocena kwalifikowalności poniesionych wydatków jest prowadzona także po zakończeniu realizacji projektu w zakresie obowiązków nałożonych na beneficjenta umową o dofinansowanie oraz wynikających z przepisów prawa. Ocena kwalifikowalności poniesionych wydatków jest dokonywana wieloetapowo, zarówno na etapie wyboru projektu, jak i na etapie realizacji i rozliczania projektu, i każda z tych ocen ma znaczenie. Na każdym z ww. etapów procedury kontrolnej (weryfikacyjnej) możliwe jest stwierdzenie wydatków niekwalifikowalnych, przy czym ustalenia organów kontrolnych w tym zakresie nie ograniczają możliwości wykrycia nowych nieprawidłowości.
Sam zaś zwrot środków unijnych następuje w przypadku ustalenia konkretnych nieprawidłowości, bowiem możliwość powstania szkody należy rozumieć jako możliwość uszczuplenia środków unijnych. Dla uznania zatem, że doszło do powstania "nieprawidłowości" w rozumieniu art. 2 pkt 36 rozporządzenia nr 1303/2014 wystarczy ustalenie, że wskutek naruszenia procedur obowiązujących przy wydatkowaniu środków unijnych powstała hipotetyczna możliwość powstania szkody w budżecie ogólnym UE. Zdaniem Sądu I instancji w zaskarżonej decyzji organ wykazał, że naruszenie postanowień umowy o dofinansowanie, a także Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków, stanowi nieprawidłowość w rozumieniu rozporządzenia 1303/2013, wyczerpując przesłanki określone w jego art. 2 pkt 36.
Końcowo WSA w Warszawie wyjaśnił, że ustawa o finansach publicznych nie przewiduje możliwości odstąpienia od dochodzenia zwrotu środków publicznych udzielonego dofinansowania wykorzystanych z naruszeniem procedur, o których mowa w jej art. 184. Obowiązek zwrotu powstaje z mocy prawa z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami. Również i z tego względu zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego i procesowego Sąd ten uznał za niezasadne.
Skargę kasacyjną od powołanego wyżej wyroku złożyła skarżąca, zaskarżając orzeczenie w całości, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na jej rzecz.
Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (bez wskazania miejsca i daty publikacji aktu prawnego – aktualnie: tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej powoływanej jako: p.p.s.a.) zarzucono:
I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. Art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie przez Sąd I instancji wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżącą w toku postępowania przed Sądem I instancji tj. w piśmie z 10 marca 2023 r. (data stempla pocztowego) zatytułowanym "uzupełnienie skargi do WSA od decyzji Zarządu Województwa Mazowieckiego z dnia 12 lipca 2021 r. nr [...]", podczas gdy rozpoznanie tych zarzutów winno skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji;
2. Art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżącą w toku postępowania przed Sądem I instancji tj. w piśmie z 10 marca 2023 r. (data stempla pocztowego) zatytułowanym "uzupełnienie skargi do WSA od decyzji Zarządu Województwa Mazowieckiego z dnia 12 lipca 2021 r. nr [...]", podczas gdy rozpoznanie tych zarzutów miało istotne znaczenie dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji Zarządu Województwa Mazowieckiego z 12 lipca 2021 r., co w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości dokonania rzetelnej kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia;
3. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 15 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (bez wskazania miejsca i daty publikacji aktu prawnego – aktualnie: tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691; dalej powoływanej jako: k.p.a.) wyrażające się w niedostrzeżeniu, że organ II instancji dopuścił się naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego poprzez ograniczenie się w toku postępowania odwoławczego jedynie do weryfikacji decyzji organu I instancji z naruszeniem obowiązku ponownego całościowego rozpoznania sprawy, w tym poprzez nie uwzględnienie przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez ten organ nowych okoliczności faktycznych istniejących w dacie rozpoznawania przez organ II instancji sprawy, tj. faktu, iż projekty o numerach 1 i 2 realizowane były przy pomocy i dzięki adaptacji na ten cel dwóch gabinetów wyremontowanych ze środków pozyskanych przez MJWPU w ramach przedmiotowego dofinansowania, na co wskazują okazane do wglądu, a przedstawione w załączeniu do niniejszego pisma dokumenty (harmonogramy) i co mogą potwierdzić świadkowie w osobach lekarza M. R., W. G., lekarza A. S. i dietetyka I. K., którzy mogli i nadal mogą zaświadczyć i potwierdzić, że ww. projekty realizowane były w ww. gabinetach, które były do realizacji ww. projektów niezbędne;
4. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. wyrażające się w niedostrzeżeniu, że organ II w toku postępowania administracyjnego przy ponownym rozpoznaniu sprawy nie podjął wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w tym przede wszystkim nie podjął wysiłku zebrania w sposób wyczerpujący całości materiału dowodowego oraz dopuścił się błędnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego z całkowitym pominięciem słusznego interesu odwołującej, m.in. poprzez:
– nie przesłuchanie w toku postępowania administracyjnego w charakterze świadka W. G. - pediatry dokonującego kwalifikacji i badań w przedmiotowych projektach na okoliczność potwierdzenia miejsca i terminu realizacji badań lekarskich w ramach projektów o numerach 1 i 2, które odbywały się w spornych gabinetach nr 1 i 2, w tym na okoliczność rzeczywistego wykorzystania w ww. projektach ów gabinetów;
– nie przesłuchanie w toku postępowania administracyjnego w charakterze świadka I. K. - dietetyka udzielającego porad dietetycznych w projekcie nr 1 na okoliczność potwierdzenia miejsca i terminu realizacji badań lekarskich w ramach tegoż projektu, które odbywały się w spornych gabinetach nr 1 i 2, w tym na okoliczność rzeczywistego wykorzystania w ww. projektach ów gabinetów;
– nie przesłuchanie w toku postępowania administracyjnego w charakterze świadka M. R. - wykonawcy usług medycznych w projektach o numerach 1 i 2, który uczestniczył w realizacji ww. projektów i mógłby potwierdzić, że projekty te były wykonywane w zaadoptowanych na ten cel spornych gabinetach nr 1 i 2, w tym na okoliczność rzeczywistego wykorzystania w ww. projektach ów gabinetów;
– nie przesłuchanie w toku postępowania administracyjnego w charakterze świadka dr A. S. - lekarza rehabilitacji medycznej usług medycznych w projekcie o numerze 1, który uczestniczył w realizacji ww. projektu i mógłby potwierdzić, że projekt ten był wykonywany w zaadoptowanych na ten cel spornych gabinetach nr 1 i 2, w tym na okoliczność rzeczywistego wykorzystania w ww. projektach ów gabinetów;
– nie przesłuchanie w charakterze świadków przedstawicieli Partnerów współpracujących ze skarżącą przy realizacji ww. projektów, którzy udostępnili skarżącej we wstępnej fazie realizacji obu projektów gabinety zamienne na okoliczność ustalenia powodów takiej decyzji, w tym ustalenia na jak długo były wypożyczone gabinety tymczasowe do władania skarżącej oraz na okoliczność dlaczego po zakończeniu realizacji wstępnej/kwalifikacyjnej części ww. projektów nie było możliwości wypożyczenia skarżącej do dalszego używania gabinetów tymczasowych, aż w końcu na okoliczność ustalenia przy użyciu jakich gabinetów zostały zrealizowane oba powyżej opisane projekty w pozostałych jego fazach za wyjątkiem fazy kwalifikacyjnej/wstępnej;
– nie przesłuchanie w charakterze świadków rodziców małoletnich dzieci tj. uczestników biorących udział w obu projektach na okoliczność faktu wykorzystania w ramach ww. projektów obu spornych gabinetów;
– pominięcie przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy dokumentów tj. harmonogramów konsultacji dietetycznych realizowanych w projekcie nr 2 gdzie szczegółowo opisano miejsce i czas wykonywanych konsultacji w ramach tego projektu, które odbywały się w spornych gabinetach nr 1 i 2;
– pominięcie przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy dokumentów tj. harmonogramów badań lekarskich w ramach projektu nr 2 gdzie szczegółowo opisano miejsce i czas wykonywanych badań w ramach tego projektu, które odbywały się w spornych gabinetach nr 1 i 2;
– pominięcie przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy dokumentów tj. harmonogramów badań lekarskich w ramach projektu nr 1 gdzie szczegółowo opisano miejsce i czas wykonywanych badań w ramach tego projektu, które odbywały się w spornych gabinetach nr 1 i 2;
co doprowadziło do błędu w ustaleniach faktycznych i nie wyjaśnienia sprawy ze szkodą dla strony skarżącej poprzez przyjęcie przez organ, iż brak jest zasadności poniesienia wydatków w ramach cross-finanscingu na adaptację dwóch pomieszczeń tj. gabinetu nr 1 i 2 oraz zakup do nich wyposażenia (meble), podczas gdy poniesione wydatki na remont i wyposażenie ww. gabinetów były niezbędne do zrealizowania celów obu ww. projektów i nie było możliwe wykonanie ów projektów bez poniesienia tych kosztów, tym bardziej, że lwia część tych projektów wykonana została dzięki możliwości przeprowadzenia m.in. badań lekarskich i konsultacji dietetycznych właśnie w tychże gabinetach, co finalnie umożliwiło pomoc wielu dzieciom, które wzięły udział w ww. projektach;
5. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 85 § 1 k.p.a. wyrażające się w niedostrzeżeniu, że organ II instancji w toku postępowania administracyjnego przy ponownym rozpoznaniu sprawy nie podjął wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w tym w szczególności nie przeprowadzając w toku postępowania odwoławczego przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy przez organ II instancji oględzin zarówno dwóch gabinetów wyremontowanych ze środków pozyskanych przez skarżącą od MJWPU w ramach przedmiotowego dofinansowania, jak i pomieszczeń udostępnionych przez partnerów projektu i błędne uznanie, że wydatki poniesione na adaptację przedmiotowych gabinetów są niekwalifikowane, podczas gdy wyremontowane i zaadoptowane gabinety nr 1 i 2 były niezbędne do realizacji projektów o numerach 1 i 2 i były do ich realizacji faktycznie wykorzystywane zarówno przez lekarzy jak i dietetyka, na co wskazuje treść dokumentów załączonych do pisma z dnia 10 marca 2022 r. oraz co mogłyby potwierdzić ww. osoby oraz partnerzy projektu, którzy mogli pozwolić sobie wyłącznie na tymczasowe udostępnienie skarżącej pomieszczeń zamiennych na czas trwania remontu i adaptacji gabinetów nr 1 i 2 należących do skarżącej, gdyż udostępnione w pierwszej fazie projektu pomieszczenia zamienne były przez partnerów projektu wykorzystywane do własnej działalności gospodarczej i nie było możliwości przeprowadzenia w nich całościowo dwóch ww. projektów;
6. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 85 § 1 k.p.a. wyrażające się w niedostrzeżeniu, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy dopuścił się naruszenia art. 86 k.p.a. polegającego na nie przesłuchaniu skarżącej w sytuacji kiedy w sprawie istniały niewyjaśnione fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, które organ winien ustalić tak by całościowo wyjaśnić sprawę, w tym ustalić aktualny i prawidłowy stan faktyczny istniejący w dacie wydania decyzji ostatecznej, co mogłoby posłużyć wydaniu prawidłowej decyzji odpowiadającej prawu, w tym umożliwiłoby ustalenie, że przedmiotowe gabinety, na które wydatki poczynione z przedmiotowej dotacji organ uznał za niekwalifikowane, w rzeczywistości były niezbędne do realizacji projektów o numerach 1 i 2 oraz były do ich realizacji faktycznie wykorzystywane zarówno przez lekarzy jak i dietetyka, na co wskazuje treść załączonych do niniejszego pisma dokumentów oraz co mogłyby potwierdzić ww. osoby (lekarze, dietetyk, strona skarżąca oraz rodzice dzieci biorących udział w projektach), nie wykluczając także możliwości poznania okoliczności faktycznych, przez które ww. projekty nie mogły być realizowane bez wyposażenia i odremontowania tychże gabinetów, w szczególności w gabinetach Partnerów ww. projektów;
7. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 136 § 1 k.p.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy nie podjął inicjatywy dowodowej z urzędu i nie przesłuchał świadków w osobach lek. med. A. S., M. R., W. G. i dietetyka I. K., w sytuacji gdy strona skarżąca w ramach złożonego odwołania podnosiła szereg okoliczności, które nie zostały dostatecznie wyjaśnione przez organ I instancji, żeby nie powiedzieć, że zostały przez ten organ w całości pominięcie (zbagatelizowane), a które to okoliczności miały istotne znaczenie dla prawidłowego wyjaśnienia sprawy, właściwego ustalenia stanu faktycznego, co pozwoliłoby finalnie powziąć informację, iż w rzeczywistości wydatki poczynione przez skarżącą na odremontowanie i zaadoptowanie ww. gabinetów były niezbędne do realizacji projektów o numerach 1 i 2, gdyż gabinety te były do ich realizacji faktycznie wykorzystywane zarówno przez lekarzy jak i dietetyka, na co wskazuje treść załączonych do niniejszego pisma dokumentów oraz co mogłyby potwierdzić ww. osoby, nie wykluczając także możliwości poznania okoliczności faktycznych, przez które ww. projekty nie mogły być realizowane bez wyposażenia i odremontowania tychże gabinetów, w szczególności w gabinetach Partnerów ww. projektów;
8. Art. 145 § 1 pkt 1 lit, c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, 77, 80 w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy:
1) przekroczył granicę swobodnej oceny i analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie zatwierdzania kwalifikowalności wydatków ponoszonych przez skarżącą na remont, adaptację i wyposażenie gabinetów nr 1 i 2, tj. poprzez uznanie, iż organ I instancji nie naruszył logicznego ciągu w zakresie zbadania kwalifikowalności poczynionych przez Beneficjenta wydatków, w sytuacji gdy ocena kwalifikowalności wydatku polegająca na analizie zgodności jego poniesienia z Wytycznymi pkt. 6.8 i 8.6, jak również w późniejszych etapach korzystania przez skarżącą z cross-financingu (w trakcie realizowania projektu oraz podczas weryfikacji wniosku o płatności) nie była poddawana pod wątpliwość przez organ I instancji, a przeciwnie - podczas początkowych kwartalnych kontroli opiekun projektu (pracownik administracji organu I instancji) każdorazowo zatwierdzał wnioski o płatność;
2) przekroczył granicę swobodnej oceny materiału dowodowego w zakresie ustalenia, iż remont, adaptacja i wyposażenie gabinetów rehabilitacyjnych nr 1 i 2 pozostawało w sprzeczności z realizowanym przez Beneficjenta celem udzielonego cross-financingu z uwagi na możliwość korzystania przez skarżącą z pomieszczeń zamiennych zastępczych na czas przeprowadzenia adaptacji gabinetów docelowych w siedzibie swojej firmy ("Sala kominkowa" i "Oranżeria"), jak również siedzibie firmy partnera projektu - firmy S. sp. z o.o., co w dalej idącej konsekwencji spowodowało, że wydatek poczyniony na przystosowanie gabinetów rehabilitacyjnych został uznany jako wydatek niekwalifikowalny i podlegający zwrotowi;
3) wyprowadził błędne wnioski w zakresie skorzystania przez skarżącą ze środków pochodzących z cross-financingów w sposób nieprawidłowy, w sytuacji gdy środki przyznane skarżącej zostały przez nią wydatkowane zgodnie z celem ich udzielenia, co każdorazowo przy wnioskach o płatność potwierdzał organ I instancji;
4) nie wykazał przyczyny, dla której organ II instancji nie wziął pod uwagę zarzutów skarżącej wykazywanych w całym toku postępowania administracyjnego w zakresie zrealizowania celu projektu (dostosowane gabinety były wykorzystywane na późniejszym etapie realizacji tych projektów), celu w Wytycznych w zakresie adaptacji gabinetów rehabilitacyjnych oraz świadczenia usług w ramach realizowanych przez siebie projektów ([...]) w pomieszczeniach zastępczych tylko na czas adaptacji gabinetów rehabilitacyjnych;
9. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ li instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy zaniechał przeprowadzenia postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący w zakresie konieczności korzystania przez skarżącą przez pewien okres z pomieszczeń zastępczych na przeprowadzanie zabiegów rehabilitacyjnych z uwagi na opóźnienia leżące po stronie kontrahentów wyłonionych z zasadami konkurencyjności celem remontu i adaptacji dwóch gabinetów rehabilitacyjnych, jak również brak podjęcia inicjatywy dowodowej po stronie organu I i II instancji w zakresie ustalenia faktycznych dat korzystania przez skarżącą z pomieszczeń zastępczych celem realizacji projektu, a ponadto ustalenia przez organy administracyjne konkretnych okresów korzystania zastępczego, jak również korzystania z gabinetów już wyremontowanych - co z kolei doprowadziło do ustalenia stanu faktycznego w sposób niepełny i wybrakowany, a ustalenia to miało istotny wpływ na wynik postępowania, skutkiem czego stało się wydanie zaskarżonej decyzji w treści nieodpowiadającej rzeczywistemu stanowi faktycznemu;
10. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy naruszył art. 8 k.p.a. poprzez pominięcie zarzutów zgłaszanych przez skarżącą w zakresie dotyczącym każdorazowego zatwierdzania przez opiekuna projektu wydatków podczas kontroli kwartalnych w ramach realizowanego projektu, braku podnoszenia nie kwalifikowalności wydatków w etapie ich realizowania przez skarżącą, a poddanie ich pod wątpliwość dopiero po dokonaniu przez Beneficjenta remontu, adaptacji i wyposażenia gabinetów rehabilitacyjnych, co determinuje stwierdzenie, że skarżąca na etapie zatwierdzania wniosków o finansowanie oraz realizacji projektu w tej części posiadała zaufanie do pracownika administracji publicznej przybranego w roli opiekuna projektu i w ramach tego zaufania posiadała uzasadnione przypuszczenie, iż powyższe wydatki noszą znamiona kwalifikowalności, przy czym późniejszy brak kwalifikowalności tych wydatków i orzeczenie o konieczności ich zwrotu naruszyło naczelną zasadę pogłębiania zaufania uczestników postępowania do władz publicznych przy braku zachowania zasady proporcjonalności;
II. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
11. art. 207 ust. 9 pkt. 1 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. poprzez niedostrzeżenie, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy nie dostrzegł błędu organu I instancji, które to organy błędnie zastosowały w przedmiotowej sprawie ww. przepisy i przyjęły, iż środki wydatkowane przez skarżącą (Beneficjenta) zostały wykorzystane z naruszeniem procedur i niezgodnie z przeznaczeniem, a w związku z tym podlegają zwrotowi, w sytuacji gdy skarżąca w sposób szczegółowy wykazała, na co przeznaczyła środki otrzymane z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w zakresie adaptacji i wyposażenia gabinetów rehabilitacyjnych ("gabinet nr 1" oraz "gabinet nr 2"), podstaw jakie legły w decyzji o późniejszym korzystaniu z tych zaadaptowanych gabinetów, jak również z uwagi na fakt, iż cel otrzymania dofinansowania zgodnie z Wytycznymi został spełniony, gabinety były wykorzystywane również w ramach tych projektów, a także w zakresie cokwartalnych kontroli przez organ I instancji w osobie przybranego opiekuna projektu nie było podstaw do powzięcia wątpliwości o niekwalifikalności wydatków na każdym z etapów;
12. niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy nie dostrzegł błędu organu I instancji, które to organy błędnie zastosowały w przedmiotowej sprawie przepisy sekcji 6.2 pkt. 3 lit. b) i g) Wytycznych Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014 - 2020 z dnia 19 lipca 2017 roku poprzez błędne zastosowanie przedmiotowych Wytycznych i ustalenie, że skarżąca w zakresie wydatkowania otrzymanych środków w zakresie remontu i adaptacji gabinetów nr 1 i gabinetu nr 2 oraz zakupu wyposażenia do nich nieprawidłowo skorzystała z udzielonej inwestycji, w konsekwencji czego, wydatki konieczne na adaptację gabinetów nie noszą znamiona wydatków spełniających określone kryteria zgodnie z powołanymi Wytycznymi, w sytuacji gdy:
1) skarżąca (Beneficjent) w sposób szczegółowy, kompletny, rzetelny i przejrzysty wyjaśniła, iż zaadaptowanie gabinetów do prowadzonych przez nią przedsięwzięć w ramach dwóch realizowanych projektów była konieczna do urzeczywistnienia możliwości przeprowadzania zabiegów i spełnienia celu dofinansowania w pomieszczeniach przystosowanych do konkretnych zadań realizowanych w ramach projektu, jak również z uwagi na fakt, iż
2) pomieszczenia służące realizacji zadań nie były przystosowane do ich wykonywania, a korzystanie przez Beneficjenta (skarżącą) z pomieszczeń zastępczych istniejących w siedzibie jego firmy, jak również siedzibie firmy partnera spowodowane było opóźnieniami w zakresie wyłonienia na zasadach konkurencyjności firmy, która podjęła się wykonania remontu i adaptacji gabinetów rehabilitacyjnych w miejscu docelowym, co nie może powodować błędnego uznania, iż adaptacja gabinetów nr 1 i 2 nosi znamiona niekwalifikowalności,
3) gabinety po adaptacji służyły także do realizacji tych projektów;
13. niedostrzeżenie przez Sąd I instancji, że organ II instancji przy ponownym całościowym rozpoznaniu sprawy nie dostrzegł błędu organu I instancji, które to organy błędnie zastosowały w przedmiotowej sprawie ww. przepisy i przyjęły art. 2 pkt 36 w zw. z art. 143 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 1303/2013 poprzez jego błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, iż konieczność zaadaptowania przez skarżącą lokali potrzebnych na spotkania z pacjentami oraz realizację założonych działań, w tym zakup podstawowego wyposażenia spowodowały uszczerbek w budżecie UE i krajowym, a co za tym idzie zaistniałą w rozpatrywanej sprawie sytuację należy ocenić jako nieprawidłowość w cross-financingu, w sytuacji gdy o uszczerbku w budżecie UE i krajowym można mówić tylko w przypadku rozdysponowania przez Beneficjenta środków z dofinansowania w sposób niezgodny z założonym celem, niewspółmiernych wysokich kosztów adaptacji gabinetów rehabilitacyjnych czy wręcz wydatkowania środków z cross-financingów w sposób niezgodny z Wytycznymi, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca;
14. art. 2 pkt 7 rozporządzenia Rady WE nr 1083/2006 poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie w przedmiotowej sprawie i wskazanie, iż z uwagi na wykorzystanie przez skarżącą środków finansowych w celu adaptacji i wyposażenia gabinetów rehabilitacyjnych doszło do szkody w budżecie europejskim i w konsekwencji - budżecie krajowym, poprzez realizację projektu niezgodnie z prawem, w sytuacji gdy skarżąca remontując, adaptując i wyposażając gabinety (sporne projekty) celem prowadzenia w nich zajęć rehabilitacyjnych i spotkań z pacjentami działała zgodnie z celem poddziałania wskazanym w Wytycznych podrozdział 6.8 i 8.6 oraz wniosku o dofinansowanie, co w dalej idącej konsekwencji determinuje fakt, iż środki przeznaczone przez skarżącą na realizację ww. nie spowodowały szkody w budżecie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację przemawiającą za jej zasadnością.
Odpowiedź na skargę kasacyjną złożył organ II instancji, wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Skarżąca pismem z 20 marca 2026 r. złożyła uzupełnienie wniesionej skargi kasacyjnej, celem uporządkowania i potwierdzenia stanowiska w niej wyrażonego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły - to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.
Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej; natomiast niewłaściwe zastosowanie, to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy naruszenia przepisów postępowania, ale tylko takiego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W przypadku zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, podkreślić należy, że prawidłowo sformułowany zarzut tego typu winien wskazywać konkretne regulacje procesowe, którym uchybił Sąd I instancji, a także to, że naruszenie tego rodzaju regulacji mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie nie może więc ograniczyć się tylko do wskazania, że do naruszenia określonych przepisów faktycznie doszło, ale musi wykazać, co najmniej potencjalny, związek przyczynowy pomiędzy tym naruszeniem, a wynikiem sprawy, tj. treścią zapadłego orzeczenia. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Należy też podkreślić, że w praktyce orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego nie dochodzi do automatycznego dyskwalifikowania skarg kasacyjnych, w sytuacji gdy zarzuty kasacyjne nie w pełni spełniają wymogi konstrukcyjne określone w art. 176 p.p.s.a., czego potwierdzeniem jest uchwała NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09. Naczelny Sąd Administracyjny nie może jednak zasadniczo we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2140/13), chyba że umożliwia to powołana choćby niedoskonale podstawa prawna, a wadliwość zarzutu jest możliwa do usunięcia poprzez analizę argumentacji uzasadnienia środka odwoławczego (por. wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1679/11). Do Naczelnego Sądu Administracyjnego nie należy jednakże wyciąganie z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej przytoczonych tam zarzutów i wiązanie ich z powołanymi tam przepisami w celu uzupełnienia wskazanej w petitum skargi kasacyjnej podstawy kasacyjnej (por. wyrok NSA z 13 listopada 2007 r. sygn. akt I FSK 1448/06). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie ma on obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (zob. wyroki NSA z 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 16/13 i 17 lutego 2015 r. sygn. akt II OSK 1695/12). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygniecie sprawy przez Sąd I instancji.
W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty oparte na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Skarżąca kasacyjnie sformułowała przeciwko wyrokowi WSA w Warszawie łącznie czternaście rozbudowanych zarzutów, spośród których dziesięć oparła na twierdzeniach naruszenia przepisów postępowania, pozostałe zaś na kanwie naruszenia prawa materialnego. Tym samym w pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego, gdyż stosowanie norm prawa materialnego może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo ustalony został stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego.
Oceniając łącznie zarzuty I.1 i I.2 petitum skargi kasacyjnej już na wstępie wskazać należy, iż niewątpliwie naruszono treść art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się do treści zarzutów podniesionych w piśmie skarżącej spółki z 10 marca 2022 r. (k. 168 i nast. akt sądowych). Zarzuty w piśmie tym sformułowane dotyczyły naruszenia prawa procesowego w toku postępowania administracyjnego, do których WSA w Warszawie nie odniósł się w jakikolwiek sposób treścią pisemnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku.
W żadnym miejscu uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia nie została choćby pośrednio zaznaczona okoliczność wniesienia pisma uzupełniającego skargę. Nawet jeżeli ten brak mógłby zostać zaakceptowany, gdyby uzasadnienie zawierało odniesienie się do zarzutów w piśmie tym powołanych, to brak takowego – co ma miejsce w niniejszej sprawie – takiej akceptacji nie umożliwia. Przedstawienie stanowiska przez WSA w Warszawie, zgodnie z którym "za niezasadne należy uznać również pozostałe zarzuty" (k. 408 akt sądowych) jest niewystarczające. O ile bowiem sąd I instancji nie jest obowiązany odnosić się do każdego z powołanych zarzutów – wówczas gdy uzasadnienie orzeczenia w sposób logiczny tłumaczy motywy, którymi kierował się sąd przy wydawaniu orzeczenia – to brak odzwierciedlenia w tekście uzasadnienia, że w ogóle takie zarzuty sąd orzekający rozważał - stanowi uchybienie art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd I instancji winien się ustosunkować przede wszystkim do tych zarzutów, które mają istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym może to uczynić w sposób łączny. W niniejszej jednak sprawie argumentacja Sądu I instancji nie nawiązuje bezpośrednio do treści precyzyjnie sformułowanych zarzutów pisma z 10 marca 2022 r. wniesionego przez skarżącą, jak też nie wykazuje dlaczego są one bezzasadne. W zakresie zarzutów dotyczących przesłuchania świadków zasadniczo argumentacja nie odnosi się nawet pośrednio.
Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 141 § 4 p.p.s.a. określił wymogi jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. Naruszenie tego przepisu należy wiązać – jak w niniejszej sprawie – z sytuacją, w której uzasadnienie wyroku, na skutek pominięcia któregoś z istotnych elementów uzasadnienia, nie poddaje się kontroli. WSA w Warszawie wprawdzie przedstawił podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia, to jednak należycie jej nie wyjaśnił; tyczy się to w szczególności sygnalizowanej przez skarżącą kwestii nieustosunkowania się do wszystkich zarzutów podnoszonych w toku postępowania przed Sądem I instancji.
Następnie należy wyjaśnić, że Sąd II instancji nie ma obowiązku – w ramach oceny i weryfikacji zarzutów od I.3 do I.7 petitum skargi kasacyjnej – sanacji braków postępowania sądowoadministracyjnego na wcześniejszym jego etapie. Uszły uwadze Sądu I instancji zarzuty ewentualnego naruszenia przez organy art. 7, art. 15, art. 77 § 1, art. 80, art. 85 § 1, art. 86 oraz art. 136 § 1 k.p.a., w powiązaniu z precyzyjnie określonymi zarzutami, do których należało się bezsprzecznie odnieść. Zarzuty powyższe zostały bowiem powołane już przed WSA w Warszawie, a powtórzone w skardze kasacyjnej do NSA. Z kolei zarzut I.9 petitum skargi kasacyjnej na obecnym etapie rozpoznania sprawy należy uznać za przedwczesny do oceny. Okoliczności powołane przez autora skargi kasacyjnej w tym zarzucie mogą ulec zmianie w sytuacji rozpoznania przez Sąd I instancji wszystkich zarzutów sformułowanych przez skarżącą spółkę w postępowaniu przed WSA, tj. zwłaszcza odnoszących się do zaniechań w zakresie inicjatywy dowodowej w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym.
Odnosząc się natomiast do zarzutów I.8 i I.10 petitum skargi kasacyjnej wyjaśnienia wymaga, że są one wadliwie skonstruowane. W kontekście pierwszego z nich powołania wymaga art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a., stosownie do którego niezależnie od obowiązku wyjaśnienia zajętego stanowiska w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, konieczne jest wskazanie, na czym polegało naruszenie konkretnego przepisu oraz przedstawienie prawidłowej – w ocenie autora skargi kasacyjnej – wersji wykładni lub zastosowania danego przepisu, a także określenie wpływu zarzucanego naruszenia na treść rozstrzygnięcia. Zarzut I.8 nie spełnia takich wymogów, ponieważ tak w treści samego zarzutu, jak i w jego uzasadnieniu, brak wyjaśnienia przez autora skargi kasacyjnej wpływu niedostrzeżenia przez Sąd I instancji zarzucanego przekroczenia granic swobodnej oceny materiału dowodowego i wyprowadzenia błędnych wniosków przez organ II instancji na treść samego zaskarżonego rozstrzygnięcia.
W kontekście drugiego z wymienionych zarzutów (I.10) próżno szukać w motywach skargi kasacyjnej przepisu z którym został powiązany art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Samo sformułowanie zarzutu poddaje jedynie przypuszczenie, a tym Naczelny Sąd Administracyjny kierować się nie może – z uwagi na możliwość popełnienia błędu, że naruszenie dotyczy związku z art. 8 k.p.a. Zarzut naruszenia przepisów procedury sądowoadministracyjnej nie może zostać poddany kontroli merytorycznej bez koniecznego powiązania przepisu postępowania sądowoadministracyjnego z odpowiednimi przepisami prawa formalnego lub materialnego, które regulują zaskarżone zachowanie kompetencyjne organu. Art. 145 § 1 p.p.s.a. jest uznawany za tzw. przepis wynikowy, gdyż jego zastosowanie jest uzależnione od uprzedniej oceny legalności przedmiotu zaskarżenia (decyzji lub postanowienia), a zatem jest rezultatem (wynikiem) stwierdzenia określonych naruszeń prawa na drodze administracyjnej, które to naruszenia stają się dopiero podstawą uwzględnienia skargi na podstawie tego przepisu. Brak zatem jednoznacznego powiązania ww. przepisu stanowi o wadliwości zarzutu.
Rozpoznając ponownie sprawę Sąd I instancji winien powyższe braki sanować, w szczególności poddać ocenie zarzuty przedstawione przez skarżącą w piśmie procesowym z 10 marca 2022 r. To zaś winno znaleźć stosowne odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu, stosownie do treści art. 141 § 4 p.p.s.a., które powinno precyzyjne nawiązywać do treści powołanych zarzutów i umożliwiać Sądowi II instancji ocenę prawidłowości rozumowania i poczynionych konstatacji.
Odnosząc się do zarzutów o charakterze materialnym, dostrzec wypada, że na obecnym etapie ich ocena byłaby przedwczesna, gdyż w sprawie istnieją poważne wątpliwości co do ustalonego stanu faktycznego. Na marginesie wskazać należy, że zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego należy łączyć w związku z ich błędną wykładnią bądź niewłaściwym zastosowaniem, a nie istotnością wpływu na wynik sprawy.
Przedstawione w sposób usystematyzowany przez skarżącą w piśmie z 20 marca 2026 r. stanowisko, wyrażone w przeważającej części uprzednio w skardze kasacyjnej, podlegać będzie również ocenie Sądu I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Jeżeli Sąd ten uzna, po sanowaniu wcześniej przedstawionych braków – przy ponownym rozpoznaniu sprawy, że stanowisko to powinno zostać uwzględnione przy rozstrzygnięciu organu, taka ocena znajdzie zastosowanie do podjętego w sprawie orzeczenia.
Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.