I GSK 1081/20

I GSK 1081/20 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-06-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-07-16
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dariusz Dudra /przewodniczący sprawozdawca/
Jacek Boratyn
Małgorzata Grzelak
Symbol z opisem
6559
Hasła tematyczne
Środki unijne
Sygn. powiązane
V SA/Wa 36/19 - Wyrok WSA w Warszawie z 2019-11-22
I GZ 214/19 - Postanowienie NSA z 2019-07-24
Skarżony organ
Minister Insfrastruktury i Budownictwa
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1270
art. 189 ust. 3
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 7a, art. 8
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Grzelak sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant starszy asystent sędziego Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 14 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. Sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 listopada 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 36/19 w sprawie ze skargi L. Sp. z o.o. w W. na decyzję Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 24 października 2018 r. nr DIR-IXa.7343.111.2018.SS.4, IK: 823411 w przedmiocie zobowiązania do zwrotu środków z tytułu naliczenia odsetek z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od L. Sp. z o.o. w W. na rzecz Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej jako: WSA, Sąd I instancji) wyrokiem z 22 listopada 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 36/19 oddalił skargę L.
w W. (dalej jako: strona, skarżąca, spółka, kasator) na decyzję Ministra Inwestycji i Rozwoju (dalej jako: organ II instancji, minister) z 24 października 2018 r.
w przedmiocie zobowiązania do zwrotu środków z tytułu naliczenia odsetek.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:
W dniu 18 grudnia 2012 r. instytucja wdrażająca Programy Europejskie
(dalej jako: organ I instancji) zawarła ze spółką umowę o dofinansowanie projektu
nr POIG.08.04.00-04-081/11 pn. "Budowa sieci FTTH na terenie miasta L. w województwie k." w ramach działania 8.4. "Zapewnienie dostępu do Internetu na etapie ostatniej mili" osi priorytetowej 8. "Społeczeństwo informacyjne - zwiększenie innowacyjności gospodarki" Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007 - 2013.
Zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym projektu z 24 czerwca 2014 r. strona do końca września 2014 r. zobowiązana była rozliczyć z transzy zaliczki,
o której mowa powyżej kwotę w wysokości 1 382 000,01 zł. Natomiast spółka w celu rozliczenia wyżej wymienionej transzy zaliczki w dniu 29 października 2014 r. złożyła
do organu I instancji wniosek o płatność na kwotę wydatków kwalifikowanych w wysokości 193 948,92 zł, w tym kwotę 135 764,24 zł rozliczającą zaliczkę. Jednocześnie z ww. wnioskiem o płatność spółka złożyła aktualizację harmonogramu rzeczowo-finansowego projektu (aktualizacja z 27 października 2014 r.) przesuwającą rozliczenie pozostałej części zaliczki w kwocie 1 382 000,01 zł na kolejne miesiące. Przedmiotowy harmonogram rzeczowo-finansowy został zaakceptowany przez organ I instancji.
W związku z powyższym organ I instancji naliczył odsetki jak od zaległości podatkowych w łącznej wysokości 110 742,00 zł. Po bezskutecznym upływie terminu do ich zapłacenia, organ I instancji pismem z 27 listopada 2017 r. zawiadomił spółkę
o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu niezapłaconej w terminie kwoty odsetek od środków dofinansowania udzielonego na realizację projektu.
Decyzją z 2 maja 2018 r. organ I instancji orzekł wobec spółki obowiązek zwrotu kwoty 110 742,00 zł z tytułu naliczenia odsetek, o których mowa w art. 189 ust. 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1270, dalej jako: u.f.p.), od kwoty i za okres wskazany w zaskarżonej decyzji, w związku z niezłożeniem wniosku o płatność na kwotę i w terminie określonym w Harmonogramie rzeczowo-finansowym.
Pismem z 8 czerwca 2018 r. (data wpływu do organu) Skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji organu I instancji, w którym domaga się jej uchylenia i umorzenia postępowania w całości.
Po rozpoznaniu odwołania, minister utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał że umowa o dofinansowanie nakładała na spółkę określone obowiązki, w tym m.in. realizacji Projektu zgodnie z Harmonogramem rzeczowo-finansowym Projektu. Umowa o dofinansowanie wskazywała również przypadki, w jakich Skarżący będzie zobowiązany do zwrotu całości lub części otrzymanych płatności. Taką okolicznością było stwierdzenie niezłożenia do Instytucji Wdrażającej wniosku o płatność potwierdzającego rozliczenie zaliczki przez Beneficjenta na kwotę lub w terminach określonych w Harmonogramie rzeczowo-finansowym Projektu, od środków pozostałych do rozliczenia, przekazanych w ramach zaliczki, co spowodowało naliczenie odsetek od udzielonej kwoty dofinansowania liczonych jak dla zaległości podatkowych w łącznej wysokości 110 742,00 zł. Minister wskazał, że zobowiązanie z tytułu odsetek naliczonych na podstawie art. 189 ust. 3 u.f.p, powstaje automatycznie na skutek wystąpienia przesłanek określonych w treści tego przepisu. W związku z tym decyzja o zapłacie odsetek ma charakter decyzji deklaratoryjnej.
Oddalając skargę WSA wskazał, że fakt nierozliczenia zaliczki nie jest przez skarżącą kwestionowany. Skarżąca nie zgadza się natomiast z decyzją organu II instancji i zobowiązaniem jej do zapłaty odsetek wynikających z nieterminowego rozliczenia ww. zaliczki z uwagi fakt, iż termin rozliczenia zaliczki został zmieniony (uaktualniony) poprzez podpisanie w dniu 19 maja 2015 r. aneksu do umowy o dofinansowanie. Minister nie zgadza się ze stanowiskiem spółki, wskazując iż w zakresie rozliczenia zaliczki skarżąca zobowiązana była zastosować się do treści wiążącej ją umowy o dofinansowanie.
Sąd I instancji zreferował stanowisko skarżącej, które zakładało, że wraz z chwilą zmiany harmonogramu (aneks z 19 maja 2015 r.) zmianie uległy terminy rozliczania poszczególnych transz zaliczek i nie było podstaw do żądania zapłaty odsetek od rzekomo nierozliczonych w terminie środków. Skarżąca akcentuje fakt, iż opóźnienie w przekazaniu środków przez instytucję zarządzającą projektem spowodowało, że wszystkie prace w projekcie rozpoczęły i zakończyły się z opóźnieniem. Dlatego też spółka zmuszona była dokonywać zmian harmonogramu. Ponadto, organ I instancji bardzo powoli rozpatrywał wnioski o płatność składane przez stronę, co również miało wpływ na jej działania bo do czasy zatwierdzenia danych wydatków Spółka była w pewnym zawieszeniu i niepewności odnoście oceny kwalifikowalności wydatków przedstawionych do rozliczenia.
WSA nie podzielił tej argumentacji, wskazując, że aneks z 19 maja 2015 r. wydłużający termin rozliczenia zaliczki nie może skutkować zniweczeniem skutku w postaci już powstałego zobowiązania do zapłaty odsetek od kwoty nierozliczonej w terminie zaliczki. W sytuacji, gdy Strony nie podpisały w ww. zakresie aneksu przed upływem terminu do rozliczenia zaliczki, niedopuszczalna jest obecnie modyfikacja z mocą wsteczną skutków zdarzeń, z którymi ustawa o finansach publicznych wiąże powstanie zobowiązania do zwrotu środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe, w postaci odsetek. W rozpatrywanej sprawie wniosek o zmianę haromonogramu został złożony po terminie przewidzianym na rozliczenie zaliczki. Modyfikacja byłaby możliwa, w sytuacji gdy skutek w postaci powstania zobowiązania do zapłaty odsetek by nie nastąpił, a więc przed upływem terminu do rozliczenia zaliczki.
Sąd I instancji podkreślił, że umowa zawarta między stronami o dofinansowanie projektu łączy w sobie elementy o charakterze cywilnoprawnym, jak również elementy publicznoprawne. Zobowiązanie do zapłaty odsetek jest natomiast świadczeniem publicznoprawnym opierającym się na prawie publicznym i nie może być modyfikowane na gruncie prawa cywilnego.
Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożyła skarżąca. Strona zawnioskowała o zmianę zaskarżonego wyroku, poprzez uchylnie decyzji organu I instancji oraz zasądzenie od organu II instancji kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:
1) Na podstawie art. 174 pkt. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako: p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 189 ust 3 u.f.p. poprzez jego zastosowanie w sytuacji, kiedy podmiot w terminie do dokonania rozliczenia tj. w dniu 30 września 2014 roku, złożył aktualizację harmonogramu rzeczowo-finansowego projektu, a co za tym idzie, brak było podstaw do zastosowania art. 189 ust 3 u.f.p. w związku z art. 21 § 1 pkt ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, dalej jako: o.p.) - brak jest podstawy do uznania, że powstało zobowiązanie podatkowe w rozumieniu wskazanego przepisu.
2) Na podstawie art. 174 pkt. 2 p.p.s.a.
- w związku z art. naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. i nie skontrolowaniu tego aktu poza granice zakreślone w skardze, a więc w aspekcie naruszenia przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 189 ust. 3 i ust. 3a u.f.p. i art. 60, art. 67 u.f.p. oraz w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej przejawiające się w uznaniu, że strony w dniu 30 września 2014 roku nie dokonały czynności która doprowadziła do niepowstania obowiązku zapłaty odsetek z mocy prawa, w sytuacji kiedy za taką czynność należy uznać pismo spółki z dnia 30 września 2014 roku;
- naruszenie art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekający w I instancji, wobec braku dostrzeżenie uchybień dokonanych przez organ I i II instancji, ustalający powstanie obowiązku podatkowego w sytuacji, kiedy należyta interpretacja art. 21 § 1 pkt o.p. winna doprowadzić do wniosku, iż nie doszło do zdarzenia, które spowodowało z mocy prawa powstanie obowiązku oraz działanie wbrew dyspozycji art. 7a i 8 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego(Dz U. z 2024, poz. 574, dalej jako: k.p.a.) wobec poinformowaniu podmiotu zobowiązanego – spółki o istniejącym zobowiązaniu, braku wskazania, że zmiana terminów określonych w umowie o dofinansowanie nr POIG 08.04.00-04-081/11, sankcjonuje możliwość naliczenia odsetek.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ II instancji wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. NSA nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej.
Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: - naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.); - naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).
Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów oraz sposób, w jaki je uzasadniono, wstępnie przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dlatego wprowadzony został obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną.
Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Prawodawca zatem jako istotne elementy skargi kasacyjnej wskazuje zarówno przytoczenie podstaw kasacyjnych, jak i ich uzasadnienie. Podstawy kasacyjne zostały określone w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Wynika z niego, że podstawa kasacyjna to naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów o postępowaniu, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Inaczej rzecz ujmując, podstawa kasacyjna oznacza naruszenie prawa, nie zaś sam przepis prawa. W podstawie kasacyjnej musi występować więc naruszenie tego prawa. Zatem w zarzucie kasacyjnym (podstawie kasacyjnej) należy podać postać tego naruszenia (czy jest to błędna wykładnia, czy też niewłaściwe zastosowanie) oraz sposób naruszenia tego prawa, gdyż, jak to już wcześniej zauważono, przepis prawa może być naruszony na wiele sposobów.
Takie rozumienie podstaw kasacyjnych prezentowane jest zarówno w orzecznictwie NSA, jak i w komentarzach do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W orzecznictwie stwierdza się, że skoro art. 174 p.p.s.a. przewiduje jako podstawę skargi kasacyjnej naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest prawidłowe ustalenie, jakiego charakteru normy prawne zaskarża i w jaki sposób (zgodnie z art. 174 p.p.s.a.) doszło do ich naruszenia. Okoliczność jest ta o tyle istotna, że stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania strona składająca skargę kasacyjną musi jednocześnie wskazać, w jaki sposób uchybienie tym przepisom mogło wpłynąć istotnie na wynik postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Tylko wykazanie, że gdyby do naruszenia nie doszło, zapadłoby odmienne rozstrzygnięcie, skutkuje uwzględnieniem środka odwoławczego opartego na tej podstawie kasacyjnej. Warto także wskazać, że przepisu ustawy p.p.s.a., nie przewidują jako podstawy kasacyjnej zarzutu "rażącego naruszenia przepisów proceduralnych". Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobowiązany, ale wręcz nawet nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt II FSK 2348/11, LEX nr 984581). Ustawowe podstawy kasacyjne wymagają od skarżącego kasacyjnie konkretyzacji poprzez sformułowanie tzw. zarzutów kasacyjnych. Zarzuty te obejmują nie tylko wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub formalno-procesowego, które w ocenie skarżącego kasacyjnie zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji, lecz także muszą zawierać określenie sposobu naruszenia prawa oraz wskazanie prawidłowego – zdaniem kasatora – sposobu wykładni lub zastosowania unormowań, które miały zostać naruszone przez sąd a quo. Naczelny Sąd Administracyjny – zgodnie z zasadą związania granicami skargi kasacyjnej – nie jest natomiast uprawniony do uzupełniania, dookreślania lub korygowania wadliwie skonstruowanych, sformułowanych lub niepełnych zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. akt I OSK 1875/17, LEX nr 2469862). Koniecznym warunkiem uznania, iż strona powołuje się w skardze kasacyjnej na jedną z podstaw kasacji – jest wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, działając jako sąd kasacyjny, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też stawiania hipotez co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa kasacji (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2004 r., sygn. akt OSK 421/04, LEX nr 146732 ). Naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie polega na zastosowaniu normy prawnej nieodpowiedniej do danego stanu faktycznego. W ramach tej podstawy kasacyjnej należy wyjaśnić dlaczego przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia przepis nie ma związku z ustalonym stanem faktycznym i jaki inny przepis sąd powinien zastosować (por. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2004 r., sygn. akt GSK 233/04, LEX nr 1089160).
W komentarzach wskazuje się, że przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu (ewentualnie innych jednostek redakcyjnych), oraz tego, na czym to naruszenie polegało. Dopełnienie tych wymogów jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi związany jest Naczelny Sąd Administracyjny - art. 183 § 1 p.p.s.a. (por. B. Dauter, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, komentarz do art. 176 p.p.s.a., teza 7, opublikowano: LEX/el. 2021). W art. 174 pkt 1 p.p.s.a. wymieniono dwie formy naruszenia prawa materialnego umożliwiające zaskarżenie orzeczenia sądu administracyjnego pierwszej instancji wymienionego w art. 173 § 1 p.p.s.a.: błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że jakkolwiek te dwie postacie naruszenia prawa materialnego w procesie stosowania prawa mogą pozostawać ze sobą w funkcjonalnym związku, to jednak nie powinny być utożsamiane, tym bardziej że ustawodawca wyraźnie je wyodrębnił (zob. np. wyroki NSA: z 10.07.2007 r., II FSK 886/06, CBOSA; z 26.11.2014 r., I OSK766/13, CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla przy tym, że zrównanie tych pojęć powoduje niejasność, na czym konkretnie wytknięte naruszenia polegają. Dlatego powinny one stanowić samodzielne zarzuty, które w podstawach skargi kasacyjnej mogą pojawiać się łącznie lub oddzielnie, lecz zawsze powinny być uzupełnione o wskazanie, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia i właściwe zastosowanie - wyrok NSA z 22.05.2014 r., II FSK 1461/12, LEX nr 1479141 (por. M. Niezgódka-Medek, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, komentarz do art. 174 p.p.s.a., teza 8, opublikowano: LEX/el. 2021).
Poczynienie powyższych uwag natury ogólnej było konieczne, ponieważ w rozpatrywanej sprawie skarga kasacyjna została skonstruowana w sposób nieuwzględniający wskazanych wyżej wymogów.
Na uwzględnienie nie mogły zasługiwać ani zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ani zarzuty naruszenia prawa materialnego.
W skardze kasacyjnej powołano obie podstawy określone w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucając zarówno naruszenie prawa procesowego, jak i prawa materialnego. Co do zasady w takiej sytuacji jako pierwsze podlegają rozpoznaniu zarzuty procesowe, gdyż dopiero po dokonaniu oceny, że stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony i nie doszło do istotnych uchybień procesowych, można przejść do oceny podstawy naruszenia prawa materialnego.
Analiza zarzutu naruszenia art. 189 ust. 3 u.f.p. wskazuje, że autor skargi kasacyjnej upatruje wadliwości zastosowania art. 189 ust. 3 u.f.p. względem ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Należy w związku z tym zauważyć, że w tym przepisie ustawodawca stwierdził, że w przypadku niezłożenia wniosku o płatność na kwotę lub w terminie, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie ust. 4, od środków pozostałych do rozliczenia, przekazanych w ramach zaliczki, nalicza się odsetki jak dla zaległości podatkowych, liczone od dnia przekazania środków do dnia złożenia wniosku o płatność.
Generalnie więc przepis ten zakłada, że beneficjent poniesie wydatki na realizację projektu, które będzie zobowiązany w sposób określony umową rozliczyć. Strona podpisująca umowę o dofinansowanie projektu zaciąga określone nią zobowiązania, w szczególności poddaje się kontroli instytucji odpowiedzialnej za prawidłowe rozdysponowanie środków publicznych i zobowiązuje się terminowo rozliczyć przekazane jej wsparcie. W projektach unijnych chodzi zatem o to by przez stymulowanie finansowe danego podmiotu osiągnąć założony w zaakceptowanym projekcie efekt (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. akt II GSK 999/14)
W zakresie zaprezentowanego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stanowiska, wskazującego na pełną dowolność w modyfikowaniu terminu i warunków określonych w umowie o dofinansowanie wskazać należy, że mimo złożonego charakteru stosunku prawnego, stanowiącego hybrydę publicznoprawnego i cywilnoprawnego, łączącego właściwe instytucje z beneficjentami środków pochodzących z tych programów, nie jest możliwe ignorowanie regulacji publicznoprawnych dla ustalenia treści poszczególnych praw i obowiązków stron tego stosunku. Ewentualne zmiany elementów treści tego stosunku możliwe są tylko w takim zakresie, w jakim nie będzie stał w sprzeczności z prawem publicznym. W tym miejscu należy skonstatować, że Sąd I instancji miał słuszność wskazując, że dopóki skarżący nie uchybiłby terminowi rozliczenia zaliczki, dopóty dopuszczalna byłaby zmiana Harmonogramu rzeczowo-finansowego projektu.
Kasator zarzucił w treści skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji zaniechał kontroli decyzji organu poza granicami skargi. Skarżąca nie wskazała przy tym nawet, jaki istotny wpływ ww. uchybienie mogło wywrzeć na wynik sprawy. Równocześnie wskazanie w ramach tego zarzutu na uchybienie przez WSA normie postępowania sądowoadministracyjnego mającej charakter wynikowy, bez odwołania się do jakiegokolwiek innego przepisu procesowego, jest nieprecyzyjne i nie wskazuje, które przepisy postępowania Sąd I instancji miał naruszyć.
W okolicznościach stanu faktycznego należy zauważyć, że harmonogram rzeczowo-finansowy z 24 czerwca 2014 r. był podstawą do wydania decyzji przez organ I instancji, ponieważ obowiązywał we wrześniu 2014 r. Natomiast pismo strony do organu I instancji datowane na 30 września 2014 r. (data wpływu do organu) wraz z odpowiednimi załącznikami zostało złożone w dniu, w którym powinno nastąpić rozliczenie zaliczki. W związku z tym, że kolejne aktualizacje harmonogramu rzeczowo-finansowego nie zostały zaakceptowane we wrześniu 2014 r., tym samym organ II instancji słusznie uznał, że załączone do odwołania pismo skarżącej , jak również kolejne składane aktualizacje harmonogramu rzeczowo-finansowego nie stanowiły dowodów wskazujących na dochowanie przez skarżącą terminu do złożenia wniosku o płatność rozliczającego zaliczkę w terminie i na kwotę zgodnie z umową o dofinansowanie. Podkreślenia wymaga, że każda aktualizacja harmonogramu wymagała akceptacji ze strony organu I instancji zgodnie z §14 ust. 6 pkt. 3 umowy o dofinansowanie, której to aprobaty beneficjent nie uzyskał.
W ocenie NSA autor skargi kasacyjnej niesłusznie zarzuca WSA błędną wykładnię "art. 21 § 1 pkt o.p." Wskazać należy, że również i w tym przypadku skarga kasacyjna wskazuje naruszenie przepisu wynikowego – art. 151 p.p.s.a. – jako takiego, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Równocześnie, nie oznaczono którego przepisu o.p. dotyczy zarzut błędnej wykładni. Gdyby dopuścić możliwość uzupełniania za kasatora zarzutów kasacyjnych, być może należałoby przyjąć, że podważanie prawidłowości rozstrzygnięcia oddalającego skargę połączył on z wymienionym w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej przepisem art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Jednakże jest to niedopuszczalne ponieważ w odniesieniu do jednostki redakcyjnej aktu prawnego, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z ustępów, punktów i innych pomniejszych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionego zarzutu skargi kasacyjnej jest spełniony jedynie wówczas, gdy wskazuje on konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Naruszony przez sąd pierwszej instancji przepis musi być wyraźnie wskazany, gdyż w przeciwnym razie ocena zasadności skargi kasacyjnej nie jest możliwa. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej i nie ma w związku z tym kompetencji do dokonywania za wnoszącego skargę kasacyjną wyboru, który przepis prawa został w istocie naruszony i dlaczego. Stanowi to powinność autora skargi kasacyjnej, który jest profesjonalnym pełnomocnikiem strony. W związku z tym zarzut ten również nie zasługuje na uwzględnienie.
W ocenie NSA na uwzględnienie nie zasługuje również sformułowanie tego zarzutu w zakresie, w jakim obejmuje powołanie art. 7a i art. 8 k.p.a. Podkreślić należy, że cel powołania tych przepisów w skardze kasacyjnej jest niezrozumiały, a uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera jego rozwinięcia. Podkreślenia wymaga, że to na autorze skargi kasacyjnej spoczywa obowiązek klarownego sformułowania zarzutów kasacyjnych i ich odpowiedniego uzasadnienia. Tak sformułowane zarzuty w skardze nie nadają się do kontroli sądowej.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.