I GSK 1022/24

I GSK 1022/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-07-03
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-07-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Apollo /przewodniczący/
Grzegorz Dudar
Małgorzata Grzelak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Oświata
Finanse publiczne
Sygn. powiązane
I SA/Łd 32/24 - Wyrok WSA w Łodzi z 2024-03-21
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2082
art. 34 ust. 1, art. 38 ust. 1
Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych - t.j.
Dz.U. 2022 poz 1634
art. 60 pkt 1, art. 67 ust. 1, art. 252 ust. 1 pkt 1-2
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 21 § 1 pkt 1, art. 81 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2000
art. 7, art. 15, art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 1 pkt 6, 8, art. 268a
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia NSA Małgorzata Grzelak (spr.) Sędzia del. WSA Grzegorz Dudar po rozpoznaniu w dniu 3 lipca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Sp. z o.o. w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 32/24 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 26 września 2023 r. nr SKO.4142.13.2023 w przedmiocie określenia wysokości dotacji pobranej w nadmiernej wysokości podlegającej zwrotowi do budżetu miasta 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Prezydenta Miasta Łodzi z 25 lipca 2023 r. DEP-Ed-II.4431.32.2023; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi na rzecz A. Sp. z o.o. w Ł. 6315 (sześć tysięcy trzysta piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z 21 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 32/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. spółki z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej powoływana jako strona, skarżąca spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi (dalej powoływany jako SKO, organ odwoławczy) z dnia 26 września 2023 r. nr SKO.4142.13.2023 w przedmiocie określenia wysokości dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2022 r. oraz nakazania dokonania zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości.
Zaskarżony wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Z akt sprawy wynika, że B. w Ł., której organem prowadzącym jest skarżąca spółka, działa nieprzerwanie od 2016 r. W 2022 r. otrzymała z budżetu Miasta Łodzi dotację podmiotową na swoją działalność w kwocie 391 016,77 zł.
W dniu 20 stycznia 2023 r. szkoła złożyła rozliczenie z otrzymanej w 2022 r., dotacji, które określał załącznik nr 5 do uchwały Nr XI/389/19 Rady Miejskiej w Łodzi. Pismem z dnia 8 lutego 2023 r. Prezydent Miasta Łodzi wezwał stronę do złożenia rozliczenia na aktualnym formularzu. Następnie w dniu 21 lutego 2023 r., przedłożono w Wydziale Edukacji Urzędu Miasta Łodzi korektę rozliczenia na właściwym druku rozliczenia określonego w załączniku nr 3 do uchwały Nr LXVIII/2019/22 Rady Miejskiej w Łodzi.
Organ wskazał, że postępowanie w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte na skutek rozbieżności w liczbie osób zadeklarowanych w miesiącu grudniu 2022 r. i uczniów, którzy w grudniu 2022 r. spełnili wymóg frekwencji – co najmniej 50%. Wykazana przez szkołę liczba uczniów na 1 dzień miesiąca grudnia 2022 r. wynosiła bowiem 463 osoby. Na skutek tej deklaracji, stronie w grudniu 2022 r. wypłacono dotację w wysokości 43 986,70 zł – na 463 uczniów, ale z uwzględnieniem korekty za miesiąc listopad na kwotę 16 227,85 zł. Tymczasem w złożonej za miesiąc grudzień 2022 r. informacji o faktycznej liczbie uczniów "z frekwencją" (czyli: uczestniczących w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w - danym miesiącu) szkoła wskazała w miesiącu grudniu 314 uczniów. Dotacja za miesiąc grudzień winna być wypłacona za 314 osób, a zatem powinna wynieść 42 108,80 zł a nie 60 196,55 zł (kwota należna za 463 uczniów). Zatem kwota dotacji wypłaconej w nadmiernej wysokości w grudniu 2022 r. dotyczyła 149 uczniów, którzy nie spełnili wymogu frekwencji i wyniosła 18 087,75 zł.
W związku z powyższym Prezydent Miasta Łodzi decyzją z dnia 25 lipca 2023 r. określił skarżącej spółce wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2022 r. przez B. w Ł. w kwocie 18 087,75 zł. oraz nakazał dokonanie w terminie 15 dni od dnia wydania niniejszej decyzji, zwrotu dotacji w kwocie 18 087,75 zł., pobranej w nadmiernej wysokości w 2022 r. wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia następującego po dniu wydania niniejszej decyzji, tj. 26 lipca 2023 r. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją SKO z 26 września 2023 r.
Kolegium podkreśliło, że postępowanie nie zostało zainicjowane w wyniku kontroli i nie dotyczyło prawidłowości wydatkowania wszystkich przekazanych środków. Strona zaś po stwierdzeniu rozbieżności między liczbą zgłoszonych uczniów (39) i uczniów "z frekwencją" (30) sama winna dokonać zwrotu kwoty pobranej w nadmiernej wysokości, skoro zaś tego nie zrobiła, organ był zobligowany do wydania w tej spawie decyzji. Równocześnie SKO stwierdziło, że nie sposób uznać, iż postępowanie administracyjne jest zbliżone do postępowania cywilnego i strona może w nim dokonać jakiegokolwiek "potrącenia" w związku z kwestionowaniem wysokości "należnej dotacji".
Wskazanym na wstępie wyrokiem, WSA w Łodzi oddalając skargę spółki uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Sąd pierwszej instancji wskazał, że podstawą ustalenia liczby uczniów uprawnionych do obliczenia dotacji jest comiesięczna informacja o faktycznej liczbie uczniów w danej szkole. Sąd zauważył również, że comiesięczna informacja o faktycznej liczbie uczniów w danej szkole jest przekazywana na składanym przez dotowanego formularzu stanowiącym załącznik nr 2 do stosownych uchwał, składanym do urzędu w terminie do 6 dnia każdego miesiąca (§ 4 ust. 3 uchwał). Szkoły, o których mowa w art. 26 ust. 2 u.f.z.o. składają również informację o liczbie uczniów, którzy nie uczestniczą w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w poprzednim miesiącu.
Zdaniem sądu pierwszej instancji prawidłowe jest stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym organ obliczając dotację za miesiąc styczeń nie mógł jej skorygować o liczbę uczniów, którzy nie spełnili frekwencji w grudniu roku poprzedniego. Istotnym w rozpoznawanej sprawie jest fakt, że roczne rozliczenie dotacji powoduje, że "dotacja wypłacona w grudniu za uczniów, którzy nie uczestniczyli w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych, podlega zwrotowi do budżetu Miasta". W przedmiotowej sprawie dotacja za grudzień 2022 r. została wypłacona zgodnie z deklaracją strony, która to deklaracja była odmienna od rzeczywistej frekwencji. Oznacza to, że w miesiącu grudniu 2022 r. wypłacono dotację w nadmiernej wysokości i zwrotu tej kwoty nadmiernej dotyczy niniejsze postępowanie. Nie dotyczy ono natomiast ogólnej liczby słuchaczy uprawnionych do dotacji w danym roku.
Sąd zwrócił uwagę, że postępowanie w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte na skutek rozbieżności w liczbie osób zadeklarowanych w miesiącu grudniu 2022 r. i uczniów, którzy w grudniu 2022 r. spełnili wymóg frekwencji – co najmniej 50%. Dotacja za miesiąc grudzień winna być wypłacona za 314 osób, a zatem powinna wynieść 42 108,80 zł, a nie 60 196,55 zł (kwota należna za 463 uczniów). Oznacza to, że kwota dotacji wypłaconej w nadmiernej wysokości w grudniu 2022 r. dotyczyła 149 uczniów, którzy nie spełnili wymogu frekwencji i wyniosła 18 087,75 zł. Zasadnie więc organ uznał, że dotacja w wysokości 18 087,75 zł winna zostać zwrócona do budżetu.
Według WSA, za słusznością przedstawionego stanowiska przemawia brak możliwości składania przez stronę korekt rozliczenia. W tym zakresie sąd pierwszej instancji odwołał się do prawomocnego wyroku z dnia 13 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 404/23, w którym WSA w Łodzi stwierdził, że sposób rozliczenia dotacji, jako sposób udokumentowania zrealizowanego został sprecyzowany w uchwale Rady Miejskiej w Łodzi (...). Wskazana wyżej uchwała jest głównym i podstawowym aktem prawnym statuującym tryb udzielania dotacji, a także sposób jej rozliczania przez uprawnione do niej podmioty (§ 4 uchwały). Zgodnie z art. 38 ust. 1 u.f.z.o. organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, w drodze uchwały, ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, oraz tryb przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania, w tym zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, termin przekazania informacji o liczbie odpowiednio dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków, uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych lub słuchaczy kwalifikacyjnych kursów zawodowych, o których mowa w art 34 ust. 2, oraz termin i sposób rozliczenia wykorzystania dotacji. Sąd pierwszej instancji za przywołanym wyżej wyrokiem stwierdził, że również w niniejszej sprawie żaden przepis uchwały Rady Miasta Łodzi nie przewiduje możliwości korygowania złożonego rozliczenia wykorzystanej dotacji, rozumianego jako sprawozdanie z wydatkowanych środków. W tej sytuacji, zdaniem WSA, nie sposób jest domniemywać możliwości zmiany rozliczenia dotacji w ten właśnie sposób. Nieskuteczne jest więc powoływanie się przez skarżącą w piśmie zatytułowanym "korekta Rozliczenia z otrzymanej dotacji w roku 2022" na Załącznik nr 3 do uchwały nr LXVIII/2019/22 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 16 listopada 2022 r., gdyż ten załącznik określa wzór "Rozliczenia z otrzymanej w roku ........." (§ 5 tejże uchwały), a nie - jak stara się wykazać strona - wzór "korekty Rozliczenia z otrzymanej dotacji w roku 2022".
Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze sąd pierwszej instancji zaznaczył, że postępowanie w rozpoznawanej dotyczy zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za miesiąc grudzień 2022 r. Skoro na dzień 1 grudnia 2022 r. zgłoszono 463 uczniów, a w styczniu 2023 r. zweryfikowano, że próg frekwencji w grudniu 2022 r. osiągnęło 314 uczniów, to zwrotowi podlega dotacja za 149 uczniów. Zarówno informacja o liczbie uczniów na 1 dzień miesiąca jak i informacja o frekwencji za poprzedni miesiąc są przekazywane przez dotowanego. Żadne inne okoliczności nie są badane w tym postępowaniu bowiem nie dotyczy ono wadliwości rozliczenia dotacji stwierdzonej w wyniku kontroli, lecz jest następstwem niedokonania dobrowolnego zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w miesiącu grudniu 2022 r., co zostało ustalone na skutek i na podstawie informacji złożonych przez stronę.
Zdaniem sądu pierwszej instancji, prowadząc postępowanie w przedmiocie określenia skarżącej przypadającej do zwrotu kwoty dotacji, organy nie dopuściły się naruszenia wskazach przez skarżącą przepisów postępowania, w tym art. 10 i art. 15 k.p.a. W sposób właściwy dokonały zebrania niezbędnego do jej rozstrzygnięcia materiału dowodowego, a także jego prawidłowej oceny, której w żadnym razie nie można przypisać cech dowolności. Za niezasadne sąd uznał także podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka, w której zaskarżyła orzeczenie w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 173 § 1, art. 176 i art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tj. Dz.U. z 2024 r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), zarzucono:
1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.sa. w zw. z art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. w zw. z art. 268a k.p.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd braku złożenia podpisu na decyzji organu I instancji przez osobę upoważnioną do jej wydania, z uwagi na brak podpisu oraz fakt, iż nie przedłożono stosownego upoważnienia przez organ, w konsekwencji czego Dyrektor Wydziału Edukacji pan J. P. nie był upoważniony do podpisania zaskarżonej decyzji, co z kolei miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie, gdyż doprowadziło do oddalenia skargi;
2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a. w związku z art. 77 §1 k.p.a., poprzez jego niezastosowanie i niestwierdzenie przez Sąd naruszenia wyżej wskazanych przepisów postępowania, pomimo niepodjęcia działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy zarówno przez organ I jak i II instancji, a tym samym brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego przedmiotowej sprawy, w szczególności w zakresie dotacji pobranej przez Skarżącą w trakcie całego roku budżetowego, co nie pozwala na prawidłowe ustalenie wysokości dotacji w roku 2022 oraz wysokości dotacji faktycznie otrzymanej; co skutkowało tym, że Sąd nie uwzględnił skargi;
3. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 8 i art. 11 k.p.a., poprzez jego niezastosowanie przez Sąd i niestwierdzeniu przez Sąd naruszenia wyżej wskazanych przepisów postępowania, pomimo prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie przez organy w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa i brak wyczerpującego wyjaśnienia przesłanek przez organ administracji publicznej, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy i jedynie ogólnikowe wskazanie podstawy wydania zaskarżonej decyzji organu I instancji;
4. naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 15 k.p.a. – poprzez jego niezastosowanie i niestwierdzenie przez Sąd I instancji naruszenia zasady dwuinstancyjności, pomimo, iż organ II instancji bezkrytycznie przyjął stanowisko organu I instancji, co skutkować winno zgodnie z art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonego orzeczenia;
5. naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 1 pkt. 6 w zw. z § 3 k.p.a. w zw. z art. 7 i 8 k.p.a. w zw. z art. 9 k.p.a. i w zw. z art. 11 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i niestwierdzenie przez Sąd, iż decyzja organu II instancji zawiera uzasadnienie nieodpowiadające wymogom ustawowym, co świadczy o tym, że w rzeczywistości nie posiada uzasadnienia a tym samym pozbawiona jest obligatoryjnego elementu, przesądzającego o jej prawidłowości i legalności;
6. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a w zw. z art. 34 ust. 1-3 ustawy z dnia 27 października 2017 roku o finansowaniu zadań oświatowych (dalej: u.f.z.o.) w zw. z uchwałą nr XI/389/19 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 26 czerwca 2019 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji publicznym i niepublicznym przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego, szkołom i placówkom prowadzonym przez osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego przez osoby fizyczne, funkcjonującym na terenie miasta Łodzi a także trybu przeprowadzenia kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania (Dz. U. Województwa Łódzkiego poz. 4472 z dnia 26 czerwca 2019 r., zwaną dalej Uchwałą I, w zw. z uchwałą nr LXVIII/2019/22 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 16 listopada 2022 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji publicznym i niepublicznym przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego, szkołom i placówkom prowadzonym przez osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego przez osoby fizyczne, funkcjonującym na terenie miasta Łodzi a także trybu przeprowadzenia kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania (Dz. U. Województwa Łódzkiego poz. 7076 z dnia 7 grudnia 2022 r., zwaną dalej Uchwałą II) poprzez dokonanie przez Sąd ich nieprawidłowej wykładni i uznanie przez Sąd, że uchwała jest głównym i podstawowym aktem prawnym statuującym tryb udzielania dotacji a także sposób jej rozliczenia, podczas gdy uchwały nie zawierają zapisów o możliwości korygowania rozliczenia wykorzystanej dotacji, pomijając przy tym fakt, że zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania administracyjnego wątpliwości faktyczne i prawne są rozstrzygane na korzyść strony,
7. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 211 ust. 1-3 ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz.U.2021.305 tj. z dnia 2021.02.18), zwanej dalej u.f.p. w zw. z art. 34 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 1 u.f.z.o. poprzez nieuwzględnienie przez Sąd złożonej przez Skarżącą korekty i rocznego charakteru dotacji oświatowej oraz faktu, że z całorocznego rozliczenia dotacji wynika, iż dochodzone przez organ kwoty nie mają charakteru dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, co w konsekwencji doprowadziło do wydania wadliwego, sprzecznego ze stanem faktycznym rozstrzygnięcia.
W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi na zaskarżoną decyzję, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA. Ponadto wniesiono też o zasądzenie kosztów postępowania sądowego za obie instancje i zrzeczono się przeprowadzenia rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżąca kasacyjnie zrzekła się rozprawy, a organ nie zażądał jej przeprowadzenia.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione zarzuty okazały się zasadne.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zasadniczo w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w tej skardze zarzuty procesowe. Konieczność zachowania tej kolejności oceny zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że prawidłowe odniesienie się do zarzutów związanych z naruszeniem prawa materialnego jest możliwe tylko w sytuacji, gdy w postępowaniu kasacyjnym zostanie stwierdzone, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości albo, że nie został skutecznie zakwestionowany w skardze kasacyjnej.
Przechodząc do sformułowanych zarzutów dotyczących przepisów postępowania, wskazać przede wszystkim należy, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut podniesiony w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej – naruszenia art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. w zw. z art. 268a k.p.a., w ramach którego autor skargi kasacyjnej wskazał na okoliczność braku podpisania decyzji organu pierwszej instancji oraz braku stosownego wykazania, że decyzja ta została podpisana przez upoważnioną do tego osobę.
Zgodnie z art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. decyzja zawiera m.in. podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego pracownika organu upoważnionego do wydania decyzji. W odniesieniu do twierdzeń spółki w zakresie rzekomego "niepodpisania" decyzji organu pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że decyzja znajdująca się w aktach sprawy zawiera podpis pracownika, który wydał decyzję w imieniu Prezydenta Miasta Łodzi – Dyrektora Wydziału Edukacji p. J. P. Przepisy prawa nie wymagają aby podpis pod decyzją były "czytelny". Podpis (znak graficzny) pod decyzją nie musi zawierać imienia i nazwiska osoby podpisującej decyzję, choć w niniejszej sprawie na decyzji organu pierwszej instancji znajduje się wydruk ze wskazaniem imienia i nazwiska pracownika działającego z upoważniania Prezydenta Miasta oraz zajmowanego stanowiska. Natomiast w przedmiocie zarzutu braku stosownego upoważniania do podpisania decyzji w imieniu Prezydenta Miasta, wskazać należy, że w aktach sprawy (k. 1 akt organu odwoławczego) znajduje się wydruk zarządzenia Nr 2079/2022 Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 14 września 2022 r. zmieniające zarządzenie w sprawie upoważnienia pracowników Wydziału Edukacji w Departamencie Pracy, Edukacji i Kultury Urzędu Miasta Łodzi do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej, z którego wynika, że p. J. P. posiadał na dzień wydania decyzji stosowne upoważnienie do wydawania decyzji z upoważnienia Prezydenta Miasta. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, za sądem pierwszej instancji, że kopia upoważnienia jest wystarczającym dokumentem do stwierdzenia legalności takiej decyzji, szczególnie że skarżąca spółka nie podważyła skutecznie istnienia upoważnienia na datę wydania decyzji. Tym samym powyższy zarzut należało uznać za niezasadny.
Brak było również podstaw do uznania zasadności zarzutów sformułowanych w pkt 3 – 5 petitum skargi kasacyjnej, sprowadzających się do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania poprzez bezkrytyczne przyjęcie przez organ odwoławczy stanowiska zaprezentowanego przez organ pierwszej instancji, co wiązało się z nieprawidłowym sporządzeniem uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz naruszeniem szeregu zasad ogólnych postępowania administracyjnego, w szczególności opisanych w art. 7, 8, 9, i 11 k.p.a.
Wyrażona w art. 15 k.p.a. zasada dwuinstancyjności postępowania oznacza, że każda sprawa administracyjna, jeżeli zawiśnie przed organem drugiej instancji na skutek wniesienia przez stronę środka zaskarżenia, wymaga przede wszystkim ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Dwukrotne rozpoznanie oznacza zatem obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego. Konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji (postanowienia), a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Do uznania, że zasada dwuinstancyjności postępowania została zrealizowana, nie wystarcza stwierdzenie, że w sprawie zapadły dwa rozstrzygnięcia dwóch organów różnych stopni. Konieczne jest też, aby rozstrzygnięcia te zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez każdy z organów, który wydał decyzję, postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone.
Wbrew stanowisku skarżącej spółki, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie decyzji SKO z 26 września 2023 r. spełnia prawem przewidziane wymagania i odnosi się do wszystkich zasadniczych elementów postępowania administracyjnego, a zatem w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności. To, że wyrażone przez organ odwoławczy stanowisko jest zbieżne z oglądem wyrażonym przez organ pierwszej instancji nie oznacza automatycznie naruszenia zasady dwuinstancyjności. Jednocześnie w ramach zarzutu naruszenia art. 15 k.p.a. nie można formułować zarzutów odnoszących się do meritum sprawy, bowiem dokonanie błędnej wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie, w aspekcie koniecznych ustaleń faktycznych, nie świadczy o naruszeniu zasady dwuinstancyjności postępowania. Przyjąć zatem należało, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiadało wymogom art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. i nie naruszało zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa.
Zasadne natomiast okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania wskazane w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej – art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, w zakresie jej przedmiotu, czyli określenia wysokości dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez skarżącą spółkę w 2022 r.
Poza sporem w niniejszej sprawie jest, że dotacja oświatowa jest świadczeniem rocznym, choć wypłacanym w 12 miesięcznych częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że części za styczeń i za grudzień są przekazywane w terminie odpowiednio do dnia 20 stycznia oraz do dnia 15 grudnia roku budżetowego (art. 34 ust. 1 u.f.z.o.). Na tej podstawie organy przyjęły, że w odniesieniu do miesiąca grudnia nie ma możliwości skorygowania rozliczenia dotacji jak za wcześniejsze miesiące, a skoro jest to ostatni miesiąc w roku, różnicę pomiędzy dotacją wypłaconą a należną należy zwrócić. Na tej podstawie, organy nakazały skarżącej spółce jako organowi prowadzącemu szkołę zwrot nadpłaconej dotacji za miesiąc grudzień 2022 r. za uczniów, którzy nie osiągnęli wymaganej frekwencji 50% w wysokości 18 087, 75 zł. Z kolei skarżąca spółka, nie kwestionując powyższych ustaleń co do rzeczywistej liczby uczniów uczęszczających do szkoły w grudniu 2022 r. wskazywała, że skoro mamy do czynienia z dotacją roczną to w wydanej decyzji należy rozliczyć dotację za cały 2022 r., bowiem w jej ocenie za wcześniejsze miesiące 2022 r. spółka otrzymała dotację w wysokości niższej niż powinna.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w powyższym sporze rację należy przyznać skarżącej spółce.
Wskazać przede wszystkim należy, że z akt sprawy wynika, że postępowanie administracyjne toczyło się w sprawie określenia skarżącej spółce należności z tytułu dotacji oświatowej pobranej w nadmiernej wysokości w 2022 r. – wskazuje na to zarówno sentencja decyzji organu pierwszej instancji jak również stan sprawy przyjęty do wyrokowania przez sąd pierwszej instancji. Dotacja oświatowa jest świadczeniem rocznym, choć wypłacanym w 12 miesięcznych transzach. Oznacza to, że choć otrzymuje się ją co miesiąc, to rozliczana jest raz w roku, po zakończeniu roku budżetowego. Dotacja ma na celu wsparcie finansowe placówek oświatowych w realizacji ich zadań, a jej rozliczenie następuje w odniesieniu do konkretnego roku budżetowego.
Obowiązek zwrotu dotacji (dotacyjne zobowiązanie zwrotowe), o którym mowa w art. 252 ust. 1 u.f.p. – jak uznaje się jednomyślnie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym - powstaje z mocy prawa w myśl art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, stosowanego odpowiednio na mocy art. 67 ust. 1 w zw. z art. 60 pkt 1 u.f.p. Stąd też decyzja organu administracji orzekająca zwrot dotacji jest decyzją deklaratoryjną (zob. m.in. wyroki NSA: z 3 września 2014 r., II GSK 916/13; z 8 marca 2016 r., II GSK 2190/14; z 30 stycznia 2020 r., I GSK 278/18; z 25 maja 2023 r., I GSK 1187/19; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej powoływane CBOSA).
Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Owe zdarzenia w odniesieniu do dotacji oświatowych wypłacanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego określa art. 252 ust. 1 u.f.p. Z regulacji tej wynika, że zdarzeniami tymi są: - wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p.), bądź też - pobranie dotacji nienależne lub w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p.). Mając jednocześnie na uwadze, że dotacja oświatowa ma charakter roczny, to ww. zdarzenia powodujące powstanie zobowiązania jej zwrotu muszą zaistnieć w określonym roku, tj. roku, w którym beneficjent otrzymał dotację. Z art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. wynika zatem, że dotacyjne zobowiązanie zwrotowe powstaje z końcem roku (31 grudnia), w którym dotację oświatową pobrano. W tym względzie można wskazać analogiczne ustalenia w odniesieniu do powstania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, który jest podatkiem rocznym w (por. wyroki NSA: z 8 maja 2009 r., II FSK 1740/07; z 30 listopada 2021 r., II FSK 1005/21). Podkreślić trzeba, że momentu powstania z mocy prawa zobowiązania do zwrotu dotacji (dotacyjnego zobowiązania zwrotowego) nie należy wiązać/utożsamiać z terminem rozliczenia się z dotacji czy też z terminem płatności owego zobowiązania, tj. dokonania zwrotu.
W świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że obowiązkiem organów prowadzących postępowanie na podstawie art. 252 ust. 1 u.f.p. było ustalenie czy skarżąca spółka w 2022 r. wykorzystała przyznaną dotację oświatową niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p.), lub też, że pobrała ją nienależne lub w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p.). Postępowanie to, wbrew stanowisku organów obu instancji, co zaaprobował błędnie sąd pierwszej instancji, nie powinno ograniczać się jedynie do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za grudzień 2022 r., bowiem jak wskazano powyżej dotacja oświatowa ma charakter roczny. Zatem słusznie podnosi skarżąca spółka w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że obowiązek zwrotu dotacji za miesiąc grudzień 2022 r. powstanie jedynie wówczas, gdy uprzednio wypłacone części dotacji za poszczególne miesiące 2022 r. zostały prawidłowo rozliczone. Zdaniem skarżącej spółki w niniejszej sprawie tak nie było, bowiem za wcześniejsze miesiąca 2022 r. poszczególne części dotacji przyznane skarżącej spółce zostały zaniżone bądź niewypłacone zgodnie z ilością słuchaczy w poszczególnych miesiącach. Powyższa kwestia została całkowicie pominięta przez organy w przeprowadzonym postępowaniu, co niewątpliwie stanowiło naruszenie art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. Tym samym organy błędnie uznały, że żadne inne dokumenty oprócz złożonych przez skarżącą spółkę informacji dotyczących faktycznej liczby uczniów uczęszczających na zajęcia w grudniu 2022 r. nie miały znaczenia dla kwestii zwrotu wypłaconej w nadmiernej wysokości dotacji, bowiem postępowanie sporne nie dotyczyło jedynie miesiąca grudnia 2022 r. ale całego 2022 r.
Zaznaczyć należy, że organy błędnie przyjęły, że "w związku z zakończeniem roku budżetowego 2022 r. urząd nie ma możliwości korygowania wypłacanych w nim kwot dotacji na plus" – treść pisma organu pierwszej instancji skierowanego do spółki w dniu 1 marca 2023 r. Owszem, o ile można przyjąć, że takiej możliwości nie ma urząd w ramach rozliczania przyznanej dotacji oświatowej na podstawie miesięcznych informacji składanych przez organ prowadzący szkołę po zakończeniu roku budżetowego (wówczas nie toczy się żadne postępowanie administracyjne), ale niewątpliwie ma taką możliwość w ramach wszczętego i prowadzonego postępowania w sprawie pobrania dotacji nienależnie lub w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 1 u.f.p.). Postępowanie to może być wszczęte nie tylko w sytuacji przeprowadzenia przez właściwy organ kontroli prawidłowości wykorzystania przyznanej dotacji ale również w sytuacji gdy taka kontrola nie została przeprowadzona, a zachodzą uzasadnione wątpliwości związane z prawidłowym rozliczeniem dotacji za dany rok. W ramach takiego postępowania organ nie jest skrępowany zamkniętym katalogiem dowodów, bowiem jak stanowi art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie, kiedy to skarżąca spółka, po zakończeniu roku budżetowego, w dniu 26 stycznia 2023 r. złożyła korektę rozliczenia dotacji za 2022 r., wskazując na występujące, w jej ocenie, nieprawidłowości. Ta kwestia została zupełnie pominięta przez organy, zasadnie zatem skarżąca spółka wskazała na brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, niezbędnego do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez skarżącą spółkę w 2022 r.
Przechodząc do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, uszczegółowionych w pkt 6 i 7 petitum skargi kasacyjnej, zgodzić się należało ze skarżącą spółką, że sąd pierwszej instancji, opierając się na prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 13 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 404/23, błędnie przyjął że podmioty otrzymujące dotację oświatową na terenie Ł. nie mogą składać korekt rozliczenia przyznanej dotacji. Owszem, żaden przepis uchwały Rady Miasta Łodzi, obowiązującej zarówno w 2022 r. jak i 2023 r. nie przewidywał możliwości korygowania złożonego rozliczenia wykorzystanej dotacji, rozumianego jako sprawozdanie z wydatkowanych środków, jednakże nie można wykluczyć takiego prawa na podstawie samej ustawy o finansach publicznych oraz odpowiedniego stosowania, na podstawie odesłania zawartego w art. 67 u.f.p., przepisów ordynacji podatkowej.
Zgodnie z art. 67 u.f.p. do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie zaś art. 81 § 1 o.p. jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Odpowiednikiem deklaracji podatkowej na gruncie ustawy o finansach publicznych i systemu oświaty jest rozliczenie dotacji, ponieważ zawiera tak samo jak deklaracja oświadczenie o sytuacji finansowej danego podmiotu. Ponadto podobnie jak w przypadku złożenia błędnej deklaracji podatkowej, także złożenie błędnego rozliczenia dotacji może prowadzić do odpowiedzialności karnej i karnoskarbowej podmiotu zobowiązanego do złożenia tych dokumentów. Stanowisko takie – co trafnie podkreśla skarżąca kasacyjnie – znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18 jak i piśmiennictwie (A. Pieszko. Przedszkole może dokonać korekty rozliczenia dotacji – odpowiedź na pytanie z 2 czerwca 2016 r., dostępne na: www.samorząd.lex.pl). Podkreślić przy tym należy, że żadne przepisy prawa, w tym u.f.z.o. ani wskazane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uchwały Rady Miejskiej w Łodzi nr XI/389/19 z dnia 26 czerwca 2019 r. i nr LXVIII/2019/22 z dnia 16 listopada 2022 r. nie zabraniają sporządzania korekt rozliczenia dotacji.
Podstawowym aktem prawnym regulującym zasady obliczania dotacji, w realiach niniejszej sprawy, jest u.f.z.o., zaś przedmiotem uchwały podjętej na podstawie art. 38 ust. 1 u.f.z.o. może być wyłącznie tryb udzielania i rozliczania dotacji. Wskazany przepis nie daje uprawnienia do wskazywania w uchwale dodatkowych kryteriów czy też zmian zasad obliczania dotacji, jak i regulowania tego, co zostało już uregulowane ustawowo, modyfikowania ustawowych zasad ustalania i udzielania dotacji, czy też do wychodzenia poza zakres upoważnienia ustawowego. Uchwała powinna nadto uwzględniać istniejący stan prawny, a także brać pod uwagę istotę dotacji i jej charakter. Dlatego też, wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji, sama okoliczność, że wskazane uchwały nie przewidują możliwości złożenia korekty deklaracji nie oznacza jeszcze, że jest to zabronione, zaś złożone przez organy prowadzące szkoły korekty deklaracji nie mogą być dowodem w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 252 ust. 1 u.f.p.
Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że kluczowe dla sprawy ustalenia organy poczyniły jedynie w oparciu o informację złożoną przez skarżącą spółkę dotyczącą faktycznej liczby uczniów danej szkoły za grudzień 2022 r., jednocześnie nie dopuszczając i nie uwzględniając innych dowodów, w tym zgłaszanych przez skarżącą kasacyjnie, a dotyczących rozliczenia dotacji za cały 2022 r. Takie postępowanie organów niewątpliwie było niewystarczające dla dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, co w konsekwencji oznacza, że wydane w sprawie decyzje są co najmniej przedwczesne. Ponownie rozpoznając sprawę, organy mając na uwadze zasady płynące z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., zgromadzą dowody mające znaczenie prawne dla niniejszej sprawy i poczynią w oparciu o nie niezbędne ustalenia faktyczne, na podstawie których będzie można jednoznacznie określić czy skarżąca spółka wykorzystała przyznaną jej dotację oświatową za 2022 r. w nadmiernej wysokości.
Mając powyższe na uwadze, wobec zasadności części podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zachodziła podstawa do uchylenia zaskarżonego wyroku. Wobec zaś uznania, że istota sprawy sądowoadministracyjnej została dostatecznie wyjaśniona dla potrzeb przejęcia skargi do rozpoznania na podstawie art. 188 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę skarżącej spółki na decyzję SKO z 26 września 2023 r. w przedmiocie określenia wysokości dotacji oświatowej pobranej w nadmiernej wysokości za 2022 r. oraz nakazania jej zwrotu i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. i art. 193 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 26 lipca 2023 r.
Ponownie rozpoznając sprawę organy uwzględnią ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.
O kosztach postępowania sądowego NSA orzekł na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (j.t.: Dz.U. z 2023 r., poz. 1935), zasądzając od organu na rzecz skarżącej spółki zwrot kosztów postępowania, na które złożyły się wpis od skargi (543 zł), wpis od skargi kasacyjnej (272 zł), opłata kancelaryjna za sporządzenie uzasadnienia wyroku oddalającego skargę (100 zł), oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej spółki za jej reprezentowanie przed sądem pierwszej instancji (3600 zł) oraz za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej (1800 zł).