I FZ 254/25

I FZ 254/25 - Postanowienie NSA
Data orzeczenia
2026-03-02
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-12-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Janusz Zubrzycki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Wstrzymanie wykonania aktu
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono zażalenie
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 61 § 3 i § 5
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki , po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 października 2025 r. sygn. akt I SO/Po 2/25 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 lipca 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. postanawia: oddalić zażalenie
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji), zaskarżonym w sprawie postanowieniem z 9 października 2025 r. (sygn. akt I SO/Po 2/25), działając na podstawie art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej: P.p.s.a.), odmówił M. W. (dalej: strona, skarżący) wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 28 lipca 2025 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2016 r.
Sąd pierwszej instancji w opisanym wyżej postanowieniu wyjaśnił, że nie znalazł podstaw dla udzielenia skarżącemu ochrony tymczasowej. W ocenie Sądu skarżący nie wykazał bowiem, aby w sprawie ziściły się przesłanki, o których mowa w art. 61 § 3 P.p.s.a., uzasadniające wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.
Zażalenie na powyższe postanowienie złożył skarżący, zaskarżając je w całości i wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotnej stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik spraw, tj.:
1. art. 61 § 3 P.p.s.a. poprzez niewstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia w sytuacji wykazania przez skarżącego niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody i spowodowania trudnych do odwrócenia skutków; odmowę wstrzymania wykonania postanowienia bez przeanalizowania danych finansowych skarżącego, w sytuacji gdy okoliczności wskazane we wniosku nie były dla Sądu wystarczające;
2. art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez nieprzeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów potwierdzających sytuację finansową skarżącego, uzasadniającą wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
Z ugruntowanej już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni art. 61 § 3 P.p.s.a. wynika, że obowiązek uprawdopodobnienia zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, spoczywa na wnoszącym o zastosowanie tymczasowej ochrony, uregulowanej w tym przepisie (zob. postanowienie NSA z 3 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1427/11).
Zgodnie z art. 61 § 1 P.p.s.a. wniesienie skargi do sądu nie wstrzymuje wykonania zaskarżonej decyzji. Zasadą jest zatem wykonalność decyzji ostatecznej. Sąd jednak może, choć nie musi, stosownie do art. 61 § 3 P.p.s.a. na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności. Innymi słowy przyznanie stronie ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym stanowi odstępstwo od ogólnej reguły wyrażonej w art. 61 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności.
Zauważyć należy, iż rozstrzygając w oparciu o art. 61 § 3 P.p.s.a. sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych zawartym w wymienionym przepisie. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności ma bowiem charakter wyjątkowy, warunkiem jej zastosowania jest uprawdopodobnienie istnienia wskazanych przesłanek pozytywnych, tj. niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W analizowanym przepisie chodzi o taką szkodę, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot wyegzekwowanego świadczenia, albo przez przywrócenie pierwotnego stanu rzeczy. Natomiast trudne do odwrócenia skutki mogą być zarówno prawne, jak i faktyczne. Rodzaj i zakres wystąpienia tych skutków musi być oceniony na podstawie obowiązującego prawa oraz sytuacji faktycznej, w jakiej znalazła się strona obciążona obowiązkami określonymi w decyzji (por. postanowienie NSA z 17 lipca 2008 r., sygn. akt II GZ 139/08). Uzasadnienie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności winno przy tym odnosić się do konkretnych zdarzeń (okoliczności) świadczących o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymywanie wykonania zaskarżonego aktu jest uzasadnione. Ponadto wniosek poparty powinien zostać stosownymi dokumentami potwierdzającymi okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Przy czym sąd administracyjny w razie braku takich dokumentów, czy to w aktach sprawy, czy też z powodu niedołączenia ich do wniosku nie jest uprawniony, przed rozpoznaniem wniosku o wstrzymanie do wzywania strony o ich przedstawienie. W przypadku bowiem wniosku o wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności P.p.s.a. nie przewiduje - jak choćby w ramach instytucji prawa pomocy - możliwości skorzystania z uzupełniającego postępowania dowodowego.
W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że podstawą badania zasadności wstrzymania wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek oraz zwracano uwagę na obowiązki ciążące w tym zakresie na wnioskodawcy. Obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu spoczywa na stronie skarżącej, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Nie wystarcza przy tym jedynie złożenie wniosku, a nawet przytoczenie w jego uzasadnieniu okoliczności, które teoretycznie mogą pojawić się na etapie wykonywania orzeczenia.
W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodzić należało się z Sądem pierwszej instancji z uwagi na to, że strona nie wykazała, iż zastosowanie, w stosunku do niej, ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, jest uzasadnione. Złożony wniosek nie zawierał argumentów, które mogłyby przemawiać za koniecznością przyznania skarżącemu tego rodzaju ochrony. Strona nie sprostała wskazanym wymogom.
W złożonym wniosku skarżący wskazał jedynie, że wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować trudne do odwrócenia skutki oraz doprowadzi do znacznej szkody. Skarżący podał, że wyegzekwowanie przez organ podatkowy kwoty wynikającej z zaskarżonej decyzji istotnie pogorszy zdolności spłaty dotychczasowych zaległości podatkowych. Wskazał również, że uniemożliwi dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, która stwarza potencjalne możliwości uregulowania należności podatkowych. Skarżący nie wyjaśnił jaki jest przedmiot prowadzonej przez niego działalności, nie podał w jakiej wysokości z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej uzyskuje przychody, w jakiej wysokości ponosi koszty uzyskania przychodów. Skarżący nie podał czy jego firma posiada środki trwałe, czy na firmowym rachunku bankowym znajdują się jakieś środki finansowe, czy posiada środki pieniężne w kasie. Skarżący nie podał jakie składniki majątku posiada, czy poza dochodami z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej uzyskuje inne dochody, jeżeli tak to z jakich tytułów i w jakiej wysokości. Skarżący nie przedstawił żadnych konkretnych okoliczności, które uzasadniałyby przydzielenie jemu ochrony tymczasowej. Do wniosku nie załączył również jakichkolwiek dokumentów, z których wynikałoby jaka jest jego aktualna sytuacja majątkowa i finansowa.
Naczelny Sąd Administracyjny, oceniając zażalenie skarżącego z uwzględnieniem przytoczonych na wstępie przepisów i poglądów, uznał, że postanowienie Sądu pierwszej instancji jest prawidłowe. Rację ma bowiem Sąd pierwszej instancji, że strona nie wykazała, w jaki sposób wykonanie zaskarżonej decyzji mogłoby wpłynąć na jej sytuację majątkową. Przypomnieć należy, że to w gestii skarżącego, jako znającego dokładnie okoliczności z zakresu swojej sytuacji finansowej, leżało podanie ich we wniosku celem uprawdopodobnienia wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a., również poprzez poparcie tychże twierdzeń stosownymi dokumentami.
Tymczasem jak wskazano powyżej uzasadnienie takiego wniosku powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających na ocenę, że wstrzymanie zaskarżonego aktu w danej sprawie jest obiektywnie zasadne. Twierdzenia zaś wnioskodawcy powinny zostać poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi jego sytuacji finansowej oraz majątkowej (Zob. J. P. Tarno [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2011, art. 61).
Tym samym argumentacja skarżącego, sugerująca daleko idące skutki, w tym, że wyegzekwowanie przez organ podatkowy należności wynikającej z zaskarżonej decyzji istotnie pogorszy zdolność spłaty dotychczasowych zaległości podatkowych, uniemożliwi także dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, która stwarza potencjalne możliwości uregulowania należności podatkowych, nie została poparta żadnymi dokumentami, a w konsekwencji nie zyskała aprobaty Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Każde wykonanie decyzji dotyczącej należności pieniężnych jest uciążliwe i stanowi uszczerbek w budżecie jej adresata, jednak nie oznacza to automatycznie, że zapłata należności, także w trybie egzekucyjnym, będzie za każdym razem powodować powstanie po stronie podmiotu wnoszącego skargę znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Sama dolegliwość, czy wysokość ciążącego na danym podmiocie zobowiązania podatkowego nie stanowi wystarczającej przesłanki do skorzystania z instytucji wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Konieczność zapłaty egzekwowanego świadczenia i związane z tym uszczuplenie majątku dłużnika są zwykłym następstwem takiej decyzji. Poza tym ewentualna szkoda powstała z tytułu wykonania świadczenia publicznoprawnego ma charakter restytucyjny, ponieważ wiąże się ze świadczeniem pieniężnym, które ze swej natury jest świadczeniem odwracalnym. Oznacza to, że w razie ewentualnego prawomocnego uwzględnienia skargi, po merytorycznym rozpoznaniu sprawy, jeśli strona poniesie szkodę z powodu niezgodnego z prawem działania organu, ma roszczenie o jej naprawienie.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny słusznie wskazał, że uzasadnienie, takie jak w omawianym wniosku, żądania o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uniemożliwia dokonania jego merytorycznej oceny. Nie zawiera ono bowiem żadnych informacji o możliwościach finansowych i majątkowych skarżącego.
W okolicznościach niniejszej sprawy za prawidłowe należy więc uznać rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji, który odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Obowiązkiem skarżącego było przedstawione we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji okoliczności wskazujących na zaistnienie przesłanek określonych w art. 61 § 3 P.p.s.a, w tym przedstawienie wystarczających dowodów popierających jego wniosek.
Końcowo dodać należy, że nie doszło też wbrew argumentacji skarżącego do naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez nieprzeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów potwierdzających sytuację finansową skarżącego, uzasadniającą wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia. Na obecnym etapie postępowania Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje ponownie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, ale bada zgodność z prawem działania Sądu pierwszej instancji, a więc rozstrzyga na podstawie stanu, jaki istniał w dacie orzekania przez wojewódzki sąd administracyjny. W dacie orzekania przez Sąd pierwszej instancji, skarżący nie przedłożył stosownej dokumentacji, uczynił to dopiero przy wniesionym zażaleniu.
Z tego powodu zarzut naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. nie mógł zostać uwzględniony.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 193 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.
Odnosząc się do wniosku o zasądzenie kosztów postępowania, stwierdzić należy, że obowiązujące w dniu wydania niniejszego orzeczenia przepisy P.p.s.a. nie przewidują możliwości orzeczenia co do zwrotu kosztów w postępowaniu zażaleniowym, w sytuacji oddalenia zażalenia.