I FZ 229/25

I FZ 229/25 - Postanowienie NSA
Data orzeczenia
2025-12-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-10-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Mariusz Golecki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
I SA/Ol 273/25 - Wyrok WSA w Olsztynie z 2026-03-04
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono zażalenie
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 61 par. 3
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Mariusz Golecki po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia V. Spółka jawna D. S. K. W. z siedzibą w E. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 września 2025 r. sygn. akt I SA/Ol 273/25 oddalające wniosek V. Spółka jawna D. S. K. W. z siedzibą w E. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi V. Spółka jawna D. S. K. W. z siedzibą w E. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 28 marca 2025 r., nr 2801-IOV-2.4103.65.2024 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od listopada 2019 roku do lipca 2021 roku postanawia: oddalić zażalenie.
Uzasadnienie
1. Postanowieniem z 11 września 2025 r., sygn. akt I SA/Ol 273/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił wniosek V. Spółka jawna D. S. K. W. z siedzibą w E. (dalej: "Strona", "Spółka") o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 28 marca 2025 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od listopada 2019 roku do lipca 2021 roku.
2. Jak wskazał w zaskarżonym postanowieniu Sąd pierwszej instancji Skarżąca pismem z 19 maja 2025 r. wniosła o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Uzasadniając swój wniosek Skarżąca wskazała, że wykonanie zaskarżonej decyzji w całości doprowadzi do nieuchronnej i szybkiej eliminacji przedsiębiorstwa Skarżącej z rynku, co jest równoznaczne z nieodwracalną szkodą, nie tylko w interesie prywatnym Skarżącej, ale i dającą się przewidzieć szkodą w interesie publicznym.
Pełnomocnik Strony powołał się na zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu (dalej: "NUS") z 12 maja 2025 roku, znak 2805-SEE.7110.3.2025.599 informujące o utracie mocy warunków zwolnienia wierzytelności pieniężnych zawartych w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu z 15 maja 2023 roku znak 2805SEE.7113.148.23.2.
Strona podniosła, że zastosowano wobec niej zwolnienie 30 % wierzytelności przysługujących od dłużnika zajętej wierzytelności. Zabezpieczenie 100% wpływów bieżących Spółki wiązałoby się z niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W postanowieniu NUS wskazano, że głównym źródłem przychodu w prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej są środki otrzymywane od P. Sp. z o.o. z tytułu dzierżawy. Całkowite zajęcie środków z tej wierzytelności pozbawiłoby Spółkę możliwości regulowania zobowiązań podatkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sytuacja ekonomiczna, w ocenie Spółki przedstawiona we wniosku nie uległa poprawie. Od ponad 2 lat Skarżąca nie dysponowała swoimi przychodami w sposób swobodny z uwagi na wydane wobec niej zabezpieczenie, w początkowym okresie stosowania obejmującym 100% wpływów ze sprzedaży usług, następnie, po rozpatrzeniu wniosku Strony - 70% przychodu. Ograniczenie to funkcjonowało aż do wskazanego na wstępie przekształcenia.
Zdaniem Spółki, zajęcie egzekucyjne na całych należnościach od P. wraz z blokadą rachunków bankowych Spółki nieuchronnie zakończy ekonomiczny byt zobowiązanej, ponieważ osiąganie jakichkolwiek przychodów w tym konkretnie przypadku wymaga regularnego ponoszenia kosztów. Przychód od P. jest jedynym, z którego zobowiązana może opłacać bieżące koszty działalności, a także opłacać podatki. Zastosowane zwolnienie 30% wpływów nie pokrywało możliwości regulowania nawet samych zobowiązań podatkowo prawnych w całości; ale dawało taką możliwość choć w części. Spółka mogła uregulować niektóre zobowiązania wobec ZUS, urzędu skarbowego, uiścić podatek od nieruchomości czy też opłacić koszty bieżące.
3. Zaskarżonym postanowieniem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił wniosek Strony. W ocenie Sądu pierwszej instancji, argumentacja Spółki nie została poparta pełnymi dowodami czy dokumentami uprawdopodobniającymi okoliczność, że zapłata przedmiotowych zaległości spowoduje wyrządzenie szkody i trudne do odwrócenia skutki a co za tym idzie wniosek Spółki nie dawał podstawy do pozytywnego jego rozpatrzenia. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, podnoszone przez Spółkę argumenty w postaci utraty płynności finansowej mają charakter ogólny i pozbawione są głębszego uzasadnienia. Spółka nie wskazała konkretnych okoliczności, popartych dokumentami, które w sposób przekonujący wskazywałyby, że zaskarżona decyzja rzeczywiście spowoduje zakończenie przez Spółkę działalności gospodarczej. Na podstawie przedstawionych dowodów w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie nie można było zweryfikować twierdzeń Strony w tym zakresie.
3. Strona złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a."). W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego w Olsztynie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
4.1. Na wstępie należy wskazać, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 61 § 1 p.p.s.a. zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 61 § 3 p.p.s.a., sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności, o których mowa w § 1 cytowanego przepisu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków.
Z powyższego wynika, że to na skarżącym ciąży obowiązek wykazania, że spełnione zostały zawarte w nim przesłanki. Sąd natomiast może wstrzymać wykonanie zaskarżonego aktu, jeżeli jest spełniona ustawowa przesłanka określona jako potencjalna możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, gdy akt lub czynność zostanie wykonana. Pokreślić należy, że przepis ten stanowi wyjątek od ogólnej zasady, w myśl której wniesienie skargi do sądu nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności.
Nałożony przez ustawodawcę obowiązek uprawdopodobnienia zaistnienia przesłanki wskazanej w art. 61 § 3 p.p.s.a. nakłada na stronę zobowiązanie przedstawienia konkretnych zdarzeń, które uprawdopodobnią, że wykonanie zaskarżonej decyzji faktycznie spowoduje znaczną szkodę lub powstanie trudnych do odwrócenia skutków. Wniosek powinien zawierać spójną argumentację, popartą faktami oraz ewentualnie odnoszącymi się do nich dowodami, które uzasadniają wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. Zadaniem Sądu jest zaś zbadanie czy argumenty przedstawione przez stronę przemawiają (lub nie) za wydaniem postanowienia o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu.
Warunkiem wydania postanowienia o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności jest zatem wykazanie przez stronę we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Nie wystarczy samo powtórzenie treści przepisu i powołanie się na szkodę majątkową, a tym bardziej samo wniesienie o zastosowanie ochrony tymczasowej. Uzasadnienie wniosku powinno odnosić się do konkretnych zdarzeń świadczących o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania aktu jest zasadne. Brak uzasadnienie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu uniemożliwia jego merytoryczną ocenę (vide postanowienia NSA z 3 października 2007 r., sygn. akt I OZ 707/07 i z 6 lutego 2009 r., sygn. akt II FZ 39/09). Jednocześnie należy pamiętać, że możliwość wstrzymania wykonania zaskarżonego orzeczenia na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. nie oznacza, że Sąd jest zobligowany w każdym przypadku - niezależnie od okoliczności sprawy - uwzględnić wniosek strony skarżącej. Wniesienie skargi nie pociąga za sobą automatycznego skutku suspensywności i wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu zależy od oceny Sądu, czy istnieją przesłanki uzasadniające takie rozstrzygnięcie (T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 294 i nast.).
Dodatkowo należy wskazać, że celem instytucji wstrzymania wykonania decyzji jest ukształtowanie stosunków do czasu rozpoznania skargi, a nie ocena legalności decyzji. W związku z tym rozstrzygnięcie w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji nie jest uzależnione od zasadności samej skargi. Rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji abstrahuje bowiem od ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Rozpoznając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji sąd nie dokonuje oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji, jako że przesłanki z art. 61 § 3 p.p.s.a. nie są tożsame z tymi, które decydują o zasadności skargi.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Skarżąca nie uprawdopodobniła przesłanek wskazanych w cytowanym przepisie. Uzasadnienie wniosku powinno odnosić się do konkretnych zdarzeń świadczących o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu jest uzasadnione. Brak uprawdopodobnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. uniemożliwiał uwzględnienie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji o czym prawidłowo orzekł Sąd pierwszej instancji. Nie może budzić wątpliwości, że analizowany art. 61 § 3 p.p.s.a. dopuszcza możliwość wstrzymania wykonania decyzji wyłącznie w sytuacji, w której obiektywnie, przy uwzględnieniu całokształtu okoliczności istotnych w sprawie, właśnie z powodu wykonania decyzji może dojść do zaistnienia zdarzeń w nim opisanych. Użyte przez ustawodawcę w powołanym przepisie nieostre pojęcia "znaczna szkoda" lub "trudne do odwrócenia skutki" wymagają konkretyzacji w dokładnie i wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, który powinien w szczególności zaprezentować wnioskodawca. Samo powołanie się na ustawowe przesłanki bez wskazania, na czym one polegają w realiach konkretnej sprawy w żaden sposób nie uzasadnia bowiem żądania wniosku (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2018 r. sygn. akt II FZ 638/18).
W przedmiotowej sprawie Strona uzasadniła wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji, ogólnikowo bez przedstawienia dowodów na poparcie składanego wniosku. Jedynym załączonym dowodem było postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu z 15 maja 2023 roku w sprawie rozpoznania wniosku Strony o zwolnienie z zabezpieczenia nieruchomości. Za Sądem pierwszej instancji stwierdzić należy, że wniosek oraz postanowienie dotyczy sytuacji sprzed 2 lat, która wg Strony nie uległa zmianie. Strona jednak nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających jej aktualną sytuację finansową. Nie zrobiła tego również w zażaleniu na zaskarżone postanowienie z 11 września 2025 r.
Tymczasem jak wynika z informacji posiadanych z urzędu z akt sprawy I SPP/Ol 71/25 wynika, że Spółka prowadzi działalność i obrót gospodarczy, o czym świadczy także uzyskanie przychodu na koniec czerwca 2025 r. w wysokości 104.172 zł, oraz zysku ze sprzedaży w wysokości 84.664,99 zł.
Z bilansów na koniec 2023 r oraz na koniec grudnia 2024 r. wynika, iż Spółka w 2023 r udzieliła pożyczki na kwotę 2.214.550,56 zł. Kwota udzielonej pożyczki w bilansie na koniec 31.12.2024r. widnieje w pozycji III.1.b) (4) jako "Inwestycje krótkoterminowe"/"inne krótkoterminowe aktywa finansowe (k. 22 akt I SPP/Ol 71/25).
Z konstrukcji art. 61 § 3 p.p.s.a. wynika, że na wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie (postanowienie NSA z 8 listopada 2022 r., sygn. akt II OSK 2321/22). Restryktywna interpretacja powyższych przesłanek jest konsekwencją ustawodawczego założenia, że ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym stanowi wyjątek od zasady wykonywania ostatecznych aktów i czynności administracyjnych (art. 61 § 1 p.p.s.a.; por. np. postanowienia NSA: z 25 kwietnia 2023 r., sygn. akt II GSK 232/23; postanowienie NSA z 27 czerwca 2023 r., sygn. akt II GZ 194/23; postanowienie NSA z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II GSK 979/23; postanowienie z 5 marca 2024 r., sygn. akt II GZ 41/24; postanowienie NSA z 25 kwietnia 2024 r., II GZ 170/24).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Strona składając wniosek o udzielenie ochrony tymczasowej powołała się okoliczności, które same w sobie mają zbyt ogólny (nieskonkretyzowany) charakter, aby można było na ich podstawie dokonać oceny prawdopodobieństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków na tle jej całościowej i aktualnej sytuacji majątkowej i finansowej. Przesłankami warunkującymi wstrzymanie wykonania aktu nie są jakiekolwiek skutki i jakakolwiek szkoda, ale szkoda i skutki kwalifikowane, tzn. przekraczające normalne następstwa związane z wykonywaniem aktu.
Strona w swoim zażaleniu jedynie polemizuje ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji twierdząc m.in. że "Sąd sam przyznał, poprzez użycie zwrotu »w szczególności«, że wiedza na temat okoliczności mających wpływ na rozstrzygnięcie wcale nie musi pochodzić wyłącznie od wnioskodawcy, a więc tym bardziej nie musi ograniczać się do treści samego wniosku". Nie bierze przy tym jednak pod uwagę tego, że rozpoznając wniosek Sąd pierwszej instancji miał również na uwadze, że w uzupełnieniu odpowiedzi na skargę Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie w piśmie z 29 maja 2025 roku (karta 71 akt sądowych) poinformował, że 28 maja 2025 roku wydano postanowienie znak 2871.SPP.4253.2.2025 o wstrzymaniu wykonania ww. decyzji z urzędu do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej Nr EL1E/00041544/7, tj. do kwoty 500.000,00 zł. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi szczególnemu Spółki 28 maja 2025 roku i wywiera skutki prawne.
W rezultacie powyższych zdarzeń w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy doszło do zaskarżenia decyzji wstrzymanej w określonej części z urzędu przez organ podatkowy, w pozostałej zaś części Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że Skarżąca nie wykazała przesłanek uzasadniających zastosowanie ochrony tymczasowej.
5. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.