I FZ 351/18

I FZ 351/18 - Postanowienie NSA
Data orzeczenia
2018-12-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-11-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Zawieszenie/podjęcie postępowania
Sygn. powiązane
I SA/Kr 312/18 - Wyrok WSA w Krakowie z 2019-07-11
I FSK 2123/19 - Wyrok NSA z 2020-01-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 1302
art. 125 par. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Arkadiusz Cudak (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 września 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 312/18 w zakresie zawieszenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi I. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 22 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2011 r. postanawia uchylić zaskarżone postanowienie.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z 6 września 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 312/18, działając na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), dalej: p.p.s.a., zawiesił postępowanie sądowe w sprawie ze skargi I. W. (dalej: strona lub skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 22 września 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2011 r. W uzasadnieniu powyższego orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że w jego ocenie wpływ na wynik postępowania w sprawie będzie miała odpowiedź Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) na pytanie prejudycjalne zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 19 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 126/18.
Na postanowienie Sądu pierwszej instancji w przedmiocie zawieszenia postanowienia zażalenie złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: organ), wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości. W uzasadnieniu wskazano, że spór w sprawie zakończonej decyzją objętą skargą dotyczył dostaw blachy zafakturowanych przez skarżącego na rzecz słowackiego kontrahenta (A. s.r.o.) i zadeklarowanych jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: WDT), podczas gdy wg ustaleń organów podatkowych dostawy te nie stanowiły WDT, bowiem towary objęte zakwestionowanymi fakturami nie zostały wywiezione na terytorium Słowacji, ale w rzeczywistości były wywożone z przedsiębiorstwa skarżącego za pośrednictwem podmiotów świadczących usługi transportowe na Ukrainę. Wywóz ten nie został jednak dokonany w wyniku dostaw zafakturowanych przez skarżącego na rzecz A. s.r.o., lecz eksporterem był podmiot krajowy - A. sp. z o.o., który również wykazał ten eksport w złożonych deklaracjach podatkowych. W takim stanie faktycznym - zdaniem organu - w sprawie nie zachodzi przypadek objęty pytaniami prejudycjalnymi zawartymi w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 czerwca 2018 r., I FSK 126/18. W rozpoznawanej sprawie nie występuje bowiem ani niezidentyfikowany odbiorca towarów na terytorium kraju trzeciego (odbiorcy ci są w sprawie ustaleni), ani też nie doszło do wywozu towaru w ramach kwestionowanych przez organy podatkowe transakcji realizowanych przez skarżącego (eksporterem towarów była A. sp. z o.o.). W rezultacie, zdaniem organu, przywołane przez Sąd pierwszej instancji pytania prejudycjalne nie mają znaczenia dla stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, przez co niezasadne było zawieszenie postępowania sądowego w oczekiwaniu na odpowiedź TSUE.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zażalenie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.
Zawieszenie postępowania określone w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter fakultatywny, bowiem ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2013 r., II OZ 366/13; wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym postanowieniu dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że przesłankę zawieszenia należy badać pod kątem celowości, ekonomiki procesowej i sprawiedliwości. (por. M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, Wolters Kluwer 2011, uw. 3 do art. 125). Celowość zawieszenia postępowania przez sąd administracyjny na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. powinna być analizowana także z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem, jak i przesłanek do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym już toczącym się postępowaniu.
W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji uznał za zasadne zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na skierowane do TSUE przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prejudycjalne o następującej treści:
"1) Czy w świetle art. 146 ust. 1 lit. a i b oraz art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm., zwanej dalej "dyrektywą 2006/112/WE") oraz zasad: opodatkowania konsumpcji, neutralności oraz proporcjonalności prawidłowa praktyka krajowa powinna polegać na stosowaniu zwolnienia z prawem do odliczenia (w Polsce stawka 0%) w każdym wypadku, jeżeli są spełnione łącznie dwa warunki: a) wywóz towaru nastąpił na rzecz nieustalonego odbiorcy spoza Unii Europejskiej oraz b) istnieją jednoznaczne dowody, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i okoliczność ta nie jest kwestionowana?
2) Czy przepisy art. 146 ust. 1 lit. a i b oraz art. 131 dyrektywy 2006/112/WE oraz zasady: opodatkowania konsumpcji, neutralności oraz proporcjonalności sprzeciwiają się praktyce krajowej polegającej na przyjęciu, że nie dochodzi do dostawy towaru, który został w sposób niekwestionowany wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej, a po dokonaniu wywozu władze podatkowe w ramach prowadzonego postępowania stwierdziły, że rzeczywistym nabywcą towarów nie był podmiot, na rzecz którego podatnik wystawił fakturę dokumentującą dostawę, lecz inny nieustalony przez organy podmiot, w konsekwencji czego odmawiają stosowania do takiej czynności zwolnienia z prawem do odliczenia (w Polsce stawka 0%)?
3) Czy w świetle art. 146 ust. 1 lit. a i b oraz art. 131 dyrektywy 2006/112/WE oraz zasad: opodatkowania konsumpcji, neutralności oraz proporcjonalności prawidłowa praktyka krajowa powinna polegać na stosowaniu do dostawy towaru stawki krajowej, jeśli istnieją jednoznaczne dowody, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej, ale organy z uwagi na brak ustalonego odbiorcy stwierdzają, że dostawa towarów nie została dokonana, czy też należałoby uznać, że w takim przypadku nie doszło w ogóle do czynności opodatkowanej VAT, a w konsekwencji podatnikowi nie przysługuje zgodnie z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia wywiezionego towaru?".
Wskazać w tym miejscu należy, co podkreśla się w orzecznictwie, że prowadzone w odrębnej sprawie postępowanie przed TSUE uzasadnia zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego tylko wówczas, gdy podjęte w tejże sprawie rozstrzygnięcie będzie miało decydujące znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej, która ma zostać zawieszona (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2011 r., I FSK 219/10).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejsze zażalenie, w okolicznościach faktycznych ustalonych w sprawie zakończonej decyzją organu podatkowego poddaną kognicji Sądu pierwszej instancji powyższy warunek nie jest spełniony. Oznacza to, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozstrzygnięcie przez TSUE wskazanych powyżej zagadnień prawnych nie będzie miało decydującego znaczenia dla sprawy.
Przypomnienia w tym miejscu wymaga, że w toku przeprowadzonego wobec skarżącego postępowania kontrolnego zakwestionowano prawidłowość zakwalifikowania przez niego jako WDT transakcji sprzedaży blachy na rzecz kontrahenta ze Słowacji. Ustalono bowiem bezspornie, że towar wymieniony w fakturach dokumentujących te transakcje nie został wywieziony na terytorium innego państwa członkowskiego (Słowacja), ale jego wywóz nastąpił na terytorium państwa trzeciego (Ukraina), na rzecz nabywcy wprawdzie ustalonego, ale innego, niż podmiot wskazany w treści faktur mających dokumentować WDT (A. s.r.o.). Zdaniem organów podatkowych doszło zatem do zrealizowania transakcji eksportowych, choć eksporterem był podmiot inny, niż skarżący (tj. A. sp. z o.o.). W konsekwencji takiego ciągu zdarzeń organy przyjęły, że skarżący dokonał dostaw krajowych blachy na rzecz A. sp. z o.o., a następnie ta spółka wyeksportowała towar na Ukrainę.
Jednakże wskazać również należy, że w rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 20 grudnia 2017 r., I FSK 825/17, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 stycznia 2017 r., I SA/Kr 1819/15, którym pierwotnie oddalono skargę strony na decyzję organu odwoławczego z 22 września 2015 r., i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji. W uzasadnieniu orzeczenia, formułując zalecenia dotyczące ponownego rozpatrywania sprawy, Sąd kasacyjny nakazał po pierwsze - rozważyć prawidłowość ustaleń faktycznych wskazujących na możliwość uznania za udowodnioną w świetle zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego okoliczności, że nabywcą towarów od skarżącego była A. sp. z o.o., a nie podmiot ze Słowacji, a po drugie - ocenić zasadność stanowiska skarżącego domagającego się uznania spornych dostaw za eksport towarów.
O ile zatem przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Sąd pierwszej instancji w istocie zobowiązany będzie zmierzyć się z materią prawną dotyczącą eksportu towarów, o tyle - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - ocena Sądu w zakresie tej materii nie będzie wprost uzależniona od stanowiska TSUE zajętego w odpowiedzi na pytania prejudycjalne postawione przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 126/18. Pytania te bowiem mają na celu wyjaśnienie, czy za eksport towarów, korzystający z preferencyjnych warunków opodatkowania, można uznać transakcję, w ramach której do wywozu towaru do państwa trzeciego w istocie doszło, z tym że nie na rzecz podmiotu wskazanego w treści faktury, ale na rzecz innego niezidentyfikowanego odbiorcy. W rozpoznawanej sprawie tymczasem osoba odbiorcy ukraińskiego jest znana i niekwestionowana, wątpliwości zaś może budzić to, kto dokonał eksportu: czy A. sp. z o.o. (jak to wynika z dokumentów eksportowych), czy też skarżący (jak próbuje on wywodzić w skardze kasacyjnej rozpoznanej przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 grudnia 2017 r.). Odpowiedź na to pytanie będzie zatem wynikiem oceny ustaleń faktycznych, a nie wykładni przepisów prawa materialnego dokonywanej z uwzględnieniem regulacji wspólnotowych, co stanowi przedmiot wypowiedzi TSUE.
Reasumując, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, pomimo co do zasady zbieżności problematyki, wokół której koncentruje się spór w rozpoznawanej sprawie, z tą jaka legła u podstaw pytań prejudycjalnych sformułowanych w sprawie I FSK 126/18 (eksport towarów), z uwagi na odmienne uwarunkowania faktyczne rozpoznawanej sprawy odpowiedź TSUE nie będzie miała decydującego znaczenia dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy niniejszej.
Wskazując na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie.
Odnosząc się zaś do zawartego w zażaleniu wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego stwierdzić należało, iż nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny albowiem przepisy art. 203 i art. 204 p.p.s.a., które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na postanowienie Sądu pierwszej instancji.