I FSK 915/22

I FSK 915/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-11-04
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-06-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Izabela Najda-Ossowska
Janusz Zubrzycki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1943/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-01-11
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 685
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1943/21 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z/s w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz T. sp. z o.o. z/s w W. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna.
1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 8 marca 2022 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 stycznia 2022 r., III SA/Wa 1943/21. Wyrokiem tym Sąd pierwszej instancji uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, tj.
1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sadmi administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. – Dz. U. 22021 r. poz. 685 z późn. zm., dalej: ustawa o PTU) poprzez bezpodstawne uchylenie postanowienia DIAS, z uwagi na niewłaściwe przyjęcie przez WSA, że w sprawie brak było podstaw do przedłużenia terminu zwrotu podatku, podczas gdy w dacie orzekania o przedłużeniu terminu zwrotu podatku materiał dowodowy, którym dysponował organ nie uzasadniał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie dokonania zwrotu podatku, a dotychczasowe ustalenia uzasadniały dalszą weryfikację zasadności zwrotu podatku;
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU i w zw. z art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne uchylenie postanowienia DIAS, z uwagi na błędne uznanie, że postanowienie nie zawiera jasnego i wyczerpującego uzasadnienia, czym organ naruszył zasadę przekonywania podatnika, podczas gdy postanowienie to zawiera wszystkie wymagane prawem elementy i pozwala na odtworzenie motywów i przyczyn dodatkowej weryfikacji przez organ podatkowy zasadności wykazanego przez skarżącą spółkę zwrotu;
3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez bezpodstawne uchylenie postanowienia DIAS, na skutek naruszenia przez Sąd obowiązku orzekania na podstawie akt sprawy, co doprowadziło Sąd do błędnego uznania, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy dokonanie przez Sąd prawidłowej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia przez pryzmat wszystkich okoliczności sprawy, powinno doprowadzić Sąd do przeciwnych wniosków, a w efekcie do oddalenia skargi.
Powyższe naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż były bezpośrednim powodem uwzględnienia skargi i uchylenia wskazanego na wstępie postanowienia.
1.3. Mając na względzie powyższe zarzuty, wniesiono m.in. o uchylenie w całości skarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie w całości skarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2. Odpowiedź na skargę kasacyjną.
T. sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 24 maja 2022 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od organu na rzecz spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
4.1. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2020 r.
4.2. Zgodnie z art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o PTU, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Weryfikacja zasadności zwrotu podatku odbywa się w ramach czynności sprawdzających, przy czym zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady, a gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości, wówczas wszczyna procedurę przedłużenia terminu zwrotu VAT (por. art. 274b Ordynacji podatkowej). W doktrynie i orzecznictwie akcentowany jest wyjątkowy i szczególny charakter instytucji przedłużenia zwrotu podatku jako odstępstwa od zasady neutralności VAT, co implikuje stwierdzenie, iż dopuszczalne jest jedynie wtedy, gdy zachodzą istotne (uzasadnione) wątpliwości co do zasadności tego zwrotu (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ust. 2, WK 2016 i powołane tam orzeczenia).
4.3. Jak trafnie stwierdzono w wyroku NSA z dnia 4 grudnia 2020 r., I FSK 994/20, korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika winno ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji, niewątpliwie dolegliwej dla podatnika, pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego w postaci konieczności należytego i wyczerpującego uzasadnienia stanowiska o potrzebie przedłużenia terminu zwrotu, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku, zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU. Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając, jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. Innymi słowy, powinny wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości tudzież braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć, dlaczego uznały, że zachodzi potrzeba dalszej weryfikacji (zob. wyrok NSA z 29 stycznia 2019 r., I FSK 2268/18). Tylko takie sporządzenie uzasadnienia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT może sprostać wymogom procesowym przewidzianym w Ordynacji podatkowej, w tym zasadzie przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej) i zasadzie budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), a w konsekwencji uchronić organ przed zarzutem nadużywania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku.
4.4. W świetle powyższego, uwzględniając stan faktyczny tej sprawy, trafnie Sąd pierwszej instancji ocenił, iż uzasadnienia organów obydwu instancji nie wskazują na uzasadnione wątpliwości w zakresie transakcji skarżącej, które istniałyby na dzień 10 marca 2021 r., a zatem w dacie, kiedy organ I instancji przedłużał termin do zwrotu podatku za czerwiec 2020 r.
4.5. Organ odwoławczy w swoim postanowieniu wskazał, że przez Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie prowadzone są obecnie u podatnika kontrole celno-skarbowe w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od 03/2019 do 08/2020 r. i od 09/2020 do 10/2020 r. W dniu 23 listopada 2020 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego zwrócił się o wystosowanie wniosków SCAC do zagranicznej administracji podatkowej dotyczących transakcji pomiędzy T. Sp. z o.o., a kontrahentami Spółki na potrzeby prowadzonej kontroli. Ponadto Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wystąpił do Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z prośbą o udzielenie informacji dotyczących poczynionych w toku trwającej kontroli celno-skarbowej ustaleń, mających wpływ na zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wskazanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2020 r. W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie poinformował, że na dzień 17 marca 2021 r., zaplanowano przesłuchanie Strony oraz świadka. Ponadto wystąpiono do trzech bezpośrednich kontrahentów Spółki, a także do właściwych urzędów skarbowych. Dotychczas nie otrzymano odpowiedzi na wezwanie skierowane do A. Sp. z o.o. Zdaniem organu konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu w rozpatrywanej sprawie wynika z uwagi na profil prowadzonej działalności gospodarczej Spółki. W toku analizy dokumentacji zgromadzonej w trakcie czynności sprawdzających ustalono, że głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług hostingowych, outsourcingu IT, chmury ITSky i podpisów elektronicznych. W konsekwencji powyższego organ odwoławczy skonstatował, że nie ma wątpliwości co do tego, że w sprawie istnieją przesłanki uzasadniające przedłużenie terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2020 r. Toczy się bowiem kontrola celno-skarbowa, trwa gromadzenie i analiza materiału dowodowego umożliwiającego weryfikację rzetelności transakcji, których uczestnikiem była Spółka.
4.6. Powyższe wskazuje, że przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku za czerwiec 2020 r. organy podatkowe upatrują w toczącej się kontroli celno-skarbowej, w czasie której trwa gromadzenie i analiza materiału dowodowego umożliwiającego weryfikację rzetelności transakcji podatnika.
4.7. Wynika zatem z tego, że żadna z okoliczności podnoszonych w zaskarżonym postanowieniu, nie wskazuje na konkretne wątpliwości związane z żądanym zwrotem podatku za badany okres. Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wątpliwości, na które wskazały organy obu instancji – profil działalności Skarżącej (outsourcing usług IT, hosting i chmura) – nie są samodzielną podstawą wstrzymania zwrotu podatku ani wszczęcia kontroli podatkowej lub celno-skarbowej, gdyż profil działalności podmiotu gospodarczego nie może być źródłem domniemania nieprawidłowości działania lub nierzetelności przedsiębiorcy. Należało wskazać konkretnie, z jakich powodów przedmiotowe transakcje z kontrahentami zagranicznymi wzbudziły wątpliwości organów skarbowych. Na dzień natomiast wydania postanowień organów nie wskazano takich okoliczności.
4.8. Odnosząc się do przywołanych w skardze kasacyjnej okoliczności, wskazujących że: "w dniu 17 maja 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek przekazał odpowiedź na wniosek SCAC, w której zagraniczna administracja podatkowa poinformowała, że nie jest możliwe potwierdzenie rzeczywistości transakcji handlowych zawieranych przez R. S.R.O. ze względu na brak kontaktu z podatnikiem. Ponadto wskazano, że z dokumentacji Spółki towary sprzedane na rzecz R. S.R.O. zostały uprzednio zakupione przez T. Sp. z o.o. m.in. od A. Sp. z o.o. Towary stanowiące przedmiot sprzedaży przez A. Sp. z o.o. na rzecz T. Sp. z o.o. pochodziły od F. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o.", a faktury F. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a ponadto "zebrane w toku kontroli dowody dają podstawy do uznania, iż faktury wystawione na rzecz m. in. T. Sp. z o.o. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane i nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem sprzedaż taka nie była dokonana w ramach działalności gospodarczej, nie może więc zostać uznana za dostawę czy też WDT", stwierdzić należy, że okoliczności tych organ odwoławczy nie przytoczył w zaskarżonym postanowieniu w ramach jego uzasadnienia, zatem nie mogą one świadczyć o wadliwości wyroku Sądu pierwszej instancji.
4.9. W świetle argumentacji przytoczonej w postanowieniach organu pierwszej instancji oraz organu odwoławczego brak jest okoliczności wskazujących na konkretne wątpliwości związane z żądanym zwrotem podatku za badany okres. Nie jest natomiast rzeczą Sądu pierwszej instancji poszukiwanie takowych w przedstawionych temu Sądowi aktach sprawy, w celu wykazania zasadności przedłużenia zawrotu podatku podatnikowi, kiedy nie uczyniły tego w sposób prawidłowy organy wydające w tym zakresie stosowne postanowienia.
4.10. W tym stanie rzeczy nie stwierdzono, aby zaskarżonym wyrokiem Sąd pierwszej instancji uchybił wskazanym w zarzutach skargi kasacyjnej przepisom.
5. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2022 r., poz. 329) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
6. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2015 poz. 1800 ze zm.).
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Janusz Zubrzycki Izabela Najda-Ossowska