I FSK 876/06

I FSK 876/06 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2007-05-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-07-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Bącal /przewodniczący/
Marek Kołaczek
Ryszard Pęk /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Po 1158/04 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2006-03-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 133 par. 1, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 185 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 2 ust. 1
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia del. WSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Protokolant Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Po 1158/04 w sprawie ze skargi Stowarzyszenia Kultury Fizycznej Klub Sportowy "A." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 17 czerwca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2000 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania; 2. zasądza od Stowarzyszenia Kultury Fizycznej Klub Sportowy "A." na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 3.450 zł /trzy tysiące czterysta pięćdziesiąt złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił powołaną w sentencji wyroku decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za okres od marca do grudnia 2000 r.
W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawił następujące okoliczności faktyczne i prawne sprawy.
Decyzją z 5 lutego 2004 r. (...) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił dla Klubu Sportowego "A." /dalej: skarżący/ zobowiązanie w podatku od towarów i usług /dalej: podatek VAT/ za okres od marca do grudnia 2000 r. w kwocie wyższej od zadeklarowanej oraz ustalił za ten okres dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Powyższe było następstwem między innymi ustalenia, że skarżący nie wykazał za lipiec 2000 r. podatku należnego w kwocie 66.670 zł na skutek nie opodatkowania usług dzierżawy. Sprzedaż tych usług - jak wyjaśniono w uzasadnieniu decyzji - została udokumentowana fakturą VAT z 21 lipca 2000 r. wystawioną dla "U." GmbH w H. na kwotę 180.000 DEM /369.720 zł/. Wystawienie faktury było zaś następstwem umowy zawartej 26 sierpnia 1997 r. pomiędzy skarżącym a "U." GmbH, w której przyznano "U." opcję praw reklamowych na bandach oraz przeniesiono wyłączne prawo do realizacji działań reklamowych poprzez umieszczenie band reklamowych na stadionie na czas określony /od sezonu 1998/1999 do sezonu 2003/04/. W dniu 8 czerwca 1998 r., w związku z powyższą umową, strony zawarły porozumienie, w którym m.in. zawarto postanowienie dotyczące wydzierżawienia przez skarżącego na rzecz "U." wszelkich powierzchni i obiektów na stadionie przewidzianych na reklamy bądź możliwe do wykorzystania w celach reklamowych /np. bandy/. Skarżący zakwalifikował opisane czynności jako sprzedaż praw niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie organu kontroli skarbowej natomiast sprzedaż tę należało zakwalifikować jako umowną sprzedaż usług dzierżawy powierzchni do wykorzystania w celach reklamowych opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm. - dalej: ustawa VAT/. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. podkreślił natomiast, że analiza treści par. 3 umowy z 26 sierpnia 1997 r. zawartej na sezony piłkarskie 1998 - 2004 oraz par. 3, par. 5 pkt 4 i par. 6 porozumienia z 8 czerwca 1998 r. a także pkt 1 i pkt 3 dodatkowego porozumienia z 12 lipca 2000 r. prowadziła do wniosku, że celem zawartych umów było umieszczenie band z reklamami na obiekcie sportowym. W jego ocenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii nie było istotne, kto był właścicielem band reklamowych, lecz to, że reklamy na bandach umieszczano w obrębie stadionu, którego powierzchnia była przedmiotem transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że wskazane powyżej okoliczności faktyczne oraz wnioski wynikające z ustaleń umownych i porozumień prowadziły do uznania spornych czynności za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uchylając zaskarżoną decyzję, przyjął, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego i uznał za niezasadne stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym przedmiotem umowy była dzierżawa powierzchni reklamowej, stanowiąca przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Sąd wskazał, że organy obu instancji, dokonując wykładni postanowień powołanej wyżej umowy, bezpodstawnie powołały się na zapisy porozumienia z 8 czerwca 1998 r., gdyż stanowiło ono odrębną od umowy czynność prawną, która ani bezpośrednio ani nawet pośrednio nie odnosiła się treści czy zakresu spornej umowy i dotyczyły różnych przedmiotowo spraw. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd zakwestionował ustalenia, że faktycznym przedmiotem umowy była dzierżawa powierzchni reklamowych /wszelkich powierzchni i obiektów na stadionie przewidzianych do reklamy i możliwych do wykorzystania w celach reklamowych/ w celu umieszczania na nich reklam. Powołując treść art. 693 par. 1 Kc Sąd zaznaczył, że warunkiem zawarcia umowy dzierżawy jest to, by wydzierżawiający dysponował prawem do rzeczy, która jest przedmiotem dzierżawy. Tymczasem z akt sprawy wynikało, że bandy, na których miały zostać umieszczone reklamy były wyłączną własnością "U." i nie można było zaakceptować ustalenia, że skarżący wydzierżawił powierzchnie reklamowe dla "U.", gdyż nie dysponował prawem do rzeczy, która w ocenie organu podatkowego miała być przedmiotem zawartej umowy. Sąd podkreślił, że istota umowy dzierżawy sprowadza się do tego, że wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków. W tym kontekście zwrócił uwagę na to, że zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że istotą zawartej umowy nie było pobieranie pożytków z rzeczy /naturalnych lub cywilnych/ lecz nabycie prawa do prezentowania treści reklamowych wyłącznie w trakcie trwania meczów piłki nożnej, w przypadku gdy gospodarzem meczu był skarżący. Sąd przyjął, że sens gospodarczy umowy sprowadzał się do zapewnienia możliwości prezentowania treści reklamowych w ściśle określonych i krótkotrwałych sytuacjach, a jej realizacja wymagała ustalenia szeregu innych elementów, takich jak wyznaczenie miejsca prezentowania reklam, zapewnienia powierzchni magazynowej oraz pomocy świadczonej przez wyznaczony personel. W świetle poczynionych ustaleń Sąd stwierdził, że dokonując ponownej oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy, organy podatkowe są zobowiązane do przeanalizowania, czy sporna umowa z 26 sierpnia 1997 r. stanowiła przedmiot opodatkowania podatkiem VAT, w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy VAT, czy też była czynność niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.
W skardze kasacyjnej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w P., reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżył powyższy wyrok w całości. Skargę kasacyjną oparł o art. 174 pkt 2 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wskazując na naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na błędnym ustaleniu stanu faktycznego będącego podstawą dokonanych przez Sąd ocen materialnoprawnych i uznanie, że przedmiotem umowy z 26 sierpnia 1997 r. nie była usługa dzierżawy powierzchni stadionu na cele reklamowe;
2. art. 133 par. 1 w związku z art. 141 par. 4 oraz art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskutek nie uwzględnienia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego;
3. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" w związku z art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nie wskazanie przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, jakie przepisy postępowania zostały przez organy podatkowe naruszone w sposób na tyle istotny, że doprowadziło to do zakwestionowania ustaleń faktycznych i uchylenia decyzji organów obu instancji.
W podstawach skargi kasacyjnej powołano także art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1. art. 2 ust. 1 ustawy VAT poprzez przyjęcie, że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie;
2. art. 65 par. 2 Kc przez błędną wykładnię, tj. ustalenie, iż wolą stron umowy była sprzedaż praw reklamowych a nie dzierżawa powierzchni stadionu na cele reklamy;
3. art. 693 par. 1 Kc wskutek błędnej jego wykładni polegającej na uznaniu, że prawo do dalszego przekazywania powierzchni reklamowych i pobieraniu z tego tytułu wynagrodzenia nie stanowi pożytku cywilnego z przedmiotu dzierżawy.
Mając na uwadze wskazane wyżej zarzuty autor skargi kasacyjnej podniósł, że Sąd I instancji, uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., dopuścił się naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przy czym zaznaczył, że naruszenie tego przepisu polegało również na tym, że Sąd uchylając decyzje organów podatkowych oparł się o przepis dotyczący naruszenia prawa materialnego natomiast w uzasadnieniu wyroku zakwestionował jedynie ustalony stan faktyczny.
W oparciu o tak postawione zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P., ewentualnie o uwzględnienie skargi kasacyjnej i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz o zasądzenie na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W uzasadnieniu, odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego autor skargi kasacyjnej, w kontekście zapisów umowy z 26 sierpnia 1997 r., podniósł, że Sądu I instancji, oceniając materiał dowodowy, nie uwzględnił, że prawa reklamowe, o których mowa w par. 3 ust. 1 umowy, dotyczyły powierzchni reklamowej tj. możliwości ustawiania na stadionie band z reklamami, czyli korzystania z tej powierzchni bezpośrednio przez "U.", bądź dalszego jej przekazywania osobom trzecim. Możliwość przekazywania zaś osobom trzecim powierzchni reklamowej istnieje jedynie wówczas, gdy podmiot przekazujący posiada tytuł prawny do korzystania z takiej powierzchni. Autor skargi kasacyjnej zaznaczył, że do podobnych wniosków prowadziła analiza treści par. 5 ust. 4 oraz par. 3 porozumienia zawartego pomiędzy stronami 8 czerwca 1998 r. Dodał także, że nie bez znaczenia była okoliczność, że w preambule tego porozumienia znalazło się odesłanie do umowy z 1997 r. Dlatego też brak było w jego ocenie podstaw dla przyjęcia, że sposób pojmowania przedmiotu umowy na gruncie obu tych umów był odmienny, zwłaszcza, że stanowisko organów podatkowych znajdowało również oparcie w treści uchwały (...) z 8 czerwca 2000 r. Zarządu PZPN oraz w Porozumieniu dodatkowym do umowy z 26 sierpnia 1997 r. zawartym 12 lipca 2000 r. Do takich wniosków prowadziła także analiza treści samej faktury z 21 lipca 2000 r., która nie dokumentowała sprzedaży praw reklamowych /"Prawa do paneli reklamowych w sezonie 2000/2001"/. Według autora skargi kasacyjnej powyższe oznaczało, że Sąd I instancji nieprawidłowo ustalił stan faktyczny, będący podstawą materialnoprawnego rozstrzygnięcia sprawy naruszając tym samym art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naruszenie tego przepisu - jak zaznaczył - było o tyle istotne, że Sąd w motywach swojego rozstrzygnięcie stwierdził, że dokonana czynność nie stanowiła dzierżawy powierzchni na cele reklamowe, a z drugiej strony - nie wypowiadając się co było przedmiotem tej umowy - nakazał organom podatkowym ponowne ustalenie, czy dana czynność mieściła się w katalogu art. 2 ust. 1 ustawy VAT. Zdaniem autora skargi kasacyjnej wszystkie powołane w skardze okoliczności bezsprzecznie wskazywały na to, że skarżący zaoferował "U." usługę w postaci dzierżawy powierzchni stadionu do celów reklamowych. Tym samym uznać należało, że Sąd I instancji uznając, że łączący strony stosunek prawny nie polegał na dzierżawie powierzchni reklamowych niewłaściwie ustalił stan faktyczny stanowiący podstawę dokonanego rozstrzygnięcia. Zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c". Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniano tym, że z treści zaskarżonego wyroku wynikało, że Sąd zakwestionował poczynione przez organy ustalenia faktyczne i dokonaną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, natomiast decyzje uchylone zostały na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tzn. z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego. Odnośnie zarzutów wskazujących na naruszenie przepisów prawa materialnego autor skargi kasacyjnej podniósł, że doszło do naruszenia przepisu art. 65 par. 2 Kc, ponieważ Sąd I instancji nieprawidłowo zinterpretował treść łączącego strony stosunku prawnego. Nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu, że przedmiotem umowy z 1997 r. nie była dzierżawa powierzchni stadionu na cele reklamowe bowiem istotą tej umowy nie było pobieranie pożytków z rzeczy lecz nabycie prawa do prezentowania treści reklamowych wyłącznie w czasie trwania meczów piłki nożnej. Argumentował, że takie stanowisko uzasadniało postawienie zarzutu naruszenia art. 693 par. 1 Kc poprzez jego błędną wykładnię sprowadzającą się do uznania, że możliwość pobierania wynagrodzenia przez "U." za udostępnianie podmiotom trzecim powierzchni reklamowych nie jest pożytkiem z rzeczy. W jego ocenie pożytki cywilne dla "U." wyrażały się w możliwości przekazywania powierzchni reklamowej innym podmiotom i pobierania z tego tytułu stosownego wynagrodzenia za umieszczenie ich reklam na bandach. W dalszej części uzasadnienia autor skargi kasacyjnej podniósł, że przyjmując, że skarżący dokonał sprzedaży praw reklamowych a nie sprzedaży usługi dzierżawy, Sąd dopuścił się naruszenia art. 2 par. 1 ustawy VAT przez uznanie że nie znajduje on zastosowania w sprawie. Naruszenie art. 2 ust. 1 ustawy VAT polegało jego zdaniem na przyjęciu, że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie pomimo, że czynność dokona przez skarżącego mieściła się w katalogu ujętym w tym przepisie. Dodał, że naruszenie to jest konsekwencją wyżej wskazanych uchybień w zakresie prawa procesowego jak i materialnego tj. konsekwencją błędnego ustalenia stanu faktycznego jak i naruszenia art. 65 par. 2 Kc i art. 693 par. 1 Kc.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Podkreślił w uzasadnieniu, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dostatecznie jasno i jednoznacznie wyjaśnił, dlaczego umowy z "U." nie można uznać za umowę dzierżawy i charakteru tej umowy nie zmieniało to, że "U." umieszczała reklamy na bandach usytuowanych na stadionie piłkarskim. Udostępnienie powierzchni stadionu do umieszczenia band umożliwiało jedynie realizację celu głównego umowy i Sąd - jak zaznaczono w odpowiedzi na skargę kasacyjną - zasadnie przyjął, że nie doszło do świadczenia, które stanowiło czynność opodatkowaną w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy VAT. To zaś oznaczało, że Sąd prawidłowo zastosował ten przepis.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.
Trafne są przede wszystkim zarzuty wykazujące naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 133 par. 1 w związku z art. 141 par. 4 oraz art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny skoncentrował się w swoich rozważaniach na wykazaniu, że wbrew ustaleniom organów podatkowych umowa z dnia 26 sierpnia 1997 r. nie była umową dzierżawy powierzchni reklamowych ani umową dzierżawy powierzchni stadionu i nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy wyjaśnienie czy powyższa umowa stanowiła przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 2 ustawy VAT, czy też czynność niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Sąd przyjął przy tym wcześniej, że "istotą tej umowy nie było pobieranie pożytków z rzeczy, lecz nabycie prawa do prezentowania treści reklamowych meczów piłki nożnej, w przypadku gdy gospodarzem meczu jest Klub "A.". Jednakże nakazując organom podatkowym wyjaśnienie czy były to czynności opodatkowane /opodatkowaniu nie podlega umowa lecz wykonywane czynności/ Wojewódzki Sąd Administracyjny pominął w swoich rozważaniach to, że organ I instancji zakwalifikował sporne czynności jako "umowną sprzedaż usług dzierżawy powierzchni do wykorzystania w celach reklamowych", zaś Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkował się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do stanowisko skarżącego odnośnie sprzedaży praw do umieszczenia reklam. Wskazał, że czynności będące przedmiotem umowy prowadziły do umieszczenia na obiekcie sportowym band z reklamami i że o ile udzielenie licencji do reklamowania klubu sportowego, stadionu jako obiektu sportowego czy też meczu jako widowiska sportowego dotyczyłoby reklamowania samego klubu jako dysponenta praw o charakterze niematerialnym, to inaczej należało ocenić udostępnienie obiektu sportowego w celu wykorzystania jego dostępności wizualnej dla celów reklamowych innych podmiotów. W takim przypadku dochodziło do reklamowania innych podmiotów gospodarczych poprzez umieszczenie reklam na bandach usytuowanych na terenie obiektu sportowego i - jak podkreślono w uzasadnieniu decyzji - były to czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy VAT /uzasadnienie str. 5 i 6 in fine/.
Jeśli organy podatkowe przyjęły, że odpłatne umieszczenie reklam obcych na terenie stadionu sportowego jest czynnością opodatkowaną, to obowiązkiem Sądu była ocena tego stanowiska w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku a nie nakaz aby organy podatkowe powtórnie przeanalizowały czy "sporna umowa stanowi przedmiot opodatkowania". Można w tym miejscu dodać, że obowiązujące w 2000 r. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./ wyodrębniało w zakresie grupy 74.4 "Usługi reklamowe" między innymi podkategorię 74.40.11 "Usługi sprzedaży lub dzierżawy miejsc lub czasu na reklamę" oraz podkategorię 74.40.13 "Usługi reklamowe - pozostałe" polegające między innymi na eksponowanie plansz reklamowych sponsora. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 20 lutego 2002 r. /I SA/Ka 1713/00 - Biuletyn Skarbowy 2003 nr 2 str. 26/, wyjaśnił przy tym, że odpłatne umieszczenie reklam na koszulkach zawodników jest usługą w rozumieniu ustawy VAT. Podobnie też traktowane jest odpłatne eksponowanie umieszczonego na samochodzie rajdowym nazwy i "logo" firm obcych, które w takim przypadku są usługobiorcami płacącymi za usługę /por. J. Zubrzycki; Leksykon VAT 2002, UNIMEX 2002, str. 93/.
Reasumując; skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dokonał wykładni umowy z dnia 26 sierpnia 1997 r. i przyjął, że jej sensem gospodarczym było "zapewnienie możliwości prezentowania treści reklamowych (...)", że "jej realizacja wymagała ustalenia szeregu innych elementów, takich jak wyznaczenie miejsca prezentowania reklam, zapewnienia powierzchni magazynowej oraz pomocy świadczonej przez wyznaczony personel" oraz, że "na wysokość uzyskanego przez skarżącego wynagrodzenia wpływ miała dostępność prezentowanych treści reklamowych, która zależała od popularności piłki nożnej, renomy Klubu "A.", itd.", to kwestionując stanowisko organów podatkowych, że były to czynności podlegające opodatkowaniu Sąd ten obowiązany był wyjaśnić dlaczego czynności te nie mogą być zaliczone do usług reklamowych w podatnym wyżej znaczeniu. Brak takiej oceny czynił skutecznym zarzut naruszenia wskazanych na wstępie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, zwłaszcza, że uchylając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd ten nie wskazał jakie przepisy prawa materialnego zostały naruszone.
Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono zgodnie z art. 203 pkt 1 tej ustawy oraz par. 6 ust. 6 w związku z par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.