I FSK 87/15

I SA/Łd 476/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-11-05
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-08-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Ewa Cisowska-Sakrajda
Tomasz Furmanek /sprawozdawca/
Wiktor Jarzębowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 listopada 2025 r. sprawy ze skargi J. W. A. Sp.j. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 czerwca 2025 r. nr 1001-IOV-3.4033.11.2025.3.U08.JT w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2024 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
I SA/Łd 476/25
UZASADNIENIE
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 24 marca 2025 r. w sprawie przedłużenia do 31 grudnia 2025 r. terminu spółce jawnej A. J. W. (dalej: skarżąca, strona, podatnik, Spółka, apteka) zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2024 r.
W uzasadnieniu wyjaśniono, że dniu 25 stycznia 2025 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za grudzień 2024 r., wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 20.550 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni kwotę 20.000 zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 550 zł.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź- Bałuty powziął wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia przez Spółkę podatku od towarów i usług za grudzień 2024 r. i w związku z koniecznością dokonania weryfikacji zasadności zadeklarowanego zwrotu, postanowieniem z dnia 24 marca 2025 r., przedłużył termin nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za ww. okres rozliczeniowy do dnia 31 grudnia 2025 r.
W toku czynności sprawdzających Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź- Bałuty podatkowy ustalił, że wystawcami faktur na rzecz strony były m.in. Spółki z o.o.: N. i M.. Jednocześnie organ I instancji wskazał, mając na względzie ustalenia za inne okresy rozliczeniowe, tj. za grudzień 2023 r. oraz za styczeń, marzec, kwiecień, listopad, grudzień 2024 r., że podjęte czynności wykazały znaczący wzrost udziału sprzedaży leków recepturowych w sprzedaży ogółem. W toku kontroli podatkowej prowadzonej za okresy od maja 2023 r. do stycznia 2024 r., jak i w trakcie czynności sprawdzających prowadzonych za te okresy rozliczeniowe ujawniono, że na wnioskowaną kwotę zwrotu bezpośredniego za miesiące od grudnia 2023 r. do marca 2024 r. miała wpływ m.in. różnica pomiędzy nabyciem towarów opodatkowanych stawką 23 %, a dostawą towarów opodatkowanych stawką 8 %. Wskazano, że struktura nabyć za okresy od sierpnia 2024 r. do listopada 2024 r. nie odbiega od wcześniejszych nabyć wykazywanych za grudzień 2023., styczeń, marzec, kwiecień, lipiec i listopad 2024 r. W wyniku analizy zestawienia zakupów i sprzedaży za te okresy rozliczeniowe Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź- Bałuty powziął szereg wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku od towarów usług za okresy objęte kontrolą podatkową, jak i czynnościami sprawdzającymi.
Organ I instancji podkreślił, że na kwotę zwrotu za grudzień 2024 r. bezpośredni wpływ mają rozliczenia za wcześniejsze miesiące (od sierpnia do listopada 2024 r.), w których kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przenoszona jest na kolejne okresy rozliczeniowe. Weryfikacja rozliczenia podatku od towarów i usług za te miesiące nie zakończyła się.
Od postanowienie organu I instancji strona wniosła zażalenie.
Organ odwoławczy powołując się na art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 361 – dalej u.p.t.u. lub VAT) i art. 274 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2025 r., poz. 111 – dalej O.p.) - przytaczając i uzupełniając argumentację organu I instancji wskazał - że z informacji przekazanych przez Łódzki Oddział Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia w Łodzi (dalej: NFZ) wynika, iż realizacja wskazanych recept przez spółkę na lek recepturowy nastąpiła z naruszeniem obowiązujących przepisów dotyczących refundacji.
Powołując się na ustalenia organu I instancji przypomniano, że z uwagi na fakt, iż w działalności apteki od maja 2023 r. nastąpił znaczny wzrost realizacji recept na leki recepturowe i w związku z tym, że strona od tego miesiąca zaczęła wykazywać znaczne kwoty związane z nabyciami komponentów do produkcji tych leków, głównie od Spółek: N. i M. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty podjął szereg działań, zarówno (w trakcie kontroli podatkowej, jak i na etapie czynności sprawdzających) w celu ustalenia stanu faktycznego dotyczącego rozliczeń strony, przebiegu transakcji z ww. podmiotami, jaki i innymi firmami, zakupów oraz wykazanych dostaw. Oprócz zwrócenia się do NFZ Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty wezwał spółki z o.o.: P., , L., A1., F., Z., C., firmę M1. P. D. do udostępnienia dokumentów dotyczących transakcji zawartych ze Spółką M2. (poprzednia nazwa: M.), tj. w szczególności dowodów zapłaty za faktury, umów handlowych, składanych zamówień, wszelkich dowodów dotyczących transportu towarów, jak i faktur dotyczących nabyć towarów.
Organ I wystąpił również do Centrum [...] z prośbą o przekazanie danych zawartych w poszczególnych Dokumentach Realizacji Recepty wytworzonych do recept dotyczących leku recepturowego zrealizowanych przez Spółkę A. w okresach od maja 2024 r. do grudnia 2024 r., z tytułu których ww. podmiot otrzymał refundację. Centrum [...] przy piśmie z dnia 13 lutego 2025 r. przekazało w formie elektronicznej zestawienie danych zawierające wnioskowane informacje, które to pliki są przedmiotem analizy organu I instancji.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w trakcie prowadzonych czynności przeprowadził dowód z przesłuchania wspólników spółki, tj. J. W. i A. C.. Dodatkowo Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty, powołując się na informacje przekazane przez NFZ, wskazał, że w okresie od 1 maja 2023 r. do 29 lutego 2024 r. Spółka zrealizowała 3208 sztuk recept na leki recepturowe wystawionych przez jednego lekarza.
Ponadto NFZ w piśmie z dnia 21 października 2024 r. poinformował, że w dniu 27 marca 2024 r. złożył do Prokuratury Krajowej w W. obszerne zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa. Zawiadomienie prezesa NFZ dotyczyło wyłudzenia w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. refundacji za leki recepturowe na kwotę nie mniejszą niż 60.174.625,80 zł. Ustalono, ze sama tylko wartość refundacji leków recepturowych wytworzonych w aptece mgr farm. J. W. w związku z receptami wystawionymi przez J. J. wyniosła 6.189.260,12 zł.
Ustalono, że realizowane recepty były wystawiane dla pacjentów znajdujących się w domach opieki w całej Polsce. Wątpliwość organu podatkowego I instancji wzbudziło nie tylko wystawienie recept dla pacjentów przebywających w różnych domach opieki społecznej na terenie całego kraju, przez ograniczoną liczbę lekarzy, ale również przedstawione przez wspólników okoliczności przekazywania recept do apteki oraz odbioru gotowych leków.
Zdaniem organów dla oceny faktycznego przebiegu i rzeczywistości transakcji istotna jest przekazana przez NFZ informacja o gwałtownym spadku refundacji leków recepturowych po wyznaczeniu od 1 stycznia 2024 r. limitu finansowania dla surowców farmaceutycznych oraz zmianie sposobu naliczania marży za lek recepturowy.
W opinii organu odwoławczego uzasadnienie skarżonego postanowienia przekonuje, że z podanych powyżej względów Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty powziął uzasadnione wątpliwości co do zasadności zwrotu deklarowanego podatku. Wykazano, że podjęte działania koncentrują się na zebraniu materiału dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego, który wymaga zbadania wykazanych przez Stronę zarówno nabyć komponentów, jak i dostaw leków recepturowych wytworzonych z tych komponentów oraz okoliczności ich sprzedaży. Ponadto na zadeklarowaną przez stronę kwotę zwrotu za grudzień 2024 r. mają wpływ rozliczenia z poprzednich okresów rozliczeniowych, w których apteka wykazała m.in. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.
Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 czerwca 2025 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucam naruszenie następujących przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:
1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u.- poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o przedłużeniu terminu zwrotu VAT w sytuacji, gdy brak ku temu rzeczywistych podstaw, argumentacja przedstawiana przez organ I instancji powtarzana jest w sprawach Skarżącej już od grudnia 2023 r., zaś praktyka stosowania tego przepisu przez organy podatkowego sprzeciwia się jego istocie, gdyż prowadzi do rażącego naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług;
2) art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - poprzez jego nieuwzględnienie oraz brak zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozsądnym terminie i bez ryzyka finansowego dla podatnika, co narusza zasadę neutralności VAT oraz zasadę proporcjonalności;
3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. oraz art. 125 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1 - poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o przedłużeniu terminu zwrotu VAT w sytuacji, gdy organ ten nie podejmuje działań wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy, co prowadzi do realnej groźby niewypłacalności i upadłości skarżącej;
4) art. 127 O.p. - poprzez powoływanie się w zaskarżonym postanowieniu na okoliczności, takie jak brak refundacji z Narodowego Funduszu Zdrowia za dwutygodniowy okres lipca 2023 r., a także informacja o "gwałtowanym spadku" refundacji leków recepturowych, które to okoliczności nie zostały wskazane jako podstawa przedłużenia terminu zwrotu VAT w postanowieniu organu I instancji, co narusza zasadę dwuinstancyjności, gdyż Skarżący nie miał możliwości odniesienia się do tych kwestii w toku postępowania podatkowego, zaś kwestie te były rozpatrywane jedynie przez organ w jednej instancji (w tym przypadku: tylko przez organ II instancji).
W związku z powyższym wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania.
Ponadto wniesiono dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu, tj. postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 25 czerwca 2025 r. - na okoliczność prowadzenia przez organ I instancji czynności weryfikacyjnych w sposób naruszający zasadę szybkości i prostoty postępowania podatkowego, poprzez brak determinacji do rozwiania wykazywanych w postanowieniach o przedłużeniu terminu zwrotu VAT wątpliwości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:
Skarga jest niezasadna.
W pierwszej kolejności zauważyć należy, że rozpoznawana sprawa dotyczy skargi Spółki na postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2024 r.
Tutejszy Sąd kontrolował legalność kierowanych do skarżącej Spółki postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2023 r. (sprawy o sygn. akt: I SA/Łd 35/25 i I SA/Łd 203/25), za styczeń 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 202/25), za marzec 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 201/25), za kwiecień 2024 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 204/25), za listopad 2024 (sprawa o sygn. akt I SA/Łd 389/25) i we wszystkich wymienionych sprawach skargi oddalił (wyroki wraz z uzasadnieniami są dostępne w centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
W ocenie Sądu także w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji, wydając postanowienia o przedłużeniu terminu do wypłaty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2024 r., nie naruszyły art. 87 ust. 2 u.p.t.u. ani mających zastosowanie w sprawie przepisów O.p.
Zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika [...]. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Orzecznictwo sądów administracyjnych na tle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT stoi na stanowisku, że zastosowanie tego przepisu opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością w postaci stwierdzenia, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (tak: wyrok NSA z 5 października 2016 r., I FSK 87/15).
Sąd podkreśla również, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 października 2008 r., K 16/07, uznał, że art. 87 ust. 2 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) jest zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE. nr 347, poz. 1). Powołując się na orzecznictwo TS (m.in. na wyrok z 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96) TK uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "(...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością". Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa.
Przepis ten nie narusza więc zasady neutralności VAT i nie pociąga ryzyka finansowego dla podatnika (gwarantuje zwrot wraz z odsetkami), nie przekracza granic swobodnego uznania, jakim dysponują państwa członkowskie na mocy art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE.
W świetle zatem art. 87 ust. 2 ustawy VAT przedłużenie terminu zwrotu jest możliwe, gdy jego zasadność wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15).
W ocenie Sądu postanowienie przedłużające podatnikowi termin zwrotu podatku od towarów i usług, powinno wskazywać konkretne przyczyny uzasadniające konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i zawierać w tym względzie należyte uzasadnienie.
W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy wywiązał się tej powinności. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że wobec strony prowadzona jest kontrola podatkowa (wszczęta w dniu 22 kwietnia 2024 r.) w zakresie zasadności zwrotu bezpośredniego podatku od towarów i usług za: grudzień 2023 r. oraz sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od maja 2023 r. do stycznia 2024 r. Wątpliwości dotyczące zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym wynikają między innymi z ustaleń organu poczynionych w ramach czynności sprawdzających dotyczących kontrahentów strony skarżącej, zwłaszcza związanych z nabywaniem przez spółkę komponentów do produkcji leków recepturowych (znaczny wzrost od maja 2023 r.) w związku z ekspansją realizacji recept na tego rodzaju leki. Nabycia te były dokonywane przede wszystkim od spółek N. i M., zaś organ drugiej instancji w zaskarżonym postanowieniu podzielił stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w Łodzi zarówno co do ustaleń poczynionych w trakcie czynności sprawdzających, jak też czerpiąc z ustaleń poczynionych w toku kontroli podatkowej, a zatem procedury w ramach której weryfikowana jest sama zasadność zwrotu.
Sąd nie ma zastrzeżeń co do ustaleń oraz wniosków organów poczynionych na tej podstawie, które dotyczyły głównie przebiegu transakcji z wymienionymi podmiotami (jak też innymi podmiotami), czynionych przez stronę zakupów oraz wykazanych podstaw do refundacji. Poczynione przez organy ustalenia obejmowały również udzielone przez NFZ informacje, że w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami przekazano do organów ściągania zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa przez J. W., jako wspólnika skarżącej, co doprowadziło do wszczęcia przez Prokuraturę Rejonową Ł. postępowania dotyczącego oszustwa na szkodę Narodowego Funduszu Zdrowia. NFZ w piśmie z 21 października 2024 r. poinformował, że "czynności analityczne wskazywały na bardzo poważne nieprawidłowości w obszarze refundacji leków recepturowych dotyczących główne szeregu aptek z obszaru województwa [...], w tym Apteki mgr farm. J. W. (...) i czynne uczestnictwo w procederze wyłudzania wielomilionowej refundacji w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, co najmniej 5 lekarzy (...), w dniu 27 marca 2024 r. złożył do Prokuratury Krajowej w W. obszerne zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa. Przedmiotowe zawiadomienie prezesa NFZ dotyczyło wyłudzenia w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. refundacji za leki recepturowe na kwotę nie mniejszą niż 60.174.625,80 zł. Zawiadomieniem o przestępstwie została objęta m.in. ww. apteka. Ustalono, że sama tylko wartość refundacji leków recepturowych wytworzonych w Aptece mgr farm. J. W.(...), w związku z receptami wystawionymi przez J. J. wyniosła 6.189.260,12 zł. Zawiadomienie Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 27 marca 2024 r. zostało przesłono przez Prokuraturę Krajową w W. do Prokuratury Okręgowej w P., która włączyła je, z uwagi na łączność przedmiotowo-podmiotową do uprzednio wszczętego śledztwa [...]".
Organy, w ocenie faktycznego przebiegu i rzetelności transakcji, słusznie za istotną uznały również przekazaną przez NFZ informację o gwałtownym spadku refundacji leków recepturowych po wyznaczeniu od 1 stycznia 2024 r. limitu finansowania dla surowców farmaceutycznych oraz zmianie sposobu naliczania marży za lek recepturowy.
Nie można również tracić z pola widzenia, ze z zeznań J. W. i A. C. wynika też, że kontakt do hurtowni M. i N. został znaleziony za pośrednictwem internetu. Strona nie zawierała z tymi podmiotami pisemnych umów o współpracy handlowej (w przeciwieństwie do umów zawieranych z innymi firmami dostarczającymi inne leki), wszystkie uzgodnienia były dokonywane telefonicznie lub mailowo, tym samym kontakt z tymi podmiotami odbywał się wyłącznie telefonicznie. Strona zeznała również, że żaden ze wspólników Spółki nie był w siedzibach i miejscach prowadzenia działalności tych dostawców. Z zeznań J. W. wynika, że: nie pamięta adresów tych firm, nie zna żadnych nazwisk przedstawicieli tych podmiotów, a rozmawiał tylko z pracownikami tych spółek. Ze spółki M. nie zna żadnej osoby. Od strony tych kontrahentów nie otrzymała żadnej oferty handlowej. W przeciwieństwie do firm, od których strona nabywała inne towary (leki) - od Spółek N. i M. nie przyjeżdżał żaden przedstawiciel. Również A. C. - wspólnik Spółki A. nie potrafiła wskazać żadnych szczegółów transakcji z w/w spółkami.
Wracając w tym miejscu do konstatacji dotyczącej konkretnej przyczyny uzasadniającej konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu należy podkreślić, iż nie ulega wątpliwości, że w dacie wydania przez organ I instancji postanowienia (w dniu 24 marca 2025 r.) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty nie otrzymał m.in. odpowiedzi na wystosowane wezwania do kontrahentów uczestniczących w dostawach komponentów do wytworzenia leków recepturowych, będących zarówno bezpośrednimi dostawcami tych składników na rzecz strony, jak i podmiotów występujących na wcześniejszych etapach dostaw komponentów oraz odbiorców leków recepturowych.
Niezależnie od powyższego (na co trafnie zwracają uwagę organy) konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zadeklarowanego zwrotu z uwagi wątpliwości co do jego zasadności zwrotu może wynikać z okoliczności, które swoje źródło mają w poprzednich okresach rozliczeniowych (ustaleniach poczynionych w poprzednich okresach rozliczeniowych). Negatywna dla spółki weryfikacja prawidłowości rozliczeń podatkowych podatnika w podatku od towarów i usług za poprzednie okresy rozliczeniowe może zatem uzasadniać przedłużenie terminu zwrotu za okres objętym badanym postanowieniem. Tytułem przykładu można tu wskazać sytuację, gdy w postępowaniu za wcześniejszy okres rozliczeniowy gromadzone są już dowody związane z kontrahentem, z którym podatnik zawierał transakcje także w okresie rozliczeniowym, za który termin zwrotu został przedłużony.
Innymi słowy, przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. nie daje podstaw do tego, aby wykluczyć możliwość przedłużenia terminu zwrotu ze względu na okoliczność, że trwa postępowanie weryfikujące prawidłowość rozliczeń podatnika za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Powyższy, trafny pogląd wyrażają np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2016 r. sygn. akt I FSK 1539/15 oraz z 8 listopada 2018 r., I FSK 2059/17.
W ocenie Sądu organy podatkowe nie przekroczyły swoich kompetencji występując do NFZ o uzyskanie szczegółowych informacji dotyczących poprawności przyznanej refundacji za leki, ponieważ jak trafnie podniesiono w postanowieniach organów podatkowych obu instancji, cena surowców i opakowań niezbędnych do wyprodukowania leków recepturowych wpływa zarówno na wysokość kwoty refundacji, jak i na wysokość podatku naliczonego, a w konsekwencji wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazywanej przez Spółkę do zwrotu na rachunek bankowy.
Podkreślić również należy, że na podstawie informacji uzyskanych od NFZ, organy podatkowe mogą wnioskować o nieprawidłowym rozliczeniu VAT za badany w niniejszej sprawie okres w sytuacji gdy w odniesieniu do wcześniejszych rozliczeń (z udziałem tych samych kontrahentów) J. W. skorygował kwotę refundacji za leki w wysokości 385.835,21 zł, usuwając kwestionowane przez NFZ recepty na leki recepturowe.
Zarzut naruszania art. 127 O.p. - poprzez powoływanie się w zaskarżonym postanowieniu na okoliczności, który nie były przedmiotem analizy organu I instancji również nie zasługuje na akceptację. Orang II instancji ponownie, merytorycznie rozpoznając sprawę nie musi ograniczać się w swojej argumentacji jednie to popierania tez i wniosków organu I instancji. Uzupełnienie argumentacji o analizę informacji uzyskanych z NFZ dodatkowo potwierdza zasadność stanowiska w zakresie przedłużenia terminu.
Odnośnie zasada szybkości i prostoty postępowania podatkowego wyrażona w art. 125 § 1 O.p. nie może być rozumiana jako modyfikacja uregulowań zawartych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, która stanowi podstawę prawną do wydania zaskarżonego postanowienia. Przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie zawiera ograniczenia czasowego, nakazującego organowi dokonania zwrotu podatku VAT w określonym okresie (np. rok). Ustawodawca również nie zakreśla maksymalnej liczby postanowień wydanych na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.
Sąd podkreśla, że art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie można wykładać, w taki sposób, który niweczyłby spełnienie celu tego przepisu, tj. umożliwienie organowi podatkowemu tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 30 listopada 2022 r., I FSK 749/19).
Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego zawartego w skardze na okoliczność prowadzenia przez organ I instancji czynności weryfikacyjnych w sposób naruszający zasadę szybkości i prostoty postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W postępowaniu sądowoadministracyjnym możliwość prowadzenia dowodów jest wyjątkowa (uzupełniająca) i obejmuje tylko dowód z dokumentów. Wszelkie dowody i wnioski dowodowe strona powinna składać we właściwym, merytorycznym postępowaniu, czyli przed organem, bo ten podmiot dokonuje oceny wniosku. Sąd takich kompetencji nie posiada, gdyż kontroluje tylko sposób działania organu. Rolą sądów administracyjnych nie jest zatem dokonywanie ustaleń faktycznych. To zadanie spoczywa na organach podatkowych i to w toku postępowania podatkowego. Nadto postanowienie mające stanowić przedmiot uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu zostało wydane później (25 czerwca 2024 r.) niż zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie. Należy z całą mocą podkreślić, że ze względu na zasadę orzekania na podstawie akt sprawy, zagadnienie samodzielnego ustalenia przez sąd stanu faktycznego na podstawie dowodów i faktów, które nastąpiły po dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy i z tego względu nie mogły by być znane temu organowi, naruszyłoby zasadę wyrażoną w art. 133 § 1 p.p.s.a.
Reasumując Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły zarówno wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów ordynacji podatkowej. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku czynności sprawdzających nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), czy też naruszenie zasad: legalizmu (art. 120 O.p.). Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wyczerpujące i jasne, wywody logiczne, spójne i mające oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, a organ odwoławczy wskazał i rozważył okoliczności, które uzasadniały konieczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku w ramach obowiązku wynikającego z treści art. 127 O.p. W konsekwencji niezasadne są również zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 125 § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz 183 Dyrektywy 2006/112/WE.
W przypadku przepisów procesowych nie wystarczy jedynie zarzucenie ich naruszenia, lecz konieczne jest wykazanie wpływu tego naruszenia na wynik rozstrzygnięcia sprawy. Oznacza to obowiązek skarżącego wykazania związku między zarzucanym naruszeniem przepisu procesowego a treścią rozstrzygnięcia. Samo naruszenia przepisu procesowego, przykładowo statuującego zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego, a objętą zarzutem skargi, nie prowadzi automatycznie do wadliwości aktu administracyjnego. Strona skarżąca związku takiego nie wykazała w skardze i jej argumentacji, ani w piśmie procesowym. Ograniczyła się jedynie do zarzucenia organowi odwoławczemu naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych i przedstawienia własnej subiektywnej oceny okoliczności faktycznych sprawy. Sąd z urzędu również nie dostrzega, aby taki potencjalnie związek zaistniał. Strona skarżąca nie podważyła zatem poczynionych przez organy ustaleń faktycznych i ich oceny. W konsekwencji ustalenia te są wiążące w procesie subsumpcji normy materialnoprawnej w ustalonych przez organy okolicznościach faktycznych.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r.,poz. 935) oddalił skargę.
Ake.