I FSK 862/24

I FSK 862/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-09-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-05-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński
Hieronim Sęk /przewodniczący/
Janusz Zubrzycki /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Go 393/23 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 2024-02-14
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński, po rozpoznaniu w dniu 5 września 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Go 393/23 w sprawie ze skargi T. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 9 października 2023 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 14 lutego 2024 r. (sygn. akt I SA/Go 393/23), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę T. O. (dalej: strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: DIAS, organ drugiej instancji) z 9 października 2023 r. w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatniczki przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).
1.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd podał, że zaskarżoną decyzją z 9 października 2023 r. DIAS w Zielonej Górze utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. (dalej: NUC-S, organ pierwszej instancji) z 7 lipca 2023 r. w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatniczki przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. (125.153,00 zł) wraz z odsetkami za zwłokę (91.234,00 zł.).
Organ drugiej instancji po rozpatrzeniu odwołania podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, że skarżąca w dniu 1 listopada 2014 r. rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej pod nazwą P., która od dnia 1 kwietnia 2023 r. jest zawieszona. Przeważającym rodzajem wykonywanej działalności było introligatorstwo i podobne usługi.
Po przeanalizowaniu zakupów i sprzedaży w 2018 r., transakcji na rachunkach bankowych podatniczki oraz deklaracji VAT-7K za okresy od stycznia do grudnia 2018 r. stwierdzono, że skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, wystawionych przez P., bowiem faktury te nie odzwierciedlały prawdziwych zdarzeń gospodarczych.
Ponadto, po przeanalizowaniu sytuacji majątkowej skarżącej, organ podkreślił, że nie posiada ona majątku wskazującego na jej zdolność finansową w zakresie zaspokojenia ww. przewidywanych zobowiązań podatkowych.
W ocenie organu wykazane okoliczności potwierdzają zaistnienie przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku skarżącej zobowiązań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za 2018 r., których przybliżona kwota została prawidłowo określona w decyzji o zabezpieczeniu.
1.3. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.
W niniejszej sprawie w ocenie Sądu organ w sposób prawidłowy wskazał przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, opierając się w tym zakresie na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu kontrolnym wobec skarżącej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2018 r. Przedstawione przez organ dowody i ustalone na ich podstawie okoliczności, uprawdopodobniają zdaniem Sądu, że skarżąca w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą zawyżyła podatek naliczony o podatek wynikający z faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wątpliwości bowiem budzą transakcje zakupów dokonanych od podmiotu P. Organ dokonując charakterystyki ww. kontrahenta wskazał m. in., że w sierpniu 2019 r. podatnik został wykreślony z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 pkt 4 u.p.t.u.; w deklaracjach VAT-7 za 2018 r. P. B. wykazał wysoki obrót 9,7 mln zł, przy stosunkowo niewysokich zakupach 1,3 mln zł; nie złożył JPK za marzec i lipiec 2018 r. pomimo wystąpienia w tym okresie transakcji ze skarżącą; w toku postępowania P. B. wykazał 40 faktur VAT sprzedaży na rzecz skarżącej na łączną wartość netto 359.933,12 zł (podatek VAT 82.784,62 zł), z kolei skarżąca wykazała nabycia od P. 63 faktury VAT na łączną wartość netto 544.147,57 zł (podatek VAT 125.153,95 zł), co więcej faktury te uregulowane zostały wyłącznie gotówką; podatnik posiada zaległości podatkowe powyżej 1 mln zł; w 2018 r. wykazywał zakupy od podmiotów wykreślonych z rejestru VAT w latach 2019 - 2021; w latach 2019 – 2020 nie złożył zeznania PIT.
Organ wskazał również na okoliczności towarzyszące samym kwestionowanym transakcjom. Wszystkie faktury zostały opłacone gotówką w dniu ich wystawienia. Wszystkie pojedyncze faktury mieściły się w limicie dla transakcji gotówkowych ustalonych w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646). Skarżąca rozpoczęła współpracę z P. . na dużą skalę i nagle zakończyła współpracę. Wystawione faktury dotyczą usług transportowych i informatycznych, z których skarżąca nie korzystała na taką skalę ani przed ani po 2018 r. Świadczone usługi nie odpowiadają ani zgłoszonej działalności kontrahenta ani działalności skarżącej. Okoliczności te w ocenie Sądu uzasadniają podejrzenie, że skarżąca ujęła w deklaracji VAT-7K za 2018 r. podatek naliczony wynikający z faktur nie przedstawiających prawdziwych zdarzeń gospodarczych i tym samym zasadnie organ określił skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego.
W ocenie Sądu, organ prawidłowo dokonał również analizy sytuacji finansowo-majątkowej skarżącej, przeprowadzonej pod kątem możliwości uregulowania przewidywanego zobowiązania wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.
Podsumowując, zdaniem Sądu organy wykazały istnienie zasadniczej przesłanki zabezpieczenia, tj. uzasadnionej obawy, że zobowiązanie obciążające skarżącą nie zostanie wykonane.
Z uwagi na powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 z zm.; dalej: P.p.s.a.), skargę oddalił.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Skargę kasacyjną wniosła skarżąca, zaskarżając wyrok Sądu pierwszej instancji w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie zwrotu kosztów sądowych w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca zrzekła się przeprowadzenia rozprawy stosownie do treści art. 176 § 2 P.p.s.a.
Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:
I. prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit a) P.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie normy i oddalanie skargi w wyniku ustalenia, iż wobec skarżącej zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez nią zobowiązań podatkowych przewidywanych po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, co jest oceną nie swobodną, do której organ, a w dalszej kolejności Sąd, ma prawo, tylko oceną zupełnie dowolną i sprzeczną z ustalonym stanem faktycznym, w szczególności z sytuacją majątkową skarżącej,
II. przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. art. 193 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi w następstwie zaakceptowania okoliczności dokonania wadliwych ustaleń faktycznych będących podstawą zaskarżonej decyzji, a opartych na wybiórczym, ogólnikowym i pobieżnie przeanalizowanym materiale dowodowym obejmującym w zasadzie analizę treści rejestrów CEIDG skarżącej i jej kontrahenta od którego nabyła kwestionowane usługi oraz informacji wynikających z jednolitych plików kontrolnych JPK i fragmentarycznych zeznaniach świadków oraz wydanie decyzji w wyniku dokonania przez organ dowolnej oceny dowodów, co doprowadziło organy do błędnych ustaleń faktycznych, wadliwie zaakceptowanych przez Sąd, w zakresie określenia i zabezpieczenia zobowiązań podatkowych skarżącej,
III. przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 123 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi w wyniku dowolnego przeprowadzenia wpadkowego postępowania w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, w sposób naruszający zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, bez zapewnienia stronie odpowiedniego standardu możliwości złożenia wyjaśnień, przedstawienia dowodów podważających wstępne ustalenia organu, bez możliwości wykazania, iż kwestionowane faktury kosztowe obejmowały jednak rzeczywiście wykonane usługi - nawet przy uwzględnieniu okoliczności, iż przedmiotowe postępowanie nie jest właściwym postępowaniem ustalającym zobowiązania podatkowe, to jednak strona powinna mieć chociaż w minimalnym stopniu zapewnioną realizację swoich praw, co zostało wadliwie zaakceptowane przez organ drugiej instancji i Sąd.
2.2. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną spółki wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy w niniejszej sprawie.
2.3. Na podstawie art. 182 § 2 P.p.s.a. Przewodnicząca Wydziału I Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zarządzeniem z dnia 18 lipca 2024 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
3.1. Skarga kasacyjna, mimo formalnej poprawności sformułowanych w niej zarzutów kasacyjnych, w sferze uzasadnienia sprowadza się w istocie do polemizowania z oceną przesłanek zastosowania przez organy podatkowe art. 33 § 1 O.p.
3.2. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit a) P.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 O.p., przypomnieć należy, że głównym celem wydania decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 § 1 O.p. jest stworzenie gwarancji skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego, w sytuacji gdy zostanie wykazana uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, co wymaga uprawdopodobnienia, że podatnik - z uwagi na swój stan majątkowy - nie będzie w stanie uiścić należnego podatku. Okoliczności, których ustalenie skutkowało określeniem przybliżonego zobowiązania podatkowego nie mogą stanowić wystarczającej podstawy zastosowania zabezpieczenia, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego także w ramach postępowania egzekucyjnego. (por. wyroki NSA: z 26 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 538/14; z 25 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 673/19; z 15 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 1312/20).
3.3. W niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób wyczerpujący przedstawiły podstawy faktyczne określenia wobec skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. (125.153,00 zł) wraz z odsetkami za zwłokę (91.234,00 zł.), kwestionując zasadność odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wystawionych przez firmę P.
3.4. Odnośnie natomiast uzasadnionej obawy, że powyższe zobowiązanie nie zostanie wykonane wskazano, że:
- skarżąca obecnie osiąga przychody z tytułu emerytury,
- aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej, która została zawieszona z dniem 1 kwietnia 2023 r.,
- brak informacji o posiadanych obecnie środkach trwałych,
- w dniu 7 lipca 2023 r. wydano również decyzję o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. w wysokości 103.388,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 67.478,00 zł, co zwiększa łączną kwotę należności, które strona będzie zobowiązana zapłacić na rzecz budżetu państwa i potwierdza obawę niewykonania zobowiązań podatkowych,
- posiada zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za 6/2019 r. w wysokości 43.654 zł plus odsetki i koszty egzekucyjne; wystawiony został tytuł wykonawczy, jednak nie wyegzekwowano należnych kwot,
- nie jest właścicielem nieruchomości ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej; posiada jedynie umowę dożywocia lokalu mieszkalnego i figuruje jako właściciel pojazdu Mercedes-Benz 411 CDI, samochód ciężarowy furgon, rok produkcji 2005.
Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem zawartym w skardze kasacyjnej że ustalenia zaskarżonej decyzji w zakresie sytuacji majątkowej skarżącej są bardzo pobieżne, skutkujące błędnymi wnioskami i wadliwym zastosowaniem normy art. 33 § 1 O.p., w sytuacji gdy w żaden sposób nie zakwestionowano prawidłowości ww. ustaleń i nie wskazano na inne okoliczności, które pozwalałyby stwierdzić, że sytuacja finansowo - majątkowa skarżącej, mimo przedstawionego powyżej stanu, wskazuje na brak uzasadnionej obawy, że powyższe zobowiązanie (określone w przybliżonej kwocie) - nie zostanie wykonane.
3.5. Za nietrafne należy uznać sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut kwestionujący uprawdopodobnienie istnienia zobowiązania podatkowego w kwocie określonej w decyzji i w konsekwencji dokonania jego zabezpieczenia (art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. art. 193 § 1 O.p.).
Argumentacja skargi kasacyjnej w tym zakresie jest bardzo lakoniczna i wskazująca zasadniczo na dokonanie ustaleń w oparciu o wybiórczo zabrany materiał dowodowy.
3.6. Przede wszystkim zwrócić należy uwagę na istotę postępowania zabezpieczającego. Decyzja o zabezpieczeniu nie rozstrzyga o wysokości zobowiązania podatkowego. W postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Obowiązany jest jedynie do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Nie jest natomiast celem decyzji ustanawiającej zabezpieczenie ustalenie dokładnej kwoty zobowiązania podatkowego. Te funkcje pełni bowiem decyzja wydawana na późniejszym etapie postępowania – decyzja wymiarowa. To na etapie postępowania wymiarowego organ jest zobowiązany do wykorzystania wszelkich środków dowodowych dla określenia rzeczywistej kwoty zobowiązania (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1170/16).
3.7. W tej sytuacji nie jest zasadne twierdzenie, że w rozpoznawanej sprawie o wybiórczym zgromadzeniu materiału dowodowego świadczy skorzystanie m.in. z materiałów postępowania karnego prowadzonego z udziałem P. B. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest bowiem zdecydowanie szerszy i składa się na niego zarówno dokumentacja dot. firmy P. B., jak również samej skarżącej. Kontrolujący dokonali, m.in. analizy przepływów pieniężnych na rachunkach skarżącej ustalając, że brak jest jakichkolwiek przelewów na rachunek P., pomimo zakupów w łącznej wysokości brutto około 670.000 zł (przy mniejszej sprzedaży na rzecz skarżącej wykazanej przez P. B.), jak również plików JPK_VAT obydwu firm i ich deklaracji podatkowych. Ustalenia dokonane zasadniczo o tę dokumentację dało organom podatkowym uzasadnioną podstawę do twierdzenia, że w sprawie tej spełniona jest przesłanka uprawdopodobnienia istnienia zobowiązania podatkowego w kwocie określonej w decyzji i w konsekwencji dokonania jego zabezpieczenia.
3.8. Nie ma także podstaw do uwzględnienia art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 123 § 1 O.p. którego zasadności strona upatruje w zbagatelizowaniu przez organy pisma skarżącej wraz z dowodami.
Brak jednak sprecyzowania w skardze kasacyjnej o jakie pismo skarżącej chodzi oraz jakie dowody, jak również wykazania, jaki wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. ma pominięcie tych dowodów, czyni bezzasadnym ww. zarzut.
3.9. W świetle powyższego skarga kasacyjna, jako niemająca uzasadnionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.
Janusz Zubrzycki Hieronim Sęk Dominik Mączyński
Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)