I FSK 817/21

I FSK 817/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-12-20
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-04-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński
Marek Olejnik /sprawozdawca/
Sylwester Golec /przewodniczący/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I SA/Lu 579/20 - Wyrok WSA w Lublinie z 2021-02-03
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 722
art. 89 ust. 1 pkt 6 i 14
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant asystent sędziego Łukasz Trzpiot, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 579/20 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 5 października 2020 r., nr 0601-IOA.4105.5.2020 w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 3 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 579/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") z 5 października 2020 r., nr 0601-IOA.4105.5.2020 w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2014 r.
2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Lublinie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułowała także wniosek o uchylenie Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r. w całości, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie Skargi Kasacyjnej na rozprawie.
Skarżąca zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
1) w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wydanie Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r. z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 151 p.p.s.a. - przez oddalenie Skargi w sytuacji, gdy Skarga powinna zostać uwzględniona w całości;
b) błędne zaakceptowanie przez WSA naruszenia przez DIAS w Decyzji DIAS art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 722 ze zm., dalej: "u.p.a."), co narusza również art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 134 p.p.s.a. - przez akceptację błędnego ustalenia stanu faktycznego tej sprawy (tj. stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych), w tym przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego (bez żadnego uzasadnienia), wnioskowanego przez Spółkę na okoliczność oceny wyników badań oleju napędowego, znajdującego się w zbiorniku na stacji paliw Spółki w zakresie niedotrzymania parametru odporności na utlenianie (co zostało uznane za prawidłowe przez WSA w Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r.), przejawiające się w uznaniu, iż do oleju napędowego należało zastosować stawkę podatku akcyzowego jak dla ‘pozostałych paliw silnikowych’ - w sytuacji, gdy spełniał on wszelkie normy, wymagane prawem, w tym w zakresie odporności na utlenianie, a badania w zakresie parametru odporności na utlenianie dały niejednakowe wyniki; zostało to zauważone przez WSA w Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r., gdyż Sąd wskazał, iż "odporność na utlenianie oleju napędowego badana zgodnie z normą PN-EN 15751, przez poszczególne instytucje badawcze określona została na niejednakowym poziomie", to jednak okoliczność tą - podstawową dla rozstrzygnięcia tej sprawy - WSA błędnie uznał za nieistotną, co doprowadziło do wadliwej kontroli legalności Decyzji DIAS i zaniechania uchylenia Decyzji DIAS;
c) art. 153 p.p.s.a. oraz art. 170 p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 122 O.p. - przez błędne zaakceptowanie przez WSA w Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r. niezastosowania się przez DIAS do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku WSA w Lublinie z dnia 9 grudnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Lu 385/16), utrzymanym w mocy na podstawie wyroku NSA z dnia 13 listopada 2019 r. (sygn. akt I GSK 352/17);
d) art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 §1, art. 188 i art. 191 O.p. w zw. z załącznikiem nr 2 do Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1058, dalej: "rozporządzenie z dnia 9 grudnia 2008 r.") oraz w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 134 p.p.s.a. - przez błędne zaakceptowanie przez WSA w Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r. niewyjaśnienia przez DIAS w Decyzji DIAS, dlaczego do oceny spełnienia parametru odporności na utlenianie nie zastosowano normy PN-EN ISO 4259, o której jest mowa w rozporządzeniu z dnia 9 grudnia 2008 r.;
2) w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1) p.p.s.a., wydanie Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r. z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 1), art. 8 ust. 2 pkt 4) i art. 8 ust. 6, art. 10 ust. 10, art. 89 ust. 1 pkt 6) i pkt 14) u.p.a. - z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przez akceptację przez WSA błędnego zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 4) w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 14) i art. 10 ust. 10 u.p.a., skutkujące błędnym zastosowaniem do oleju napędowego, stawki podatku akcyzowego jak dla ‘pozostałych paliw silnikowych’ w wyniku błędnego uznania, iż znajduje zastosowanie stawka podatku akcyzowego jak dla ‘pozostałych paliw silnikowych’ - w sytuacji, gdy w tej sprawie podatek akcyzowy od Oleju Napędowego nabytego przez Spółkę został zapłacony w cenie nabycia oleju napędowego w prawidłowej wysokości według prawidłowej stawki, a więc WSA nie zauważył w Wyroku WSA z 3 lutego 2021 r., iż DIAS błędnie nie zastosował art. 89 ust. 1 pkt 6) w zw. z art. 8 ust. 6 u.p.a.
2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na rozprawie, zważył co następuje:
3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.
3.2. Najdalej idącym zarzutem kasacyjnym jest zarzut naruszenia art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 122 O.p. - przez błędne zaakceptowanie przez WSA niezastosowania się przez DIAS do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku WSA w Lublinie z 9 grudnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Lu 385/16), utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z 13 listopada 2019 r. (sygn. akt I GSK 352/17).
W przywołanym powyżej wyroku NSA wskazał, że "racje ma Sąd I instancji twierdząc, że oparcie się organu się jedynie na badaniach próbek oleju napędowego i świadectw jakości przedstawionych przez X. S.A. bez głębszej ich analizy jest niewystarczające aby uznać, że w zbiorniku znajdowało się paliwo nieznanego pochodzenia, nieopodatkowane podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu. Jak trafnie wskazał WSA badane paliwo przez Laboratorium [...] metodą PN ISO 12205 spełniało normę odporności paliwa na utlenianie, natomiast paliwo badane przy zastosowaniu metodą PN-EN 15751 powyższej normy nie spełniało. Organ nie wyjaśnił tych rozbieżności, nie określił, która metoda winna być stosowana przy ustalaniu spełnienia/niespełnienia normy odporności paliwa na utlenianie, nie wskazał czy są to metody równoważne, a jeżeli tak jest to nie wytłumaczył dlaczego w decyzji uwzględnił tylko wynik badania paliwa niekorzystny dla spółki".
3.3. Rozpoznając ponownie sprawę DIAS uznał, że zebrany materiał dowodowy wskazuje, że wymogom jakościowym nie odpowiada olej w ilości znajdującej się w zbiorniku, z którego pobrano próbki, tj. 44.215 litrów. W związku z tym paliwo to powinno być uznane za inne pozostałe paliwa silnikowe, co przekłada się na wysokość stawki podatkowej. Jednakże nie sposób jednoznacznie stwierdzić, że cały olej napędowy znajdujący się w kontrolowanym zbiorniku, który w dniu kontroli nie spełniał wymaganego prawem parametru jakościowego był olejem napędowym niewiadomego pochodzenia, od którego nie zapłacono akcyzy w wymaganej kwocie. DIAS wyjaśnił także dlaczego uznał, że decydujące znaczenie dla oceny czy badany olej spełnia normy jakościowe ma norma PN-EN 15751 określona w dziale II pkt 12 ppkt 2 załącznika do rozporządzenia Ministra Gospodarki w sprawie metod badania jakości paliw ciekłych (Dz. U. z 2010 r. nr 55 poz. 332 ze zm., dalej: "rozporządzenie z dnia 25 marca 2010 r.")
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wypełnił zatem zalecenia zawarte w przywołanym powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dla oceny zasadności zarzutu w powyższym zakresie nie ma natomiast znaczenia, że nie jest to zgodne z oczekiwaniami Skarżącej.
3.4. W kolejnym zarzucie procesowym Skarżąca wskazuje na naruszenie art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. w zw. z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r. oraz w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. w zw. z art. 141 § 4 oraz art. 134 p.p.s.a. - przez błędne zaakceptowanie przez WSA, nie wyjaśnienia przez DIAS, dlaczego do oceny spełnienia parametru odporności na utlenianie nie zastosowano normy PN-EN ISO 4259, o której jest mowa w rozporządzeniu z 9 grudnia 2008 r.
3.5. Wbrew zarzutom Skarżącego DIAS w uzasadnieniu decyzji wskazał podstawę prawną braku zastosowania wyłącznie normy PN-EN ISO 4259, o której jest mowa w rozporządzeniu z 9 grudnia 2008 r. i stanowisko w tym zakresie zasługuje na aprobatę.
W pierwszej kolejności należy poczynić klika uwag o charakterze ogólnym. Obowiązujące w Polsce wymagania jakościowe dla paliw ciekłych opierają się na przepisach unijnych w tym zakresie (dyrektywa 98/70/WE odnosząca się do jakości benzyny i olejów napędowych) oraz parametrach określonych w najnowszych edycjach norm PN-EN 590: Paliwa do pojazdów samochodowych - oleje napędowe - wymagania i metody badań i PN-EN 228: Paliwa do pojazdów samochodowych - benzyna bezołowiowa - wymagania i metody badań.
Zasadność stosowania badania odporności na utlenianie metodą określoną w normie PN-EN 15751 potwierdzają zapisy nowej edycji normy PN-EN 590: 2013-12, która została zatwierdzona przez prezesa Polskiego Komitetu Normalizacyjnego w dniu 3 grudnia 2013 r. W nowej edycji normy w odniesieniu do parametru odporności na utlenianie znajduje się przypis "when diesel fuel contains more than 2% (V/V) FAME, oxidation stability as determined by EN 15751 is the requirement". Taki zapis nie powinien budzić już żadnych wątpliwości interpretacyjnych, tzn. w przypadku gdy olej napędowy zawiera powyżej 2% (V/V) FAME, badanie parametru odporności na utlenianie metodą opisaną w normie EN 15751 jest wymagane.
Należy mieć na względzie fakt, że odporność na utlenianie jest jedną z najważniejszych właściwości olejów napędowych zawierających estry metylowe (FAME) ze względu na ich niską stabilność, a zatem wysoką skłonność do utleniania. Konsekwencją utleniania paliwa zawierającego biokomponenty jest powstawanie osadów powodujących problemy w eksploatacji pojazdów, tj. zatykanie dysz wtryskiwaczy. Powoduje to większe zużycie paliw, jego niepełne spalanie, co negatywnie wpływa na skład emitowanych z silnika spalin. Dodawanie do 7% FAME spowodowało nieprzydatność w wielu przypadkach dotychczas stosowanej metody badania parametru odporności na utlenianie PN-EN ISO 12205. Metoda PN-EN 15751 pozwala na monitorowanie od wczesnego stadium postępującego procesu utleniania paliwa zawierającego powyżej 2% (V/V) FAME. Za pomocą tej metody można ocenić stan paliwa i jego odporność na dalsze magazynowanie.
W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy wskazał, że w uwagach zawartych w pkt 3 załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia przewidziano dodatkowe warunki w zakresie utleniania dla oleju napędowego zawierającego powyżej 2 % estru metylowego (FAME), a Skarżąca posiadała olej właśnie z taką ilością estru metylowego. Dodatkowa szczegółowa metoda badania odporności na utlenianie oleju napędowego zawierającego powyżej 2 % estru metylowego (FAME) określona została w pkt II.12.6 załącznika do rozporządzenie z dnia 25 marca 2010 r., który stanowi, że "W przypadku oznaczania odporności na utlenianie w sposób określony w pkt 12 ppkt 2, sposób wykonania oznaczenia, stosowane odczynniki, rodzaj aparatury, sposób obliczenia i podawania wyników, precyzję metody, a także sporządzanie sprawozdania z badania określa norma PN-EN 15751".
Metoda wskazana w II.12. ppkt 2 załącznika do rozporządzenia z 25 marca 2010 r. i doprecyzowana w II.12.5. i 6. tego załącznika mogła znaleźć legalne zastosowanie dopiero po określeniu parametrów, jakie według niej powinno spełniać badane paliwo, co nastąpiło z dniem 15 lutego 2012 r. Z tym bowiem dniem została wprowadzona do załącznika nr 2 rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r. jako służąca do określania dodatkowych wymagań dla oleju napędowego zawierającego powyżej 2 % estru metylowego (FAME) w zakresie parametru "odporność na utlenianie", na mocy § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 2 lutego 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie paliw ciekłych (Dz. U. poz. 136). Jak wynika z uwagi 3 w załączniku nr 2 do rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r. (w nowym brzmieniu) metoda ta służy do określenia dodatkowego wymagania. W przypadku tej metody, sposób wykonania oznaczenia, stosowane odczynniki, rodzaj aparatury, sposób obliczenia i podawania wyników, precyzję metody, a także sporządzanie sprawozdania z badania określa norma PN-EN 15751 (II.12.6. załącznika do rozporządzenia z 25 marca 2010 r.).
3.6. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić trzeba, jak trafnie przyjął organ odwoławczy, że pobrane ze zbiornika na stacji paliw Skarżącej próbki oleju napędowego zbadane zostały z zastosowaniem właściwych, tj. określonych w treści rozporządzenia z 25 marca 2010 r., metod badawczych. Z kolei norma PN-EN ISO 4259, jak to wynika z treści rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r. (uwaga 1. w załączniku 2.), stosowana powinna być do ustalenia dopuszczalnych wartości wskaźników. Z treści obu sprawozdań wynika, że norma PN-EN ISO 4259 we właściwym dla siebie zakresie znalazła zastosowanie. Jak bowiem wynika z treści uwagi A sprawozdania z 25 listopada 2014 r. normę tę zastosowano do określenia "tolerancji", tj. wskaźników dopuszczalnych (granicznych) poszczególnych badanych parametrów paliwa. Wskazaną normę uwzględnia także sprawozdanie z 22 grudnia 2014 r., co wynika wyraźnie z treści uwag zamieszczonych w tabeli na 2. sprawozdania.
3.7. Nie zasługuje na uwzględnienie także kolejny zarzut procesowy w zakresie błędnego zaakceptowanie przez WSA naruszenia przez DIAS art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4) u.p.a., co narusza również art. 141 § 4 oraz art. 134 p.p.s.a. - przez akceptację błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy (tj. stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych), w tym przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego (bez żadnego uzasadnienia), wnioskowanego przez Spółkę na okoliczność oceny wyników badań oleju napędowego.
3.8. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego w wyniku badań próbki laboratoryjnej (podstawowej) przeprowadzonych przez Laboratorium [...] (data przyjęcia próbki podstawowej do badań - 19 listopada 2014 r., data zakończenia – 25 listopada 2014 r.) ustalono, że przyjęty do badania olej napędowy nie spełnia wymagania dotyczącego odporności na utlenianie według metody badawczej określonej normą PN-EN 15751, tj. czasu potrzebnego na odparowanie określonej ilości związków lotnych dla olejów napędowych zawierających co najmniej 2% dodatku estru metylowego (FAME). Odporność na utlenianie badanej próbki wynosiła 10,6 h, przy tolerancji 17,5 h (określonej zgodnie z normą PN-EN ISO 4259), gdy minimalny poziom odporności na utlenianie, zgodnie z treścią powołanego wyżej rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r., wynosi 20 h.
Na wniosek Skarżącej badanie próbki kontrolnej oleju napędowego pobranej w dniu 18 listopada 2014 r. przeprowadzone zostało przez Z. S.A. w P. Z protokołu badania z 22 grudnia 2014 r. wynika, że poddany badaniu olej napędowy nie spełnia wymagań dotyczących odporności na utlenianie ustalanej według metody określonej normą PN-EN ISO 15751, tj. czasu potrzebnego na odparowanie określonej ilości związków lotnych dla olejów napędowych zawierających co najmniej 2% dodatku estru metylowego (FAME). Odporność na utlenianie oleju napędowego z badanej próbki kontrolnej wyniosła bowiem 15,9 h, gdy tymczasem nie powinna być mniejsza niż 20 h, a uwzględniając współczynnik tolerancji - 20 minus 2,5 h - nie powinna być mniejsza niż 17,5 h.
3.9. Badania zostały przeprowadzone przez akredytowane Laboratoria, w prawidłowy sposób, tj. przy użyciu dopuszczonych przez przepisy metod, a wyniki badań nie budziły wątpliwości dlatego niezasadne było powoływanie biegłego, który miałby ocenić wyniki badań ww. Laboratoriów. Skarżąca na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała prawidłowości pobrania próbek. Bez znaczenia jest natomiast okoliczność, że w pierwszym badaniu wartość odporności na utlenianie w czasie wyniosła 10,6 h, podczas gdy w drugim 15,9 h bowiem obie te wartości kształtują się poniżej dopuszczalnych norm (nie mniej niż 20 h). Różnice w wynikach badań obu Laboratoriów mogły wynikać z tego, że badania w tych jednostkach były przeprowadzane w odstępie kilku tygodni (19 listopada 2014 r. i 22 grudnia 2014 r.).
3.10. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że nie został skutecznie zakwestionowany stan faktyczny przyjęty przez DIAS oraz zaaprobowany przez Sąd pierwszej instancji, że posiadany przez Spółkę olej napędowy nie spełniał norm jakościowych dla oleju napędowego wymienionego w art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a.
3.11. Skarżąca upatruje naruszenia przepisów prawa materialnego tj. u.p.a. w błędnym ustaleniu, że posiadała olej napędowy nie spełniający norm określonych w rozporządzenia z 9 grudnia 2008 r. i w tym upatruje błędnego ich zastosowania. Ponownie wskazuje na błędy w ustaleniach stanu faktycznego kontestując m.in. brak zastosowania normy badań PN-EN ISO 4259, błędne oparcie stanowiska na wyniku badania laboratoryjnego metodą PN-EN 15751 pomimo, iż wystąpiły znaczne rozbieżności pomiędzy wynikami dwóch badań laboratoryjnych.
Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że poprzez zarzuty naruszenia prawa materialnego nie można kwestionować ustaleń stanu faktycznego.
Strona w kasacji podnosi także, że niedochowanie parametru odporności na utlenianie olejów napędowych zawierających domieszki estrów metylowych kwasów tłuszczowych jest najczęstszym problemem na stacjach paliwowych i nie wynika to z niepożądanego działania osób trzecich. Na poparcie swoje stanowiska Strona wskazuje na pismo Ministerstwa Gospodarki Departamentu Energii Odnawialnej nr [...] z 27 marca 2015 r. oraz pismo P. z 21 kwietnia 2015 r.
Sąd kasacyjny podziela pogląd organów podatkowych, że wymiar zobowiązań podatkowych ma charakter obiektywny. Powoływany przez organy podatkowe art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a. wiąże obowiązek podatkowy z nabyciem lub posiadaniem wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Taka okoliczność zaistniała w tej sprawie, nie ma zatem znaczenia co było przyczyną obniżenia parametrów jakościowych paliwa, istotne, że fakty te zaistniały. Odpowiedzialność za posiadanie paliwa bez odpowiedniej jakości jest odpowiedzialnością na zasadzie ryzyka a nie winy.
Argument, że skoro akcyza za nabyty i posiadany przez Skarżącą olej napędowy, obliczona na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. została zapłacona, był chybiony, gdyż – jak zasadnie przyjął Sąd pierwszej instancji – należało obliczyć ją w wysokości wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a. To zaś oznaczało, że od podanego kontroli wyrobu "nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości".
Skoro organy podatkowe ustaliły, że Skarżąca posiadała olej napędowy niespełniający parametrów jakościowych pozwalających zaliczyć go do olejów napędowych określonych w art. 89 ust. 1 pkt 6 zasadnie zastosował stawkę określoną w art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a.
4. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził niezasadność sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.
D. Mączyński S. Golec M. Olejnik