I FSK 78/21

I FSK 78/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-10-01
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-01-13
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki
Danuta Oleś /przewodniczący sprawozdawca/
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Bd 278/20 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2020-08-25
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1221
art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Włodzimierz Gurba, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 1 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 25 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Bd 278/20 w sprawie ze skargi J. G. na decyzję Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu z dnia 26 marca 2020 r. nr 438000-COP-1.4103.2.2020.6 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2017 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. G. na rzecz Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu kwotę 8.100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 278/20, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J.G. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z 26 marca 2020 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017 r.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem J.G. (dalej: "strona" lub "skarżący"), złożył skargę kasacyjną, w której zaskarżając wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Sądowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie:
1) art. 145 § 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122 w zw. z art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przepisów postępowania, które to w sposób istotny wpłynęły na rezultat postępowania poprzez wypaczenie stanu faktycznego, co zaaprobował Sąd,
2) art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 23 ust § 1 pkt 2 oraz § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi, pomimo niezastosowania przez organ podatkowy instytucji oszacowania podstawy opodatkowania, gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w podstępowaniu, nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania w sposób zastosowany przez organy podatkowe nie łamiąc podstawowego prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony,
3) art. 145 § 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 86 ust. 1 ust. 2 pkt 1 lit a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), poprzez zaakceptowanie "hurtowej" odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego ze 156 faktur VAT zakupowych wystawionych przez dziesięciu różnych kontrahentów na podstawie zastosowania kryterium zapłata gotówką, pomimo ustalenia, że podatnik dysponował środkami pieniężnymi, wystarczającymi na opłacenie 73 faktur VAT, a towar, który był przedmiotem nabycia został zbyty do detalistów.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna jako całkowicie pozbawiona podstaw podlega oddaleniu.
Za Sądem pierwszej instancji przypomnieć należy, iż decyzją z 10 stycznia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określił skarżącemu wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2017 r. i od lipca do grudnia 2017 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za czerwiec 2017 r.
W wyniku odwołania wniesionego przez skarżącego, decyzją z 26 marca 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. uchylił powyższą decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za październik 2017 r. i określił je w innej wysokości, a w pozostałej części utrzymał ją w mocy.
W okresie objętym postępowaniem podatkowym skarżący prowadził działalność gospodarczą pod firmą M. w zakresie handlu odzieżą na internetowej platformie A. Organ pierwszej instancji zakwestionował skarżącemu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturach VAT wystawionych przez: [...] - za które zapłata miała nastąpić w formie gotówkowej.
Organ podatkowy wskazał, że skarżący zaewidencjonował w rejestrach VAT i rozliczył w deklaracjach dla podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2017 r. 156 faktur VAT za zakup towarów handlowych na łączną wartość netto 2.778.418,93 zł, które wystawione zostały przez 13 podmiotów działających w W. Jak ustalono w trakcie postępowania, 9 z 13 podmiotów, od których skarżący wykazał nabycia, zostało wykreślonych z rejestrów VAT, głównie ze względu na brak kontaktu z podatnikiem (w tym 1 z CEIDG). Również z 19 podmiotów, wykazywanych przez kontrahentów skarżącego, jako uczestników obrotu odzieżą sprzedawaną następnie do firmy skarżącego, 17 zostało wykreślonych z rejestrów VAT. Nie było zatem możliwości pozyskania dokumentów od większości podmiotów występujących na fakturach jako dostawcy towarów do skarżącego oraz ustalenia przebiegu transakcji przedmiotowym towarem na wcześniejszych etapach obrotu. W żadnym przypadku dla ponad 70.000 sztuk towarów wykazanych w fakturach zakupu nie zdołano ustalić nazwy podmiotu, który wyprodukował towar lub wprowadził go na polski rynek.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że z wyliczeń dokonanych przez organ pierwszej instancji wynika, iż ilość towarów handlowych sprzedanych na platformie A. była o 21.807 sztuk większa od ilości sprzedanych towarów wynikającej ze stanów magazynowych na początku i końcu roku oraz nabyć dokonanych w 2017 r. Z zestawienia wynikało również, iż skarżący dokonał sprzedaży towarów, których nabycie nie zostało udokumentowane. Po uwzględnieniu nieodebranych przesyłek oraz zwrotów towarów wynika, iż skarżący sprzedał o ok. 20.000 szt. więcej niż wynika z nabyć i stanów magazynowych. Podkreślono, że prawidłowość wysokości sprzedaży wykazanej przez portal A. skorygowanej o ww. zwroty potwierdza wartość dostaw deklarowanych przez skarżącego oraz operacje bankowe ujęte na wyciągu bankowym. Na rachunki bankowe skarżącego wpłynęły środki finansowe od klientów za towary handlowe i usługi kurierskie w kwocie brutto 4.405.895,65 zł. W rejestrach i deklaracjach dla podatku VAT skarżący wykazał wartość dostaw w okresie od stycznia do grudnia 2017 r. w łącznej kwocie netto 3.499.602 zł, brutto 4.304.509 zł, która również obejmowała wartość towarów i usług kurierskich. Natomiast portal A. wykazał sprzedaż towarów handlowych w 2017 r. w łącznej kwocie brutto 3.817.352,06 zł (kwota ta nie obejmowała opłat za przesyłkę). Przyjmując jako cenę przesyłki kwotę 15 zł, łączne koszty przesyłek kurierskich, którymi obciążono klientów wyniosły ok. 588.825 zł. Oszacowana w ten sposób wielkość sprzedaży odzieży wyniosła brutto ok. 3.715.684 zł (4.304.509 zł - 588.825 zł). Organ podatkowy podkreślił, że tak obliczona wartość sprzedaży towarów zaewidencjonowanej przez skarżącego jest zbliżona do kwoty 3.723.893,45 zł wynikającej z wielkości podanej przez A. i skorygowanej o kwotę zwrotów (brutto 3.817.352,06 zł - 93.458,61 zł). Biorąc powyższe pod uwagę, organ podatkowy uznał, że wartość dostaw zadeklarowanych przez skarżącego jest zgodna z rzeczywistością. Stwierdził jednak znaczącą rozbieżność pomiędzy ilością towarów sprzedanych, a ilością towarów "wydanych z magazynu", która wskazuje na możliwość nierzetelnego sporządzenia remanentów lub/ i posługiwania się nierzetelnymi dowodami zakupu towarów. Organ podatkowy zauważył, że wykazany przez skarżącego na koniec 2017 r. stan zapasów towarów handlowych wynosił ilościowo 49,52% sprzedaży dokonanej w całym 2017 r. i wartościowo 51,43% rocznej sprzedaży. Według organu podatkowego, utrzymywanie zapasów w wielkości odpowiadającej półrocznej sprzedaży przy sezonowości obrotu odzieżą, tym bardziej w internetowym handlu, jest całkowicie niezrozumiałe i niecelowe. Podkreślił, że gromadzenie znacznych zapasów wiąże się z utratą aktualności (zmiany sezonów) i atrakcyjności oferty, a przede wszystkim z "zamrożeniem" kapitału.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę, gdyż nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 p.p.s.a. Wszystkie zarzuty skargi okazały się jego zdaniem chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną w pełni akceptuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, uznając tym samym, iż zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione.
Za Sądem pierwszej instancji można powtórzyć, iż zaistniały w niniejszej sprawie spór dotyczył w głównej mierze ustalenia, czy zakwestionowane w toku kontroli faktury VAT, na których jako wystawcy widnieją podmioty: [...], za które zapłaty skarżący miał dokonać w formie gotówkowej, odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i czy w związku z tym, mogły stanowić podstawę do obniżenia przez nabywcę podatku należnego.
Zarówno w skardze do Sądu pierwszej instancji, jak w skardze kasacyjnej skarżący zarzuca głównie naruszenie przepisów regulujących zasady postępowania podatkowego oraz zaakceptowanie przez WSA w Bydgoszczy ustalenia organów podatkowych, iż nie dokonał on zakupów towarów widniejących na zakwestionowanych fakturach VAT, bowiem jego zdaniem materiał dowodowy zebrany w sprawie nie potwierdził tezy organów podatkowych o fikcyjności faktur VAT, a zatem przysługiwało mu prawo odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego.
W tym miejscu przypomnieć należy, iż zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. kontrolując zgodność z prawem zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając wyłącznie nieważność postępowania sądowoadministracyjnego. Skarga kasacyjna jako wysoce sformalizowany środek zaskarżenia musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej, to nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył Sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie konkretnie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oznacza zatem, że sąd ten - co do zasady - nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia.
Powyższe przypomnienie było niezbędne, gdyż rozpatrywana skarga kasacyjna, pomimo sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika, nie w pełni realizuje wyżej określone wymogi, przede wszystkim z powodu ogólnikowości jej uzasadnienia.
Podkreślenia wymaga, że zarzuty które sformułowane zostały w skardze kasacyjnej były już przedmiotem szczegółowej analizy Sądu pierwszej instancji, który stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, zgodnie z regułami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd ten uznał, że organy podatkowe, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, miały wszelkie podstawy do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury VAT nie dokumentowały sprzedaży rzeczywiście dokonanej przez ich wystawców.
Formułując zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej strona wskazuje na brak przeprowadzenia wnioskowanych przez nią dowodów, tj. wystąpienie do A. o przesłanie informacji dotyczącej zwrotów prowizji oraz wystąpienie do firm kurierskich o dokumenty potwierdzające przesyłki od kontrahentów do skarżącego.
W myśl powołanego przepisu żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Istotne jest przy tym, iż zarzut naruszenia tego przepisu nie pojawił się w skardze do Sądu pierwszej instancji, a zatem bez powiązania tego przepisu z naruszeniem art. 134 § 1 p.p.s.a. – który zobowiązuje sąd do rozstrzygania w granicach danej sprawy, ale bez związania zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną – na obecnym etapie postępowania zarzut taki nie może być skuteczny.
Niezależnie od stwierdzonej wadliwości zarzutu stwierdzić należy, iż do kwestii dowodowych odniósł się w pełni Sąd pierwszej instancji. Odpowiadając na zarzut niewystąpienia do A. o przesłanie informacji dotyczącej zwrotu prowizji, nieprzeanalizowania dowodów dotyczących nieodebranych przez klientów paczek, niewystąpienia do wskazanych firm kurierskich oraz nieprzeprowadzenia oględzin hali magazynowej – Sąd wskazał, że "w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przedstawił analizę przedłożonych przez skarżącego listów przewozowych wystawionych przez D. w powiązaniu z fakturami zakupu towarów. Analiza tych dokumentów potwierdziła, że na ich podstawie nie można uzyskać informacji o asortymencie i ilości sztuk towarów znajdujących się w dostarczonych do skarżącego przesyłkach oraz w niepodjętych lub zwróconych przesyłkach oraz jakich faktur poszczególne dostawy dotyczą. Uzyskanie informacji o kwotach zwrotu prowizji przez A., nie pozwoliłaby ustalić ilości sztuk niesprzedanego towaru z uwagi na nieodebranie przesyłki oraz częściowe lub całkowite odstąpienie od transakcji" (str. 21 uzasadnienia wyroku). Dokonywane przez klientów zwroty towaru lub zwroty niepodjętych przesyłek wynikały przede wszystkim z paragonów, na podstawie których skarżący sporządzał comiesięczne zestawienia zwrotów, a organ odwoławczy ustalił ilość zwrotów.
Zdaniem Sądu, organ podatkowy zasadnie ocenił wniosek o dokonanie oględzin magazynu, jako pozostający bez wpływu na rozstrzygnięcia sprawy. "Dla ustalenia, czy miały miejsce nabycia towarów za gotówkę, czy też nie, nie ma znaczenia wielkość magazynu, jego lokalizacja ani ilość i rodzaj towaru znajdującego się w dniu oględzin. Ze złożonego wniosku nie wynikało także, w jaki sposób dowód z oględzin magazynu mógłby przyczynić się do udowodnienia twierdzeń skarżącego" (str. 21 uzasadnienia wyroku).
Istotne jest, iż skarżący w skardze kasacyjnej nie przedstawił żadnych dowodów ani przekonywującej argumentacji, które pozwoliłyby mieć istotne wątpliwości co do prawidłowości rozstrzygnięcia zarówno Sądu pierwszej instancji, jak i rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji i stanowić podstawę do ich uchylenia.
Sąd wskazał, że skarżącemu odmówiono prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur VAT nie z powodu nierzetelności kontrahentów, czy też nabycia towaru od innego podmiotu niż wykazany na fakturze, a wskutek wykazania przez organy podatkowe, że transakcje z podmiotami widniejącymi na fakturach w zakresie nabyć gotówkowych w ogóle nie miały miejsca. Dodatkowo w okresie wystawiania spornych faktur VAT podmioty te były czynnymi podatnikami VAT, jednak nieskładanie deklaracji przez te podmioty, unikanie kontaktu z organami podatkowymi i następnie wykreślenie ich z rejestru podatników VAT, podważa rzetelność prowadzonej przez nie działalności i wiarygodność wystawianych przez te podmioty dokumentów.
Organ podatkowy bardzo szczegółowo przeanalizował sytuację finansową skarżącego, aby ostatecznie nie dać wiary jego twierdzeniom o posiadaniu znacznych zasobów pieniędzy, pozwalających na gotówkowe opłacenie spornych faktur. W pierwszej kolejności wskazał, że z zeznań podatkowych składanych przez skarżącego i jego małżonkę G.G., w okresie ostatnich 5 lat wynika, iż nie uzyskali oni dochodów, których łączna wielkość pozwoliłaby zgromadzić kapitał umożliwiający zwiększenie w 2017 r. zapasów o 600.517,89 zł brutto.
Oprócz wzrostu zapasów towarów handlowych o 600.517,89 zł, odnotowano także w 2017 r. wzrost środków finansowych na rachunkach bankowych skarżącego o 637.074,60 zł oraz wydatkowanie ok. 64.526,65 zł na cele prywatne (z rachunków bankowych w kwocie 52.526,65 zł). Wzrost zapasów towarów i wzrost środków finansowych na kontach bankowych przy jednoczesnym braku podstaw do kwestionowania wartości dostaw wykazanych przez skarżącego stanowiły przesłankę do przeanalizowania rzetelności nabyć towarów handlowych, w tym możliwości dokonywania zapłat gotówką.
Dalej organ podatkowy wskazał, że z przedłożonych do kontroli rachunków bankowych prowadzonych dla skarżącego, wynika, że w 2017 r. z kont bankowych dokonał wypłat gotówką w łącznej kwocie 338.500 zł. Z zeznania złożonego przez skarżącego 12 stycznia 2019 r. wynikało, iż nie posiadał on pieniędzy w gotówce, ani na innych kontach bankowych, w papierach wartościowych i akcjach, nie dysponował innymi środkami finansowymi ani gotówką poza tą, którą pobrał z kont bankowych wymienionych wcześniej. W 2017 r. nie uzyskał żadnych środków finansowych poza działalnością, nie posiadał pieniędzy z innych niż A. źródeł. Skarżący odmówił odpowiedzi na pytanie o źródło finansowania zakupów. Po upływie 2 miesięcy, w piśmie z 5 marca 2019 r. wskazał jako źródło pochodzenia środków pieniężnych oszczędności własne i żony zgromadzone w ciągu 30 lat, otrzymaną od matki darowiznę w kwocie 100.000 zł oraz odnalezione po jej śmierci 52.000 zł w gotówce (ujawnione przed urzędem skarbowym dopiero w trakcie kontroli 28 lutego 2019 r.). Skarżący twierdził, że przechowywał w domu oszczędności w gotówce w nieokreślonej kwocie. Podobne wyjaśnienia złożono w piśmie z 9 kwietnia 2019 r., w którym jako źródło finansowania zakupów gotówkowych wskazano zyski z działalności gospodarczej, lokowanie środków finansowych, darowiznę od matki w kwocie 100.000 zł oraz pieniądze znalezione w gotówce po jej śmierci w kwocie 52.000 zł. Skarżący twierdził, że przez 20 lat prowadzenia działalności gospodarczej "odkładał" rocznie dochód w kwocie 14.000 zł-15.000 zł. Część oszczędności od 2012 r. regularnie wypłacał z konta bankowego, a większość zgromadzonych oszczędności przechowywał w gotówce w domu.
Analizując powyższe ustalenia zasadnie zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organ podatkowy wskazywał na istotne rozbieżności pomiędzy wyjaśnieniami złożonymi przez skarżącego w ww. pismach, z jego zeznaniami złożonymi w charakterze strony 12 stycznia 2019 r. Organ podatkowy miał pełne podstawy aby ocenić jako niewiarygodne także twierdzenia co do posiadanej gotówki, bo nawet odkładając od 14.000 do 15.000 zł rocznie, to po 20 latach zgromadziłaby maksymalnie 300.000 zł. Dodatkowo w swoich wyjaśnieniach skarżący pominął jednak fakt, iż 25 kwietnia 2015 r. nabył nieruchomość za kwotę 405.932,96 zł. Organ podatkowy podkreślił, że możliwość wskazanych kwot nie wynika ze złożonych zeznań podatkowych. Za nielogiczne uznał organ podatkowy twierdzenie o przechowywaniu gotówki w domu z uwagi na brak zaufania do banku, przy jednoczesnym gromadzeniu środków na rachunku bankowym i realizowaniu zobowiązań firmy pieniędzmi z oszczędności przechowywanych w domu. Możliwości posiadania w domu gotówki umożliwiającej zapłatę za faktury w łącznej kwocie 1.096.554,11 zł zaprzecza również twierdzenie skarżącego, że większość oszczędności inwestował w towar i w ten sposób funkcjonuje do dnia dzisiejszego.
Organ podatkowy analizował również kwestię, czy skarżący mógł osobiście dokonywać zapłat gotówką. Z zeznań skarżącego wynika, że nabyć dokonywał wyłącznie w W., a po towary handlowe jeździł osobiście. Zatem musiałby być w W. w dniach wystawienia faktur, czyli 115 razy. Z uwagi na podanie na 17 fakturach, że towar był wysłany za pośrednictwem firmy kurierskiej, faktury mogły być wystawione w dniu wysyłki, a nie w dniu złożenia zamówienia. Wynika z tego, iż skarżący powinien być w W. około 100 razy. W dokumentacji prowadzonej dla firmy skarżącego brak dokumentów świadczących o takiej liczbie pobytów w W. Skarżący w piśmie z 9 kwietnia 2019 r. wskazał, że opłat za towar dokonywał w momencie fizycznego odbioru towaru za kilka lub kilkanaście faktur (od 5 do 15), przy czym daty na fakturze były w wielu przypadkach wcześniejsze (data zamówienia telefonicznego). Zakupione towary przywoził własnym samochodem lub transportem wynajmowanym w W., jednak brak na to dowodów. Odnośnie osobistego odbioru towarów, skarżący nie wskazał, ile razy był po towar w W., ale stwierdził, że nie był aż 100 razy. Tymczasem pracownice jego firmy: [...] zgodnie zeznały, że skarżący był w firmie codziennie i praktycznie nie wychodził w godzinach pracy. Z kolei pracownice: [...] zeznały, iż nigdy nie widziały skarżącego wyjeżdżającego po towar lub przywożącego towar. Organ podatkowy za niewiarygodne uznał, aby w dniu następnym lub kolejnym po nabyciu towarów płatnych przelewem skarżący składał telefonicznie zamówienia u tego samego dostawcy na towar płatny gotówką, którego odbioru miał dokonać w późniejszym terminie.
Odnosząc się do twierdzeń skarżącego o posiadaniu przez niego gotówki w ilości umożliwiającej dokonanie zapłaty, Sąd podkreślił, że w skardze nie wskazano nowych argumentów, w żaden sposób nie odniesiono się do wyliczeń i argumentów przedstawionych przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Nie uprawdopodobniono także możliwości posiadania w domu gotówki umożliwiającej dokonanie zapłaty za faktury w łącznej kwocie 1.096.554,11 zł.
Sąd pierwszej instancji ocenił wszystkie wykazane w sprawie okoliczności, aby zgodzić się następnie z organem podatkowym, że w przypadku faktycznych nabyć (a nie tak jak w niniejszej sprawie) stosowane byłyby jednakowe warunki transakcji, w tym forma i termin zapłaty. Nie wystąpiłyby sytuacje, że na kolejnych fakturach występuje naprzemiennie płatność przelewem i gotówką. Nie byłyby również dokonywane tego samego dnia nabycia dokumentowane kilkoma fakturami, w tym z różną formą płatności. Ponadto, w przypadku dokonania zamówienia przez telefon oraz gdy transport towaru był realizowany przez firmy przewozowe, nie miały uzasadnienia wyjazdy do W. jedynie w celu dokonania zapłaty gotówką. Z uwagi na powyższe, za zasadny Sąd pierwszej instancji uznał wniosek organu podatkowego, iż w odniesieniu do zakwestionowanych transakcji zapłaty gotówką nie miały w rzeczywistości miejsca. Ponadto o nierzetelności faktur płatnych gotówką mogła świadczyć wysokość stosowanych marż, co szczegółowo zostało opisane w zaskarżonej decyzji.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w okolicznościach rozpatrywanej sprawy uprawnione było stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż organ podatkowy dokonując ustaleń w przedmiotowej sprawie przeprowadził postępowanie z zachowaniem zasad wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniało wymogi przewidziane w art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 tej ustawy.
Oceny tej w żadnej mierze nie podważono zarzutami skargi kasacyjnej, głównie z powodu wyżej wskazanych jej braków.
W świetle przedstawionych rozważań, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za bezzasadną i na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wydano na podstawie art. 204 pkt 1 w związku art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Włodzimierz Gurba Danuta Oleś (spr.) Artur Mudrecki