I FSK 692/24

I FSK 692/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-12-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-04-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bartosz Wojciechowski
Roman Wiatrowski /przewodniczący sprawozdawca/
Sylwester Golec
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Gl 365/23 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2023-11-23
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok w części i w tym zakresie przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Sylwester Golec, , po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 365/23 w sprawie ze skargi W. S.A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r. oraz umorzenia postępowania podatkowego za okres od maja 2014 r. do lutego 2015 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w części punktu pierwszego i trzeciego oraz w tej części przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach 2) zasądza od W. S.A. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 3.678 (trzy tysiące sześćset siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 23 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 365/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi W. SA w B. (dalej: Spółka, Skarżąca), uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r. oraz umorzenia postępowania podatkowego za okres od maja 2014 r. do lutego 2015 r. w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r., w pozostałym zakresie skargę oddalił i zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz Skarżącej kwotę 7.373 (słownie: siedem tysięcy trzysta siedemdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
1. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku ustalił, że decyzją z 27 listopada 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. (dalej: organ pierwszej instancji) określił dla Skarżącej w podatku od towarów i usług kwoty zobowiązań podatkowych i kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w okresie: czerwiec 2013 r. – kwiecień 2014 r., a także umorzył postępowanie podatkowe prowadzone w stosunku do Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okres od maja 2014 r. do lutego 2015 r.
Decyzją z 16 grudnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy, organ drugiej instancji) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 27 listopada 2019 r. W związku z kwestią dotyczącą biegu terminu przedawnienia, organ odwoławczy wskazał m.in., że zawiadomieniem z 30 listopada 2018 r. (doręczonym 12 grudnia 2018 r.) organ pierwszej instancji poinformował Skarżącą, w trybie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: o.p.), o nierozpoczęciu (za grudzień 2014 r.) i zawieszeniu (za 2013 r. i za miesiące od stycznia do listopada 2014 r.) biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług, w związku z wszczęciem śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe oraz że pismem z 7 października 2021 r. Prokuratura Regionalna w Katowicach powiadomiła organ odwoławczy, że śledztwo pozostaje w toku, a także opisała czynności wykonane w toku przedmiotowego postępowania. Organ drugiej instancji zwrócił uwagę, że okres przedawnienia prawa do wydania i doręczenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca do listopada 2013 r. upływałby 31 grudnia 2018 r. a za okresy od grudnia 2013 r. do kwietnia 2014 r. – 31 grudnia 2019 r. Organ odwoławczy podniósł, że wszczęcie 2 marca 2015 r. postępowania przez prokuraturę wywołało skutek, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w szczególności w postaci zawieszenia biegu terminu zobowiązań podatkowych Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r. (o czym Skarżąca została powiadomiona przez organ pierwszej instancji ww. zawiadomieniem). Organ drugiej instancji uznał, że postępowanie karne nie zostało wykorzystane w sposób instrumentalny – postępowanie zostało wszczęte na długo przed postępowaniem podatkowym w niniejszej sprawie, przesłuchano wielu świadków i podejrzanych, przeprowadzono wiele przeszukań, postawiono zarzuty popełnienia przestępstw wielu podejrzanym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylając decyzję organu drugiej instancji, stwierdził, że: (1) postanowienie prokuratury z 2 marca 2015 r. zostało sformułowane w sposób ogólny i nie wynika z niego, jakich podmiotów dotyczy śledztwo, a w szczególności, czy dotyczy ono transakcji pomiędzy Skarżącą a P.S; (2) zarządzenie prokuratury z 26 sierpnia 2020 r. nie wskazuje, jakie transakcje P.S. są objęte śledztwem; (3) pismo prokuratury z 26 października 2022 r. nie wskazuje, aby postępowaniem były objęte transakcje Skarżącej z innym podmiotem niż E. sp. z o.o., w tym z P.S. Podsumowując, sąd pierwszej instancji uznał, że w aktach postępowania brak jest jakiegokolwiek potwierdzenia, że przedmiotem śledztwa, o którym mowa w sprawie, była transakcja objęta niniejszym postępowaniem – pomiędzy Skarżącą a P.S. – co ma decydujące znaczenie dla określenia wpływu śledztwa na bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych przedmiotową decyzją. Zdaniem sądu ustalenie organu odwoławczego, że w dacie wydania decyzji zobowiązanie podatkowe Skarżącej nie uległo przedawnieniu, należy uznać za przedwczesne.
3. Skarga kasacyjna.
1. W skardze kasacyjnej organ odwoławczy, na podstawie art. 173 § 1, art. 175 § 1 i art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w części uchylającej zaskarżoną decyzję tj. w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r. oraz co do zasądzonej na rzecz Skarżącej kwoty 7.373 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Organ drugiej instancji wniósł o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ odwoławczy zrzekł się rozprawy i podniósł zarzuty naruszenia:
I. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj.:
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 70 § 1 o.p., w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, gdyż organ podatkowy przedwcześnie powołał się na wskazaną przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia w kontekście przedmiotu postępowania karnego skarbowego, tj. braku potwierdzenia, że przedmiotem śledztwa objęto transakcję pomiędzy Skarżącą a P.S., podczas gdy nie stanowi to wymogu ustawowego przesłanki zawieszenia z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., a organ przedstawił dowody na zawieszenie biegu terminu przedawnienia w tej sprawie związane z wszczęciem postępowania karnego skarbowego dotyczącego niewykonania zobowiązań w podatku VAT za wskazane okresy, nie mającego instrumentalnego charakteru. Z brzmienia art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wynika, że skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1, art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a., w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ podatkowy, tj. art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w sytuacji gdy organ wydał decyzję na podstawie obowiązujących przepisów prawa zastosowanych w oparciu o prawidłowo zebrany i wszechstronnie oceniony materiał dowodowy, dokonując przy tym właściwej subsumpcji stanu prawnego do ustalonego w sprawie stanu faktycznego;
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. poprzez zobowiązanie organu podatkowego w zaskarżonym wyroku do wystąpienia do prokuratora wprost z zapytaniem, czy przedmiotem postępowania objęta jest również transakcja realizowana przez P.S. ze Skarżącą, w sytuacji gdy w tym zakresie podjęto wszelkie czynności w celu wyjaśnienia i zrealizowania przesłanki zawieszenia z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., a zakres postępowania przygotowawczego odnoszący się do poszczególnych transakcji nie wpływa na ocenę przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, przy równoczesnym wszczęciu postępowania obejmującego swym zakresem zobowiązania podatkowe w podatku VAT za skarżone okresy (postępowanie w sprawie);
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wskazania, jakie przepisy postępowania naruszył organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu, co pozbawia organ możliwości dokonania analizy toku rozumowania sądu pierwszej instancji w tym zakresie, w kontekście naruszenia konkretnych przepisów procedury podatkowej.
3.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Spółka oświadczyła, że nie żąda przeprowadzenia rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
4. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, rozpoznając ją w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.).
1. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, bądź przez naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W skardze kasacyjnej zostały podniesione zarzuty naruszenia zarówno prawa materialnego, jak i procesowego. W takiej sytuacji co do zasady rozpoznaniu w pierwszej kolejności podlegają zarzuty o charakterze proceduralnym. W niniejszej sprawie, z uwagi na to, że kwestia zarzucanych przez Spółkę uchybień procesowych ma charakter wtórny w stosunku do prawidłowej wykładni art. 70 § 1 o.p. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia prawa materialnego.
2. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 70 § 1 o.p. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez dokonanie przez sąd pierwszej instancji błędnej wykładni ww. przepisów i uznanie, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, gdyż organ podatkowy przedwcześnie powołał się na przesłankę zawieszenia terminu przedawnienia z uwagi na brak potwierdzenia, że przedmiotem śledztwa objęto transakcję pomiędzy Skarżącą a P.S.
4.3. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 o.p.). Jednocześnie, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.). Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nie rozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p.
4.4. Z akt sprawy administracyjnej wynika, że postanowieniem Prokuratury Apelacyjnej w Katowicach z 2 marca 2015 r. wszczęto śledztwo w sprawie podejrzenia zaistniałego w latach 2013-2014 na terenie Polski, Słowacji, Czech, Węgier, Niemiec i innych państw Unii Europejskiej procederu oszustw podatkowych, polegających na dokonywaniu transakcji o charakterze "karuzelowym" w ramach wewnątrzwspólnotowego obrotu katodami miedziowymi, katodami niklowymi, cynkiem i ołowiem, a w konsekwencji narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku VAT oraz podejrzenia prania brudnych pieniędzy, związanego z opisanym procederem, tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s., art. 62 § 2 k.k.s., art. 286 § 1 k.k. w związku z art. 294 § 1 k.k., art. 271 § 1 i 3 k.k., art. 273 k.k., art. 299 § 1 i 5 k.k. i inne. Śledztwo było kontynuowane przez Prokuraturę Regionalną w Katowicach. Sąd pierwszej instancji uznał, że ww. postanowienie zostało sformułowane w sposób ogólny, a ponadto, że nie wynika z niego, czy dotyczy transakcji objętej przedmiotowym postępowaniem pomiędzy Skarżącą a P.S.
W zarządzeniu Prokuratury Regionalnej w Katowicach z 26 sierpnia 2020 r. wskazano, że prokuratura nadzoruje śledztwo przeciwko P.S. i innym, bez określenia – jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach – jakie transakcje P.S. są objęte śledztwem.
W jednym z pism Prokuratury Regionalnej w Katowicach, wskazano że: "kluczowym podmiotem biorącym udział w opisanym powyżej procederze jest spółka E. Sp. z o.o. z siedzibą w D., której transakcje w okresie objętym postępowaniem są przedmiotem postępowania. Tym samym w ramach niniejszego postępowania, ocenie prawnej poddane są również transakcje realizowane przez E. Sp. z o.o. z W. S.A.". Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w ww. piśmie nie wskazano, by postępowaniem były objęte transakcje Skarżącej z jakimkolwiek innym podmiotem, w tym z P.S.
Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że: "W aktach postępowania brak jest zatem dotychczas jakiegokolwiek potwierdzenia, aby przedmiotem wskazanego śledztwa była również transakcja objęta niniejszym postępowaniem, pomiędzy skarżącą a P.S., co ma decydujące znaczenie dla określenia wpływu śledztwa na bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych decyzją z dnia 16 grudnia 2022 r. i wymaga ustalenia przy ponownym rozpoznaniu sprawy". W konsekwencji sąd pierwszej instancji uznał, że stwierdzenie przez organ podatkowy wystąpienia skutku w postaci zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie, z uwagi na wszczęcie i prowadzenie ww. śledztwa, było przedwczesne
4.5. Na tle tak ukształtowanego stanu faktycznego sprawy doszło między stronami do sporu, co do tego, czy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r., tj. czy zostały spełnione przesłanki do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązań na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.
Co do zasady, zgodnie z art. 70 § 1 o.p., pięcioletni okres przedawnienia w niniejszej sprawie upływałby z dniem 31 grudnia 2018 r. w odniesieniu do podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca do listopada 2013 r. oraz z dniem 31 grudnia 2019 r. w stosunku do podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od grudnia 2013 r. do kwietnia 2014 r.
Na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
W piśmie z 27 listopada 2018 r. Prokuratura Regionalna w Katowicach poinformowała organ pierwszej instancji o pozostawaniu w toku śledztwa w sprawie podejrzenia zaistniałego w latach 2013-2014 na terenie Polski, Słowacji, Czech, Węgier, Niemiec i innych państw Unii Europejskiej procederu oszustw podatkowych, polegających na dokonywaniu transakcji o charakterze "karuzelowym" w ramach wewnątrzwspólnotowego obrotu katodami miedziowymi, katodami niklowymi, cynkiem i ołowiem, a w konsekwencji narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku VAT oraz podejrzenia prania brudnych pieniędzy, związanego z opisanym procederem, tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s., art. 62 § 2 k.k.s., art. 286 § 1 k.k. w związku z art. 294 § 1 k.k., art. 271 § 1 i 3 k.k., art. 273 k.k., art. 299 § 1 i 5 k.k. i inne, a ponadto wskazała, że przedmiotem niniejszego postępowania objęto między innymi transakcje realizowane przez Skarżącą, co do których powzięto uzasadnione podejrzenie, że miały charakter pozorny, wobec czego – zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. – konieczne będzie zawiadomienie Spółki o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2013-2014.
Skarżąca została powiadomiona o skutku w postaci zawieszenia biegu terminu zobowiązań podatkowych zawiadomieniem z 30 listopada 2018 r., doręczonym 12 grudnia 2018 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia.
W świetle przedstawionych powyżej faktów, nie sposób zrozumieć argumentację sądu pierwszej instancji o istnieniu wątpliwości, czy postępowanie karne dotyczyło także transakcji Skarżącej z P.S., a tym samym, że przedwczesne było ustalenie organu odwoławczego o nieprzedawnieniu się zobowiązania podatkowego Skarżącej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dla istnienia związku pomiędzy postępowaniem karnym a postępowaniem podatkowym nie jest wymagane, aby przedmiot postępowania został określony wprost poprzez odwołanie się do konkretnych transakcji podmiotu gospodarczego objętego postępowaniem. Nie sposób wywieść takiego obowiązku, dokonując wykładni art. 70 § 6 pkt 1 o.p., ani innych postanowień ww. aktu prawnego. Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że postępowanie karne i postępowanie podatkowe muszą dotyczyć tego samego podmiotu i być związane z zobowiązaniem podatkowym za ten sam okres, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Organ podatkowy, oznaczając przedmiot postępowania, nie jest zobligowany do wskazania konkretnych transakcji. Kluczowe dla określenia prawidłowości określenia przedmiotu postępowania jest właściwe określenie zobowiązania podatkowego, którego to pojęcia nie należy rozumieć jako powołanie się na konkretne transakcje dokonywane przez określony podmiot gospodarczy.
4.6. Reasumując, nie powinno budzić wątpliwości, że prawidłowo dokonana wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wymaga spełnienia następujących przesłanek: wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe albo wykroczenie skarbowe; określenie przedmiotu postępowania wiążącego się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony, w tym ustalenie związku podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego z niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy przedawnienie; właściwe zawiadomienie podatnika. Nie sposób z niniejszego przepisu wyprowadzić normy prawnej nakazującej oznaczenia przedmiotu postępowania w taki sposób, aby konieczne było odwołanie się do konkretnych transakcji pomiędzy podmiotami gospodarczymi.
4.7. Na marginesie niniejszych rozważać należy zauważyć, że stanowisko sądu pierwszej instancji, że "organ winien zapytać Prokuratora wprost, czy przedmiotem postępowania jest również transakcja realizowana przez P.S. ze skarżącą, bowiem tylko Prokurator posiada wiedzę w tym zakresie, czego organy dotychczas nie uczyniły", nie zasługuje na aprobatę. Jak słusznie wskazał organ drugiej instancji, "organ podatkowy nie posiada uprawnień do badania prawidłowości wszczęcia i podejmowania czynności procesowych w postępowaniu karnym skarbowym".
Sąd pierwszej instancji w ramach kontroli sądowoadministracyjnej powinien dokonać oceny legalności przesłanek niezbędnych do zastosowania przez organy podatkowe art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21: "Kontrola sądów administracyjnych, w przypadku przesłanki, jaką stanowi wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, nie może być przy tym ukierunkowana na wszechstronną i ogólną ocenę prawidłowości jego wszczęcia z punktu widzenia przepisów k.p.k. czy k.k.s. i celów w sferze prawa karnego, realizowanych przez te ustawy. Taka ocena należy bowiem do organów nadzorujących postępowanie przygotowawcze".
W świetle przedstawionego powyżej, utrwalonego w orzecznictwie, poglądu niezrozumiałe jest polecenie sądu pierwszej instancji wystąpienia przez organ podatkowy do prokuratora z pytaniem odnośnie tego, czy w zakresie przedmiotu niniejszego postępowania mieści się konkretna transakcja dokonana przez Spółkę.
4.8. Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając pierwszy z zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w części punktu pierwszego i trzeciego oraz w tej części przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądu pierwszej instancji.
4.9. Z uwagi na powyższe, w niniejszej sprawie należało uwzględnić podniesiony przez organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 70 § 1 o.p. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu sąd pierwszej instancji zobligowany będzie do dokonania wykładni ww. przepisów zgodnie z wytycznymi zawartymi w przedmiotowym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Okoliczność ta powoduje, że rozpoznawanie kolejnych zarzutów skargi kasacyjnej byłoby przedwczesne i niecelowe. Ich ocena byłaby dopuszczalna dopiero po dokonaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie przedawnienia zobowiązania podatkowego.
5. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji w części punktu pierwszego i trzeciego oraz w tej części przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Sylwester Golec Roman Wiatrowski Bartosz Wojciechowski