I FSK 572/23

I FSK 572/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2023-12-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-03-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Janusz Zubrzycki
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2105/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-12-13
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 70 part. 6 pkt. 1, art. 70c
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia del. WSA Adam Nita, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2105/22 w sprawie ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 listopada 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz A. M. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 13 grudnia 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 2105/22, ze skargi A. M., powoływanej dalej jako "skarżąca", w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c i § 3 oraz
art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16
listopada 2020 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ciechanowie z dnia 19 grudnia 2019 r. oraz umorzył postępowanie administracyjne.
Wymienione orzeczenie zostało wydane po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 maja 2022 r. w sprawie I FSK 96/22, na skutek skargi kasacyjnej organu, wyroku sądu pierwszej instancji z dnia 18 sierpnia 2021 r. w sprawie III SA/Wa 197/21 i przekazaniu temu sądowi sprawy do ponownego rozpoznania.
Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniósł organ, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżając wyrok w całości.
W oparciu o podstawę z art. 174 pkt. 2 P.p.s.a. tj. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, organ podniósł naruszenie:
1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 70 § 6 pkt 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.", w zw. z art. 114a ustawy Kodeks karny skarbowy (dalek k.k.s.) przez uznanie, że w postępowaniu karno-skarbowym doszło do bierności organu wskazującej na instrumentalne wszczęcie i prowadzenie tego postępowania, w sytuacji gdy w ramach tego postępowania przedstawiono skarżącej zarzuty i przesłuchano w charakterze podejrzanego jak również organ w związku ze stwierdzeniem istnienia utrudnień ze względu na toczące się postępowanie przed organami podatkowymi zawiesił postępowanie na co zezwala mu art. 114a k.k.s., a sąd tego nie zakwestionował,
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 114a k.k.s. przez uznanie, że fakt wszczęcia postępowania karnego-skarbowego w czerwcu 2019 r., przesłuchanie podejrzanej i przedstawienie jej zarzutów a po ponad trzech miesiącach zawieszenie postępowania w październiku 2019 r. wskazuje na instrumentalne wszczęcie postępowania karnego-skarbowego w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy nie może prowadzić do takiej oceny,
3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przez dokonanie błędnego przyjęcia przez Sąd, że doszło do przedawnienia zobowiązania bowiem okoliczności wszczęcia postępowania karnego skarbowego
przesądzają o jego instrumentalnym wykorzystaniu jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co było wynikiem błędnego zastosowania przez Sąd tez uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021r. sygn. I FPS 1/21, podczas gdy dokonanie prawidłowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji w duchu ww. uchwały, powinno doprowadzić Sąd do wniosku, że tezy uchwały I FPS 1/21 nie znajdują zastosowania w sprawie,
4. art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 303 kodeksu postępowania karnego w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. przez brak odniesienia się w uzasadnieniu
do podstaw formalnych związanych z wydaniem we właściwym czasie przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na
podstawie art. 303 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s., do czego sąd był zobowiązany w pierwszej kolejności zgodnie z treścią uchwały I FPS 1/21.
Wobec powyższego organ wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, rozpoznanie skargi na rozprawie oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz organów kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Skarżąca, reprezentowana przez adwokata, w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej organu oraz zasądzenie kosztów postępowania.
W rozprawie w dniu 13 grudnia 2023 r. wzięli udział pełnomocnicy obu stron.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.
W skardze kasacyjnej organ zakwestionował ocenę sądu pierwszej instancji, iż wszczęcie postępowania karno-skarbowego w sprawie rozliczeń skarżącej za IV kwartał 2013 r. w dniu 12 czerwca 2019 r. tj. na sześć miesięcy przed upływem terminu przedawnienia, miało charakter instrumentalny.
Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak wskazano w art. 70 § 6 pkt. 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o
którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei art. 70c O.p. nakłada na organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z
którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, obowiązek zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu
lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w
przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.
Istotne znaczenie w niniejszej sprawie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 24 maja 2021 r. sygn. akt I FPS 1/21. Zgodnie z nią w świetle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 1-3 P.p.s.a. ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji. W uzasadnieniu tej uchwały wskazano, że w pierwszym rzędzie analiza sprawy sądowoadministracyjnej powinna koncentrować się na zbadaniu kwestii formalnych związanych z wydaniem we właściwym czasie przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na podstawie art. 303 k.p.k w zw. z art. 113 §
1 k.k.s. o treści, z której wynika związek podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Przy czym nie można pomijać również tego, czy wszczęcie postępowania karno-skarbowego nie zostało dokonane dla pozoru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazano, że "sądy administracyjne pierwszej instancji w ramach zakreślonych przez art. 134 § 1 P.p.s.a. mają obowiązek badać czy proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przeprowadzenie takiego badania jest w istocie możliwe na gruncie sprawy podatkowej. Dopiero bowiem w świetle wszechstronnej analizy okoliczności konkretnej sprawy podatkowej, związanych najczęściej ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podejmowanymi wcześniej w postępowaniu podatkowym czynnościami dowodowymi i aktywnością prowadzącego je organu podatkowego, można ustalić czy instytucji wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie wykorzystano jedynie do instrumentalnego wywołania skutku w postaci nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taki wniosek może potwierdzić fakt wszczęcia tego postępowania w sytuacji gdy z oczywistego braku przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych (por. art. 1 k.k.s.) lub istnienia negatywnych przesłanek procesowych, wymienionych w art. 17 § 1 k.p.k., jasne jest już w momencie wydania postanowienia, że cele postępowania karnego skarbowego nie będą mogły
być zrealizowane. O braku woli realizowania celów postępowania karnego-skarbowego, a tym samym sztucznym wykorzystaniu instrumentu z tego postępowania do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może świadczyć również brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu takiego postępowania". Naczelny Sąd Administracyjny podziela przy tym również poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji w pkt. 4.5.
Organ w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podał następującą argumentację na uzasadnienie tezy, iż wszczęcie postępowania karno-skarbowego w sprawie rozliczeń podatkowych skarżącej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. nie miało charakteru instrumentalnego.
Po pierwsze, dochodzenie zostało wszczęte na 6 miesięcy przed upływem terminu przedawnienia (nie był to bliski termin). Po drugie, skarżąca nie podnosiła, że w sposób instrumentalny doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Po trzecie, jeszcze przed wszczęciem postępowania karno-skarbowego w dniu 12 czerwca 2019 r. organ zebrał materiał dowodowy w zakresie spornych transakcji, w toku kontroli podatkowej prowadzonej wobec strony. Istniał więc wystarczający materiał dowodowy do podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Po czwarte, w okolicznościach sprawy, w której strona w prowadzonym postępowaniu karnym-skarbowym posiada status podejrzanego, nie sposób twierdzić, że występuje oczywisty brak przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych wszczęcia tego postępowania. W ocenie organu sam fakt przejścia postępowania karno-skarbowego w etap przeciwko osobie, czyni niemożliwym twierdzenie, że postępowanie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Po piąte, organ wskazał, że prawem organu prowadzącego dochodzenie jest zawieszenie postępowania na podstawie art. 114a k.k.s. do czasu zakończenia postępowania podatkowego. Po szóste, zdaniem organu nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym twierdzenie, że jedyną przyczyną wszczęcia postępowania karno-skarbowego był zbliżający się termin przedawnienia.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organowi nie udało się skutecznie podważyć oceny sądu pierwszej instancji, iż nie doszło w niniejszej sprawie do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania
podatkowego skarżącej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. Sąd pierwszej instancji słusznie odwołał się do chronologii niniejszej sprawy i wskazał, iż na pół roku przed końcem 2019 r. (tj. przed upływem terminu przedawnienia) organ pierwszej instancji nie zakończył jeszcze postępowania pierwszoinstancyjnego. Decyzją z dnia 14 marca 2019 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia 6 czerwca 2018 r. z uwagi na istotne braki w materiale dowodowym, a już niespełna dwa miesiące później zostało wszczęte postępowanie karno-skarbowe i wystosowano do strony zawiadomienie z art. 70c O.p. W tym kontekście mało przekonujące wydaje się twierdzenie organu, zawarte w skardze kasacyjnej, że na dzień wszczęcia postępowania karno-skarbowego istniał wystarczający materiał dowodowy do podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego,
gdy nie istniało w obrocie nawet nieostateczne rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Jeszcze mniej przekonujące wydaje się to twierdzenie w zestawieniu z, przytoczonym przez sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, fragmentem postanowienia z dnia 23 października 2019 r. o zawieszeniu dochodzenia tj. iż finansowy organ postępowania przygotowawczego nie może skończyć dochodzenia z przeświadczeniem, że doszło do nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych skarżącej, do momentu, aż nie uzyska informacji o pojawieniu się prawomocnego rozstrzygnięcia, kończącego definitywnie sprawę podatkową. Sąd pierwszej instancji zasadnie wywiódł z tego wniosek, że przeświadczenie organu prowadzącego dochodzenie karno-skarbowe o nieprawidłowościach w rozliczeniach podatkowych strony oparte było na oczekiwaniu na prawomocne rozstrzygnięcie merytoryczne w sprawie podatkowej. Za to za zgodną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego należy uznać ocenę sądu pierwszej instancji, że "niewątpliwie więc zaledwie półroczny okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania za IV kwartał 2013 r. , w sytuacji gdy nie wydane zostały jeszcze żadne rozstrzygnięcia w sprawie stwarzał dużą obawę, że zobowiązanie ulegnie przedawnieniu zanim organy wydadzą decyzję w obu instancjach".
Następnie zasadnie sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że po wszczęciu postępowania przygotowawczego podejmowane w postępowaniu karno-skarbowym działania nie zmierzały do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Podjęto wyłącznie czynności, który służyły do formalnego wszczęcia dochodzenia i przedstawienia zarzutów skarżącej. Przesłuchano jedynie podejrzaną, nie przesłuchano żadnej innej osoby, ani nie przeprowadzono innych czynności postępowania dowodowego. Samo przedstawienie skarżącej zarzutów w połączeniu z brakiem realnej aktywności organów prowadzących dochodzenie po wszczęciu takiego postępowania, może świadczyć o braku woli realizowania celów postępowania karno-skarbowego. Zwłaszcza, gdy wniosek taki da się wyprowadzić również z innych okoliczności sprawy.
Zwrócić należy również uwagę na fakt, że postępowanie karno-skarbowe zostało zawieszone po niemal czterech miesiącach od jego wszczęcia w oczekiwaniu na wynik postępowania podatkowego przy, jak już wskazano, małej aktywności organów postępowania karno-skarbowego. Podzielić należy twierdzenie sądu pierwszej instancji, że z uzasadnienia postanowienia o zawieszeniu dochodzenia wprost wynika, że organy prowadzące dochodzenie nie zamierzały podejmować samodzielnie żadnych czynności dowodowych, oczekując na wynik postępowania podatkowego. Jest to kolejna okoliczność, przemawiająca za prawidłowością twierdzenia sądu pierwszej instancji, że wszczęcie postępowania karno-skarbowego miało charakter instrumentalny, służący zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego a nie realizacji celów postępowania karno-skarbowego. Postępowanie karno-skarbowe i postępowania podatkowe są to przy tym dwa różne postępowania, o innych celach i przesłankach odpowiedzialności. Ustalenie, iż w postępowaniu podatkowym podatek został narażony na uszczuplenie nie oznacza, że sprawca poniesie odpowiedzialność karno-skarbową. W orzecznictwie przyjmuje się również, dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego istotne jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to podatnik został powiadomiony. Natomiast sposób zakończenia tego postępowania nie ma znaczenia dla określenia, czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2017 r sygn. akt I FSK 329/17).
W kontekście powyższego okoliczność, czy strona podnosiła w toku sprawy, czy też nie, bądź na jakim etapie, zarzut instrumentalnego wszczęcia postępowania karno-skarbowego nie ma większego znaczenia. Sąd pierwszej instancji rozstrzyga sprawę, co do zasady, na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a., w jej granicach, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wskazano też w poprzednio wydanym w sprawie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 96/22, z motywów uchwały I FPS 1/21 wynika, że rolą sądu jest wnikliwe i każdorazowe badanie akt podatkowych w celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające podejrzenie instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego-skarbowego. Dopiero bowiem w przypadkach wątpliwych sąd może skutecznie uczynić organowi zarzut niewyjaśnienia w uzasadnieniu decyzji, że wszczęcie postępowania nie miało charakteru pozorowanego.
Na koniec należy wskazać, iż zarzuty skargi kasacyjnej nie wykraczają poza granice określone w art. 190 P.p.s.a., który stanowi, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przedmiotowej sprawie sąd pierwszej instancji związany był wydanym w sprawie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 96/22, którym to Naczelny Sąd Administracyjny uchylił poprzedni wyrok sądu pierwszej instancji z dnia 18 sierpnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 197/21 i przekazał sprawę sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Jak wynika z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, zastrzeżeń co do instrumentalnego wszczęcia postępowania karno-skarbowego nie mógł wywołać sam fakt jego wszczęcia na pół roku przed upływem zobowiązania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że była to w istocie jedyna przesłanka powołana przez sąd pierwszej instancji dla wykazania wątpliwości co do celów postępowania karno-skarbowego. Nadto uznał za dopuszczalne zweryfikowanie daty wszczęcia postępowania karno-skarbowego i jego zakresu w oparciu o pismo [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia 12 czerwca 2019 r. Innymi słowy powodem uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem w sprawie I FSK 96/22 poprzedniego wyroku sądu pierwszej instancji, było pobieżne i niewyczerpujące uzasadnienie przez sąd pierwszej instancji twierdzenia o instrumentalnym wszczęciu postępowania karno-skarbowego, dotyczącego kwestionowanych przez organy podatkowe rozliczeń. W skardze kasacyjnej od zaskarżonego wyroku, wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy, organ zakwestionował zaś ponowną ocenę okoliczności sprawy przez sąd pierwszej instancji, czyniąc to w zgodzie z art. 190 P.p.s.a.
Podsumowując, całokształt okoliczności sprawy przemawia za słusznością postawionej przez sąd pierwszej instancji tezy, że postępowanie karno-skarbowe dotyczące rozliczeń podatkowych skarżącej zostało wszczęte w sposób instrumentalny – w celu zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego. Za niezasadny należało w związku z tym uznać pierwszy oraz drugi z postawionych przez organ w skardze kasacyjnej zarzutów tj. naruszenia art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 70 § 6 w zw. z art. 114a O.p. Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że w realiach niniejszej sprawy, w powiązaniu również z innymi ustalonymi okolicznościami, postępowanie karno-skarbowe zostało wszczęte
w sposób instrumentalny. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się nadto błędnego zastosowania uchwały I FSP 1/21, co organ podniósł w zarzucie trzecim. Wreszcie wbrew ostatniemu zarzutowi sąd pierwszej instancji odniósł się do podstaw formalnych związanych z wydaniem we właściwym czasie przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na podstawie 303 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. Konkretnie uczynił to w punkcie 4.4. uzasadnienia wskazując, że kwestie formalne nie budzą wątpliwości: "w rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że organ podjął stosowne czynności mające na celu prowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zostało bowiem wszczęte postępowanie karne skarbowe i wystosowano zawiadomienie na podstawie art. 70c O.p., które doręczono stronie w dniu 26 czerwca 2019 r. czyli przed upływem terminu przedawnienia". Samo spełnienie jednego z formalnych warunków jakim jest wszczęcie postępowania karno-
skarbowego dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie było jednak wystarczające, w świetle wykładni prawa poczynionej w uchwale I FPS 1/21, na co również słusznie zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji.
Mając na względzie powyższe, w oparciu o art. 184 P.p.s.a., w braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna organu podlegała oddalona.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt. 2 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 1 lit. a w zw. z § 2 pkt. 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 ze zm.).
Adam Nita Małgorzata Niezgódka-Medek Janusz Zubrzycki