I FSK 561/06

I FSK 561/06 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2007-05-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-06-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Zając /przewodniczący/
Krzysztof Stanik
Maria Dożynkiewicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Wr 725/04 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2005-12-01
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
par. 69 pkt 9
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 3 par. 1, art. 183, art. 176, art. 174, art.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1271
art.1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Jan Zając Sędziowie sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.) sędzia NSA Krzysztof Stanik Protokolant Anna Rembowska po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 1 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 725/04 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...] i [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec i listopad 2000 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. oddala wniosek Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie zasądzenia na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 1 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 725/04, mocą którego uchylono zaskarżoną przez J. B. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lutego 2004 r. Nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] listopada 2003 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2000 r. oraz oddalono skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lutego 2004 r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w tym samym przedmiocie za marzec 2000 r.
W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego po analizie transakcji zakupu 9 samochodów osobowych dokonanych przez skarżącego w latach 1997 – 2002 uznał, że nie wszystkie zostały nabyte dla własnych potrzeb. Stwierdzono, że w roku 2000 podatnik dokonał sprzedaży dwóch samochodów nabytych z zamiarem ich odsprzedaży, tj. Renault 19 sprzedany w marcu 2000 r. oraz Opel Astra sprzedany w listopadzie 2000 r. W związku z powyższym organ podatkowy pierwszej instancji stosując przepis § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109, poz. 1245 ze zm.) opodatkował przedmiotową sprzedaż w części przewyższającej cenę nabycia samochodów. Ceny nabycia określono jako wartości zakupu powiększone o należności poniesione z tytułu importu samochodów (cło, podatek akcyzowy, podatek od towarów i usług, opłaty celne).
Skarżący wniósł od powyższej decyzji odwołanie wskazując, że nie jest prawdą, iż w okresie od 1997 r. do 2002 r. transakcje sprzedaży samochodów odbywały się cyklicznie w odstępach od 6 do 8 miesięcy. Powołał się na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. nr 14 poz. 146 ze zm.) i podniósł, że sprzedaż samochodów nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ponadto nie nastąpiła przed upływem pół roku od daty nabycia, dlatego nie stanowi źródła przychodu. Podważył on również twierdzenia organu dotyczące występowania przerw w prowadzeniu działalności, sprzedaży samochodu z dużym zyskiem oraz posiadania kilku samochodów naraz.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazaną wyżej decyzją utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W jego ocenie czynności dokonywane przez podatnika spełniały przesłanki z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) – zwana dalej ustawą o VAT, bowiem działanie podatnika miało miejsce w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonania w sposób częstotliwy. Podatnik nie uzasadnił potrzeby posiadania kilku samochodów jednocześnie, a ponadto w spornym okresie uzyskiwał tak małe dochody (w 2000 r. kwota 332 zł), że nie wystarczałyby one na zaspokojenie podstawowych potrzeb, a więc tym bardziej na utrzymanie kilku aut. Organ dodał, że w tymże roku skarżący nabył dwa samochody i lawetę oraz dokonał sprzedaży trzech aut, przy czym uzyskana cena sprzedaży przewyższała wydatki poczynione na ich nabycie.
Organ dodał, że w sprawie nie było istotne, czy powyższe czynności sprzedaży zostały dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a więc nie miał tu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy wyjaśnił także zasadność powołania się w sprawie na inne fakty, takie jak przerwy w działalności gospodarczej, czy rozliczenia z tytułu podatku dochodowego, które obrazowały możliwości finansowe podatnika. Organ pominął kalkulację kosztów poniesionych rzekomo na naprawy samochodów, gdyż wg tego organu została ona sporządzona dla potrzeb określenia wartości celnej pojazdów i nie odzwierciedla rzeczywiście poniesionych wydatków. Odmówił wiary podatnikowi co do faktu rzekomego zakupu aut na potrzeby innych osób (konkubina czy matka), gdyż kwestionowane pojazdy zakupiono w imieniu i na rachunek skarżącego.
Dyrektor Izby Skarbowej uznał również, że nie mógł mieć w sprawie zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, na podstawie którego zwolniona z podatku od towarów i usług jest sprzedaż towarów używanych, gdyż nie został spełniony drugi warunek z tego przepisu, tj. nieprzysługiwanie w stosunku do tych towarów prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez ich błędną wykładnię oraz sprzeczność istotnych ustaleń organu obu instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego. Stwierdziła, że z uwagi na brak definicji pojęcia "w sposób częstotliwy" w ustawie o VAT niezbędnym jest w tym zakresie odniesienie się do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czego konsekwencją musi być uznanie, że dzielący poszczególne transakcje okres przekraczający sześć miesięcy nie może być utożsamiany z "częstotliwością" dokonywania odpłatnych czynności prawnych.
Skarżący ponownie podkreślił, że zestawienie przez organy podatkowe transakcji dotyczących samochodów w latach 1997 r. – 2002 r. jest próbą sugerowania dużej częstotliwości i dochodowości tych zdarzeń, co nie jest prawdą.
Dodał ponadto, że transakcje podlegały zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, ponieważ obejmowały towary używane, a sprzedającemu nie przysługiwało w stosunku do nich prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ponadto w ocenie strony w stosunku do sprzedawanego samochodu nie mogło jej przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z mocy prawa, wskazał na przypadki określone w art. 19-20, art. 25 i art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, a także w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 23 ust. 7 ww. ustawy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wymienionym wyżej wyrokiem w oparciu o art. 145 § 1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwana dalej P.p.s.a. - uznał skargę za częściowo zasadną, a w oparciu o art. 151 P.p.s.a. w pozostałej części ją oddalił.
W części dotyczącej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 2000 r. podał, że z punktu widzenia ustawy o VAT nie jest istotne, czy podatnik był zarejestrowanym podmiotem gospodarczym oraz jaki był zakres jego działalności, bowiem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie zawęża podmiotowego zakresu opodatkowania do działalności gospodarczej. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, jakoby do wykładni pojęcia częstotliwości z tego przepisu niezbędnym było sięganie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o VAT nie zawiera takiego odesłania i nie daje żadnych podstaw do twierdzenia, że częstotliwe są transakcje powtarzające się w okresach krótszych niż 6 miesięcy. Pojęcie częstotliwości należy odnieść do takiej powtarzalności danego rodzaju transakcji, jaka może mieć miejsce w działaniach osoby nie uczestniczącej w profesjonalnym obrocie gospodarczym, a wynikającej ze zwykłych zasad korzystania z rzeczy lub praw. Sąd podkreślił, że samochód jest dobrem trwałego użytku, z którego zazwyczaj korzysta się przez kilka lat. Tymczasem skarżący zbył jeden samochód po upływie 9 miesięcy, a drugi 8 miesięcy, co jest relatywnie krótkim okresem używania. W świetle przywołanych przepisów podatnikiem działającym we własnym imieniu i na własny rachunek jest podmiot wykonujący czynności, o których mowa w art. 2 ustawy o VAT w okolicznościach wskazujących na zamiar ich częstotliwego wykonywania. Aby traktować określony podmiot jako podatnika VAT, ustawodawca wymaga od organów podatkowych ustalenia jedynie zamiaru osoby dokonującej transakcji. Dla udowodnienia takiego zamiaru organy podatkowe mogą posługiwać się wszelkimi dopuszczanymi przez prawo środkami dowodowymi, działając przy tym w granicach wyznaczonych zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy granic takich nie przekroczyły, wskazując fakty dotyczące zarówno innych dokonywanych przez podatnika transakcji jak i jego sytuacji majątkowej, które dawały podstawę by przyjąć, że zamiarem jego było przeprowadzanie transakcji w sposób częstotliwy.
Według tego Sądu skarga jest natomiast zasadna w zakresie, w jakim dotyczy podatku za listopad 2000 r. Sąd pierwszej instancji powołał się na art. 7 ust. 1 pkt 5 oraz art. 4 pkt 7b ustawy o VAT i podkreślił, że w sprawie bezspornym jest, że sprzedane pojazdy były używane. Podatnik 29 grudnia 1999 r. wyrejestrował swoją działalność z ewidencji dla celów VAT, więc nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem samochodu 2 marca 2000 r. Co za tym idzie, sprzedaż tego pojazdu była zwolniona od opodatkowania.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku na podstawie art. 173 § 1 i art. 174 w zw. z art. 175 § 1 ust. 1 i art. 177 § 1 oraz art. 176 P.p.s.a. wniósł J. B., wnioskując o uchylenie go w części oddalającej skargę. Orzeczeniu Sądu pierwszej instancji zarzucił : 1) naruszenie przepisów postępowania, tj.;
- art. 207 w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia, że podatnik pomimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił należnego podatku od towarów i usług, podczas gdy na podatniku obowiązek podatkowy nie ciążył,
- art. 191 w związku z art. 121 i art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, wynikający z błędnej oceny dowodów oraz z niepełnego postępowania dowodowego, będący wynikiem nieprzestrzegania reguł swobodnej oceny dowodów oraz pominięcia faktów i źródeł dowodowych o istotnym znaczeniu w postaci:
- nieprzeprowadzenia dowodów z zeznań M. B. i B. S., błędnego ustalenia, że skarżący nabywał pojazdy w celu zarobkowym i w ramach działalności gospodarczej, błędnego przyjęcia, że nabywanie i odsprzedaż samochodów następowała z określoną częstotliwością, tj. w określonych, równych i powtarzalnych odstępach czasu, a ponadto nieuwzględnienia materiału dowodowego w postaci opinii rzeczoznawcy i kalkulacji sporządzonej na jej podstawie.
- błędnego ustalenia, że okoliczności nabywania przez stronę pojazdów samochodowych towarzyszył przymiot działalności zarobkowej oraz następowały one w ramach działalności gospodarczej – co jest przejawem przekroczenia swobodnej oceny materiału dowodowego, błędnych ustaleń oraz wyprowadzenia z tak dokonanych ustaleń błędnych i nie znajdujących potwierdzenia w stanie rzeczywistym wniosków,
- chybionego przyjęcia za udowodniony fakt, że nabywanie, a następnie odsprzedaż samochodów dokonywane były z określoną częstotliwością,
- nie uwzględnienie materiału dowodowego w postaci przedstawionej przez podatnika kalkulacji sporządzonej na podstawie opinii rzeczoznawcy – co doprowadziło do błędnego ustalenia wysokości osiągniętego zysku.
2) naruszenie prawa materialnego, w szczególności :
- § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie wskazany przepis znajduje zastosowanie jako podstawa opodatkowania dokonywanej przez podatnika sprzedaży w części przewyższającej cenę nabycia samochodów,
- art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że sporne czynności były wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy,
- art. 7 ust. 1 pkt 5 tej ustawy poprzez jego niezastosowanie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor na wstępie przedstawił przebieg transakcji zakupu i sprzedaży samochodów w latach 1997 – 2002, a następnie podał zestawienie kosztów i zysków związanych z poszczególnymi pojazdami. Na tej podstawie stwierdził, że nie może tu być mowy ani o częstotliwości podejmowanych działań, ani też o ich zyskowności.
Skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji, że ten nie uwzględnił oczywistego związku między czynnością sprzedaży, a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W dalszej kolejności podniósł, że w sprawie nie przeprowadzono dowodu z zeznań B. S., dla której został zakupiony Opel Corsa oraz matki podatnika, która zrezygnowała z ubiegania się o prawo jazdy, co spowodowało sprzedaż zakupionego wcześniej na jej potrzeby Forda. Skarżący wyjaśnił także, że posiadane przez niego pojazdy miały różne przeznaczenie: były to samochody osobowe i dostawcze, a posiadanie w tym samym czasie pojazdów o różnym przeznaczeniu nie jest niczym nadzwyczajnym.
Strona stwierdziła ponadto, że Sąd nie odniósł się należycie do "art. 7 ust. 1 pkt" ustawy o VAT, dotyczącego zwolnienia z podatku sprzedaży towarów używanych. Sąd pierwszej instancji przyjął ponadto, że nabywanie samochodów osobowych następowało w celu zarobkowym i w ramach działalności gospodarczej, podczas gdy jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego sprawy, podatnik z zarobkowego punktu widzenia poniósł stratę. Z uwagi na ten fakt oraz czas trwania sugerowanego procederu działalność tą należałoby uznać za niemającą zarobkowego charakteru.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych w uzasadnieniu wskazując, że nie spełnia ona wymogów przewidzianych przepisami prawa, a z ostrożności procesowej stwierdził, że nie jest ona zasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga kasacyjna w tej sprawie oparta została na obu podstawach określonych w art. 174 P.p.s.a., w tej sytuacji w pierwszej kolejności należy ocenić zarzut naruszenia prawa procesowego, jako, że zarzut naruszenia prawa materialnego może być przedmiotem oceny przy niekwestionowanym stanie faktycznym, bądź przy uznaniu za miarodajny stanu faktycznego ustalonego przez organy i przyjętego za prawidłowy przez Sąd pierwszej instancji.
Zarzut naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej oparł na naruszeniu wskazanych w niej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie nie uwzględniają jednak kompetencji sądu administracyjnego i nie łączą naruszenia przepisów postępowania przez organy z naruszeniem przepisów regulujących postępowanie przed sądami administracyjnymi. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Poza wymaganiami przewidzianymi dla pisma w postępowaniu sądowym stosownie do treści art. 176 wskazanej wyżej ustawy powinna ona zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Te ostatnie wymagania są wymaganiami materialnymi, co oznacza, że braki w tym zakresie nie podlegają sanacji. Wskazane w skardze kasacyjnej podstawy tej skargi powinny określać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który został naruszony. Nie wystarczy przy tym przytoczyć przepis ustawy, należy wskazać na czym polegało naruszenie przepisów prawa materialnego i formalnego oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub właściwe zastosowanie.
Cechą charakterystyczną kontroli kasacyjnej jest związanie sądu rozpoznającego tę skargę jej granicami (art. 183 § 1 P.p.s.a). Oznacza to w związku z treścią art. 176 tej ustawy związanie określonymi w tej skardze podstawami i wnioskami. Zarzuty wykraczające poza powołane podstawy skargi kasacyjnej nie mogą być brane pod uwagę przez Naczelny Sąd Administracyjny poza takimi wadami zaskarżonego orzeczenia i poprzedzającego go postępowania sądowego, które skutkują nieważnością tego orzeczenia ( art. 183 § 1 i 2 tej ustawy ).
Przy ocenie, czy skarga kasacyjna oparta jest na ustawowych podstawach trzeba mieć na uwadze kompetencje sądownictwa administracyjnego określone w ustawach z 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153 poz. 1269) i z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi( Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami, a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Podobnie kompetencje sądów administracyjnych określone zostały w ustawie z 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W art. 3 § 1 tej ustawy wskazano, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Ze względu na wskazane wyżej kompetencje sądownictwa administracyjnego zarzucając błąd w ustaleniach faktycznych, błędna ocenę materiału dowodowego, nieuwzględnienie wniosku dowodowego, czy nie wzięcie pod uwagę całokształtu materiału zgromadzonego w aktach sprawy należało przepisy regulujące postępowanie dowodowe określone w ustawie Ordynacja podatkowa powiązać z odpowiednimi przepisami P.p.s.a naruszonymi przez Sąd. Skarga kasacyjna w tej sprawie nie wskazuje jakie to przepisy P.p.s.a zostały przez Sąd pierwszej instancji naruszone. Sąd administracyjny nie stosuje bowiem bezpośrednio przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, a jedynie kontroluje prawidłowość ich stosowania przez organy. W tej sytuacji za nieuzasadniony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania, a wobec tego przy ocenie prawa materialnego miarodajny jest stan faktyczny ustalony przez organy i przyjęty za prawidłowy przez Sąd pierwszej instancji.
Przechodząc w tej sytuacji do oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, że zarzucając naruszenie § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. poprzez przyjęcie , że w sprawie tej znajduje zastosowanie ten przepis autor skargi kasacyjnej nie wskazał w czym dokładnie upatruje niewłaściwe zastosowanie tego przepisu. Niewłaściwe zastosowanie jako jedna z forma naruszenia prawa materialnego stanowiąca podstawę skargi kasacyjnej określonej w art. 174 P.p.s.a. ma dwie różne postacie. Błąd w tym przypadku może polegać na wadliwym wyborze normy prawnej lub mylnej subsumcji. Wadliwy wybór normy polega bądź na stosowaniu normy nieistniejącej , bądź na przyjęciu, że brak jest przepisu, podczas, gdy on w rzeczywistości istnieje. Błąd w subsumcji polega natomiast na wadliwym podciągnięciu ustalonego stanu faktycznego pod przepis prawny i wadliwym określeniu skutków prawnych wynikających z tego przepisu w konkretnym wypadku. (vide Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego pod redakcją prof.dr hab. K. Piaseckiego Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2002.). Z treści sformułowanego zarzutu można jedynie się domyślać, że autor skargi kasacyjnej zarzut ten upatruje w błędnej subsumcji. Brak jednak uzasadnienia tego zarzutu i wskazania jaki to przepis powinien być w tym przypadku zastosowany i dlaczego uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę jego zasadności.
Stawiając zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT autor skargi polemizuje z ustaleniami i oceną tych ustaleń dokonaną przez organy i uznaną za prawidłową przez Sąd pierwszej instancji, co wobec nieskuteczności zarzutu naruszenia przepisów postępowania zarzut ten czyni nieuzasadnionym. Z nie zakwestionowanych w sprawie ustaleń wynika, że skarżący od 1995 r. z przerwami prowadził działalność gospodarczą w różnym zakresie, w okresie 1997- 2002 dokonał zakupu i sprzedaży 9 samochodów osobowych uzyskując ze sprzedaży tych samochodów kwoty znacznie przekraczające ceny zakupu. W 2000r. skarżący ze sprzedaży samochodów uzyskał 43.000 zł przeznaczając na ich zakup 27.676,30 zł, gdy z prowadzonej działalności gospodarczej osiągnął przychód jedynie we wrześniu i październiku, a dochód w tym roku z tej działalności wyniósł 332 zł. Ustawa podatku od towarów i usług określając kto jest podatnikiem, nie odwołuje się do definicji przedsiębiorcy, a do pojęcia podatnika wskazując w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, że podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium RP, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży w tym celu nabytej. Jak słusznie przyjął Sąd pierwszej instancji dla oceny, czy sprzedaż następuje w okolicznościach, o których mowa we wskazanym wyżej przepisie nie ma znaczenia to, dana czynność mieści się w zakresie działalności zgłoszonej przez ten podmiot, ani też, czy dana osoba jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Istotne jest to, czy tej osobie w danych okolicznościach można przypisać zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy. Słowo "częstotliwy" wiąże się z czynnościami powtarzającymi, często, wielokrotnie, niekoniecznie w równych odstępach czasu ( vide M. Szymczak " Słownik języka polskiego PWN Tom 1 s. 316). Dla oceny, czy skarżący dokonywał sprzedaży samochodów w sposób częstotliwy nie ma znaczenia wbrew temu co podnosi skarżący okoliczność, że sprzedaż ta nie odbywała się w równych odstępach czasu. W sytuacji, gdy skarżący dokonywał wielokrotnie sprzedaży samochodów po cenie znacznie wyższej niż cena zakupu, a przy tym dochód uzyskany ze sprzedaży tych samochodów znacznie przekraczał dochód z prowadzonej działalności gospodarczej, to nie można zgodzić się z zarzutem skargi kasacyjnej, by błędne było stanowisko Sądu pierwszej instancji i organów, że skarżący w związku z tymi czynnościami był podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zarzut błędnego zastosowania tego przepisu nie jest więc trafny.
Zarzucając naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT poprzez jego nie zastosowanie autor skargi kasacyjnej zarzutu tego nie uzasadnił, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma więc możliwości oceny tego zarzutu.
Wobec powyższego skargę kasacyjną jako niezasadną należało na podstawie art. 184 P.p.s.a oddalić.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniosek organu o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wniosek ten zawarty został w piśmie nazwanym przez organ odpowiedzią na skargę kasacyjną, które jako złożone po terminie określonym w art. 179 P.p.s.a. nie mogło być prawnie skuteczne. Wobec niestawiennictwa pełnomocnika organu na rozprawie kasacyjnej nie powstały więc koszty, które należne byłyby organowi, dlatego w tym zakresie orzeczono jak w pkt 2 wyroku.