I FSK 511/05

I FSK 511/05 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2006-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-05-30
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /sprawozdawca/
Artur Mudrecki
Jan Zając /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Administracyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Wr 2477/03 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2005-02-01
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
art. 122, art. 187 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Tezy
Przepis z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ definiuje zasadę prawdy materialnej obowiązującej w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z tym unormowaniem, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacja tej zasady znajduje swe odzwierciedlenie w przepisach dotyczących postępowania podatkowego, a w szczególności w unormowaniu zawartym w art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2006 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 1 lutego 2005 r. I SA/Wr 2477/03 w sprawie ze skargi "D.", Spółki z o.o. w D. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia 25 sierpnia 2003 r. (...) w przedmiocie określenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2001 r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu; (...).
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, wyrokiem z dnia 1 lutego 2005 r., I SA/Wr 2477/03, uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25 sierpnia 2003 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16 maja 2003 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r.
W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż w wyniku kontroli ustalono, że Spółka niesłusznie uwzględniła podatek naliczony, zawarty w fakturze VAT z dnia 3 grudnia 2001 r., wystawionej przez "A." s.c. w B., z tytułu sprzedaży inwestycji w obcych obiektach w budynku na kwotę netto 110.453,85 zł oraz podatek VAT w wysokości 24.299,85 zł. Transakcja powyższa polegała na zwrocie nakładów inwestycyjnych poniesionych przez Spółkę "A." w środku trwałym podatnika. Organ podatkowy uznał, że inwestycja w obcym środku trwałym nie spełnia definicji towaru ani usługi, określonej w art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że Spółka "D." otrzymała fakturę, która nie dokumentowała zakupu towaru ani usługi i nie mogła uwzględnić jej w rozliczeniu podatku naliczonego za sporny miesiąc. Podatnik bowiem, zgodnie z art. 19 ust. 1 powyższej ustawy może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko przy nabyciu towarów i usług. Organ II instancji ustalił, że remont w budynku przy ul. B. 19 stanowiącym przedmiot umowy dzierżawy miał zostać przeprowadzony przez dzierżawcę za zgodą i na koszt wydzierżawiającego. Spółka "A." dokonała, więc niezbędnych zakupów materiałów i usług budowlanych oraz zrealizowała remont kapitalny wydzierżawionego obiektu.
Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, strony umowy miały możliwość wyboru sposobu rozliczenia poniesionych wydatków na ulepszenie tego obiektu poprzez zwrot nakładów inwestycyjnych i refakturowanie poniesionych przez dzierżawcę wydatków. Ponieważ w przedmiotowej sprawie koszty inwestycji rozliczono jako "sprzedaż" inwestycji w obcym obiekcie i ujęto w jednej zbiorczej fakturze z wykazaną 22 procent stawką podatku VAT, Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, iż jest to pierwszy z wymienionych sposobów zwrotu kosztów. Ponieważ inwestycja w obcym środku trwałym nie jest rzeczą ruchomą, energią, budynkiem lub budowlą, nie jest towarem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i czynności z nią związane nie podlegają przepisom tej ustawy. Gdyby nawet przyjąć, jak to wywodzi Spółka, że sporna faktura dokumentuje zwrot nakładów inwestycyjnych /par. 8 umowy z dnia 23 listopada 2000 r./ to jest to jedynie sposób rozliczenia się pomiędzy stronami tej umowy, a nie czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W skardze wniesionej do Sądu administracyjnego podatnik zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1, art. 4 pkt 1 i 2, art. 54 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym wywodząc, iż nie słusznie organy skarbowe przyjęły, że transakcja dotyczyła inwestycji w obcym środku trwałym, który nie jest rzeczą, gdyż nie można oceniać, czy powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług na podstawie klasyfikacji określonych wydatków na gruncie ustawy o podatkach dochodowych od osób fizycznych. Analizowanej czynności gospodarczej nie można uznać za zbycie prawa do rzeczy, bowiem z momentem połączenia materiałów użytych do remontu nieruchomości stały się one własnością właściciela nieruchomości. Nie można więc twierdzić, iż wynagrodzenie zapłacone przez skarżącego zostało poniesione z tytułu nabycia określonych przedmiotów materialnych. Jego zdaniem, wynagrodzenie zostało ustalone za wykonanie remontu nieruchomości, a dokładnie czynności podejmowanych w jego ramach, które podlegają opodatkowaniu jako roboty budowlane. Sporny remont nieruchomości strony umowy uzgodniły w momencie zawarcia umowy dzierżawy i nie jest to zwrot nakładów w trybie art. 676 Kc. Skoro w sprawie mamy do czynienia z czynnością o charakterze usługowym, za którą to czynność usługobiorca zapłacił określoną kwotę pieniężną /wynagrodzenie/, brak jest podstaw prawnych do jej wyłączenia z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Uznając skargę za zasadną Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, iż organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. W szczególności nie wyjaśniły w sposób dostateczny, co było w istocie przedmiotem transakcji potwierdzonej sporną fakturą i nie podjęły się analizy oraz wyjaśnienia treści stosunku prawnego łączącego skarżącego z "A.". W swoich rozważaniach oparły się na dosłownym brzmieniu kwestionowanej faktury, nie biorąc pod uwagę wyjaśnień strony oraz przedkładanych dowodów, co do charakteru stosunku prawnego łączącego strony, intencji i celów zawartej umowy. Przyjęta przez organ II instancji analiza stanu faktycznego doprowadziła do wyrażonej w zaskarżonej decyzji konkluzji, iż opisana w fakturze czynność jest w zwrotem nakładów poniesionych na cudzą rzecz wynikająca z przepisów prawa cywilnego i nie jest sprzedażą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, przyjęcie takiego poglądu jest nieprawidłowe, bowiem transakcja wynikała z dobrowolnego porozumienia stron umowy, które w taki, a nie inny sposób ukształtowały wzajemne zobowiązania w trakcie trwania umowy dzierżawy.
Jednocześnie zaś Sąd I instancji przyznał, iż opis zdarzenia na fakturze nie jest prawidłowy, gdyż nie można właścicielowi nieruchomości sprzedać nakładów poczynionych na tą nieruchomość, podnosząc przy tym, że zgodnie z art. 46 par. 1 Kc stanowią one część składową nieruchomości, która zgodnie z art. 47 par. 2 Kc nie może być przedmiotem odrębnej własności. Czyniącemu nakłady przysługują w takiej sytuacji jedynie roszczenia, czyli prawa. Brał to również po uwagę ustawodawca, określając nakłady inwestycyjne nie jako środki trwałe, lecz jako wartości niematerialne i prawne. Jednakże w ocenie Sądu I instancji, nie jest czynieniem nakładów na cudzą rzecz zobowiązanie się do ulepszenia rzeczy w zamian za zapłatę wynagrodzenia. W takiej sytuacji dochodzi w istocie do zawarcia umowy o dzieło lub umowy o zbliżonym charakterze. Jest to świadczenie usług, do którego, jeśli nie odpowiada definicjom klasyfikacji dla celów statystycznych, zastosowanie ma art. 54 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, nie ma natomiast oparcia w obowiązującym prawie twierdzenie, że zwrot nakładów /lub kosztów/ jest innego rodzaju czynnością niż "refakturowanie", gdyż zwrot kosztów lub nakładów to spełnienie wynikającego najczęściej ze stosunków cywilnoprawnych obowiązku wyrównania wydatków, jakie osoba trzecia poniosła zamiast lub na rzecz zobowiązanego. Refakturowanie jest natomiast jedną z przyjętych w obrocie technik księgowego i podatkowego udokumentowania zwrotu kosztów. Formułując natomiast wskazania, co do dalszego postępowania, Sąd I instancji stwierdził, iż wszechstronność oceny materiału dowodowego przez organy prowadzące postępowanie winna się odnosić do zbadania zarówno treści dokumentów księgowych, jak i innych dowodów, zaś przy ocenie charakteru umów cywilnoprawnych winny one zbadać nie tyle nazwę, ale przede wszystkim treść umowy, cel i zamiar stron oraz podkreślił, iż w rozpatrywanym stanie faktycznym nie jest sporne, że czynność dokumentowana fakturą miała miejsce, zbywca zaś uiścił podatek należny z tytułu sprzedaży usługi.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Skarbowej we W., domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ oraz naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Zarzut naruszenia podanych wyżej przepisów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi autor skargi kasacyjnej uzasadnił twierdzeniem, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż organy podatkowe obu instancji nie naruszyły w toku prowadzonego postępowania podatkowego art. 122 Ordynacji podatkowej z uwagi na to, iż podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i w rezultacie ustaliły wszystkie istotne okoliczności faktyczne niezbędne do załatwienia sprawy. Dokonując oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym treści umowy dzierżawy z dnia 23 listopada 2000 r., zawartej przez skarżącą z firmą "A." s.c. oraz faktury z dnia 3 grudnia 2001 r., wystawionej przez tą firmę dla strony, organy podatkowe ustaliły jednoznacznie i bezspornie, co było przedmiotem transakcji potwierdzonej tą fakturą. Ponieważ z treści faktury wynikało, że przedmiotem sprzedaży była inwestycja w budynku przy ul. B. 19 w D., organy podatkowe dokonały analizy treści łączącego strony stosunku prawnego, a w szczególności umowy dzierżawy z dnia 23 listopada 2000 r. Ze stanowiskiem organów podatkowych obu instancji w powyższym zakresie zgodziła się "D." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o czym świadczy jednoznacznie treść odwołania z dnia 30 maja 2003 r., protokołu z dnia 1 sierpnia 2003 r. i skargi do Sądu administracyjnego z dnia 26 września 2003 r., w której podnosiła, że przedmiotem transakcji udokumentowanej fakturą z dnia 3 grudnia 2001 r. była sprzedaż inwestycji w obcym środku trwałym. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, stan faktyczny w dacie wydawania zaskarżonej decyzji był ustalony w sposób prawidłowy i niesporny. Organy podatkowe wyjaśniły, co było przedmiotem transakcji potwierdzonej sporną fakturą, a w swoich rozważaniach uwzględniły treść umowy dzierżawy oraz wyjaśnienia i dowody przedkładane przez stronę w toku postępowania podatkowego. Przedmiotem sporu między podatnikiem a organem podatkowym była jedynie kwalifikacja prawna transakcji udokumentowaną fakturą VAT. Według podatnika sprzedaż inwestycji w obcym środku trwałym ma charakter sprzedaży towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast zdaniem organu, jest to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, mająca charakter zwrotu nakładów /kosztów/ inwestycyjnych. Dopiero w piśmie procesowym z dnia 25 października 2004 r. strona skarżąca po raz pierwszy podniosła, że przedmiotowa faktura VAT z dnia 3 grudnia 2001 r. dokumentuje w rzeczywistości sprzedaż usług remontowych. Stanowisko takie nie znajduje oparcia w wyjaśnieniach strony oraz w treści umowy dzierżawy z dnia 23 listopada 2000 r.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną "D." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła o jej odrzucenie bądź oddalenie w całości ze względu na brak podstaw do jej uwzględnienia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna jest zasadna, gdyż podniesione w tym środku odwoławczym zarzuty są trafne.
Zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym ściśle sformalizowanym. Przejawia się to w dwóch płaszczyznach. Po pierwsze, stosownie do treści art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć na dwojakich podstawach, a mianowicie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie jest elementem konstrukcyjnym tego środka zaskarżenia /zob. postanowienie NSA z dnia 25 maja 2004 r., GSK 38/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 13 str. 584; wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2004 r., FSK 208/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 3 poz. 55/. Po drugie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jedynie z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania /art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Zatem zakres kognicji Sądu, rozpoznającego skargę kasacyjną, wyznaczają precyzyjnie sformułowane przez skarżącego zarzuty, oparte na podstawach, określonych w art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i uzasadnione w treści skargi /zob. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2004 r., FSK 20/04; wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 148/04; wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 13/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 15; wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., FSK 86/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 37/.
W rozpoznawanej skardze kasacyjnej jej autor powołał się na podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ramach tej podstawy podniósł dwa zarzuty. Pierwszy z nich dotyczy naruszenia przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez uwzględnienie skargi, pomimo tego, iż postępowanie podatkowe nie było dotknięte wadą niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Przepisy art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a i c" oraz art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi określają podstawy wyrokowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Pierwszy z tych przepisów dotyczy podstaw uwzględnienia przez ten Sąd skargi, drugi zaś stanowi podstawę oddalenia skargi. W związku z powyższym należy podkreślić, że uwzględnienie skargi, jej oddalenie albo odrzucenie przez sąd pierwszej instancji jest jedynie konsekwencją zastosowania przez ten Sąd innych przepisów postępowania sądowego. Niewskazanie w skardze kasacyjnej żadnego z tych innych przepisów uniemożliwiałoby Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zbadanie, czy przy wydawaniu zaskarżonego wyroku naruszono przepisy postępowania przed sądami administracyjnymi. Takie stanowisko występuje w orzecznictwie /zob. wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 12/.
Jak wynika z treści skargi kasacyjnej jej autor, uzasadniając powyższą podstawę kasacyjną, powołuje się na przepis art. 122 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy zauważyć, że sposób formułowania zarzutów w dużej mierze jest uzależniony od treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, a w szczególności od podstawy prawnej rozstrzygnięcia podanej przez Sąd pierwszej instancji w pisemnych motywach orzeczenia. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku wskazał, że zaistniały podstawy wymienione z art. 145 par. 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /prawidłowe oznaczenie tego przepisu powinno brzmieć art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c"/ do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Następnie wskazano, że organy podatkowe nie wywiązały się z obowiązku wynikającego z art. 122 Ordynacji podatkowej. W konkluzji uzasadnienia zaś Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zaistniały przesłanki z art. 145 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do uchylenia zaskarżonej decyzji. Przy tak określonej podstawie prawnej wyroku, pierwszy z omawianych zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej, należy uznać za prawidłowo sformułowany.
Podstawową i właściwie jedyną przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jak już wcześniej wskazano było przekonanie, iż organy podatkowe nie wywiązały się z obowiązków wynikających z art. 122 Ordynacji podatkowej. Przepis ten definiuje zasadę prawdy materialnej obowiązującej w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z tym unormowaniem, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacja tej zasady znajduje swe odzwierciedlenie w przepisach dotyczących postępowania podatkowego, a w szczególności w unormowaniu zawartym w art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże żaden z tych przepisów nie został wskazany w uzasadnieniu wyroku Sądu pierwszej instancji jako podstawy prawnej rozstrzygnięcia.
Dla oceny zasadności powyższego zarzutu zawartego w skardze kasacyjnej zasadnicze znaczenie ma odpowiedź na pytanie, czy organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego? Odpowiedź na to pytanie, wbrew stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, może być tylko twierdząca.
Przede wszystkim trzeba na wstępie zaznaczyć, że przedmiotowe postępowanie dotyczyło podatku od towarów i usług. Jest to podatek o wysokim stopniu sformalizowania, oparty na zasadzie samoobliczenia. Zatem określenie w przedmiotowej fakturze przedmiotu sprzedaży jako "sprzedaż inwestycji w obcych obiektach w budynku przy ulicy B. 19 w D.", ma istotne znaczenie. W sprawie organy podatkowe dokonały również ustaleń w zakresie stosunku prawnego, łączącego skarżącą spółkę z wystawcą faktury. Przeprowadzono bowiem dowód z umowy dzierżawy. Jak wynika z akt postępowania podatkowego, organy podatkowe uwzględniły wszystkie wnioski dowodowe spółki. Zatem nie sposób podzielić stanowiska Sądu pierwszej instancji, że organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. Zresztą w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku brak jest precyzyjnego wskazania, jakich działań nie podjęły organy podatkowe w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ponadto warto podkreślić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w swych pisemnych motywach nie zawarł wskazówek dotyczących dalszego postępowania. Nie wiadomo więc, jakie dowody, zdaniem Sądu pierwszej instancji, powinny być przeprowadzone przez organ podatkowy przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Stąd też zarzut naruszenia przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej należy uznać za zasadny.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że organy podatkowe nie dokonały oceny całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności nie podjęły się analizy i wyjaśnienia treści stosunku prawnego, łączącego skarżącego z wystawcą faktury, poprzestając na treści tego dokumentu. Pomijając to, że Sąd pierwszej instancji nie wskazał, jakie dowody zostały pominięte przy ocenie materiału dowodowego, należy podkreślić, że nie postawiono organom podatkowym zarzutu naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku jako podstawę prawna rozstrzygnięcia nie wskazał tego przepisu. Sąd ten zarzucił organowi podatkowemu jedynie naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej. To stwierdzone uchybienie stanowiło podstawę do uchylenia decyzji organu odwoławczego na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W kontekście powyższych uwag uzasadniony jest również drugi z zarzutów skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia przepisu art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z tym unormowaniem Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 par. 2. Należy się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji wydał wyrok, pomijając część akt sprawy, zawierające wyczerpujące ustalenia faktyczne w sprawie.
Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uwzględnił skargę kasacyjną i uchylił zaskarżony wyrok.
O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na powyższe koszty składa się kwota 474 zł z tytułu uiszczonego przez Dyrektora Izby Skarbowej wpisu od skargi kasacyjnej oraz kwota 1.800 zł wynagrodzenia z tytułu zastępstwa procesowego określona na podstawie par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" i par. 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.