I FSK 40/21

I FSK 40/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-10-03
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-01-11
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Danuta Oleś
Marek Kołaczek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2163/19 - Wyrok WSA w Warszawie z 2020-09-14
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 86 ust. 2a w zw. z art. 15 ust. 2 u.p.t.u.
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 3 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F.I. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2163/19 w sprawie ze skargi F.I. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP4.4012.351.2019.2.AS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od F.I. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 14 września 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2163/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę F. (dalej: Wnioskodawczyni lub Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: Organ Interpretacyjny lub Dyrektor KIS) z 25 lipca 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji.
Skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (uzupełniony pismem z dnia 15 lipca 2019 r.) wskazując, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest państwową instytucją kultury, która realizuje swoje zadania zgodnie ze statutem. Stosownie do statutu przedmiotem działalności Skarżącej jest:
1) gromadzenie, katalogowanie, zachowanie i restaurowanie oraz udostępnianie zbiorów oraz materiałów dokumentacyjnych, dotyczących narodowego i międzynarodowego dziedzictwa audiowizualnego, w tym filmowego;
2) współtworzenie, produkcja, rejestracja i promocja dzieł kultury o wysokim poziomie artystycznym w celu ich emisji w programach mediów publicznych i prywatnych;
3) produkcja materiałów audiowizualnych o wysokim poziomie artystycznym, dotycząca zagadnień związanych z kulturą, nauką, edukacją w celu ich emisji w programach mediów publicznych i prywatnych lub internecie albo rozpowszechniania w inny sposób, w tym w oparciu o zasoby Wnioskodawczyni;
4) prowadzenie działalności edukacyjnej, kulturalno-oświatowej i wydawniczej, polegającej w szczególności na przygotowywaniu i wydawaniu opracowań dotyczących działalności statutowej Wnioskodawczyni oraz materiałów filmowych i fotograficznych znajdujących się w jej zasobach w formie drukowanej lub multimedialnej.
Skarżąca realizuje zadania przedstawione powyżej m.in. przez:
1) prowadzenie kina [...] (dalej: "kino");
2) digitalizację, restaurację, przechowywanie i długoterminowe zabezpieczanie utworów audiowizualnych, w tym filmowych;
3) prowadzenie katalogu dzieł filmowych;
4) upowszechnianie kultury filmowej, w tym udostępnianie zasobów sztuki filmowej;
5) gromadzenie zbiorów bibliotecznych oraz eksponatów dotyczących historii sztuk, audiowizualnej, w tym w szczególności filmu i kinematografii;
6) gromadzenie i archiwizację dokumentacji dotyczącej produkcji i rozpowszechnienia filmów;
7) przygotowywanie na potrzeby własne oraz administracji publicznej, szczególnie dla Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego corocznych raportów z dziedziny objętej zakresem działalności Wnioskodawczyni;
8) inicjowanie i prowadzenie projektów badawczych, opracowywanie i zlecanie analiz i ekspertyz służących diagnozie oraz prognozowaniu kierunków rozwoju dziedziny objętej zakresem działania Wnioskodawczyni;
9) wypracowywanie metodologii archiwizacji filmów polskich i polskiej dokumentacji historyczno-filmowej;
10) wykorzystywanie nowych technologii (w tym internet) do działań w zakresie promocji kultury i edukacji, w tym filmowej oraz nauki;
11) inicjowanie badań w sferze komunikacji społecznej oraz edukacji filmowej i medialnej, filmoznawstwa, filmografii. konserwacji, restauracji i rekonstrukcji cyfrowej filmów oraz upowszechnianie ich wyników.
Z kolei źródłami Finasowania Wnioskodawczyni są między innymi:
- środki przekazywane przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w postaci dotacji podmiotowej i celowej na zadania bieżące i inwestycyjne,
- przychody z prowadzonej działalności m.in. w postaci sprzedaży licencji oraz sprzedaży biletów na pokazy filmowe,
- przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych,
- przychody z dystrybucji filmów, do których Wnioskodawczyni posiada prawa majątkowe lub dystrybucyjne.
- przychody z udostępniania zasobów sztuki filmowej, kopii filmowych oraz materiałów wyjściowych zapisanych na różnych nośnikach.
- środki z innych źródeł.
Wedle Skarżącej jej działalność ma charakter mieszany tj. prowadzi zarówno działalność gospodarczą jak i działalność niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej jako: u.p.t.u.). W związku z taką sytuacją Wnioskodawczyni dokonuje m.in. takich nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w stosunku, do których nie ma możliwości przypisania tych nabyć jednoznacznie i precyzyjnie do któregoś ze wspomnianych obszarów. W konsekwencji, Wnioskodawczyni stosownie do art. 86 ust. 2a u.p.t.u. jest zobowiązana odpowiednio kalkulować kwoty VAT naliczonego, stosując tzw. "prewspółczynnik". Wnioskodawczyni generalnie przyjmuje do kalkulacji prewspółczynnika sposób wskazany w § 5 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 u.p.t.u. przez Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników z dnia 17 grudnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193, dalej: "rozporządzenie").
Co do zasady, w ramach działalności Wnioskodawczyni nie dokonuje czynności zwolnionych z podatku lub dokonuje ich sporadycznie i mają marginalne znaczenie. W rezultacie, co do zasady Wnioskodawczyni nie dokonuje kalkulacji tzw. współczynnika i zagadnienie to nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.
Skarżąca podkreśla, że stosowanie tzw. "prewspółczynnika" nie wyklucza, iż Wnioskodawczyni dokonuje lub może dokonywać również wydatków związanych w całości wyłącznie z działalnością gospodarczą (w takich przypadkach, co do zasady odliczane jest 100% podatku naliczonego) oraz wydatków związanych w całości wyłącznie z działalnością inną niż gospodarcza (w takich przypadkach, co do zasady cały podatek naliczony nie jest odliczany).
Skarżąca podkreśliła, że realizuje swoje statutowe zadania przez prowadzenie kina. Działalność w tym zakresie jest dość istotnie wyodrębniona księgowo i w dużej części organizacyjnie. Przede wszystkim zdecydowaną większość przychodów i kosztów dotyczących tej działalności da się wyodrębnić w księgach rachunkowych. Ponadto działalność kina prowadzona jest generalnie przez wyznaczone do tego działy Skarżącej obejmujące konkretne osoby lub pojedyncze osoby, których obowiązki w zdecydowanej większości wiążą się z kinem.
Powyższe nie wyklucza oczywiście, że niektóre obszary działania ze swej istoty lub sporadycznie bywają wspólne dla kino i pozostałej działalności Wnioskodawczyni.
Dotyczy to przykładowo działalności osób pełniących funkcje zarządcze/dyrektorskie czy funkcji administracyjnych takich jak księgowość. Również w przypadku wyposażenia lub niektórych wydatków może się zdarzyć, że z zasady wykorzystywane są one wyłącznie dla potrzeb kina jednak sporadycznie mogą być wykorzystywane w ogólnej działalności Wnioskodawczyni. Możliwa jest również sytuacja odwrotna czyli taka w której wyposażenie lub wydatki służą przeważnie ogólnej działalności Skarżącej innej niż kino, a w mniejszym stopniu są wykorzystywane do wyłącznej działalności kina.
Możliwe są również wydatki, które co do istoty wiążą się z działalnością kina i bez niej byłyby zbędne, ale równocześnie w znacznie mniejszym stopniu dotyczą Wnioskodawczyni jako całości. Przykładem takich wydatków mogą być plakaty służące promocji filmów wyświetlanych w. Zdecydowana większość powierzchni typowego plakatu promuje przede wszystkim dany film a potem kino. Na takim plakacie może znajdować się również logo Wnioskodawczyni oraz informacja o Skarżącej jednak są one zdecydowanie mniej eksponowane (zajmują mniej powierzchni) niż informacje o samym filmie i kinie. Z oczywistych względów taki plakat nie powstałby bez funkcjonującego kina.
Finalnie Wnioskodawca stwierdził, że ponosi również wydatki związane tylko i wyłącznie z działalnością kina, tj. wydatki związane z eksploatacją budynku, w którym znajduje się kino i funkcjonowaniem w nim kina, takie jak: energia elektryczna, usługi sprzątania, środki czystości w toaletach, rolki papieru do kasy fiskalnej itp.
Działalność kina opiera się na organizacji pokazów filmowych oraz wydarzeń kulturalnych powiązanych z kinematografią. Ponadto zdarza się, że pomieszczenia kina są odpłatnie udostępniane innym podmiotom, zaś część powierzchni kina jest stale wynajmowana na rzecz zewnętrznego podmiotu prowadzącego w budynku kina kawiarnię. Zatem poprzez działalność kina, Wnioskodawczyni prowadzi działalność w sposób ciągły między innymi do celów zarobkowych.
Działalność kina Finansowana jest z dotacji podmiotowej otrzymanej przez Skarżącą od Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz ze środków własnych kina pozyskanych z jego działalności między innymi w postaci sprzedaży biletów na odpłatne pokazy filmowe oraz wynajmu powierzchni.
W zakresie działalności kina organizowane są różnego rodzaju, typowe dla działalności kina, wydarzenia kulturalne, które jednocześnie wpisują się w realizację zadań statutowych Skarżącej, tj. odpłatne repertuarowe projekcje filmowe,
odpłatne cykliczne projekcje filmowe wraz z prelekcjami, spotkaniami, dyskusjami o charakterze edukacyjnym, odpłatne festiwale filmowe, na które składają się projekcje filmowe, spotkania z twórcami, wydarzenia specjalne (koncerty, projekcje z muzyką na żywo) oraz wykłady (np. [...]), odpłatne monograficzne przeglądy filmowe, na które składają się projekcje filmowe, spotkania z twórcami, wydarzenia specjalne (koncerty, projekcje z muzyką na żywo) oraz wykłady (np. [...]). Incydentalnie(2-3 razy w roku) organizowane są projekcje filmowe o charakterze zamkniętym (premiery oraz pokazy prasowe dostępne wyłącznie za zaproszeniami bez odpłatności) oraz projekcje filmowe o charakterze otwartym ze wstępem wolnym.
Większość z powyższych jest realizowana wyłącznie przez Skarżącą, choć niektóre wydarzenia (festiwale, przeglądy monograficzne) mogą być organizowane we współpracy z innymi podmiotami działającymi w obszarze kultury.
Generalnie, na wszystkie typy wydarzeń (z wyłączeniem wydarzeń incydentalnych) prowadzona jest sprzedaż biletów w kasie kina oraz poprzez moduł internetowej sprzedaży biletów na stronie internetowej Kina zgodnie z obowiązującym cennikiem biletów lub zgodnie z cennikiem ustalonym dla konkretnego wydarzenia. Przy czym może się zdarzyć, że na określone wydarzenia (np. pokazy dla seniorów) opłata będzie istotnie mniejsza od typowej. Zasadą jest więc, że kino działa odpłatnie a sprzedaż biletów skutkuje wykazywaniem podatku należnego.
Na wydarzenia o charakterze zamkniętym tj. premiery, pokazy prasowe Wnioskodawczyni samodzielnie lub wspólnie z partnerami (np. koproducentami filmu) dystrybuuje zaproszenia kierowane do dziennikarzy, oficjalnych przedstawicieli podmiotów działających w obszarze kultury, etc. Tego typu wydarzenia są nieodpłatne i mają generalnie charakter promocyjny związany bezpośrednio z promocją działalności prowadzonej w kinie oraz ze zwiększaniem zainteresowania produkcjami filmowymi Skarżącej.
Na wydarzenia o charakterze otwartym ze wstępem wolnym Wnioskodawczyni samodzielnie lub wspólnie z partnerami dystrybuuje umówioną pulę zaproszeń kierowanych do dziennikarzy, oficjalnych przedstawicieli podmiotów działających w obszarze kultury, etc. Na pozostałe miejsca w kasie wydawane są nieodpłatne bilety "zerowe" (wejściówki) dla publiczności. Tego typu wydarzenia mają charakter promocyjny, edukacyjny lub związany z upowszechnianiem dóbr kultury filmowej związany bezpośrednio z realizacją zadań statutowych Wnioskodawczyni oraz promocją działalności prowadzonej w kinie.
Na wszystkie typy wydarzeń, w miarę dostępności wolnych miejsc, Skarżąca prowadzi dystrybucję nieodpłatnych biletów "zerowych" (wejściówek) dla swoich pracowników.
Kino organizuje także nieodpłatne promocyjne pokazy projekcji filmowych, promujące polską kinematografię i tym samym zachęcające do stałego korzystania z odpłatnej oferty repertuarowej kina, w której dostępne są m.in. klasyczne produkcje polskiej kinematografii.
W związku z powyższym opisem Skarżąca zapytała:
1) Czy w stosunku do wydatków związanych wyłącznie z działalnością kina takich jak koszty stałe do których zaliczamy na przykład energię elektryczną, ochronę budynku, usługi sprzątania, itp. w budynku kina czy też koszty związane z zakupem licencji na pokazy filmowe emitowane w kinie przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia całego podatku VAT, tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika?
2) Czy w stosunku do wydatków związanych przede wszystkim z działalnością Kina i w marginalnym stopniu z pozostałą działalnością Wnioskodawczyni takich jak na przykład plakaty filmowe przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia całego podatku VAT, tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika?
W zakresie odpowiedzi na pytanie pierwsze Skarżąca stoi na stanowisku, że w stosunku do wydatków związanych wyłącznie z działalnością kina takich jak koszty stałe, do których zaliczamy na przykład energię elektryczną, ochronę budynku, usługi sprzątania, itp. czy też koszty związane z zakupem licencji na pokazy filmowe emitowane w budynku kina przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia całego podatku VAT, tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika. W szczególności w opinii Wnioskodawczyni nieodpłatne czynności dokonywane w ramach działalności kina wskazane i opisane we wniosku takie jak na przykład wydarzenia o charakterze zamkniętym, na które zaproszenia kierowane są do dziennikarzy, stanowią nieodłączny element działalności gospodarczej prowadzonej w ramach kino i tym samym nie mogą skutkować koniecznością stosowania prewspółczynnika.
W zakresie odpowiedzi na pytanie drugie zajęto stanowisko, że również w stosunku do wydatków związanych przede wszystkim z działalnością kina i w marginalnym stopniu z pozostałą działalnością Wnioskodawczyni takich jak na przykład plakaty filmowe przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia całego podatku naliczonego, tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika.
1.3. Zaskarżoną interpretacją indywidualną Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
W ocenie organu, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że wszelkie podejmowane przez kino działania nieodpłatne mają zawsze charakter towarzyszący działalności gospodarczej. Opisane czynności wskazują na działalność edukacyjną, kulturalno-oświatową, działalność upowszechniającą kulturę filmową w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli realizację celów statutowych, do których Wnioskodawca instytucja kultury został powołany i którą to działalność m.in. poprzez kino realizuje. Działania te niewątpliwie związane są z promocją działalności prowadzonej w kinie oraz zwiększeniem zainteresowania produkcjami filmowymi, co może przekładać się na większe grono widzów. Jednakże w opisie sprawy odnosząc się do wydarzeń o charakterze zamkniętym, kierowanym do dziennikarzy, oficjalnych przedstawicieli podmiotów działających w obszarze kultury Wnioskodawca wskazuje, że tego typu wydarzenia są nieodpłatne i mają generalnie charakter promocyjny, związany bezpośrednio z promocją działalności prowadzonej w kinie oraz ze zwiększaniem zainteresowania produkcjami filmowymi Wnioskodawczyni. Natomiast odnosząc się do wydarzeń o charakterze otwartym, wskazano, że tego typu wydarzenia mają charakter promocyjny, edukacyjny lub związany z upowszechnianiem dóbr kultury filmowej związany bezpośrednio z realizacją zadań statutowych Skarżącej oraz promocją działalności prowadzonej w kinie. Ponadto nieodpłatne promocyjne pokazy projekcji filmowych, promują polską kinematografię i zachęcają do stałego korzystania z odpłatnej oferty repertuarowej kina, w której dostępne są m.in. klasyczne produkcje polskiej kinematografii.
Dyrektor KIS zakwestionował stanowisko Skarżącej zgodnie z którym cała aktywność kina powinna być traktowana jako działalność gospodarcza. W stosunku do wydatków związanych z działalnością kina takich jak koszty stałe (energia elektryczna, ochrona budynku, usługi sprzątania, czy też koszty związane z zakupem licencji na pokazy filmowe) w sytuacji gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, Wnioskodawca powinien stosować przepisy art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u. przy odliczaniu podatku naliczonego.
W związku z powyższym nie znajduje również uzasadnienia stanowisko Wnioskodawcy, odnośnie pełnego prawa do odliczenia bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika z tytułu wydatków związanych przede wszystkim z działalnością kina i w marginalnym stopniu z pozostałą działalnością Skarżącej, takich jak plakaty filmowe.
1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę Wnioskodawczyni.
Zdaniem Sądu nie można było uznać, że wszystkie czynności, jakie będzie wykonywać Kino w ramach powyższych nieodpłatnych działań, będą wpisywać się w ramy działalności gospodarczej, a stąd wszystkie nabywane towary i usługi będą służyły wyłącznie działalności gospodarczej. Stwierdzenie takie nie znajduje uzasadnienia biorąc pod uwagę okoliczność, że Wnioskodawca wykonuje działalność statutową, która ze swej istoty nie jest komercyjna - nie jest ukierunkowana na bezpośredni efekt komercjalizacyjny. W przypadku wskazanych przez Wnioskodawcę nieodpłatnych działań mających charakter wydarzeń kulturalnych, wnioskodawca przede wszystkim realizuje zadania statutowe polegające na upowszechnianiu kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu, do której F. (za pośrednictwem Kina [...]) jako instytucja kultury została powołana. W przypadku braku możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych na organizację ww. nieodpłatnych działań, w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach działalności gospodarczej, Kino, jak każdy inny podatnik tego podatku w takiej sytuacji, powinno stosować prewspółczynnik.
Zdaniem Sądu zatem w zaskarżonej interpretacji organ prawidłowo ocenił, że wydatki na nabycie towarów i usług ponoszone przez Kino w celu realizacji opisanych nieodpłatnych przedsięwzięć wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że w sytuacji gdy przypisanie części nabywanych towarów i usług, związanych z tymi wydarzeniami w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, przy odliczeniu podatku naliczonego, Kino powinno stosować przepisy art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiodła Skarżąca, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu:
2.1.1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) tj.:
1) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm., dalej jako: p.u.s.a.) i art. 3 § 1 p.p.s.a. i art.3 § 2 pkt. 4a p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez dokonanie niepełnej analizy i oceny stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rezultacie czego uzasadnienie Zaskarżonego Wyroku, naruszając reguły przekonywania, nie określa wystarczająco przesłanek, na których oparł się Sąd I Instancji uznając, że zorganizowanie nieodpłatnych projekcji filmowych nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.t.u., co jest kluczowe dla dokonania prawidłowej oceny ewentualnego zastosowania tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Biorąc pod uwagę istotę sporu przedmiotowe naruszenie jest istotnym uchybieniem, które miało wpływ na wynik sprawy i w rezultacie doprowadziło do błędnego oddalenia przez WSA skargi Strony na podstawie art. 151 p.p.s.a.
2) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. i art. 3 § 1 p.p.s.a. i art.3 § 2 pkt. 4a p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. i nie zastosowaniem przez WSA art. 146 § 1 p.p.s.a, w związku z naruszeniem przez Dyrektora KIS art. 120 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: o.p.), polegające na nieuchyleniu Zaskarżonej interpretacji, która została wydana z naruszeniem wskazanych przez Spółkę przepisów i tym samym powinna zostać uchylona przez Sąd I instancji jako naruszająca przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy,
2.1.2. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie, o którym mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.:
1) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. i art. 3 § 1 p.p.s.a. i art.3 § 2 pkt. 4a p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. i nie zastosowaniem przez WSA art. 146 § 1 p.p.s.a, w związku z naruszeniem przez Dyrektora KIS art. 120 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1 o.p.:
a) w związku z art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. w zw. z art. 8 oraz 28 ust. 2 i 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej poprzez błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwą ocenę, co do braku zastosowania art. 15 ust. 2 u.p.t.u. do wszystkich działań podejmowanych przez kino prowadzące do błędnego uznania przez WSA, że w przedstawionych okolicznościach Dyrektor KIS prawidłowo wskazał w zaskarżonej interpretacji, i ż nie można uznać, że cała działalność Kina powinna być traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów u.p.t.u.,
b) w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 a w zw. z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. poprzez:
- błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwą oceną, co do zastosowania art. 86 ust. 2a w zw. z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. do dzialalno6ci Kina [...], prowadzące do błędnego uznania przez WSA, że w przedstawionych okolicznościach Organ prawidłowo wskazał w Zaskarżonej interpretacji, iż w stosunku do wydatków związanych z działalnością Kina Skarżąca powinna stosować tzw. prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.;
b) błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwą ocenę, co do zastosowania art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., tj. poprzez błędne przyjęcie przez WSA, że Organ prawidłowo uznał w zaskarżonej interpretacji, iż w stosunku do wydatków związanych z działalnością Kina [...] Skarżącej nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, poprzez co WSA dopuścił się m.in. naruszenia wynikających z Dyrektywy VAT oraz z orzecznictwa TSUE zasady neutralności oraz proporcjonalności VAT, których to, zdaniem Skarżącej, nie można pominąć.
W rezultacie Sąd I instancji zdaniem autora skargi kasacyjnej błędnie uznał zaskarżoną interpretację za prawidłową i oddalił skargę na podst. art. 151 p.p.s.a., podczas gdy na podst. art. 146 § 1 p.p.s.a., w związku ze wskazanymi powyżej przepisami Sąd I instancji zobowiązany był skargę uwzględnić i uchylić zaskarżoną interpretację.
2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a także zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
2.3. Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
3.2. Sąd pierwszej instancji celnie zdefiniował przedmiot sporu w niniejszej sprawie jako odpowiedź na pytanie, czy wykonywane przez Skarżącą wskazane we wniosku czynności nieodpłatne dotyczące działalności Kina [...] mieszczą się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Konsekwencją uznania, że nieodpłatne czynności dotyczące działalności Kina [...] dokonywane są w ramach działalności gospodarczej Skarżącej byłby brak konieczności stosowania przez F. prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust. 2a u.p.t.u. do wydatków związanych z działalnością Kina [...].
3.3. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Strona stwierdziła, że jej zdaniem, prawidłowe będzie przyjęcie, że nie występuje konieczność stosowania prewspółczynnika w stosunku do wydatków związanych wyłącznie z działalnością Kina [...]. Ponadto zdaniem Skarżącej brak konieczności stosowania prewspółczynnika dotyczy także wydatków, które związane są przede wszystkim z działalnością Kina [...] i w marginalnym stopniu z pozostałą działalnością F., w związku z faktem, iż tego rodzaju wydatki w ogóle nie zostałyby poniesione przez Skarżącą bez funkcjonowania Kina [...].
Skarżąca prezentuje stanowisko, że wszelka jej aktywność mieści się w zakresie pojęciowym definicji działalności gospodarczej, uregulowanej w art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. Skarżąca uważa, nie prowadzi działalności innej niż działalność gospodarcza, art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie ma w jej przypadku zastosowania czyli nie ma ona obowiązku stosowania przy nabyciu towarów i usług, których nie da się jednoznacznie przyporządkować wyłącznie czynnościom opodatkowanym i zwolnionym, prewspółczynnika VAT. W ocenie skarżącej, błędna jest argumentacja, że F. w zakresie działań podejmowanych przez Kino [...] obok działalności gospodarczej wykonuje odrębną od tej działalności działalność statutową, w szczególności brak jest uzasadnienia dla takiego podziału w przepisach U.p.t.u. Konsekwentnie zważywszy na fakt, że Kino [...] zasadniczo prowadzi działalność odpłatną a wydatki ponoszone na działania nieodpłatne służą - zdaniem Strony -działalności odpłatnej to brak jest podstaw do kwestionowania pełnego odliczenia VAT Skarżącej.
F. stoi także na stanowisku, że również w stosunku do wydatków związanych przede wszystkim z działalnością Kina [...] i w marginalnym stopniu z pozostałą działalnością F. takich jak na przykład plakaty filmowe przysługuje prawo do odliczenia całego podatku naliczonego tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika.
3.4. Sąd pierwszej instancji po analizie przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej stanu faktycznego stwierdził, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a u.p.t.u. jest wykorzystywanie przez podatnika towarów i usług do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów (usług) w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Taka sytuacja ma niewątpliwie miejsce w analizowanej sprawie. W tym względzie WSA w Warszawie po przywołaniu przepisów art. 86 ust. 2b, 2d-2h u.p.t.u. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: ,,rozporządzenie zwrócił również uwagę, że cele prowadzonej działalności gospodarczej należy z kolei rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 u.p.t.u. Podatnikami są zatem osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 u.p.t.u). Poza działalnością gospodarczą pozostaje, np. działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa.
W tym względzie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w przypadku wykonywania przez instytucję kultury (do takich zaliczyć należy Skarżącą) prowadzącą działalność gospodarczą, również czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. państwowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy polegającą na np.: wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Po wskazaniu zaś właściwych norm ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (dalej: ,,u.o.d.k.“) prawnie regulujących podstawy prowadzenia działalności Sąd zauważył, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w formie Kina [...] opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jak również realizuje działalność statutową. Sąd pierwszej instancji nie podzielił argumentacji skargi, która sprowadza się do wykazania, że całość działalności podejmowanych przez Kino [...], w tym również cała działalność nieodpłatna związana jest wyłącznie z działalnością gospodarczą. Podkreślił, że Skarżąca, a właściwie działające w jej ramach Kino [...] nie jest typowym podmiotem gospodarczym, typowym podmiotem komercyjnym. Funkcjonuje jako państwowa instytucja kultury, wykonująca swoje zadania w oparciu o statut. W konsekwencji Sąd stwierdził, że niezależnie od tego jak mocno we wniosku, czy w obu skargach Skarżąca argumentuje i próbuje wykazać, że zasadnicza cześć jej działalności związana jest z czynnościami o charakterze gospodarczym, to nie zmienia to faktu, że jednak wykonuje obok tej działalności działalność również nieodpłatną działalność statutową, do których należy zaliczyć projekcje filmowe o charakterze zamkniętym (premiery oraz pokazy prasowe dostępne wyłącznie za zaproszeniami bez odpłatności) oraz projekcje filmowe o charakterze z otwartym ze wstępem wolnym.
Stwierdził, że w przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych (marketingowych), a ich efektem ma być promocja działalności prowadzonej w Kinie oraz zwiększenie zainteresowania produkcjami filmowymi F., mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie. Podkreślił, że promocja, niezależnie od korzyści z niej wynikających, stanowi o realizacji celu opisanego jako tworzenie, upowszechnianie oraz ochrona kultury, należącego do sfery działalności wskazanej w ustawie o u.o.d.k. jako kulturalna, na co słusznie wskazywała Skarżąca. WSA w Warszawie zaaprobował ocenę organu, zgodnie z którym nieodpłatne działania nie są w swej istocie działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację "misji publicznej’', mają one na celu także realizację celów statutowych, tj. upowszechnianie dóbr kultury filmowej, wzbudzenie zainteresowania polską kinematografią, skierowane są do szerokiego kręgu odbiorców, zachęcają do korzystania z dóbr kultury, upowszechniają kulturę filmową, edukują.
Realizowane przez Wnioskodawcę nieodpłatne czynności, wskazane we wniosku tj.: projekcje filmowe o charakterze zamkniętym, premiery, pokazy prasowe dostępne wyłącznie z zaproszeniami bez odpłatności oraz projekcje o charakterze otwartym ze wstępem wolnym, zachęcają do korzystania z dóbr kultury, edukują i wychowują. Działania te w swojej istocie nie są działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej. A zatem, w odniesieniu do ww. nieodpłatnych czynności realizowanych przez Kino [...], stanowiących czynności statutowe F., należy wskazać że będą one przede wszystkim wyrazem realizacji celów statutowych Skarżącej.
W tym zakresie stwierdził, że cel promocyjny podejmowanych przez Kino nieodpłatnych działań będzie służył zarówno realizacji celów statutowych nieodpłatnych, jak również działalności gospodarczej. Nie można więc uznać, że wszystkie czynności, jakie będzie wykonywać Kino w ramach powyższych nieodpłatnych działań, będą wpisywać się w ramy działalności gospodarczej, a stąd wszystkie nabywane towary i usługi będą służyły wyłącznie działalności gospodarczej. Stwierdzenie takie nie znajduje uzasadnienia biorąc pod uwagę okoliczność, że Wnioskodawca wykonuje działalność statutową, która ze swej istoty nie jest komercyjna - nie jest ukierunkowana na bezpośredni efekt komercjalizacyjny.
W przypadku wskazanych przez Instytut nieodpłatnych działań mających charakter wydarzeń kulturalnych przede wszystkim realizuje on zadania statutowa polegające na upowszechnianiu kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu, do której F. (za pośrednictwem Kina [...]) jako instytucja kultury została powołana. W przypadku braku możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych na organizację ww. nieodpłatnych działań, w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach działalności gospodarczej, Kino, jak każdy inny podatnik tego podatku w takiej sytuacji, powinno stosować prewspółczynnik.
3.5. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że obszernie cytowane stanowisko Sądu pierwszej instancji w przedstawionej na wstępie kwestii spornej jest prawidłowe. W konsekwencji zarzuty błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 86 ust. 2a w zw. z art. 15 ust. 2 oraz art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. są chybione.
3.6. W uzasadnieniu swego stanowiska skarżąca w szczególności podnosi, że wszystkie opisane nieodpłatne wydarzenia organizowane w budynku Kina [...], tj. wydarzenia o charakterze otwartym i zamkniętym, mają charakter czynności "towarzyszących" względem prowadzonej w tym miejscu działalności gospodarczej, zgodnie z jej specyfiką bądź stanowią działania o charakterze promocyjnym, zmierzającym do zwiększenia zakresu wykonywanych czynności odpłatnych w postaci zwiększenia wolumenu sprzedaży biletów na odpłatne wydarzenia/pokazy organizowane w Kinie [...]. Przykładowo organizacja premiery produkcji filmowej F., na którą wydawane są zaproszenia bez odpłatności ma bezpośredni wpływ na zwiększenie przychodów ze sprzedaży biletów na ten film przez F., jak również ma związek ze zwiększeniem zainteresowania innymi projekcjami filmowymi wyświetlanymi w Kinie [...].
Nieodpłatne wydarzenia o charakterze otwartym i zamkniętym, na które zaproszenia wręczane są dziennikarzom, publicystom oraz innym osobom, których działalność może pomóc w rozpropagowaniu konkretnego filmu F., są nierozerwalnie związane z promocją działalności gospodarczej w postaci biletowanych odpłatnych wydarzeń i pokazów. Pozytywne recenzje powyżej wymienionych osób zwiększą zainteresowanie odpłatną projekcją filmu i pomagają dotrzeć do nowej rzeszy widzów. Nieodpłatne promocyjne pokazy projekcji filmowych oraz dystrybucja biletów "zerowych", także skutkują w promocji działalności gospodarczej F.. Bowiem im więcej osób weźmie udział w nieodpłatnych wydarzeniach, tym więcej osób kupi bilety w przyszłości. Zaistnienie Kina [...] w świadomości szerokiego grona osób i wyrobienie nawyku odwiedzania go stanowi dla F. gwarancję frekwencji na odpłatnych pokazach Kina [...] w kolejnych latach. Ponadto tego typu wydarzenia tj. premiery, pokazy prasowe itp. są typowe dla prowadzenia kina i są związane ze specyfiką jego działalności, zatem należy je traktować jako czynności bezpośrednio służące działalności gospodarczej i jej towarzyszące. Należy zauważyć, że tak jak przez F. są one również organizowane przez podmioty komercyjne. Specyfika działalności podmiotów z branży kultury powoduje, że niezależnie czy jest to podmiot komercyjny czy instytucja kultury to poprzez projekcje filmowe (odpłatne czy też nieodpłatne) promowane są zasoby sztuki filmowej i upowszechniana jest kultura filmowa, co prowadzi do wniosku, iż w przypadku instytucji kultury takich jak kina czy muzea ich cel statutowy (w przypadku F. m.in. tworzenie i upowszechnianie kultury) realizowany jest właśnie przez działalność gospodarcza. W przypadku Kina [...] polegającą na organizacji odpłatnych projekcji i wydarzeń, które wymagają od F. podejmowania działań marketingowych i promocyjnych, w ramach których sporadycznie organizowane są także wydarzenia nieodpłatne - projekcje filmowe o charakterze zamkniętym (premiery oraz pokazy prasowe dostępne wyłącznie z zaproszeniami) oraz projekcje filmowe o charakterze otwartym ze wstępem wolnym.
Skoro działalność Skarżącej ma charakter komercyjny to wszelkie nieodpłatne działania F. dotyczące Kina [...] mają zasadniczo na celu zwiększenie zainteresowania ofertą repertuarową Kina [...]. Skarżąca zwróciła uwagę, że rezygnacja przez F. z organizacji nieodpłatnych projekcji czy wydarzeń w Kinie [...] nie spowoduje, że przestanie ona realizować swoje cele statutowe, w tym upowszechniać kulturę. W dalszym ciągu bowiem F. będzie organizować odpłatne projekcje.
W opinii F. skoro cała aktywność Kina [...] powinna być traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w stosunku do wydatków związanych wyłącznie z działalnością Kina [...] takich jak koszty stałe, do których zaliczamy na przykład energię elektryczną, ochronę budynku, usługi sprzątania, itp. czy też koszty związane z zakupem licencji na pokazy filmowe emitowane w budynku Kina [...], Strona posiada na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia całego podatku naliczonego VAT, tj. bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.
3.7. Odnosząc się do tej argumentacji stwierdzić należy, że słusznie Sąd pierwszej instancji zaakcentował, że cel promocyjny podejmowanych przez Kino nieodpłatnych działań będzie służył zarówno realizacji celów statutowych nieodpłatnych, jak również działalności gospodarczej.
W wyroku z dnia 22 lutego 2024 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Gemeente Dinkelland przeciwko Ontvanger van de Belastingdienst/Grote ondernemingen, kantoor Zwolle, przypomniał, że zgodnie z art. 168 dyrektywy VAT – naliczony VAT podlega odliczeniu tylko wtedy, gdy towary lub usługi, za które został on zapłacony, są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji (pkt 40). Tymczasem kwoty naliczonego VAT z tytułu kosztów ogólnych odpowiadają nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do całej działalności podatnika (pkt 41). W związku z tym należy odróżnić z jednej strony podział tych kwot VAT w zależności od tego, czy koszty ogólne odnoszą się do działalności gospodarczej, czy też do działalności niemającej charakteru gospodarczego, a z drugiej strony, gdy koszty te odnoszą się do działalności gospodarczej, ich podział w zależności od tego, czy odnoszą się one do transakcji opodatkowanych, dających prawo do odliczenia, czy też do transakcji zwolnionych z podatku, które nie dają prawa do odliczenia (pkt 42). W odniesieniu do podziału kwot naliczonego VAT w zależności od tego, czy odpowiednie wydatki odnoszą się do działalności gospodarczej, czy też do działalności niemającej charakteru gospodarczego, należy przypomnieć, że VAT naliczony obciążający nabycie towarów i usług przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim owe towary i usługi zostały wykorzystane do działalności, która ze względu na swój niegospodarczy charakter nie jest objęta zakresem stosowania dyrektywy VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 16 września 2021 r., Balgarska natsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 43). W odniesieniu do podziału kwot VAT naliczonego w zależności od tego, czy odpowiednie wydatki odnoszą się do transakcji dających prawo do odliczenia, czy do transakcji niedających prawa do odliczenia, z art. 173 ust. 1 dyrektywy VAT wynika, że odliczenie jest dopuszczalne tylko w odniesieniu do tej części VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej na transakcje dające prawo do odliczenia. Zgodnie z art. 173 ust. 2 lit. c) omawianej dyrektywy państwa członkowskie mogą zezwolić podatnikowi na stosowanie lub zobowiązać go do stosowania odliczenia na podstawie wykorzystania całości lub części towarów i usług (pkt 48).
Uwzględniając powyższe słusznym był wniosek, że w przypadku wskazanych przez Instytut nieodpłatnych działań mających charakter wydarzeń kulturalnych przede wszystkim realizuje on zadania statutowa polegające na upowszechnianiu kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu, do której F. (za pośrednictwem Kina [...]) jako instytucja kultury została powołana. W przypadku braku możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych na organizację ww. nieodpłatnych działań, w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach działalności gospodarczej, Kino, jak każdy inny podatnik tego podatku w takiej sytuacji, powinno stosować prewspółczynnik.
3.8. Potwierdzeniem prawidłowości tego stanowiska jest okoliczność, że problematyka opodatkowania podatkiem od towarów i usług instytucji kultury była już przedmiotem analizy sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (w szczególności wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2021 r., I FSK 897/21, z dnia 30 czerwca 2022 r., I FSK 1075/18, z dnia 30 sierpnia 2022 r., I FSK 340/19, z dnia 21 grudnia 2022 r., I FSK 1545/19, z dnia 22 czerwca 2023 r., I FSK 1157/19). Wyroki zapadły na gruncie zbliżonych stanów faktycznych. Tożsamy też był zasadniczy problem stanowiący oś sporu, który sprowadzał się do odpowiedzi na pytanie, czy instytucja kultury jest zobowiązana do odliczania podatku naliczonego od dokonanych zakupów z zastosowaniem współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i n. u.p.t.u.
Z wyroków tych wynika, że z przepisów ustawy o organizowaniu działalności kulturalnej oraz analizowanych stanów faktycznych (zbliżonych do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy) instytucja kultury prowadzi działalność statutową, ze swej istoty nie nastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą, jak również prowadzi równocześnie komercyjną (opodatkowaną) działalność gospodarczą. Tym samym nieuprawniony jest pogląd, że wszystkie czynności, jakie wykonuje dana instytucja kultury wpisują się w ramy działalności gospodarczej, a stąd nie wszystkie nabywane towary i usługi będą służyły wyłącznie działalności gospodarczej. Wydatki na nabycie towarów i usług ponoszone przez dany podmiot kultury w celu realizacji opisanych nieodpłatnych przedsięwzięć wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W konsekwencji organizowanie nieodpłatnych działań promocyjnych służy upowszechnianiu kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli realizacji celów statutowych, do których dana instytucja kultury została powołana., co w konsekwencji prowadzi do uznania, że dany podmiot zobowiązany jest do zastosowania tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u.
3.9. Pozbawione podstaw są również sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia postępowania. W tym względzie wskazać należy, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano zarzuty sformułowane w skardze oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. To, że motywy wyroku nie przekonały strony o słuszności rozstrzygnięcia nie oznacza, że uzasadnienie zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej.
Z uzasadnienia wyroku jasno wynikają powody, dla których Sąd pierwszej instancji uznał, że organ podatkowy nie naruszył prawa stwierdzając, że skarżąca zobowiązana jest do stosowania art. 86 ust. 2a u.p.t.u., albowiem prowadzi nie tylko działalność gospodarczą, zdefiniowaną w art.15 ust. 2 u.p.t.u. ale i inną działalność. Argumentacja w tym zakresie jest prawidłowa i nie narusza wymienionych w zarzutach skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 2 i ust. 2a oraz art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.
3.10. Z podanych wyżej względów skargi kasacyjnej nie można było uznać za usprawiedliwioną i dlatego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił ją na podstawie art. 184 p.p.s.a.
3.11. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania wydano na podstawie art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.
Adam Nita Marek Kołaczek Danuta Oleś
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA