I FSK 300/25

I FSK 300/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-07-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-21
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Marek Olejnik
Zbigniew Łoboda /przewodniczący/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1982/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-11-06
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1542
art. 86 ust. 2 i 3, art. 89 ust. 2
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (spr.), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 1982/24 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. (dawniej: P1. S.A. z siedzibą w W.) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2019 r. nr 0111-KDIB3-3.4013.1.2019.2.PJ w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna.
1.1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 17 grudnia 2024 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2024 r., III SA/Wa 1982/24. Wyrokiem tym Sąd uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2019 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie:
I. przepisów prawa materialnego, tj.: art. 89 ust. 2 w związku z art. 86 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r., poz. 1542 z późn. zm.; dalej również: u.p.a.) poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania polegającą na nieprawidłowym uznaniu przez Sąd, że komponenty, będące wyrobami energetycznymi (wymienione w załączniku nr 2 do ustawy), które służą do wyprodukowania w składzie podatkowym paliw silnikowych lub paliw opałowych, nie mają przeznaczenia napędowego lub opałowego, w związku z tym może zostać zastosowana preferencyjna stawka podatku określona w tych przepisach, podczas gdy należało przyjąć, na podstawie wykładni językowej i systemowej, że wykorzystanie tych komponentów w procesie produkcji paliw silnikowych lub paliw opałowych wskazuje na ich użycie w celach napędowych lub opałowych, co w konsekwencji uniemożliwia zastosowanie ww. preferencji;
II. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 170 i 190 oraz art. 134 § 1 i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie niepełnej wykładni spornych przepisów, w szczególności bez dokonania wykładni językowej i systemowej, która uwzględnia kontekst podatku akcyzowego, do czego Sąd był zobowiązany na mocy wyroku NSA z dnia 5 czerwca 2024 r. - sygn. akt I GSK 1491/20;
2. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 w powiązaniu z art. 153 p.p.s.a. w zakresie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie zawiera właściwego wywodu prawnego w przedmiocie sporu, w szczególności w odniesieniu do pojęć określających przeznaczenie opisanych wyrobów, a więc uzasadnienie uchybia regułom przekonywania, a poza tym jest wzajemnie sprzeczne;
3. art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 2 w zw. z art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a. poprzez przyjęcie, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów prawa, w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło i w konsekwencji nie uzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji zamiast oddalenia skargi.
1.3. Wskazując na powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
2. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
4.1. Zasadniczy spór w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu sprowadza się do wykładni art. 89 ust. 2, 86 ust. 2 i ust. 3 u.p.a.
4.2. Zgodnie z art. 89 ust. 2 u.p.a. stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są (w szczególności – pkt 1) w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego. Zgodnie z art. 86 ust. 2 u.p.a. paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Zgodnie z art. 86 ust. 3 u.p.a. paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.
4.3. We wniosku o w wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnieniu Spółka wskazała w szczególności, że wytwarza w swoim składzie podatkowym, a także nabywa od innych podmiotów gospodarczych, wyroby energetyczne, o których mowa w art. 89 ust. 2 i ust. 2c u.p.a. są to wyroby energetyczne zarówno wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, jak i niewymienione w tym załączniku, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż: opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Powyższe wyroby energetyczne są wyrobami ropopochodnymi, które są wykorzystywane przez Spółkę w składzie podatkowym jako półprodukt do wytwarzania innych wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 86 ust. 1 u.p.a. (również paliw silnikowych i paliw opałowych). Produkcja wyrobów energetycznych odbywa się z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Wytwarzane przez Spółkę i nabywane wyroby energetyczne o kodzie CN 2710 19 45 oraz CN 2710 19 48 (frakcja A23) nie spełniają wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie wymagań jakościowych dla biokomponentów, metod badań jakości biokomponentów oraz sposobu pobierania próbek biokomponentów (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 506). Wyroby te nie są znakowane ani barwione na czerwono, na podstawie szczególnych przepisów, gdyż nie są przeznaczone do celów opałowych. Spółka nabywa sporadycznie od innych podmiotów gospodarczych (głównie nabycia wewnątrzwspólnotowe lub import) z zerową stawką akcyzy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy propylen (CN 2901 22 00). Wyrób ten jest przeznaczony do użycia w celach innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Jest wykorzystywany w zakładzie produkcyjnym Spółki do produkcji innych wyrobów lub do odsprzedaży z przeznaczeniem jak powyżej. W tym celu Spółka uzyskuje od swoich kontrahentów oświadczenie o przeznaczeniu przez nich propylenu do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Wyroby energetyczne będące przedmiotem wniosku (wytwarzane przez Spółkę, jak i nabywane) będą przeznaczone do produkcji innych wyrobów (między innymi paliw) jako półprodukty (komponenty) i nie będą przeznaczone jako samoistne paliwa silnikowe lub paliwa opałowe. Wyroby energetyczne będą wykorzystywane jako komponenty między innymi paliw (silnikowych, opałowych), co oznacza, że będą tworzyły te paliwa lub inne wyroby, ale nie będą dodatkami do paliw.
4.4. Spółka zapytała m.in., czy prawidłowe będzie zastosowanie przez nią stawki akcyzy 0 zł do wyrobów akcyzowych, o których wyżej mowa, jeżeli będą one wykorzystywane jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych określonych w art. 86 ust. 1 u.p.a. (również paliw), stając na stanowisku, że zastosowanie stawki akcyzy 0 zł w opisanych powyżej sytuacjach jest prawidłowe.
5.1. W przedstawionych okolicznościach faktycznych niezasadny jest podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 2 w związku z art. 86 ust. 2 i ust. 3 u.p.a. W ocenie organu przepisy te naruszono poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania polegającą na nieprawidłowym uznaniu przez Sąd, że komponenty, będące wyrobami energetycznymi (wymienione w załączniku nr 2 do ustawy), które służą do wyprodukowania w składzie podatkowym paliw silnikowych lub paliw opałowych, nie mają przeznaczenia napędowego lub opałowego, w związku z tym może zostać zastosowana preferencyjna stawka podatku określona w tych przepisach, podczas gdy należało przyjąć, na podstawie wykładni językowej i systemowej, że wykorzystanie tych komponentów w procesie produkcji paliw silnikowych lub paliw opałowych wskazuje na ich użycie w celach napędowych lub opałowych, co w konsekwencji uniemożliwia zastosowanie ww. preferencji.
5.2. Zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że zasadnicze znaczenie dla oceny prawidłowości stanowiska prezentowanego przez organ w zaskarżonej interpretacji, a następnie w skardze kasacyjnej, jest zaznaczenie, że pytanie zadane przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy półproduktów (komponentów), które są wyrobami akcyzowymi i z których powstaną paliwa silnikowe albo opałowe. Trafnie w tym kontekście wskazał Sąd pierwszej instancji, że z art. 89 ust. 2 u.p.a. wynika, że zastosowanie stawki 0 zł jest możliwe pod warunkiem, że wyroby akcyzowe są przeznaczone do celów innych niż: (1) opałowe, (2) jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, (3) do napędu silników spalinowych albo (4) jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.
5.3. W zasadzie poza sporem jest, że półprodukty (komponenty) nie są dodatkami lub domieszkami do paliw opałowych albo dodatkami lub domieszkami do paliw silnikowych. Trafnie wywiódł natomiast Sąd pierwszej instancji, że zużycie tych wyrobów w procesie produkcji paliw silnikowych lub opałowych nie kwalifikuje ich jako przeznaczonych do celów opałowych lub do napędu silników spalinowych. Nie można zgodzić się zatem z argumentacją prezentowaną przez organ, że w momencie włączenia tych wyrobów energetycznych jako komponentów w skład innego wyrobu ich przeznaczenie i dalszy los zostają nierozłącznie związane z przeznaczeniem wyrobu końcowego. Nie znajduje uzasadnienia twierdzenie organu, że jeżeli wyrobem końcowym jest paliwo silnikowe, a więc wyrób energetyczny przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych, to i te komponenty są, tak jak to paliwo, przeznaczone do celów napędowych. Podobnie nie można zgodzić się z organem, że wykorzystane do produkcji paliw opałowych, czyli wyrobów energetycznych przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych do celów opałowych, niebędących paliwami silnikowymi, również tak jak to paliwo są przeznaczone do celów opałowych.
5.4. Trafnie zauważył bowiem Sąd pierwszej instancji, że art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a. stanowi, że paliwami silnikowymi i opałowymi są wyroby energetyczne, które są "przeznaczone do użycia", "oferowane na sprzedaż" lub "używane" do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych, odpowiednio. Przepisy te wymagają wykorzystania tych wyrobów do celów wskazanych w ustawie. Tymczasem półprodukty nie mają żadnego z wymienionych w tych przepisach "przeznaczeń", gdyż są wykorzystane (zużywane) w procesie produkcji paliw silnikowych lub opałowych. Komponenty (półprodukty) nie są przeznaczone do celów opałowych lub do napędu silników spalinowych, lecz do produkcji paliw. W wyniku ich wykorzystania (zużycia) powstaje zatem nowy, inny wyrób akcyzowy.
5.5. W rezultacie prawidłowo stwierdził Sąd pierwszej instancji, że jeżeli zatem półprodukty (komponenty) nie stanowią same paliwa silnikowego lub paliwa opałowego (w rozumieniu art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a.) i jeżeli nie zostają dodane do takiego paliwa – lecz paliwo takie dopiero powstanie wskutek ich połączenia – omawiany warunek zastosowania stawki 0 zł z art. 89 ust. 2 u.p.a. jest spełniony. Dopiero bowiem "gotowe", powstałe w wyniku połączenia komponentów (półproduktów) paliwa silnikowe lub opałowe, będą przeznaczone do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych w rozumieniu art. 89 ust. 2 u.p.a. Zrównanie półproduktu (komponentu) z produktem jest nieuprawnione.
6.1. Na uwzględnienie nie zasługują także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania.
6.2. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 170 i art. 190 oraz art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej przepisy te naruszono poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie niepełnej wykładni spornych przepisów, w szczególności bez dokonania wykładni językowej i systemowej, która uwzględnia kontekst podatku akcyzowego, do czego Sąd był zobowiązany na mocy wyroku NSA z dnia 5 czerwca 2024 r., sygn. akt I GSK 1491/20.
6.3. Całkowicie niezasadne są zarzuty naruszenia art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Żaden z tych przepisów nie znalazł bowiem zastosowania w sprawie. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Natomiast na podstawie art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie (...) może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem skargi w tej sprawie była interpretacja indywidualna, a zatem art. 134 § 1 p.p.s.a. nie znajdował zastosowania w sprawie. Uchylając zaskarżoną interpretację, Sąd pierwszej instancji nie zastosował art. 135 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Podstawę prawną uchylenia zaskarżonej interpretacji stanowił art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.
6.4. Sąd pierwszej instancji nie naruszył także art. 170 i art. 190 p.p.s.a. Przepis art. 170 p.p.s.a. stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 5 czerwca 2024 r., I GSK 1491/20), uchylając wyrok WSA w Warszawie z 25 lutego 2020 r., V SA/Wa 1250/19, wskazał, że "Sąd I instancji w powyższym zakresie de facto powielił twierdzenia organu (v. s. 13 interpretacji indywidualnej), nie dokonując/nie prezentując wykładni unormowań na gruncie obowiązujących w tym zakresie przepisów. Przede wszystkim WSA powyższe konkluzje zawarł po jedynie powołaniu regulacji zawartych w art. 86 ust. 1 pkt 2 oraz art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a., nie wykazując w żaden sposób jak należy rozumieć/interpretować zawarte w art. 86 ust. 2 oraz ust. 3 tego unormowania u.p.a. definicje (paliw silnikowych oraz paliw opałowych) w kontekście dyspozycji art. 89 ust. 2 u.p.a. Zaniechał także analizy prawnej - w tym wzajemnego względem siebie rozróżnienia - pojęć "przeznaczenia" do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, o których to mowa w art. 89 ust. 2 u.p.a. w odniesieniu do będących przedmiotem sprawy "komponentów" (półproduktów) wykorzystywanych do produkcji paliw. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku w całości i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, który zobowiązany jest do dokonania wykładni art. 89 ust. 2 u.p.a. w kontekście art. 86 ust. 2 i 3 tejże ustawy, która uwzględniać będzie w szczególności znaczenie językowe oraz systemowe (wewnątrzsystemowe powołanych regulacji) w odniesieniu do komponentów (półproduktów) służących do produkcji paliw, a także charakter regulacji zawartej w art. 89 ust. 2 u.p.a. – mając na uwadze, że wykładnia dokonywana jest w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego, a zatem obowiązują w jej ramach szczególne zasady interpretacyjne.".
6.5. W skardze kasacyjnej nie wykazano, że Sąd pierwszej instancji nie dokonał wykładni art. 89 ust. 2 u.p.a. w kontekście art. 86 ust. 2 i 3 tejże ustawy, która miała uwzględniać w szczególności znaczenie językowe oraz systemowe (wewnątrzsystemowe powołanych regulacji) w odniesieniu do komponentów (półproduktów) służących do produkcji paliw, a także charakter regulacji zawartej w art. 89 ust. 2 u.p.a. – mając na uwadze, że wykładnia dokonywana jest w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego, a zatem obowiązują w jej ramach szczególne zasady interpretacyjne. To że Sąd pierwszej instancji, dokonując wykładni przytoczonych przepisów, stanął na stanowisku odmiennym od prezentowanego przez organ podatkowy, nie stanowi naruszenia dyrektyw wykładni. Wynik wykładni nie może determinować prawidłowości samego procesu wykładni.
6.6. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 w powiązaniu z art. 153 p.p.s.a. W ocenie organu przepisy te zostały naruszone w zakresie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie zawiera właściwego wywodu prawnego w przedmiocie sporu, w szczególności w odniesieniu do pojęć określających przeznaczenie opisanych wyrobów, a więc uzasadnienie uchybia regułom przekonywania, a poza tym jest wzajemnie sprzeczne.
6.7. Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. W ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest jednak możliwe kwestionowanie stanowiska sądu pierwszej instancji w zakresie prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa. Zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można zatem łączyć z ocenami i stanowiskiem, jakie prezentuje sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie. Mając to na uwadze, nie może wywołać skutku pożądanego przez Autora skargi kasacyjnej powoływanie się na ogólnikowe stwierdzenie, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera "właściwego wywodu prawnego w przedmiocie sporu". Sformułowanie to odnosi się bowiem do oceny Sądu pierwszej instancji, a nie do wymogów, jaki spełniać ma uzasadnienie wyroku.
6.8. Nie można podzielić także twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że "uzasadnienie uchybia regułom przekonywania, a poza tym jest wzajemnie sprzeczne". Nie sprzeczności w kwestionowanym przez organ fragmencie uzasadnienie, w którym Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że "Gdyby wszelkie komponenty (półprodukty) miały być "przeznaczone do celów opałowych lub do napędu silników spalinowych", odrębne wskazywanie na "dodatek lub domieszkę do paliw" nie miałoby już sensu. "Dodatek lub domieszka" siłą rzeczy jest bowiem komponentem." Autor skargi kasacyjnej nie dostrzega bowiem, że to, że dodatek lub domieszka jest komponentem nie oznacza, że każdy komponent jest domieszką lub domieszką. Wyjaśnił to Sąd pierwszej instancji w dalszej części uzasadnienia, wskazując, że "Jeżeli połączenie komponentów prowadzi dopiero do powstania paliwa (silnikowego lub opałowego), nie są one "dodatkiem lub domieszką".".
6.9. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Sąd pierwszej instancji, wskazując w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że "W ponownie prowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny przyjmie wykładnię art. 89 ust. 2 w zw. z art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a. przedstawioną w tym wyroku.", jednoznacznie określił organowi kierunek oceny stanowiska skarżącej przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
6.10. W konsekwencji nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 2 w zw. z art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a. Wbrew twierdzeniom organu zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów prawa, w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, co uzasadniało jej uchylenie.
7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Zbigniew Łoboda Marek Olejnik